Audit účetní závěrky

Účetní závěrka musí být v některých případech ověřena auditorem. Zda povinnost ověření účetní závěrky auditorem existuje, by mělo být známo s jistým předstihem, aby se daly naplnit a splnit podmínky, které z této povinnosti vyplývají. V některých případech je nezbytné, aby právě účetní upozornil na případné riziko vyplývající z důvodu „splnění podmínek pro povinnost auditu“.

Definitivní informace
o povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem

se získají až po překročení dále uvedených hraničních hodnot. V některých případech, pokud se jedná o minimální překročení, tuto informaci získáme až po zaúčtování posledního dokladu či uzavření účetních knih.

Nebude tedy na škodu, pokud si o této otázce sdělíme více podrobností, aby se případní „čekatelé“ dozvěděli potřebné informace. Tak tedy – povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem vychází ze zákona o účetnictví. Od roku 2016 je nezbytné nejdříve rozdělit a zařadit účetní jednotky do nově zavedených kategorií. Jedná se o tyto kategorie účetních jednotek: mikro, malé, střední a velké.

Vzhledem k významné inflaci v letech 2021 a 2022 byla za účelem zohlednění jejího vlivu přezkoumána peněžní kritéria pro určení kategorie účetní jednotky nebo skupiny účetních jednotek. Tato peněžní kritéria byla proto navýšena zhruba o 25 %, což reflektuje kumulovanou inflaci v Evropské unii v období od 1. ledna 2013 do 31. března 2023. V době aktualizace tohoto příspěvku je připravena novela zákona o účetnictví (Sněmovní tisk 783), v rámci které by mělo dojít k navýšení hraničních hodnot aktiv a ročního úhrnu čistého obratu stanovené jako dvě z kritérií pro zařazení účetní jednotky do příslušné kategorie. Toto navýšení vychází ze směrnice Komise v přenesené pravomoci (EU) 2023/2775 ze dne 17. října 2023 a je její transpozicí.

Navrhované změny hraniční hodnoty uvádíme zvýrazněnou kurzívou v závorce za dosud platnými hraničními hodnotami. Další text a příklady vychází z dosud platného znění zákona o účetnictví.

Mikro účetní jednotkou

je ta, která k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot:

Hodnota aktiva celkem se zjišťuje z rozvahy a jedná se o hodnotu netto. V případě obratu jde o obrat roční (čistý), popřípadě přepočtený. Počet zaměstnanců se zjišťuje jako průměrný přepočtený stav během účetního období.

Malou účetní jednotkou 

je ta, která není mikro účetní jednotkou a k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot:

Střední účetní jednotkou 

je ta, která není mikro účetní jednotkou ani malou účetní jednotkou a k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot:

Velkou účetní jednotkou

je ta, která k rozvahovému dni překračuje alespoň 2 hraniční hodnoty uvedené u střední účetní jednotky.

Za velkou účetní jednotku se vždy považuje:

•    subjekt veřejného zájmu – účetní jednotky se sídlem v ČR, které jsou obchodní společnosti s emitovanými investičními cennými papíry přijatými k obchodování na evropském regulovaném trhu, banky, spořitelní a úvěrní družstva, pojišťovny a zajišťovny, penzijní společnosti a zdravotní pojišťovny

•    vybraná účetní jednotka – organizační složky státu, státní fondy podle rozpočtových pravidel, územní samosprávné celky, dobrovolné svazky obcí, Regionální rady regionů soudržnosti příspěvkové organizace a zdravotní pojišťovny.

V případě, kdy vznikne nová účetní jednotka, tak v prvním účetním období po svém vzniku nebo zahájení činnosti postupuje podle právní úpravy pro takovou kategorii účetních jednotek, u níž lze důvodně předpokládat, že splní její podmínky k rozvahovému dni prvního účetního období.

Pokud ve dvou po sobě následujících rozvahových dnech řádných účetních závěrek ÚJ překročí nebo přestane překračovat 2 hraniční hodnoty, změní od počátku bezprostředně následujícího účetního období kategorii účetní jednotky, podle které je stanoven rozsah a způsob sestavování účetní závěrky.

V § 20 novelizovaného zákona o účetnictví došlo poměrně k významné změně. Řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku jsou povinny mít ověřenou auditorem, kterého účetní jednotka určí způsobem stanoveným v zákoně upravujícím činnost auditorů, účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis (vztahuje se například na banky pojišťovny, politické strany), a dále:

•    velké účetní jednotky (s výjimkou vybraných účetních jednotek, které nejsou subjekty veřejného zájmu),

•    střední účetní jednotky,

•    malé účetní jednotky, pokud jsou akciovými společnostmi nebo svěřeneckými fondy podle občanského zákoníku a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jednu z uvedených hodnot:

-   aktiva celkem 40 000 000 Kč,

-   roční úhrn čistého obratu 80 000 000 Kč,

-   průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50,

•    ostatní malé účetní jednotky, pokud k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň 2 výše uvedené hodnoty.

Příklad 1

Rozhodněme, zda akciová společnost bude mít povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem. Známe tyto údaje:

-   vede účetnictví s účetním obdobím kalendářního roku,

-   výše aktiv v roce 2022:         39 mil. Kč,

-   výše aktiv v roce 2023:         30 mil. Kč,

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2022: 81 mil. Kč

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2023: 79 mil. Kč,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2022:       49,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2023:       40.

V roce 2022 je splněna podmínka pro audit v hodnotě ročního úhrnu čistého obratu. V roce 2023 nebylo naplněno ani jedno z kritérií pro povinný audit. Z tohoto důvodu akciová společnost nemá povinnost nechat si ověřit účetní závěrku auditorem.

Příklad 2

V případě jiné akciové společnosti, pro zjištění případné povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem, budou zjištěny následující informace:

-   vede účetnictví s účetním obdobím kalendářního roku,

-   výše aktiv v roce 2022:         41 mil. Kč,

-   výše aktiv v roce 2023:         30 mil. Kč,

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2022: 55 mil. Kč

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2023: 79 mil. Kč,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2022:       49,

-   průměrný přepočtený stav
zaměstnanců 2023: 52.

V roce 2022 byla splněna podmínka pro audit v hodnotě výše aktiv. V roce 2023 bylo naplněno kritérium průměrného přepočteného stavu zaměstnanců. Z tohoto důvodu akciová společnost má povinnost nechat si ověřit účetní závěrku auditorem.

Příklad 3

Máme rozhodnout, zda společnost s ručením omezeným (patří mezi ostatní malé účetní jednotky) má povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem. Známe tyto údaje:

-   vede účetnictví s účetním obdobím kalendářního roku,

-   výše aktiv v roce 2022:         50 mil. Kč,

-   výše aktiv v roce 2023:         48 mil. Kč,

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2022: 86 mil. Kč

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2023: 89 mil. Kč,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2022:       56,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2023:       54.

V roce 2022 byly splněny podmínky pro audit v hodnotě výše aktiv, ročního úhrnu čistého obratu i průměrného přepočteného stavu zaměstnanců. V roce 2023 byly naplněny podmínky ročního úhrnu čistého obratu a průměrného přepočteného stavu zaměstnanců. Z tohoto důvodu má společnost s ručením omezeným povinnost nechat si ověřit účetní závěrku auditorem.

Příklad 4

V případě jiné společnosti s ručením omezeným (patří mezi ostatní malé účetní jednotky), pro zjištění případné povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem, byly zjištěny následující informace:

-   vede účetnictví s účetním obdobím kalendářního roku,

-   výše aktiv v roce 2022:         80 mil. Kč,

-   výše aktiv v roce 2023:         75 mil. Kč,

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2022: 77 mil. Kč

-   roční úhrn čistého
obratu v roce 2023: 90 mil. Kč,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2022:       49,

-   průměrný přepočtený
stav zaměstnanců 2023:       56.

V roce 2022 byla splněna podmínka pro ­audit v hodnotě výše aktiv, tedy pouze jediné kritérium. V roce 2023 bylo naplněno kritérium ročního úhrnu čistého obratu a průměrného přepočteného stavu zaměstnanců. Zatím nebyla naplněna zákonná povinnost nechat si ověřit účetní závěrku auditorem, nicméně je nezbytné věnovat pozornost, zda tato povinnost nebude naplněna pro následující období.

Další případ povinnosti ověření účetní závěrky auditorem

se týká účetních jednotek, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis. Na druhou stranu, zákon o účetnictví sděluje, že nejsou povinny výše uvedené účetní jednotky mít auditorem ověřenou účetní závěrku sestavenou v průběhu konkursu, a to po dobu nepřetržitě po sobě jdoucích 36 kalendářních měsíců, počínaje prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni, kterým nastaly účinky prohlášení konkursu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor. Další výjimka se vztahuje na účetní závěrku sestavenou ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky schválení reorganizačního plánu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor. Zákon o účetnictví dále vylučuje z povinnosti auditu i situaci, kdy došlo ke zrušení konkursu z důvodu, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující.

Povinnost auditu se vztahuje na účetní závěrku:

•    řádnou,

•    mimořádnou a

•    konsolidovanou.

U mezitímní účetní závěrky by se audit měl provést v případě, kdy by tak vyžadoval jiný zákon – viz § 12 zákona č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev. Podle tohoto ustanovení vyplývá, že při přeměně všechny osoby zúčastněné na přeměně ověřují konečnou účetní závěrku, popřípadě mezitímní účetní závěrku auditorem, pokud alespoň jedna z osob zúčastněných na přeměně má povinnost ověřit konečnou účetní závěrku nebo mezitímní účetní závěrku auditorem podle zákona o účetnictví.

Jestliže mají povinnost ověřit konečnou účetní závěrku auditorem všechny osoby zúčastněné na přeměně, které vedou účetnictví, jsou všechny nástupnické společnosti nebo družstva nebo přejímající společník, je-li účetní jednotkou, rozdělovaná společnost nebo družstvo anebo společnost nebo družstvo po změně právní formy povinni nechat ověřit zahajovací rozvahu auditorem. Jestliže ukládá tento zákon akciové společnosti povinnost zpřístupnit nebo poskytnout akcionáři v souvislosti s přeměnou jakoukoli účetní závěrku, zpřístupní nebo poskytne spolu s ní vždy i výroční zprávu vztahující se k této účetní závěrce.

Ing. Vladimír Hruška

ZÁKON č. 563/1991 Sb.,
o účetnictví

Citace na str. 52

§ 20

Ověřování účetní závěrky
auditorem

(1) Řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku jsou povinny mít ověřenou auditorem, kterého účetní jednotka určí způsobem stanoveným v zákoně upravujícím činnost auditorů, účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis, a dále

a)  velké účetní jednotky s výjimkou vybraných účetních jednotek, které nejsou subjekty veřejného zájmu,

b)  střední účetní jednotky,

c)  malé účetní jednotky, pokud jsou akciovými společnostmi nebo svěřenskými fondy podle občanského zákoníku a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jednu z uvedených hodnot

1. aktiva celkem 40 000 000 Kč,

2. roční úhrn čistého obratu 80 000 000 Kč,

3. průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50,

d)  ostatní malé účetní jednotky, pokud k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň 2 hodnoty uvedené v písmeni c) bodech 1 až 3.

(2) Účetní jednotky uvedené v odstavci 1 nejsou povinny mít auditorem ověřenou účetní závěrku

a)  sestavenou v průběhu konkursu, a to po dobu nepřetržitě po sobě jdoucích 36 kalendářních měsíců, počínaje prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni, kterým nastaly účinky prohlášení konkursu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,

b)  sestavenou ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky schválení reorganizačního plánu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,

c)  pokud došlo ke zrušení konkursu z důvodu, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující.