Automobil – pohonné hmoty v prokázané výši

Pohonné hmoty - dále také jen „PHM“ - jsou v praxi nejvyšším provozním výdajem a během životnosti automobilu mohou i převýšit jeho pořizovací cenu. Bez nich by vozidlo nemohlo sloužit pro podnikání, takže jde o jednoznačný výdaj vynaložený prokazatelně na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů poplatníka – jak vyžaduje základní podmínka daňové účinnosti výdaje § 24 odst. 1 ZDP. Které výdaje na pracovní cesty jsou daňově účinné?

ZÁKON O DANÍCH Z PŘÍJMŮ obsahuje ještě další, speciální ustanovení týkající se PHM u pracovních cest, které má přednost. Jde o § 24 odst. 2 písm. k) ZDP, podle něhož jsou daňově účinné výdaje na pracovní cesty určeny těmito pravidly (zjednodušeno):

•    Vlastní vozidlo:

–   zahrnuté do obchodního majetku („OM“) poplatníka: v prokázané výši, u elektromobilů a hybridů lze použít průměrnou cenu elektřiny, viz níže; jen u zahraničních pracovních cest, kdy výdaje na PHM nelze prokázat, ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM, a to s použitím aktuálních cen v Česku,

–   nezahrnuté do OM poplatníka: součet základní náhrady „kilometrovné“ (v roce 2026 ve výši 5,90 Kč/­km, loni 5,80) a náhrady výdajů za spotřebované PHM (jako u jízdní náhrady zaměstnanců níže),

–   nezahrnuté do OM poplatníka, které ale v jeho OM bylo, nebo u něj bylo předmětem finančního leasingu a úplatu uplatnil jako daňový výdaj: ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM.

•    Vozidlo v nájmu nebo pořizované na finanční leasing:

–   v prokázané výši; pouze u zahraničních pracovních cest, při kterých výdaje na PHM nelze prokázat, ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM, a to s použitím tuzemských cen v době použití vozidla.

•    Vozidlo užívané na základě smlouvy o výpůjčce nebo výprose (tj. využívané bezúplatně):

–   ve výši náhrady výdajů za spotřebované PHM (pozn. opět jako jízdní náhrady zaměstnanců);

–   jde-li o výpůjčku po dobu zajištění dluhu převodem práva k vozidlu, postupuje se jako u auta v OM.

•    Vozidlo zaměstnance (použité pro pracovní cestu dotyčným zaměstnancem na žádost zaměstnavatele):

–   náhrady jízdních výdajů (§ 157 a 158 ZP): základní náhrada (v roce 2026 nejméně: auta osobní 5,90 a nákladní 11,80 Kč/­km; loni 5,80 a 11,60) a náhrada výdajů za spotřebované PHM (viz dále).

Náhrada výdajů za spotřebovanou PHM

se v souladu s § 158 zákoníku práce stanoví jako součin:

•    ceny PHM, a to buď prokázané dokladem o nákupu, nebo průměrná cena podle vyhlášky - pro rok 2026 - č. 573/­2025 Sb.: benzín 95 oktanů 34,70 Kč/­l, benzín 98 39,00 Kč/­l, nafta 34,10 Kč/­l a elektřina 7,20 Kč/­kWh,

•    spotřeby PHM (kombinovaný provoz dle norem EU, jinak průměr údajů z technického průkazu vozidla) a

•    ujetých kilometrů na pracovní cestě.

Pokud jde o plátce DPH, který si u koupené pohonné hmoty nárokoval odpočet DPH na vstupu, pak se pro účely daně z příjmů počítá s cenou PHM bez DPH, jelikož tato daň pro něj nepředstavuje výdaj (náklad).

Příklad 1

Prokázané daňové výdaje za použití vozidla pro podnikání

Řemeslník (OSVČ) vede daňovou evidenci a pro své podnikání v dubnu 2026 využil malý nákladní automobil. Podle palubního ukazatele najezdil na pracovních cestách 1 000 km, k čemuž má dva doklady o nákupu nafty: první na 35 litrů za 1 200 Kč, druhý také na 35 litrů za 1 100 Kč. Ve velkém technickém průkazu vozidla není údaj o kombinované spotřebě paliva podle norem EU, ale jsou tam tři údaje o spotřebě: ve městě 7 l, 5 l při rychlosti 90 km/­h a 6 l při rychlosti 120 km/­h. Jakou částku za pracovní cestu může podnikatel uplatnit do daňových výdajů? Poznamenejme, že obdobně by tomu bylo rovněž u velké obchodní korporace…

Aby bylo možno jednoznačně odpovědět, je nutno zadání upřesnit ohledně vztahu vozidla a poplatníka.

•    Vozidlo zaměstnance:

–   Náhrada jízdních výdajů podle zákoníku práce (předpokládáme obvyklou situaci, že zaměstnavatel přiznává jen minimální výši zákonných nároků): základní náhrada = 1 000 km × 11,80 Kč/­km = 11 800 Kč, náhrada za spotřebované palivo = 34,10 Kč/­l (volba ceny podle vyhlášky pro rok 2026 vycházející z loňských cen, neboť cena prokázaná doklady 32,86 Kč/­l je nižší) × 6 litrů/­100 km (aritmetický průměr údajů z technického průkazu, 7 + 5 + 6 děleno 3) × 1 000 km = 2 046 Kč. Výdaje celkem 13 846 Kč.

•    Vlastní vozidlo:

–   zahrnuté do obchodního majetku („OM“) poplatníka: v prokázané výši o nákupu PHM, tj. 2 300 Kč,

–   nezahrnuté do OM: základní náhrada = 1 000 km × 5,90 Kč/­km (jen jako u osobních aut!) = 5 900 Kč, náhrada výdajů za spotřebované PHM (jako u zaměstnance výše) = 2 046 Kč. Výdaje celkem 7 946 Kč,

–   nezahrnuté do OM, které ale v OM poplatníka bylo, nebo jej pořizoval na finanční leasing a úplatu si daňově uplatnil: jen náhrada výdajů za spotřebované PHM (jako u zaměstnance výše) = 2 046 Kč.

•    Vozidlo v nájmu (zde patří i vůz z auto-půjčovny) nebo pořizované na finanční leasing:

–   Daňově lze uplatnit výdaje za PHM v prokázané výši = 2 300 Kč (podle dokladu o jejich nákupu).

•    Vozidlo vypůjčené nebo vyprošené (tj. využívané bezúplatně, v praxi obvykle od příbuzného či známého):

–   náhrada výdajů za spotřebované PHM (cena dle vyhlášky) = jako u zaměstnance ad výše = 2 046 Kč;

–   výjimkou by byla výpůjčka uzavřená poplatníkem s dočasně jiným právním vlastníkem vozidla (obvykle banka nebo jeho prodejce) po dobu zajištění dluhu poplatníka za úvěr využity k úhradě kupní ceny auta, převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu. Věřiteli tak vůz slouží jen jako záruka za splacení dluhu poplatníka, který jej naopak hodlá využívat (provozovat), a právě pro legalizaci právní možnosti využívání auta dočasně patřícího jiné osobě je sjednána bezúplatná smlouva o výpůjčce. Sice právnicky krkolomná záležitost, ale v praxi je poměrně běžná. Daňově lze uplatnit výdaje za PHM jako u nájmu.

Poznámka: Kdyby kupní cena paliva dle dokladu o nákupu byla vyšší, než loňská průměrná cena, z níž vychází údaje vyhlášky pro rok 2026, bylo by výhodnější při výpočtu náhrady výdajů za spotřebu PHM využít aktuálně vyšší prokázanou cenu nafty. Pracovněprávní zákonný nárok zaměstnance na náhradu jeho cestovních výdajů podle ZP je však širší než pouze náhrada jízdních výdajů, zejména o tzv. stravné.

Nemilou podmínkou pro daňové uplatnění provozních výloh vozidla – zejména PHM – je prokázání souvislosti s předmětnou podnikatelskou činností poplatníka. Tedy že byla uskutečněna tvrzená pracovní (služební) cesta, což upřesňuje metodický pokyn finanční správy číslo GFŘ D – 59, k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona o daních z příjmů, zveřejněný ve Finančním zpravodaji č. 19/­2022 (konkrétně v pasáži „K § 24 odst. 2“, bod 22). Pro tuto provozní evidenci se vžilo označení „kniha jízd“:

•    „(…) V evidenci jízd jsou uváděny minimálně tyto údaje:

–   datum jízdy, cíl jízdy, účel jízdy, ujeté kilometry.

•    Dále poplatník vede údaje o:

–   typu vozidla, registrační značce (státní poznávací značce), stavu ujetých kilometrů k 1. lednu (případně k datu zahájení činnosti nebo zahájení používání vozidla) a k 31. prosinci kalendářního roku (případně k datu ukončení činnosti nebo používání vozidla).“

PLÁTCE DPH má řadu povinností, z nichž tou hlavní je přiznání DPH z jeho prodejů (výstupů), nejsou-li osvobozeny od daně, a její odvedení bernímu úřadu. Naopak jeho jedinou, ale významnou výhodou je možnost odpočtu - zjednodušeně „vrácení“ – DPH z nákupů (vstupů) od jiných plátců. Odpočet daně je zcela zásadní podmínkou neutrality DPH pro plátce, kteří jsou v nemilé roli výběrčích daní od zákazníků. Právě díky němu je DPH hodna svého jména, protože umožňuje, aby její plátci odváděli do státní kasy daň pouze z vlastní „přidané“ hodnoty.

Nárok na odpočet DPH totiž není automatický z titulu plátcovství, je vázán na podmínky § 72 až § 76 ZDPH. Hlavní je účel využití daného vstupu (nákupu), je tak nutno u přijatých zdanitelných plnění sledovat použití, přičemž mohou nastat čtyři situace. Přijaté zdanitelné plnění plátce použije (mírně zjednodušeno):

•    Jen pro uskutečňování „nárokových plnění“ uvedených v § 72 odst. 1 ZDPH (hlavně vlastní zdanitelná plnění a plnění osvobozená s nárokem na odpočet), pak má nárok na odpočet daně v plné výši.

•    Pouze pro „jiné (nenárokové) účely“, v tom případě vůbec nemá nárok na odpočet daně na vstupu.

•    Jak pro „nároková plnění“, tak pro „jiné účely“, kdy je lze uplatnit nárok na odpočet daně v částečné výši připadající na použití pro „nároková plnění“, přičemž se rozlišuji dvě situace, resp. jejich kombinace:

–   Odpočet daně v poměrné výši, jestliže tyto jiné účely nesouvisejí s ekonomickou činností plátce.

–   Odpočet daně v krácené výši, když „jinými účely“ jsou plnění osvobozená bez nároku na odpočet.

Příklad 2

Odpočet daně z nákupu PHM záleží na účelu pracovní cesty

Stavební firma načepovala u prodejce PHM benzín do svého (nebo najatého) vozidla za 1 000 Kč bez daně. Obě firmy jsou plátci DPH, takže prodejce paliva musel při jeho dodání – natankování – přiznat DPH na výstupu se sazbou daně 21 %, tedy ke své prodejní ceně 1 000 Kč připočíst povinnou daňovou přirážku 210 Kč. Může si stavební firma uplatnit odpočet DPH na vstupu z koupené PHM?

Je sice plátcem – jinak by na odpočet nemohla ani pomyslet – jenže zadarmo a bez práce to mít nebude. Hlavní podmínkou je, že toto přijaté zdanitelné plnění – koupený benzín - použije v rámci své ekonomické (podnikatelské) činnosti pro uskutečňování „nárokových“ plnění. Tedy zejména pro vlastní zdanitelná plnění, například při svých stavebních zakázkách. Což zřejmě bude nejčastější reálný případ. Toto své tvrzení, ale musí plátce umět prokázat – např. knihou jízd.

Je ale také možné, že jde o stavební firmu OSVČ – pana Pepy – který nakoupil benzín před rodinnou rekreací v Beskydech. Pak tedy - i když jde o plátce DPH - nesplní podmínkou, že přijaté zdanitelné plnění (benzín koupený od plátce) použije v rámci své ekonomické (podnikatelské) činnosti. A proto nebude mít nárok na odpočet DPH na vstupu z nakoupené PHM - ani zčásti -  tuto soukromou jízdu neuvádí do „firemní“ knihy jízd.

Účetnictví

Nakoupené PHM – natankované přímo do nádrže vozidla - se obvykle účtuje rovnou do provozních nákladů na MD 501 – Spotřeba materiálu. Protiúčet odpovídá zvolenému způsobu úhrady, je-li postaru placeno hotovostí D 211, při použití platební karty svázané s běžným účtem D 221, a využití speciální čerpací karty coby ceniny se uplatní D 213. Jde-li o plátce, který ad výše nárokuje odpočet DPH na vstupu, pak bez překvapení tuto část celkové úplaty zachytí na MD 343. Podkladem pro účetní doklad bude asi paragon prodejce - zjednodušený daňový doklad - vytištěný na termopapíru, který má neviditelný inkoust uvnitř a nemile brzy se do něj zase vrátí.

Ing. Martin Děrgel

§ 24 zákona č. 586/1992 Sb.
Citace na straně 75

(1) Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy. Ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uplatnit výdaje, které již byly v předchozích zdaňovacích obdobích ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatněny. Pokud poplatník účtuje v souladu se zvláštním právním předpisem některé účetní operace kompenzovaně, posuzují se náklady, jejichž uznatelnost je limitována výší příjmů s nimi souvisejících, obdobně jako by byly účtovány odděleně náklady a výnosy.

(2) Výdaji (náklady) podle odstavce 1 jsou také

a) odpisy hmotného majetku (§ 26 až 33),

b) zůstatková cena hmotného majetku (§ 29 odst. 2), s výjimkou uvedenou v písmenu c) a § 25, a to u

1. pěstitelských celků, trvalých porostů a zvířat podle přílohy č. 1 k tomuto zákonu, při jejich vyřazení,

2. prodaného nebo zlikvidovaného hmotného majetku, který lze podle tohoto zákona odpisovat; v případě vypořádání hmotného majetku při zániku práva stavby se postupuje obdobně,

3. hmotného majetku předaného povinně bezúplatně podle jiných právních předpisů, snížená o přijaté dotace na jeho pořízení.

Při částečném prodeji nebo zlikvidování hmotného majetku je výdajem poměrná část zůstatkové ceny. Zůstatkovou cenu nebo její část nelze uplatnit v případě, kdy je stavební dílo (dům, budova, stavba) likvidováno zcela nebo zčásti v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením. Obdobně se toto ustanovení vztahuje na zůstatkovou cenu hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle právních předpisů upravujících účetnictví, jehož účetní odpisy jsou výdajem podle písmene v),

c) zůstatková cena hmotného majetku (§ 29 odst. 2) vyřazeného v důsledku škody jen do výše náhrad s výjimkou uvedenou v písmenu l). Obdobně se toto ustanovení vztahuje na zůstatkovou cenu hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle zvláštního právního předpisu, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle písmene v),

d) členský příspěvek

1. právnické osobě, pokud povinnost členství vyplývá ze zvláštních právních předpisů,

2. právnické osobě, u níž členství je nutnou podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti,

3. placený zaměstnavatelem za zaměstnance v případě, kdy členství zaměstnance je podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti zaměstnavatele,

4. organizaci zaměstnavatelů, nebo

5. Hospodářské komoře České republiky a Agrární komoře České republiky,

e) pojistné hrazené poplatníkem, pokud souvisí s příjmem, který je předmětem daně a není od daně osvobozen, a dále pojistné hrazené zaměstnavatelem pojišťovně za pojištění rizika placení náhrady mzdy, platu nebo odměny nebo sníženého platu (snížení odměny) za dobu dočasné pracovní neschopnosti (karantény) podle zvláštního právního předpisu,

f)  pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem podle zvláštních právních předpisů. Toto pojistné a příspěvek jsou u poplatníků, kteří vedou účetnictví, výdajem (nákladem), jen pokud byly zaplaceny, a to nejpozději do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období nebo jeho části. Pokud je daňový subjekt povinen podat podle tohoto zákona nebo zvláštního právního předpisu daňové přiznání v průběhu zdaňovacího období, jsou toto pojistné a příspěvek výdajem (nákladem) pouze tehdy,...