Automobil v podnikání

Automobil je prezentován jako symbol svobody, rychlosti a prosperity, což zajisté ocení automobilisté čekající hodiny v kolonách, šinoucí se krokem ucpanými městy nebo hledající místo k zaparkování. Ať tak nebo onak auta jsou holt nedílnou a bohužel nezbytnou součástí našich životů. Stejně jako pouze podivíni dnes nemají mobil, tak ani nemít auto není normální, zejména v podnikání je to prakticky vyloučeno, snad jen s okrajovou výjimkou spisovatelů a podobných tvůrčích profesí. Každý den je totiž třeba něco nebo někoho přemístit z bodu A do bodu B, pak do C, se zastávkou v D, …

Nejrozsáhlejší je kategorie tzv. firemních automobilů, za které budeme považovat pouze vozidla ve vlastnictví dotyčného podnikatele, který je používá. Přitom u podnikající fyzické osoby alias OSVČ musí být také zahrnuto do jejího „obchodního majetku“, což si v pravý čas objasníme. Z daňového hlediska je významné, že vlastník auta má možnost jej odpisovat, ovšem na straně druhé obvykle rovněž musí za něj platit silniční daň. Další na řadě budou najaté (pronajaté) automobily, které podnikatelé užívají na základě nájemních smluv. Jde o úplatné užívání cizí věci, která se dříve či později vrací pronajímateli, od něhož si lze obratem najmout třeba novější model a starosti o „ojetinu“ nechat vlastníkovi. Nájmy jsou v praxi časté nejen u osobáků, ale i kamionů.

Na pomezí obou výše zmíněných kategorií je jejich konglomerát – finanční leasing. Sice jde a priori o smlouvu o pořízení – v našem případě automobilu – tak jako u kupní smlouvy, čemuž ale předchází delší období jeho užívání za úplatu, které má blíže k nájmu. Finanční leasing má významná specifika daně z příjmů i DPH.

Další kategorie jsou soukromé automobily, za které budeme považovat auto patřící dané podnikající fyzické osobě (OSVČ), která jej ale nezahrnula do obchodního majetku, protože slouží hlavně její soukromé (rodinné) potřebě. Tato volba má podle okolností příznivé či naopak nevýhodné daňové důsledky.

Zapomenout samozřejmě nemůžeme ani na automobily zaměstnanců, které jsou často využívány také pro podnikatelské účely jejich zaměstnavatelů. Je nasnadě, že jako většina vztahů na pracovišti je i tento určitou měrou regulován v zákoníku práce, aby „ten silný“ (zaměstnavatel) nemohl přehnaně zneužívat „toho slabého“ (zaměstnance). Zákon zaměstnance chrání tím, že nařizuje povinnou úplatu a stanovuje také její minimální výši.

Na zaměstnance pamatujeme i v případě manažerských automobilů, což je zavedené slangové označení pro možnost – obecně všech zaměstnanců – využívat vozidla zaměstnavatele pro své soukromé účely zdarma, případně s velkou slevou. V praxi jde o častý benefit (výhodu), který však má nemilé daňové důsledky.

Poslední kategorií jsou vypůjčené automobily, kdy na straně jedné stojí dobrotivý – obvykle nějak spřízněný – majitel vozidla, a na straně druhé podnikatel, který by jej rád dočasně využíval. Oproti nájmům je specifikem tohoto vztahu jeho bezúplatnost, což má často opomíjené neblahé daňové důsledky pro oba aktéry.

Aby bylo možno auto legálně využívat, je třeba k němu mít relevantní právní důvod (titul) umožňující jeho užívání. Nejčastější jde o vlastnické právo. Ovšem podnikající občané jsou ve schizofrenní situaci, jelikož vedle statusu podnikatele alias OSVČ samozřejmě mohou jednat také jako soukromé osoby mimo své podnikání. Na což pamatuje daňové právo institutem obchodního (podnikatelského) majetku zavedeným v § 4 odst. 4 ZDP, z něhož vyplývá, že fyzická osoba má u majetku na výběr ze dvou možností: a) versus b).

Dodejme, že podle § 495 OZ „majetek“ tvoří souhrn všeho, co dotyčné osobě patří, a je tak v jeho vlastnictví (§ 1011 OZ):

a)  Pokud jej uvede do svého účetnictví nebo do daňové evidence (vedené podle § 7b ZDP), bude jej mít v obchodním majetku, z něhož může majetek také volně kdykoli vyřadit do své privátní sféry;

b)  Jinak se majetek nestává obchodním majetkem ve smyslu ZDP (např. když nevede účetnictví ani daňovou evidenci, ale uplatňuje „paušální výdaje“, nebo se zkrátka rozhodne jej ponechat jako soukromý), a to i kdyby nakrásně sloužil pouze pro podnikatelské účely dotyčné fyzické osoby.

Pro naše účely budeme u podnikajících občanů (OSVČ) považovat za „firemní automobil“ takový, který poplatník zahrnul a tedy má ve svém obchodním majetku. Poplatníci daně z příjmů právnických osob (např. s.r.o.) tuto možnost volby nemají, u nich je prakticky veškerý majetek, který vlastní, resp., k němuž patří, součástí jejích obchodního majetku. Vyplývá z jeho vymezení v § 20c ZDP: „Obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů právnických osob se pro účely daní z příjmů rozumí veškerý majetek, který

a)  mu patří, pokud jde o poplatníka právnickou osobu,

b)  k němu patří, pokud jde o poplatníka, který není právnickou osobou.“

Jde-li o automobil ve společném jmění manželů (dříve tzv. bezpodílové spoluvlastnictví manželů), který je využíván pro samostatnou činnost, resp. podnikání jedním z nich či oběma, vkládá jej do obchodního majetku vždy pouze jeden z manželů. V případě, že tuto věc má v obchodním majetku jeden z manželů, avšak je pro samostatnou činnost, využívána také druhým z manželů, lze daňově uznatelné výdaje (náklady) související s touto věcí, které připadají na část věci využívané pro podnikání, oběma manžely, rozdělit mezi oba dva v poměru, v jakém ji využívají při své samostatné činnosti. Ovšem případné příjmy z prodeje věci ve společném jmění manželů jsou zdaňovány vždy u toho z manželů, který měl takovou věc zahrnutou v obchodním majetku.

Ing. Martin Děrgel

2.1 Využití firemního auta OSVČ pro zaměstnavatele

Pan Jiří je zaměstnán u stavební firmy a vedle toho drobně samostatně podniká v pokládání plovoucích podlah apod. jako OSVČ. O svém podnikání vede daňovou evidenci (§ 7b ZDP), přičemž do obchodního majetku zahrnul automobil kombi, který využívá pouze pro svou živnost. Proto na něj nárokuje „plný“ paušální výdaj na dopravu 5 000 Kč měsíčně, jelikož skutečných výloh za pohonné hmoty a parkovné mívá zpravidla daleko méně.

V březnu 2025 zaměstnavatel požádal pana Jiřího, zda by pro přepravu na stavební zakázku využil svůj automobil. S čímž zaměstnanec souhlasil a za toto využití vozidla kombi obdržel odpovídající jízdní náhrady.

Jak je to s využitím firemního auta OSVČ pro zaměstnavatele?

Protože vozidlo takto v červnu pan Jiří ale využil částečně pro jiné účely než pro své podnikání, nemohl uplatnit za tento měsíc plný paušální výdaj na dopravu 5 000 Kč, ale jen krácený 4 000 Kč.

Zákon přitom nijak nebrání souběhu „plného“ a kráceného paušálního výdaje na dopravu v průběhu jednoho zdaňovacího období. Na rozdíl od souběhu uplatňování skutečných (prokázaných) výdajů versus paušální výdaje na dopravu.

2.2 Výhrada vlastnictví při koupi vozidla na splátky

Alfa, s.r.o. již v říjnu 2024 sjednalo s dovozcem kupní smlouvu, jejímž předmětem bylo dodávkové vozidlo v kupní ceně 1 000 000 Kč. Platební podmínky a převod práva byly dohodnuty následovně; DPH neuvažujeme:

•    Měsíc před koupí složí kupující na účet prodávajícího zálohu na kupní cenu ve výši 300 000 Kč,

•    Při předání vozidla v listopadu 2024 kupující uhradí dalších 100 000 Kč v hotovosti,

•    Zbývajících 600 000 Kč zaplatí kupující v šesti stejných měsíčních splátkách k 20., poslední v květnu 2025,

•    Až do doby úplného zaplacení kupní ceny (20. 5. 2025) vozidlo zůstává v právním vlastnictví prodávajícího.

Jaké je správné řešení?

S pořízením vozidla neměl kupující žádné vedlejší pořizovací náklady a vozidlo bylo způsobilé k užívání ihned dnem převzetí (zejména již mělo registrační značku a sjednáno povinné pojištění), kdy jej proto zařadil do majetku jako DHM. Alfa, s.r.o. podle své účetní směrnice bude účetně odpisovat vozidlo měsíčními odpisy ve výši 4 % pořizovací ceny, resp. v měsíci jeho pořízení (listopad 2024) jen 2 %. V příloze v účetní závěrce za rok 2024 by měla firma uvést coby hospodářsky významnou informaci, že automobil ještě nemá ve vlastnictví, a kdy se tak asi stane. Načež teprve od nabytí vlastnictví bude moci kupující auto začít odpisovat daňově z pořizovací ceny.

2.3 Skutečné versus paušální výdaje na dopravu

Živnostník s daňovou evidencí si pronajal na dva měsíce dodávkový automobil, který využívá pouze pro své podnikání. Během této doby do vozidla koupil pohonných hmot za 6 000 Kč a za parkování zaplatil 500 Kč.

Jak postupovat při uplatnění daňových výdajů?

Při uplatnění daňových výdajů souvisejících s používáním dodávky má podnikatel dvě možnosti:

1)  Na základě vedené knihy jízd uplatní jako daňový výdaj:

–   prokázanou výši výdajů za pohonné hmoty 6 000 Kč a prokázané parkovací poplatky 500 Kč,

2)  Nebo uplatní paušální výdaje na dopravu a žádnou knihu jízd vést nemusí:

–   a jako daňový výdaj jednoduše uplatní 2 × 5 000 Kč = 10 000 Kč, bez jakéhokoli prokazování.

V obou případech bude dalším daňovým výdajem zaplacené nájemné za automobil a poplatky za užívání některých typů silnic (mýtné). Případně také opravy a údržba, k nimž se v nájemní smlouvě zavázal.

2.4 Soubor movitých věcí

Firma zabývající se mj. výstavbou a opravami vodovodních a kanalizačních přípojek koupila montážní vozidlo za 500 000 Kč. Do něj dále dokoupila pracovní výbavu tvořící mj. zemní vrtačku za 30 000 Kč, svařovací agregát za 20 000 Kč, pneumatickou sbíječku za 40 000 Kč a drobné ruční nářadí v úhrnu za 10 000 Kč.

Firma rozhodla, že všechny tyto movité věci zahrne do jednoho souboru movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením. A jako takovýto jeden hmotný majetek jej také ocenila celkovou vstupní cenou 600 000 Kč a zaevidovala je na jednu kartu HM v naznačeném podrobnějším rozpise dílčího složení a ocenění.

Jak postupovat v dané situaci?

Hlavním funkčním předmětem souboru je zajisté montážní vozidlo, takže podle něj se celý soubor bude odpisovat (rovnoměrně) v odpisové skupině 2. Pokud např. po třech letech bude vyžitá zemní vrtačka ze souboru vyřazena (zlikvidována) a nahrazena novou zemní vrtačkou za 50 000 Kč, projeví se to daňově následovně.

Jak si podrobněji rozvedeme hned v další kapitole, v té době by činila daňová zůstatková cena celého souboru = 600 000 Kč – (11 + 22,25 + 22,25 + 11,125) % z 600 000 Kč = 600 000 Kč – 600 000 Kč × 0,66625 = 600 000 Kč – 399 750 Kč = 200 250 Kč. Obdobně se vypočte fiktivní daňová zůstatková cena („ZC“) vyřazené zemní vrtačky = 30 000 Kč – 30 000 Kč × 0,66625 = 30 000 Kč – 19 988 Kč = 10 012 Kč.

Ocenění souboru vstupní cenou bude sníženo o původní vstupní cenu vyřazené zemní vrtačky a naopak zvýšeno o vstupní cenu nové zemní vrtačky = 600 000 Kč – 30 000 Kč + 50 000 Kč = 620 000 Kč. Z tohoto ocenění bude firma pokračovat v odpisování celého souboru jako v dalších letech odpisování. Stejně tak daňová zůstatková cena souboru bude snížena o fiktivní daňovou zůstatkovou cenu vyřazené zemní vrtačky a naopak zvýšena o vstupní cenu nové zemní vrtačky na = 200 250 Kč – 10 012 Kč + 50 000 Kč = 240 238 Kč.

2.5 Použití firemního vozidla a prokázané daňové výdaje

Řemeslník Jan Novák (OSVČ) vede daňovou evidenci a pro podnikání v květnu 2025 využil svůj firemní automobil. Podle palubního ukazatele auta najel na pracovní cestě 100 km, pročež zakoupil na čerpací stanici do něj 100 litrů paliva – motorové nafty – celkem za 4 000 Kč, o čemž má doklady od prodejců. Ve velkém technickém průkazu vozidla není údaj o kombinované spotřebě paliva podle norem EU, ale jsou tam tři údaje o spotřebě: ve městě 7 l, 5 l při rychlosti 90 km/h a 6 l při rychlosti 120 km/h.

Jakou částku za pracovní cestu může podnikatel uplatnit do daňových výdajů?

Za „firemní automobil“ pro naše účely považujeme vozidlo zahrnuté do obchodního majetku poplatníka – tedy, které pan Jan Novák vlastní a vykazuje jej na kartě (v knize) hmotného majetku ve své daňové evidence ve smyslu § 7b ZDP. Tím pádem je většina uvedených údajů týkajících se předmětného vozidla nadbytečná, jelikož při uplatnění výdajů za pohonné hmoty v prokázané výši se u těchto automobilů daňově uznávají pouze výdaje za ně prokazatelně vynaložené.

V daném případě 4 000 Kč za nakoupenou naftu. Přičemž by ale měl vést hodnověrnou a průkaznou evidenci jednotlivých pracovních cest, na což se zapomíná…

2.6 Výhodně nevýhodná koupě nového auta v cizině

Pan Novák je sice OSVČ (neplátce DPH), ale čistě soukromě na dovolené v Polsku využil nabídky nižší prodejní ceny o 23 % a koupil zde nový osobní automobil od prodejce (registrovaný k DPH v Polsku). Vozidlo si pan Novák odvezl domů do ČR. Protože jsme v celní unii, nemusel při převozu vozidla do ČR platit žádné clo. Jaké však bylo jeho překvapení, když mu na obecním úřadě odmítli vozidlo zaregistrovat k provozu v ČR, dokud jim nepředloží potvrzení o DPH zaplacené v ČR. Pan Novák tedy musel vážit cestu na jeho finanční úřad a podat zde přiznání k DPH (byť není plátce daně) z důvodu pořízení NDP z JČS a zaplatit 21 % DPH z pořizovací ceny.

Jak bude OSVČ postupovat v předmětném případě?

Pokud by ještě v rámci limitů vymezujících „nový dopravní prostředek“ ad výše stihnul pan Novák předmětné vozidlo dále prodat opět do jiného státu EU – třeba svému známému na Slovensko – mohl by uplatnit nárok na odpočet (vrácení) české DPH, kterou zaplatil při koupi auta z Polska. Za tímto účelem by si ale musel pospíšit na finanční úřad, neboť toto druhé přiznání k DPH musí podat do 10 dnů od dodání (prodeje) auta.

2.7 Trojí daňový režim příjmů FO z prodeje aut

Paní Nováková si v roce 2018 pro své podnikání OSVČ koupila Felicii, kterou po daňovém odepsání v roce 2023 vyřadila z obchodního majetku pro soukromé potřeby. Ihned koupila další auto (Fábii), které také vložila do obchodního majetku a začala odpisovat. Pro osobní a rodinné potřeby Novákovi koupili v květnu 2024 auto Octávii combi. V červnu 2025 byly prodány všechny tři automobily.

Jak se promítnou do daně z příjmů?

Nejstarší vozidlo – Felície – bylo vyřazeno z obchodního majetku v roce 2023, takže k datu jeho prodeje (rok 2025) ještě neuplynula prodloužená lhůta pro osvobození 5 let, tudíž nepůjde o příjem osvobozený od daně dle § 4 odst. 1 písm. c) bodu 3 ZDP ale o „ostatní“ zdanitelný příjem § 10 ZDP, uznatelným výdajem bude 0 Kč.

Mladší, v pořadí druhé vozidlo – Fábie – bylo k datu prodeje stále ještě součástí obchodního majetku OSVČ, proto není potřeba zkoumat lhůtu pro osvobození od daně, vždy totiž a priori půjde o zdanitelný příjem ze samostatné alias podnikatelské činnosti ve smyslu § 7 ZDP. Takže příjem podléhá rovněž pojistnému OSVČ. V tomto případě ještě nebude vstupní cena auta plně odepsána, takže uznatelným výdajem bude jeho daňová ZC.

Nejmladší prodané auto – Oktávie – nebylo nikdy v obchodním majetku pro „podnikání“, takže zde platí mírnější časový test pro osvobození od daně. A to pouhý 1 rok od nabytí, viz § 4 odst. 1 písm. c) bod 2 ZDP. Tato testovací lhůta uplynula v květnu 2025, tudíž prodej vozidla v červnu již bude osvobozen od daně z příjmů.

2.8 Neplátce DPH a „nepovinný“ finanční leasing

Pan Jiří z předešlého příkladu se ale hned při prvním problému nevzdává. Poté co prostudoval zákon o DPH, navštívil prodejce stavební techniky znova a požádal jej o finanční leasing, kde by jako uživatel měl pouze právo – a nikoli povinnost – na převod vlastnického práva k bagru. Díky tomu by nešlo o „dodání zboží“, kde je nutno přiznat hned při předání věci uživateli DPH z celé hodnoty leasingu, ale o „poskytnutí služby“, u níž podléhají DPH samostatně dílčí splátky úplaty – tedy cca 10 000 Kč měsíčně – s čímž živnostník původně počítal.

Je pro neplátce DPH „nepovinný“ finanční leasing výhodný?

Sice by asi i tak pro živnostníka bylo výhodnější, aby se stal plátcem DPH. Je ale pravdou, že možnost nároku na odpočet daně je vykoupena stále složitějšími pravidly, rostoucí administrativou a stresem z vyššího rizika berních kontrol a možných postihů (za prkotiny). Navíc jeho zákazníky jsou vesměs spotřebitelé (neplátci), pro které by tato daň představovala pochopitelně další „jalové“ navýšení ceny. Asi zůstane raději neplátcem.

2.9 Nákladní auta podléhají silniční dani

Autobazar prodával nákladní auta – neprovozoval je (ani k tomuto podnikání neměl licenci), ale pouze je kupoval za účelem jejich prodeje. Proto než našel kupce, nákladní auta jen smutně stála na parkoviště, nebyla používána. Přesto firmě finanční úřad vyměřit tučnou silniční daň s tím, že u náklaďáků na používání nezáleží. Spor se dostal ke Krajskému soudu v Hradci Králové, který rozhodl, věc č. j. 31 Af 16/2018-57 dne 12. 3. 2020.

Jaké je správné řešení?

Takzvané těžké nákladní automobily a jejich přípojná vozidla jsou pro zdanění specifickou skupinou a pro posuzování předmětu daně je nutno je striktně oddělit od vozidel ostatních kategorií. Skutečnost, že firma nedisponovala koncesí na autodopravu, respektive s dotčenými vozidly neprovozoval nákladní přepravu, ale pouze s nimi pasivně obchodovala, je tedy pro klasifikaci předmětu daně silniční zcela nerozhodná.

Krajský soud konstatoval, že daň silniční je založena na formálním stavu zápisu v registru silničních vozidel. Jak judikoval Nejvyšší správní soud v rozsudku č. j. 1 Afs 69/2013-31: „Silniční daň je daní majetkovou a jako taková je postavena na úředním zápisu. Jejím základem je formální stav zápisů v registru silničních vozidel, ne faktický stav vlastnictví nebo užívání.“ A připomněl usnesení Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 4022/14: „Daň silniční je daň majetková zatěžující poplatníky daně bez ohledu na intenzitu užívání pozemních komunikací.“ Načež krajský soud uvedl, že účel užití nákladních vozidel nemá pro posouzení žádný význam. Předmětem daně silniční jsou takto vymezená vozidla vždy, i když nejsou fakticky užívána k danému účelu…

Poplatníkem daně je v naprosté většině reálných případů provozovatel vozidla, kterým – podle § 2 odst. 15 zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích (…), ve znění p. p. – je osoba, která je v registru silničních vozidel zapsána jako vlastník tohoto vozidla, není-li jako jeho provozovatel v registru silničních vozidel zapsána jiná osoba. Na to je nutné pamatovat zejména při prodeji nebo likvidaci vozidla, protože zřejmě i nadále platí relevantní judikatura, že určující je právě zápis v registru.

2.10 Silniční daň stojí na úředním formalismu

I když je obecně v daních rozhodující skutečný stav – stačí nahlédnout do § 8 daňového řádu – tak naopak u daně silniční je určující formální stav uvedený v příslušné úřední evidenci, i když neodpovídá reálné situaci. Jak opakovaně stanovil Nejvyšší správní soud. Na tento formalismus je třeba dávat pozor zejména při změně vlastníka, resp. provozovatele vozidla.

Jak postupovat v dané situaci?

Podle rozsudku citovaného soudu č. j. 1 Afs 54/2012-40 je pro účely daně silniční rozhodující zápis, resp. příslušná změna v úřední evidenci registru silničních vozidel. Teprve uskutečněním tohoto deklaratorního zápisu se změní poplatník této daně, bez ohledu na skutečný právní převod (přechod) vlastnických práv k danému silničnímu vozidlu. Doslova soud uvedl následující: „Pokud stěžovatel nebyl dostatečně bdělý, musí plně snášet negativní důsledky, které pro něj z toho plynou…“. A rozhodně zde nejde o jeden „úlet“, jelikož obdobných soudních rozhodnutí je více, např. rozsudek Krajského soudu v Plzni 30 Af 45/2012, rozsudek Nejvyššího správního soudu 1 Afs 79/2012-42, který lze dohledat na www.nssoud.cz

Z poslední doby můžeme zmínit rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. března 2020 č. j. 4 Afs 258/2019 – 25. V kasační stížnosti podnikatel namítl, že správce daně a poté i krajský se nedostatečně zabývaly skutkovými okolnostmi případu a neprovedly navržené důkazy. Dostal do důkazně obtížné situace, protože vůz prodal mimo území Evropské unie a současně je nemohl bez prohlídky v Česku odhlásit, resp. převést na nového majitele. Nejvyšší správní soud uvedl, že silniční daň byl povinen odvést stěžovatel, který byl u vozidel uveden v registru vozidel jako provozovatel.

Pro posuzovanou věc je nerozhodné, zda byl skutečným vlastníkem či nikoliv. Bylo totiž na stěžovateli (podnikateli), aby zápis v registru vozidel uvedl do stavu, který by odpovídal jeho případným soukromoprávním ujednáním. Jestliže tak neučinil, jdou následky s tím spojené zcela k jeho tíži. Finanční orgány proto správně odmítly provést výslech svědka, neboť nemohl jakkoliv zpochybnit skutečnost, že stěžovatel byl v posuzovaných zdaňovacích obdobích uveden jako provozovatel vozidel v registru vozidel.

2.11 Definiční znaky operativního leasingu podle soudu

Obecně lze klasifikovat leasingovou smlouvu jako smlouvu o pronájmu konkrétní věci na předem stanovené období a za dohodnuté splátky, přičemž součástí smlouvy bývá i ujednání o možnosti koupi pronajaté věci.

Jaké jsou znaky operativního leasingu?

V praxi se rozlišují dva základní druhy leasingu, tzv. leasing finanční a leasing operativní.

Operativní leasing je ve své podstatě běžný nájem. Uživateli leasingu (nájemci) je umožněno užívání věci a pronajímatel odpovídá za provozuschopnost majetku. Operativní leasing obvykle nezakládá právo na následné odkoupení věci (v některých případech však nelze takové následné odkoupení při operativním leasingu vyloučit). Pořizovací cena předmětu nájmu není plně kryta nájemným. Doba nájmu je zpravidla kratší, než je životnost předmětu nájmu.

Z hlediska daňově uznatelných nákladů plyne obvykle pro nájemce možnost uplatnit výdaje na běžnou údržbu, ale rozhodující je vždy smluvní ujednání. Úhradu opravy z titulu poškození by měl v obvyklých vztazích naopak jako výdajovou položku uznanou vlastník – pronajímatel. U operativního leasingu bývá obvykle smlouva sjednávána na kratší dobu, případně vrácení věci a zájem nájemce na jejím dalším využití se pak odráží i v povinnostech stran (leasingová společnost nese náklady s údržbou, servisem, pojištěním atd.).

2.12 Ocenění automobilu OSVČ přeřazeného do obchodního majetku

Dne 1. května 2024 si pan Novák koupil osobní automobil kombi za 400 000 Kč pro soukromé využití, neboť byl v té době pouze zaměstnancem a nepodnikal. S koncem roku 2024 ale z důvodu insolvence zaměstnavatele jeho zaměstnání skončilo. Po třech měsících v evidenci úřadu práce se rozhodl zkusit štěstí v podnikání (OSVČ).

Od 1. dubna 2025 tedy začal podnikat na živnostenské oprávnění ve stavebnictví, přičemž pro tuto činnost využíval podle potřeby i zmíněný soukromý automobil. O svých příjmech a výdajích pro účely daně z příjmů fyzických osob povede daňovou evidenci ve smyslu § 7b ZDP.

Jak do ní poplatník promítne onen automobil?

Především záleží na tom, jestli jej zahrne do svého obchodního majetku („OM“) dle § 4 odst. 4 ZDP, tedy zapíše na kartu hmotného majetku vedenou v rámci daňové evidence nebo jej nechá tzv. v soukromé sféře.

Pokud vozidlo do OM nezahrne, nemůže do daňových výdajů ani zčásti zahrnovat jeho odpisy, opravy a údržbu, ani pojištění apod. Což se panu Novákovi nelíbilo, takže se rozhodl automobil vložit do OM jako hmotný majetek, protože jeho vstupní cena – stanovená jakýmkoli způsobem – převyšuje limit hmotných movitých věcí této kategorie 80 000 Kč. Ovšem na otázku, jaká vstupní cenu bude, je nutno dopovědět, kdy auto vložil do OM:

•    když to bude nejpozději 2. května 2025, tak vstupní cenou zůstane pořizovací cena automobilu, tedy zejména jeho kupní cena (400 000 Kč), případně zvýšená o související výlohy, což v těchto případech není obvyklé,

•    jestliže to však bude až rok po koupi (počítáno ode dne následujícího), tedy až 3. května 2025 nebo kdykoli později, tak mu již kupní cena nebude nic platná, protože vstupní cenou může být jen reprodukční pořizovací cena, tedy cena, za kterou by bylo možno vozidlo v jeho aktuálním stavu koupit právě k tomuto dni, což bude zajisté méně než původní kupní cena vozidla. Toto ocenění nemusí určit znalec, stačí posudek autobazaru.

2.13 Ocenění vozidla nabytého směnou

ABC, s.r.o. uzavřela směnnou smlouvu s firmou XYZ, a.s. týkající se dvou ojetých automobilů, podle níž:

•    předává ke směně osobní automobil Škoda, k němuž se váží následující ceny; DPH neuvažujeme:

–   účetní ocenění (pořizovací cena) 400 000 Kč,

–   účetní zůstatková cena 200 000 Kč

–   daňová zůstatková cena 250 000 Kč

•    nabývá směnou malý nákladní automobil Ford.

Jak postupovat v daném případě?

Ve směnné smlouvě nebyly sjednány převodní ceny. Proto bude směnou nabytý účetní dlouhodobý hmotný majetek (DHM) oceněn reprodukční pořizovací cenou, tedy jeho aktuální tržní cenou, a to s ohledem na opotřebení. ABC, s.r.o. takto stanovila hodnotu nabývaného ojetého malého nákladního auta Ford na 300 000 Kč (např. po vyjádření výrobce či dovozce nebo ve vazbě na konkurenční nabídky, podle znaleckého ocenění atp.).

2.14 Prodej firemního auta využívaného zčásti i soukromě

V roce 2020 si pan Novák koupil za 300 000 Kč osobní auto pro účely svého podnikání a zahrnul jej do obchodního majetku v rámci své daňové evidence. Auto daňově odpisoval zrychlenou metodou, přičemž z důvodu jeho částečného využití pro soukromé potřeby (z 20 %) krátil daňovou účinnost ročních odpisů taktéž o 20 %. Vyplývá to z § 28 odst. 6 ZDP: „Při odpisování hmotného majetku, který je pouze zčásti používán k zajištění zdanitelného příjmu, se do výdajů k zajištění zdanitelného příjmu zahrnuje poměrná část odpisů. (…)“

Daňovou ZC auta musel snižovat o plnou výši (100 %) vypočtených ročních odpisů, a ne pouze o daňově uznatelnou část 80 %. Stanovuje tak § 29 odst. 2 ZDP: „Za zůstatkovou cenu se pro účely tohoto zákona považuje rozdíl mezi vstupní cenou hmotného majetku a celkovou výší odpisů …, a to i tehdy, když do výdajů na zajištění zdanitelných příjmů zahrnul poplatník pouze poměrnou část odpisů podle § 28 odst. 6 …“ V roce 2025 již plně daňově odepsané vozidlo prodal do autobazaru za 100 000 Kč.

Kolik musí daňový poplatník zdanit?

Podle § 23 odst. 4 písm. e) ZDP se do základu daně nezahrnují příjmy, pokud souvisejí s výdaji daňově neuznanými v předchozích zdaňovacích obdobích. Čehož může pan Novák využít a z prodejní ceny 100 000 Kč nezahrne do zdanitelného dílčího základu daně z podnikání dle § 7 ZDP poměrnou část daňových odpisů, které v minulých letech neuplatnil jako daňový výdaj (60 000 Kč). Takže zdanitelným příjmem zůstane jen 40 000 Kč.

2.15 Spletitý nájem vozidla zahraniční osobě

Český plátce pronajal japonskému turistovi na týden osobní auto – předal mu jej na letišti ve Vídni. Jde o „dopravní prostředek“, takže je vyloučen z třetí výjimky § 10h ZDPH, ale neuplatní se ani základní pravidlo § 9 odst. 2 ZDPH, protože jej přebíjí druhá speciální výjimka § 10d ZDPH platná pro tyto nájmy. Takže podle ní je místem plnění Vídeň, resp. Rakousko, kde se musí český podnikatel registrovat k tamní DPH a tuto službu zdanit. Otázkou je, jak by tomu bylo ale v případě, že by si onen japonský turista relaxující na podhorské české ekofarmě pronajal na tři dny travní sekačku s vlastním pojezdem, kde si pohodlně sedí jako v traktůrku, aby posekal louky na české ekofarmě.

Jak postupovat v případě nájmu vozidla zahraniční osobě?

Travní sekačka nepatří mezi „dopravní prostředky“ ve smyslu ZDPH, protože není určena k přepravě osob či zboží a obvykle neslouží k přepravní službě. Proto nájem tohoto speciálního vozidla tentokrát uvízne ve spárech třetí speciality § 10h ZDPH, takže místem jeho plnění by bylo Japonsko, ale protože k využití sekačky dochází v ČR, je zde také místo plnění (tj. zdanění) nájmu. Opět se vůbec nedostane na základní pravidlo místa plnění u služeb „nepodnikatelům“ dle § 9 ZDPH, neboť jej přebíjí třetí speciální ustanovení § 10h ZDPH.

Pokud by ovšem nájemcem vozidla – ať už by se jednalo o „dopravní prostředek“ nebo ne – byla osoba povinná k dani, třeba podnikatel rovněž z Japonska, která by v případě tohoto nájmu jednala jako „podnikatel“ (a nešlo by tak o jeho soukromou, osobní záležitost), pak bychom vůbec nenahlíželi do třetí výjimky § 10h ZDPH, protože tato se týká výslovně jen příjemců služeb, kteří jsou zahraničními „nepodnikateli“. Ovšem určit správné místo plnění – a tedy i jediného možného, resp. nutného místa zdanění – by mohlo být docela zapeklité…

Jestliže by si japonský podnikatel od českého plátce najal „dopravní prostředek“ (např. automobil), použil by se pro určení místa plnění nájmu základní klíč pro služby „podnikatelům“ dle § 9 odst. 1 ZDPH – tedy ve třetí zemi, v jeho Japonsku – pouze, když by šlo o dlouhodobý nájem (přes 30 dnů). V souladu s výše uvedenou okrajovou první výjimkou § 9a ZDPH by ale bylo nutno dále ověřit, zda Japonec náhodou není u nás registrován jako plátce DPH. Pokud by jím byl, tak přibude dodatečná komplikace. Bylo by totiž nutno ještě přesně určit, zda ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází v tuzemsku, a pokud vrátilo by se místo plnění (zdanění) do Česka.

Kratší doba nájmu dopravního prostředku japonským podnikatelem by ovšem podléhala druhé výjimce § 10d ZDPH. Včetně „zpestřujících“ vnořených podmínek týkajících se vazby na skutečné užití nebo spotřebu… A konečně, když by nešlo o „dopravní prostředek“ (např. travní sekačka), uplatnilo by se základní pravidlo § 9 odst. 1 ZDPH, kde je ale nutno u zahraničních „podnikatelů“ posoudit skutečné užití/spotřebu dle § 9a ZDPH.

2.16 Vyřazení vozidla v důsledku škody

Podnikateli bylo odcizeno vozidlo v účetní zůstatkové ceně 200 000 Kč a daňové zůstatkové ceně 250 000 Kč, které neměla pojištěno pro tyto případy. Podle vyjádření Policie ČR vozidlo odcizil, variantně:

a)  známý pachatel, který je ovšem dlouhodobě neznámého pobytu nebo bez peněz, v exekuci …,

b)  neznámý pachatel (obvykle jde o případy, které policie tzv. odloží pro nezjištění viníka).

Jak má podnikatel potupovat?

Ad a) Firma nemůže daňově uplatnit vzniklou škodu, protože nebyla způsobena neznámým pachatelem ani živelní pohromou. A jelikož vůz nebyl ni pro tyto případy pojištěn, nemá ani náhradu škody. Daňově tak uplatní jen polovinu ročních odpisů připadajících na daný rok (kromě mimořádných odpisů ad výše). Pokud by se podařilo z pachatele vymoci určitou náhradu škody, tak by její přijetí souviselo s nedaňovými výdaji minulých let, pročež by nešlo o zdanitelný příjem firmy, a to do výše nedaňových nákladů podle § 23 odst. 4 písm. e) ZDP.

Ad b) Neznámý pachatel je v tomto směru pro poškozenou firmu paradoxně lepší. Pak totiž uplatní bez omezení celou daňovou zůstatkovou cenu 250 000 Kč. Protože ale v účetním výsledku hospodaření (nákladech) samozřejmě je účetní zůstatková cena 200 000 Kč (obvykle účtováno na MD 549 / D 081), bude o kladný rozdíl 50 000 Kč snížen základ daně v daňovém přiznání za příslušné zdaňovací období, kdy ke škodné události došlo.

2.17 Vyřazení firemního automobilu vkladem

Akciová společnost založila přepravní dceřinou s.r.o., do jejíhož základního kapitálu vložila nepeněžitý vklad – nákladní automobil. Jeho účetní zůstatková cena je 500 000 Kč, daňová zůstatková cena 600 000 Kč (již po uplatnění výše zmíněné poloviny odpisu za daný rok), a znalec pro účely vkladu jej ocenil na 400 000 Kč.

Jak je to v případě vyřazení firemního automobilu vkladem?

Takto nabytý podíl na dceřiné společnosti s r.o. bude u mateřské a.s. účetně oceněn účetní zůstatkovou cenou vloženého majetku 500 000 Kč. De facto se tímto totiž pouze přesune tato účetní hodnota z jedné kategorie stálých aktiv – z dlouhodobého hmotného majetku, ve výši stavu MD 022 – Auto, sníženého o oprávky na D 082 – Auto) – do jiné kategorie, do dlouhodobého finančního majetku (podíl v ovládané osobě na MD 061).

Pro účely daně z příjmů je významnější tzv. nabývací cena podílu, která dle § 24 odst. 7 ZDP odpovídá daňové ZC vloženého auta 600 000 Kč. Třetí údaj – znalecké ocenění 400 000 Kč – má význam obchodně-právní, jedná se o maximální částku, kterou lze nepeněžitý vklad započíst na vklad do základního kapitálu s.r.o.

Novopečený nabyvatel auta – dceřiná přepravní s.r.o. – jej zaúčtuje do majetku v ocenění podle znalce (400 000 Kč), z něhož začne podle svého odpisového plánu počítat účetní odpisy DHM po dobu jeho používání. V daňových odpisech však musí s.r.o. pokračovat po vkladateli, tedy se zachováním jeho daňové vstupní ceny, ZC i metodiky odpisování (rovnoměrné versus zrychlené); v roce nabytí uplatní druhou polovinu ročního odpisu.

2.18 Nájem kamionu v účetnictví a daních z příjmů

Společnost ABC, s.r.o. (pronajímatel) uzavřela s panem Novákem (nájemcem) smlouvu o operativním leasingu (nájmu) kamionu na rok od října 2024 do září 2025 za dohodnuté nájemné 50 000 Kč měsíčně.

Jak je to z pohledu daních z příjmů a účetnictví?

Obchodní společnost bude sjednané nájemné účtovat do výnosů a návazně zahrnovat do základu daně z příjmů v rovnoměrném časovém rozlišení – tedy ve výši 50 000 Kč měsíčně – po celou dobu nájmu, a to bez ohledu na sjednaný režim placení. Pokud je sjednáno placení nájemného předem, využije pro jeho rovnoměrné rozprostření po celou dobu nájmu přechodný účet 384 „Výnosy příštích období“, na který dočasně odloží předem přijaté, resp. vyfakturované částky čekající na své účetní a návazně i daňové promítnutí do výnosů. Byl-li sjednán opačný režim úhrad až zpětně po příslušném časově odpovídajícím období, uplatní pronajímatel se stejným dopadem přechodný účet 385 „Příjmy příštích období“. Coby vlastník pronajaté věci samozřejmě uplatní do účetních nákladů příslušné účetní odpisy kamionu, a do daňových výdajů vypočtené daňové odpisy. Dalšími účetními i daňovými provozními náklady pak budou zejména opravy a pojištění kamionu apod.

Pan Novák v daňové evidenci (§ 7b ZDP) vykáže daňové výdaje z nájmu kamionu ve skutečně placené výši, žádné časové rozlišení nájemného neprovádí. Pokud platí nájemné pravidelně a rovnoměrně, vykáže každý měsíc výdaj 50 000 Kč, který bude daňově účinný, jelikož auto využívá pro dosažení příjmů z podnikání.

Jestliže se ale s pronajímatelem dohodne na úhradě nájemného za celou dobu nájmu najednou předem (v říjnu 2024), vykázal daňový výdaj ve výši 12 × 50 000 Kč = 600 000 Kč již za zdaňovací období roku 2024 a v roce 2025 už žádný daňový výdaj za nájemné mít nebude. Což může být vhodné z pohledu daňové optimalizace.

Pokud by měl pan Novák (nájemce) právě opačnou snahu – tedy aby za rok 2024 již nezvyšoval daňové výdaje (například proto, aby nepřišel o možnost uplatnění staré daňové ztráty nebo aby plně využil osobních slev na dani) – může se dohodnout s pronajímatelem, že mu nájemné za celou dobu nájmu uhradí třeba až v lednu 2025. Tím pádem mu celých 600 000 Kč ovlivní (sníží) základ daně z příjmů teprve až (pouze) v roce 2025.

2.19 Technické zhodnocení hrazené a odpisované nájemcem

Podnikatel si pronajal v dubnu 2024 nákladní automobil na 3 roky za sjednané nájemné 10 000 Kč měsíčně. V roce 2025 po dohodě s pronajímatelem nájemce provedl a uhradil technické zhodnocení za 100 000 Kč a na podkladě písemné smlouvy s pronajímatelem začal toto TZ coby jiný (hmotný) majetek daňově odpisovat zrychlenou metodou dle § 32 ZDP. Pro tyto účely zařadil TZ stejně jako najaté (zhodnocené) nákladní auto, do odpisové skupiny 2.

Jak je to z pohledu technického zhodnocení?

Při ukončení nájmu v dubnu 2026 pronajímatel nájemci za jeho výdaje na TZ nic neuhradí.

Poznámka: K = Koeficient pro zrychlené odpisy, ROS = Roční odpisová sazba pro rovnoměrné odpisy, ZC = Zůstatková cena nájemcem samostatně odpisovaného TZ (tzv. jiný majetek dle § 26 odst. 3 písm. a) ZDP).

Pro nájemce je daňová zůstatková cena TZ po zrychleném odpisování 36 000 Kč nedaňovým výdajem.

Pro vlastníka představuje zdanitelný příjem buď „fiktivní“ daňová zůstatková cena TZ po rovnoměrném odpisování (55 625 Kč) nebo odborný znalecký posudek o aktuální hodnotě předmětného zhodnocení vozidla. Samozřejmě, že vlastník využije znalecký posudek pouze v případě, že bude znít na nižší hodnotu. Dejme tomu, že znalec ocenil toto TZ aktuální cenou určenou 50 000 Kč. Vlastník proto bude považovat za svůj nepeněžní zdanitelný příjem v roce 2026 těchto 50 000 Kč, o které současně navýší vstupní (zůstatkovou) cenu předmětného nákladního automobilu a bude pokračovat v jeho daňovém odpisování z takto zvýšené vstupní (zůstatkové) ceny.

Alternativně se mohli dohodnout, že při ukončení nájmu pronajímatel nájemci nahradí výdaje na TZ ve výši odpovídající jeho daňové zůstatkové ceně TZ. Což je v daném případě 36 000 Kč. Tato náhrada by sice byla pro nájemce zdanitelným příjmem, ale současně by proti ní mohl v plné výši uplatnit jako daňový výdaj i ZC TZ. Vlastník pak o těchto uhrazených 36 000 Kč za TZ zvýší vstupní cenu i ZC auta a pokračuje v odpisování z takto zvýšené vstupní (zůstatkové) ceny. Ovšem dále vlastníkovi vzniká ještě zdanitelný příjem ve výši rozdíl mezi nižší úhradou nájemci (36 000 Kč) a vyšší fiktivní ZC TZ po rovnoměrných odpisech (55 625 Kč) nebo hodnotou určenou znaleckým posudkem, rovněž o tuto zdanitelnou hodnotu zvýši ocenění auta a pokračuje v odpisování.

2.20 Registrace k DPH kvůli koupi nového auta

Paní Nováková podniká jako kadeřnice s obratem pod 2 miliony Kč za rok, a protože u ní není ani jiný důvod povinné registrace a ona sama nemá zájem být dobrovolně plátcem DPH, je prozatím neplátcem daně. Z dovolené na Slovensku si přiveze nové osobní auto.

Musí se poplatnice kvůli tomu registrovat k DPH v Česku?

•    Pokud paní Nováková automobil zakoupila v rámci uskutečňování své ekonomické činnosti neboli pro účely podnikání, pak se automaticky ze zákona ihned tímto pořízením stala identifikovanou osobou DPH, a do 15 dnů by měla podat přihlášku k registraci svému finančnímu úřadu, jak velí § 97 ZDPH. Na výši obratu vůbec nezáleží, ani na tom, zda podá přihlášku včas (to by ovšem riskovala pokutu). A již u tohoto pořízení prvního auta – NDP – z JČS musí přiznat českou DPH, kterou si coby neplátce nemůže nárokovat k odpočtu.

•    Jestliže ale paní Nováková auto nekoupila v rámci své ekonomické činnosti (pro účely podnikání), ale pro čistě soukromé, rodinné potřeby, pak se nestává identifikovanou osobou. Nicméně, jak jsme si výše uvedli, i jakožto neplátce musí v případě pořízení NDP z JČS přiznat českou DPH a podat zde přiznání k dani spolu s příslušným hlášením o pořízení a kopií daňového dokladu prodejce. Odpočet daně si opět uplatnit nemůže.

•    Je-li rebel a státu nechce na dani nic dát, může se dobrovolně před koupí auta stát plátcem DPH. Pak bude zakoupení NDP na Slovensku pro ni představovat standardní pořízení zboží z JČS, u něhož sice rovněž musí přiznat odpovídající DPH na výstupu… Ale nyní coby plátce již má nárok na odpočet této DPH na vstupu, a to za standardních podmínek stanovených v § 72 až § 76 ZDPH, tedy s ohledem na použití auta a jeho cenu.

2.21 Pro kupujícího plátce zvláštní režim nebývá výhodný

Autobazar – plátce DPH – odkoupil od občana (neplátce) ojeté auto za 100 000 Kč, o které má zájem stavební firma (plátce), na čemž chce obchodník s použitým zbožím vydělat alespoň 20 000 Kč (bez DPH).

Pokud by autobazar uplatnil zvláštní režim, zdanil by jen svou obchodní přirážku – rozdíl mezi prodejní a pořizovací cenou – daní na výstupu, která je v ní obsažena. Tuto by ale nesměl zvlášť uvést na daňový doklad a i kdyby tak učinil, kupující plátce (stavební firma) nemá nárok na její odpočet, takže definitivně propadne státu.

Anebo se mohou smluvní strany kupní smlouvy dohodnout, že autobazar použije běžný režim, takže přizná 21 % DPH na výstupu z celkové prodejní ceny 120 000 Kč, tedy ve výši 25 200 Kč (a nikoli jen ze své obchodní přirážky) a tuto také standardně uvede na běžný daňový doklad. Potom na podkladě tohoto daňového dokladu si již bude moci kupující plátce (stavební firma) opět zcela běžným postupem nárokovat odpočet daně.

Jaké je řešení dané situace?

Na tomto standardním postupu přitom vydělají oba dva, stačí číselné srovnání obou variant:

1)  Uplatnění (nepovinného) zvláštního režimu obchodníka (autobazaru):

•    Přirážka, o kterou prodejní cena (120 000 Kč) převyšuje cenu pořizovací (100 000 Kč) = 20 000 Kč.

•    DPH na výstupu 21 % z 20 000 Kč (včetně daně) = 3 471 Kč. Obchodník odvede, kupující neodpočte.

•    Prodejní cena včetně DPH vypočtené pouze z přirážky obchodníka = 120 000 Kč.

•    Nákladová kupní cena pro zákazníka = 120 000 Kč.

2)  Uplatnění běžného (a nikoli zvláštního) daňového režimu obchodníkem:

•    Výnosový zisk obchodníka bez DPH stejný jako ad 1 = 20 000 Kč – 3 471 Kč = 16 529 Kč.

•    DPH na výstupu 21 % z 116 529 Kč (bez daně) = 24 471 Kč. Obchodník odvede a kupující si odpočte.

•    Prodejní cena s DPH = 100 000 Kč (kupní cena) + 16 529 Kč (zisk) + 24 471 Kč (DPH) = 141 000 Kč.

•    Nákladová kupní cena pro zákazníka = 116 529 Kč. Nižší než ad 1, a tedy pro kupujícího výhodnější.

V praxi by zřejmě obchodník navýšil tuto částku na tržně obvyklých 120 000 Kč ad 1, aby více vydělal.

2.22 Souběh příjmů z podnikání a z nájmu

Paní Barbora měla v roce 2024 tři druhy příjmů z nájmu svých automobilů.

Jak je to v případě souběhu příjmů z podnikání a z nájmu?

a)  z půjčování osobních aut v rámci neřemeslné volné živnosti pronájem movitých věcí:

•    jedná se o zdanitelný příjem ze samostatné (podnikatelské) činnosti podle § 7 ZDP,

•    uznatelné daňové výdaje může uplatnit buď ve výši prokázané doklady v rámci její daňové evidence, nebo neprokazované paušální výdaje 60 % z příjmů (nejvýše 1,2 milionu Kč);

b)  z dlouhodobého nájmu rodinného obytného karavanu známým (není v obchodním majetku):

•    jedná se o zdanitelný příjem z nájmu podle § 9 ZDP,

•    uznatelné daňové výdaje může uplatnit buď ve výši prokázané doklady v rámci její daňové evidence, nebo neprokazované paušální výdaje 30 % z příjmů (nejvýše 600 000 Kč);

c)  z jednorázového nájmu historického vozidla filmařům (není zahrnutý v obchodním majetku):

•    pokud příjem z příležitostného nájmu movité věci překročí od daně osvobozený limit 50 000 Kč za kalendářní rok, představuje zdanitelný „ostatní“ příjem podle § 10 ZDP,

•    účinné daňové výdaje lze uplatnit pouze na dosažení příjmu ve výši prokázané doklady.

2.23 Operativní pronájem s odprodejem

Podnikatelka si v autopůjčovně najala novou Škodu Oktávii na dobu 10 měsíců od prosince 2024 do září 2025. Celkové nájemné činilo 100 000 Kč. Protože si podnikatelka vůz oblíbila, dohodla se s autopůjčovnou na jeho odkoupení, zvažována je prodejní cena 300 000 Kč. Pronajímatel auto odpisuje zrychlenou metodou.

Jak je to v případě operativního pronájmu s odprodejem?

Aby nájemné zůstalo daňovým výdajem nájemce, je nutno provést test kupní ceny – nesmí být nižší, než zůstatková cena vypočtená rovnoměrnou (!) odpisovou metodou.

Předpokládejme pořizovací (vstupní) cenu auta u pronajímatele ve výši 400 000 Kč včetně DPH (VC). Za rok prodeje lze uplatnit jen polovinu ročního odpisu.

Pro podnikatelku bude nájemné daňové účinné pouze při kupní ceně od 311 500 Kč nahoru.

Pokud by prodejní cena činila jen 300 000 Kč, resp. byla nižší než limit 311 500 Kč, stalo by se nájemné za prosinec 2024 až září 2025 – tedy v celkové výši 100 000 Kč – daňově neúčinným výdajem a podle § 5 odst. 6 ZDP by podnikatelka o něj musela zvýšit základ daně z příjmů za rok 2025. Současně by mohla dle § 29 odst. 1 písm. a) ZDP vstupní cenu odkoupeného auta – z níž jej bude odpisovat – zvýšit o toto daňově neúčinné nájemné.

2.24 Znaky finančního leasingu podle soudu

Finanční leasing spočívá v dlouhodobém pronájmu věci nájemci, přičemž jeho cílem je – po skončení doby nájmu – převod vlastnictví k najaté věci na nájemce. Praktickým smyslem uzavření této smlouvy je skutečnost, že nájemce získá předmět do svého užívání (později do svého vlastnictví), aniž by za něj musel zaplatit celou vstupní cenu najednou. Nájemce platí pronajímateli náhradou za užívání věci předem stanovené nájemné, respektive splátky. Toto nájemné v sobě zahrnuje hodnotu pronajímané věci (odpisů), úrokové zatížení, riziko, zisk a případné další náklady pronajímatele. Na rozdíl od nájemní smlouvy, kde představuje nájemné cenu za užívání cizí věci, leasingová úplata je cenou finanční služby. Převod vlastnictví je u finančního leasingu většinou zajištěn opčním právem, tedy na základě výzvy nájemce, anebo k němu může docházet též automaticky.

Jaké jsou znaky finančního leasingu podle soudu?

Finanční leasing dlouhodobě a za úplatu převádí na nájemce nejen užívací práva, ale i povinnosti spojené s péčí o předmět leasingu a rizika s užíváním věci v rozsahu stanoveném smlouvou. Podstatným znakem je otázka nesení rizik. Nepřechází nebezpečí škody na věci od pronajímatele na druhou stranu až s přechodem vlastnictví, ale již předáním předmětu. Nájemce přejímá smlouvou o finančním leasingu nebezpečí škody na věci i nebezpečí spojená s provozem a nese zpravidla náklady spojené s provozem, údržbou a opravami. Ukončením doby nájmu vzniká právo převést předmět nájmu do vlastnictví nájemce, anebo toto vlastnictví samo přechází.

V případě finančního leasingu vystupuje poskytovatel leasingu, resp. pronajímatel, fakticky v pozici poskytovatele úvěru. Úhrn leasingových splátek reprezentuje součet kupní ceny předmětu a nákladů na financování koupě i kalkulovaného zisku poskytovatele. V rámci finančního leasingu se obvykle uživateli poskytuje oprávnění koupit si po vypršení doby leasingu jeho předmět za zůstatkovou cenu.

Vždy je nutné při posuzování, zda se v daném případě jedná o operativní či finanční leasing, vycházet z ekonomického obsahu transakce, nikoli pouze z názvu či formy. Při tomto posouzení, je třeba s ohledem na výše uvedené podstatné znaky finančního leasingu a operativního leasingu, posoudit obsah konkrétní smlouvy.

2.25 Náhrada za použití soukromého vozidla

Stavební firma v březnu 2025 požádala zaměstnance, aby k přepravě na stavbu využil vlastní automobil. S čímž souhlasil, ale dodal, že jeho vůz technicky spadá do kategorie N1 „malé nákladní auto“. Pracovní cesta byla dlouhá 100 km. Z čehož vyplývá minimální základní náhrada ve výši 11,60 Kč/km × 100 km = 1 160 Kč.

Jak je to s uplatněním náhrady za použití soukromého vozidla?

Z důvodu aktuálního růstu cen pohonných hmot – v daném případě motorové nafty – bylo výhodnější pro zaměstnance prokázat skutečnou cenu dokladem o nákupu (např. 36 Kč za litr), než nechat si vyplatit náhradu za spotřebovanou naftu ve výši 34,70 Kč/l podle zmíněné vyhlášky č. 475/2024 Sb., která vychází z údajů roku 2024.

Ve velkém technickém průkazu použitého vozidla jsou uvedeny tři údaje o spotřebě paliva na 100 km: ve městě 7 l, 5 l při rychlosti 90 km/h a 6 l při rychlosti 120 km/h; údaj o kombinované spotřebě podle norem EU uveden není. Z čehož aritmetickým průměrem vypočtená průměrná spotřeba činí (7 + 5 + 6) / 3 = 6 litrů/100 km. Náhradu výdajů za spotřebovanou naftu vypočteme = 6 litrů/100 km × 100 km × 36 Kč/litr = 216 Kč.

Celkový zákonný minimální nárok zaměstnance na náhradu jízdních výdajů tedy činí 1 160 Kč + 216 Kč = 1 376 Kč, který by se případně zaokrouhlil na celé koruny směrem nahoru. Tato částka je pro zaměstnavatele plně daňově účinným výdajem (nákladem) a u zaměstnance není vůbec předmětem zdanění ani zpojistnění.

2.26 Mimořádný leasing automobilu

Leasingová společnost A v srpnu 2024 koupila za 2 400 000 Kč od výrobce nový plně elektrický malý nákladní automobil za účelem jeho finančního leasingu uživateli B. K uzavření smlouvy o finančním leasingu a současně k předání vozidla uživateli B ve stavu způsobilém obvyklému užívání došlo 1. 9. 2024, leasingu skončí 1. 9. 2026, přičemž celková úplata finančního leasingu byla sjednána na 2 880 000 Kč. DPH nyní neuvažujeme.

Jak je to u mimořádného leasingu automobilu?

U výrobce elektromobilu šlo v souladu s účetními předpisy o výrobek, případně o zboží, a nebyl u něj tento nový automobil ještě používán k určenému účelu – tedy k provozu na pozemních komunikacích. Čemuž věcně nebrání ani skutečnost, že byl od výrobce k leasingové společnosti A například přepraven po vlastní ose. Prvním vlastníkem se tak v souladu s § 31 odst. 6 ZDP stala až leasingová společnost A, který přirozeně podle § 30a ZDP odpisuje nový elektrický automobil mimořádnými odpisy po dobu 24 měsíců (což ale není podmínkou).

Ať už uživatel B vede účetnictví nebo daňovou evidenci, musí celkovou úplatu finančního leasingu pro účely daně z příjmů rovnoměrně rozprostřít na jeho celou dobu – k tomu podrobněji dále – jak shrnuje tabulka.

Leasingová společnost nový elektromobil daňově odpisuje mimořádnými odpisy 24 měsíců následovně:

2.27 Neplátce DPH a „povinný“ finanční leasing

Pan Jiří je drobný živnostník provozující všemožné pomocné stavební práce a není plátcem DPH. Protože si už něco nastřádal a s podnikáním to myslí vážně a dlouhodobě, rozhodl se pořídit si bagr. Na přímou koupi sice nemá potřebných cca 500 000 Kč a zadlužovat se úvěrem nechce, ale spočítal si, že finanční leasing na 5 let by měl v pohodě utáhnout – počítal s měsíčními splátkami cca 10 000 Kč. Vyhlédnul si dokonce už i prodejce stavební techniky, který by mu v tomto směru vyšel vstříc. Prodejce je samozřejmě plátcem DPH, a tak pana Jiřího jen tak mimoděk upozornil, že kromě pochopitelně vyšší první splátky 50 000 Kč bude muset uhradit rovněž celou DPH 21 % z celkové hodnoty bagru zhruba 500 000 Kč včetně daně, což vychází na cca 90 000 Kč.

Je pro neplátce DPH „povinný“ finanční leasing výhodný?

Pokud by živnostník byl plátcem DPH – což se mu možná vyplatí i jen z důvodu koupě bagru – tak by úvodní plná daňová povinnost až takovým problémem nebyla. Zhruba do dvou měsíců by jí dostal vyplacenu „zpět“ od správce daně formou nadměrného odpočtu. Jako neplátce ale samozřejmě tuto možnost nemá, a proto z finančních důvodů nemohl s prodejcem bagru uzavřít smlouvu o finančním leasingu s povinným převodem.

Za „dodání zboží“ se pro účely DPH nepovažuje finanční leasing s opcí neboli pouze s právem uživatele na převod vlastnictví k předmětu užívání – a to, i kdyby jej nakonec skutečně využil a stal se právním vlastníkem užívané věci. Finanční leasing s právem převodu vlastnictví je proto z pohledu DPH „poskytnutím služby“.

Sice také u zdanitelného plnění – poskytnutí služby – platí zásada, že DPH je nutno přiznat ke dni jejího uskutečnění – anebo při dřívější „dostatečně určité“ úplatě – ale dnem uskutečnění není již hned den přenechání zboží k užívání. Obvykle bývá zvolen režim dílčích plnění dle § 21 odst. 7 ZDPH, přičemž tato dílčí zdanitelná plnění budou uskutečňována průběžně k datu jednotlivých splátek sjednané úplaty podle splátkového kalendáře.

Řešení č. 2.1 až 2.27 zpracoval Ing. Luděk Pelcl