Automobil
– pohonné hmoty v prokázané výši

Bez automobilů si dneska podnikání snad ani neumíme představit, bohužel. Neustále je potřeba někoho nebo něco přemisťovat, k čemuž jsou optimální právě automobily. A tyto vyžadují speciální pohonnou hmotu, která něco stojí. Jak správně postupovat z hlediska daní?

DANĚ Z PŘÍJMŮ - Pohonné hmoty – dále také jen „PHM“ – jsou v praxi nejvyšším provozním výdajem a během životnosti automobilu mohou i převýšit jeho pořizovací cenu. Bez nich by vozidlo nemohlo sloužit pro podnikání, takže jde o jednoznačný výdaj vynaložený prokazatelně na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů poplatníka – jak vyžaduje základní podmínka daňové účinnosti výdaje § 24 odst. 1 ZDP. Potíž je ale v tom, že ZDP obsahuje ještě další, speciální ustanovení týkající se PHM u pracovních cest, které proto má přednost. Jde o § 24 odst. 2 písm. k) ZDP, podle něhož jsou daňově účinné výdaje na pracovní cesty určeny těmito pravidly (zjednodušeno):

•    Vlastní vozidlo:

-    zahrnuté do obchodního majetku („OM“) poplatníka: v prokázané výši, u elektromobilů a hybridů lze použít průměrnou cenu elektřiny, viz níže; jen u zahraničních pracovních cest, kdy výdaje na PHM nelze prokázat, ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM, a to s použitím aktuálních cen v Česku,

-    nezahrnuté do OM poplatníka: součet základní náhrady „kilometrovné“ (v roce 2024 ve výši 5,60 Kč/km, loni 5,20) a náhrady výdajů za spotřebované PHM (jako u jízdní náhrady zaměstnanců níže),

-    nezahrnuté do OM poplatníka, které ale v jeho OM bylo, nebo u něj bylo předmětem finančního leasingu a úplatu uplatnil jako daňový výdaj: ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM.

•    Vozidlo v nájmu nebo pořizované na finanční leasing:

-    v prokázané výši; pouze u zahraničních pracovních cest, při kterých výdaje na PHM nelze prokázat, ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM, a to s použitím tuzemských cen v době použití vozidla.

•    Vozidlo užívané na základě smlouvy o výpůjčce nebo výprose (tj. využívané bezúplatně):

-    ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM (pozn. opět jako jízdní náhrady zaměstnanců);

-    jde-li o výpůjčku po dobu zajištění dluhu převodem práva k vozidlu, postupuje se jako u auta v OM.

•    Vozidlo zaměstnance (použité pro pracovní cestu dotyčným zaměstnancem na žádost zaměstnavatele):

-    náhrady jízdních výdajů (§ 157 a 158 ZP): základní náhrada (v roce 2024 nejméně: auta osobní 5,60 a nákladní 11,20 Kč/km; loni 5,20 a 10,40) a náhrada výdajů za spotřebované PHM.

Náhrada výdajů za spotřebovanou PHM se v souladu s § 158 zákoníku práce stanoví jako součin:

•    ceny PHM, a to buď prokázané dokladem o nákupu, nebo průměrná cena podle vyhlášky – pro rok 2024 – č. 398/2023 Sb.: benzín 95 oktanů 38,20 Kč/l, benzín 98 oktanů 42,60 Kč/l, nafta 38,70 Kč/l a elektřina 7,70 Kč/kWh,

•    spotřeby PHM (kombinovaný provoz dle norem EU, jinak průměr údajů z technického průkazu vozidla) a

•    ujetých kilometrů na pracovní cestě.

Pokud jde o plátce DPH, který si u koupené pohonné hmoty nárokoval odpočet DPH na vstupu, pak se pro účely daně z příjmů počítá s cenou PHM bez DPH, jelikož tato daň pro něj nepředstavuje výdaj (náklad).

Příklad

Prokázané daňové výdaje za použití vozidla pro podnikání

Řemeslník Jan Novák (OSVČ) vede daňovou evidenci a pro své podnikání v dubnu 2024 využil malý nákladní automobil. Podle palubního ukazatele najezdil na pracovních cestách 1 000 km, k čemuž má dva doklady o nákupu nafty: první na 30 litrů za 1 200 Kč, druhý také na 30 litrů za 1 100 Kč. Ve velkém technickém průkazu vozidla není údaj o kombinované spotřebě paliva podle norem EU, ale jsou tam tři údaje o spotřebě: ve městě 7 l, 5 l při rychlosti 90 km/h a 6 l při rychlosti 120 km/h. Jakou částku za pracovní cestu může podnikatel uplatnit do daňových výdajů? Poznamenejme, že obdobně by tomu bylo rovněž u velké obchodní korporace…

Aby bylo možno jednoznačně odpovědět, je nutno zadání upřesnit ohledně vztahu vozidla a poplatníka.

•    Vozidlo zaměstnance:

-    Náhrada jízdních výdajů podle zákoníku práce (předpokládáme obvyklou situaci, že zaměstnavatel přiznává jen minimální výši zákonných nároků): základní náhrada = 1 000 km × 11,20 Kč/km = 11 200 Kč, náhrada za spotřebované palivo = 38,70 Kč/l (volba ceny podle vyhlášky pro rok 2024 vycházející z loňských cen, neboť cena prokázaná doklady 38,33 Kč/l je nižší) × 6 litrů/100 km (aritmetický průměr údajů z technického průkazu, 7 + 5 + 6 děleno 3) × 1 000 km = 2 322 Kč. Výdaje celkem 13 522 Kč.

•    Vlastní vozidlo:

-    zahrnuté do obchodního majetku („OM“) poplatníka: v prokázané výši o nákupu PHM, tj. 2 300 Kč,

-    nezahrnuté do OM: základní náhrada = 1 000 km × 5,60 Kč/km (jen jako u osobních aut!) = 5 600 Kč, náhrada výdajů za spotřebované PHM (jako u zaměstnance výše) = 2 322 Kč. Výdaje celkem 7 922 Kč,

-    nezahrnuté do OM, které ale v OM poplatníka bylo, nebo jej pořizoval na finanční leasing a úplatu si daňově uplatnil: jen náhrada výdajů za spotřebované PHM (jako u zaměstnance výše) = 2 322 Kč.

•    Vozidlo v nájmu (zde patří i vůz z auto-půjčovny) nebo pořizované na finanční leasing:

-    Daňově lze uplatnit výdaje za PHM v prokázané výši = 2 300 Kč (podle dokladu o jejich nákupu).

•    Vozidlo vypůjčené nebo vyprošené (tj. využívané bezúplatně, v praxi obvykle od příbuzného či známého):

-    náhrada výdajů za spotřebované PHM (cena dle vyhlášky) = jako u zaměstnance ad výše = 2 322 Kč;

-    výjimkou by byla výpůjčka uzavřená poplatníkem s dočasně jiným právním vlastníkem vozidla (obvykle banka nebo jeho prodejce) po dobu zajištění dluhu poplatníka za úvěr využity k úhradě kupní ceny auta, převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu. Věřiteli tak vůz slouží jen jako záruka za splacení dluhu poplatníka, který jej naopak hodlá využívat (provozovat), a právě pro legalizaci právní možnosti využívání auta dočasně patřícího jiné osobě je sjednána bezúplatná smlouva o výpůjčce. Sice právnicky krkolomná záležitost, ale v praxi je poměrně běžná. Daňově lze uplatnit výdaje za PHM jako u nájmu.

Kdyby kupní cena paliva dle dokladu o nákupu byla vyšší, než loňská průměrná cena, z níž vychází údaje vyhlášky pro rok 2024, bylo by výhodnější při výpočtu náhrady výdajů za spotřebu PHM využít aktuálně vyšší prokázanou cenu nafty. Pracovněprávní zákonný nárok zaměstnance na náhradu jeho cestovních výdajů podle ZP je však širší než pouze náhrada jízdních výdajů, zejména o tzv. stravné – viz příslušné heslo.

Nemilou podmínkou pro daňové uplatnění provozních výloh vozidla – zejména PHM – je prokázání souvislosti s předmětnou podnikatelskou činností poplatníka. Tedy že byla uskutečněna tvrzená pracovní (služební) cesta, což upřesňuje metodický pokyn finanční správy číslo GFŘ D – 59, k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona o daních z příjmů, zveřejněný ve Finančním zpravodaji č. 19/2022 (konkrétně v pasáži „K § 24 odst. 2“, bod 22). Pro tuto provozní evidenci se vžilo označení „kniha jízd“:

•    „(…) V evidenci jízd jsou uváděny minimálně tyto údaje:

-    datum jízdy, cíl jízdy, účel jízdy, ujeté kilometry.

•    Dále poplatník vede údaje o:

-    typu vozidla, registrační značce (státní poznávací značce), stavu ujetých kilometrů k 1. lednu (případně k datu zahájení činnosti nebo zahájení používání vozidla) a k 31. prosinci kalendářního roku (případně k datu ukončení činnosti nebo používání vozidla).“

Účetnictví

Nakoupené PHM – natankované přímo do nádrže vozidla – se obvykle účtuje rovnou do provozních nákladů na MD 501 – Spotřeba materiálu. Protiúčet odpovídá zvolenému způsobu úhrady, je-li postaru placeno hotovostí D 211, při použití platební karty svázané s běžným účtem D 221, a využití speciální čerpací karty coby ceniny se uplatní D 213. Jde-li o plátce, který ad výše nárokuje odpočet DPH na vstupu, pak bez překvapení tuto část celkové úplaty zachytí na MD 343. Podkladem pro účetní doklad bude asi paragon prodejce – zjednodušený daňový doklad – vytištěný na termopapíru, který má neviditelný inkoust uvnitř a nemile brzy se do něj zase vrátí.

Ing. Martin Děrgel