Chybná výše DPH – oprava

Zjistí-li plátce, že uplatnil a přiznal daň jinak, než mu ukládá zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění p.p., je povinen nebo oprávněn tuto chybu opravit. Pokud plátce daně zjistí, že snížil daň je podle zákona č. 280/2009 Sb. daňového řádu, ve znění p.p. povinen podat dodatečné daňové přiznání na zvýšení daně.

Chybu, kterou plátce zvýšil daň,
je plátce oprávněn opravit

podle § 43 zákona o DPH, a to také v dodatečném daňovém přiznání. Ve vazbě na to je plátce daně, pro něhož se uskutečnilo zdanitelné plnění, povinen opravit původně uplatněný odpočet daně, a to také v dodatečném daňovém přiznání. V článku jsou vysvětlena aktuálně platná pravidla pro provádění opravy výše daně, a to jak v případě, kdy touto opravou plátce zvyšuje původně přiznanou daň, tak i v případě, kdy plátce opravou dříve přiznanou daň snižuje.

Plátce uplatní daň jinak,
než stanoví zákon o DPH,

a sníží tím daň na výstupu a tím i svou daň, je povinen podat dodatečné daňové přiznání. Tato povinnost není plátci v zákoně o DPH stanovena, ale vyplývá dlouhodobě z daňového řádu. Zjistí-li dodavatel, který je plátcem daně, že snížil daň, je povinen podat podle § 141 daňového řádu dodatečné daňové přiznání. Podle § 141 odst. 1 daňového řádu je daňový subjekt, zjistí-li, že daň má být vyšší než poslední známá daň, povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání a ve stejné lhůtě rozdílnou částku uhradit. Tato povinnost trvá, pokud běží lhůta pro stanovení daně. Poslední známá daň je výsledná daň, jak byla správcem daně dosud pravomocně stanovena v dosavadním průběhu daňového řízení o této dani.

V § 45 odst. 5 zákona o DPH je v návaznosti na to stanoveno, že lze vystavit opravný daňový doklad i v případě, že je opravou zvyšována výše daně, pokud plátce přiznal daň jinak, než stanoví tento zákon, a tím snížil daň na výstupu. Jestliže odběratel, který je plátcem daně, akceptuje opravný daňový doklad, který byl vystaven podle § 45 odst. 5 zákona o DPH, je oprávněn na jeho základě podle § 74 odst. 7 zákona o DPH provést opravu odpočtu daně, ale za podmínky, že u původně uplatněného odpočtu ještě neuplynula lhůta pro uplatnění odpočtu daně. Od 1. 1. 2025 z § 73 odst. 3 zákona o DPH vyplývá, že nárok na odpočet daně nelze uplatnit po uplynutí druhého kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém nárok na odpočet daně vznikl. Po uplynutí této lhůty je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně u přijatého zdanitelného plnění, pokud mu vznikla povinnost z tohoto plnění přiznat daň.

Vznikl-li tedy plátce plátci původní nárok na odpočet daně v průběhu roku 2025, nemůže jej již uplatnit po uplynutí roku 2027 jako druhého kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém nárok na odpočet daně vznikl. Po uplynutí této lhůty by tedy plátce nemohl provést ani opravu odpočtu daně podle § 74 odst. 7 na základě opravného daňového dokladu vystaveného podle § 45 odst. 5 zákona o DPH.

Oprava chybné výše daně, kterou plátce zvyšuje daň, se provádí zejména v těchto konkrétních případech:

a)  Plátce nesprávně použije režim přenesení daňové povinnosti na příjemce zdanitelného plnění podle § 92a zákona o DPH, u plnění, na které se tento zvláštní režim nevztahuje. Plátce např. vyúčtuje bez daně opravu či montáž technologického zařízení s místem plnění v tuzemsku, na které se režim přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění nevztahuje a podléhá tedy standardnímu režimu zdanění v základní sazbě daně.

b)  Plátce nesprávně osvobodí od daně bez nároku na odpočet daně plnění, které mělo být zdaněno základní či sníženou sazbou daně, tj. plátce např. nesprávně osvobodí od daně pozemku, který je podle § 55a odst. 2 zákona o DPH stavebním pozemkem, a proto je jeho dodání zdanitelným plněním v základní sazbě daně ve výši 21 %.

c)  Plátce nesprávně osvobodí od daně s nárokem na odpočet daně plnění, které mělo být zdanitelným plněním v základní sazbě daně 21 %. plátce např. nesprávně osvobodí od daně dopravu zboží do třetí země, která nesplňuje podmínky pro osvobození od daně podle § 69 zákona o DPH, protože se nejedná o službu přímo vázanou na vývoz zboží.

d)  Plátce nesprávně určí místo plnění mimo tuzemsko, které je přitom fakticky v tuzemsku. Plátce např. nezdaní poskytnutou službu, u které je místo plnění podle § 9 odst. 1 zákona o DPH v tuzemsku, a proto tato služba měla být pro plátce zdanitelným plněním v příslušné sazbě daně.

e)  Plátce nezdaní přijatou finanční částku, o které se domnívá, že se jedná o finanční vypořádání, které není předmětem DPH, ale fakticky se jedná o úplatu za plátcem uskutečněné zdanitelné plnění v tuzemsku v příslušné sazbě daně.

f)  Plátce nesprávně stanoví sazbu daně a u konkrétního zdanitelného plnění uplatní nižší sazbu daně, než by podle zákona měl, např. při poskytnutí služby, která podle zákona podléhá základní sazbě daně 21 %, uplatní plátce í sníženou sazbu daně ve výši 12 %.

Při zjištění takové chyby je plátce povinen, podat dodatečné daňové přiznání, a to ke zdaňovacímu období, v němž snížil daň. Zároveň může vystavit odběrateli opravný daňový doklad podle § 45 odst. 5 zákona o DPH. Na základě tohoto opravného daňového dokladu, který má prakticky charakter „vrubopisu“, mu odběratel může doplatit dlužnou částku daně a je-li plátcem daně, může podle § 74 odst. 7 zákona o DPH provést opravu odpočtu daně, kterou si původně uplatněný odpočet daně zvýší, jak je vysvětleno v následujícím příkladu.

Příklad 1

Oprava výše daně při nesprávném uplatnění osvobození od daně

Obchodní společnost se sídlem v tuzemsku, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, v měsíci listopadu 2025 prodala jiné obchodní společnosti, která je také plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím pozemek, o kterém se domnívala, že není stavebním pozemkem a při jeho prodeji uplatnila osvobození od daně. Prodávající prodal kupujícímu tento pozemek bez daně za cenu ve výši 5 000 000 Kč, a to s odůvodněním, že se jedná o dodání pozemku, které je podle § 55a odst. 1 zákona o DPH osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně. V měsíci červnu 2026 prodávající na základě upozornění auditora zjistí, že nesprávně uplatnil režim osvobození od daně, protože se jedná o stavební pozemek ve smyslu § 55a odst. 2 zákona o DPH, jehož dodání nemůže být osvobozeno od daně, ale jedná se o zdanitelné plnění v základní sazbě daně 21 %.

Prodávající tedy v červnu 2026 podá v souladu s § 141 daňového řádu dodatečné daňové přiznání ke zdaňovacímu období listopad 2025 na zvýšení poslední známě daně, kterým ji zvýší o částku 1 050 000 Kč (daň v základní sazbě daně z částky 5 000 000 Kč). S kupujícím se prodávající dohodne na vystavení opravného daňového dokladu podle 45 odst. 5 zákona o DPH. Příslušné údaje o přiznané daně uvede prodávající také do následného kontrolního hlášení, které je povinen podat podle § 101f zákona o DPH. Opravným daňovým dokladem „dofakturuje“ prodávající kupujícímu daň na výstupu ve výši 1 050 000 Kč a tím si bude prodávající prakticky kompenzovat dodatečně přiznanou daň. Na základě tohoto opravného daňového dokladu si může kupující, který akceptoval opravný daňový doklad, navýšit v řádném daňovém přiznání za měsíc červen 2026, kdy obdržel opravný daňový doklad, odpočet daně o částku ve výši 1 050 000 Kč za splnění obecných zákonných podmínek.

Opravu výše daně, kterou plátce
snižuje svou poslední známou daň,

provádí plátce podle pravidel stanovených v § 43 zákona o DPH. Pokud plátce podle § 43 odst. 1 zákona o DPH přizná daň jinak, než stanoví zákon, a tím zvýší daň na výstupu, je oprávněn provést opravu, a to v do­datečném daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém se uskutečnilo původní plnění, nebo byla přijata úplata. Podle § 141 odst. 2 daňového řádu je daňový subjekt oprávněn ve lhůtě podle předchozího § 141 odst. 1 daňového řádu podat dodatečné daňové přiznání na daň nižší, než je poslední známá daň, jestliže vyšly najevo nové skutečnosti nebo důkazy, které nasvědčují tomu, že daň byla pravomocně stanovena v nesprávné výši. Opravu je možno přitom provést nejdříve ke dni, ve kterém plátce nebo osoba identifikovaná k dani, pro kterou se plnění uskutečnilo, obdržela opravný daňový doklad, nebo ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro účely DPH.

Oprava nesprávné výše daně,
kterou plátce snižuje daň,

se provádí zejména v těchto konkrétních případech:

a)  Plátce nesprávně použije standardní režim zdanění u zdanitelného plnění v režimu přenesení daňové povinnosti podle § 92a zákona o DPH. Plátce např. vyúčtuje včetně daně jinému plátci daně stavební či montážní práce s místem plnění v tuzemsku, na které se vztahuje režim přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění a měly být tedy plátcem účtovány bez daně.

b)  Plátce nesprávně zdaní plnění, které mělo být osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně. Plátce např. nesprávně zdaní nájem nemovité věci nájemci, který není plátcem daně, a který měl být osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně podle § 56a zákona o DPH.

c)  Plátce nesprávně zdaní plnění, které mělo být osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně. Plátce např. nesprávně zdaní přepravu zboží související s dovozem zboží, která měla být jako služba vázaná na dovoz zboží osvobozena od daně.

d)  Plátce nesprávně určí místo plnění v tuzemsku, které je přitom fakticky mimo tuzemsko. Plátce např. zdaní službu, u níž je místo plnění podle § 9 odst. 1 zákona o DPH mimo tuzemsko, a proto tato služba neměla být v tuzemsku zdaněna.

e)  Plátce nesprávně zdaní plnění, které není vůbec předmětem DPH, např. přizná daň z přijaté finanční náhrady škody.

f)  Plátce nesprávně stanoví sazbu daně a u konkrétního zdanitelného plnění uplatní vyšší sazbu daně, než by podle zákona měl, např. při poskytnutí služby, která podléhá snížené sazbě daně 12 %, uplatní plátce základní sazbu daně ve výši 21 %.

V případě opravy výše daně plátce nebo identifikovaná osoba vystaví podle § 43 odst. 2 zákona o DPH opravný daňový doklad, nebo provedou opravu výše daně v evidenci pro účely DPH, a to v případě, že neměli povinnost vystavit daňový doklad na opravované plnění nebo vystavili daňový doklad, ale pro účely vystavení opravného daňového dokladu jim není osoba, pro kterou se původní plnění uskutečnilo, dostatečně známa.

Obdobně jako při opravě základu daně podle předchozího § 42 zákona o DPH se u opravy výše daně uplatní sazba daně platná ke dni povinnosti přiznat daň u původního plnění a pro případný přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz uplatněný osobou provádějící přepočet ke dni povinnosti přiznat daň u původního plnění, jak vyplývá z § 43 odst. 3 zákona o DPH. Podle § 43 odst. 4 zákona o DPH platí z časového hlediska zásada, že opravu výše daně nelze provést po uplynutí tří let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního plnění.

Podle § 43 odst. 5 zákona o DPH je osoba, která uvedla neoprávněně daň na doklad a vznikla jí povinnost přiznat daň podle § 108 odst. 4 písm. g) zákona o DPH, postupuje přiměřeně podle předchozích odstavců. Další povinnosti v případě opravy pro tuto osobu jsou shodné s těmi, které má plátce nebo identifikovaná osoba. Podle § 43 odst. 6 zákona o DPH se při poskytnutí úplaty, z níž vznikla povinnost přiznat daň, postupuje při opravě výše daně logicky stejně jako při opravě výše daně, která byla přiznána ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

Podle § 43 odst. 7 zákona o DPH, který nabyl účinnosti od 1. 1. 2026, nemůže opravu výše daně provést osoba, která uskutečnila plnění v rozsahu, ve kterém byla daň vrácena příjemci plnění jako bezdůvodně zaplacená daň. Toto ustanovení navazuje na nový institut vracení bezdůvodně zaplacené daně podle § 81, který nabyl účinnosti také od 1. 1. 2026. Podle tohoto ustanovení může žádat o vrácení bezdůvodně zaplacené daně za splnění stanovených podmínek příjemce plnění.

Opravuje-li plátce výši daně podle § 43 zákona o DPH vůči jinému plátci, provádí tuto opravu na základě opravného daňového dokladu podle § 45 zákona o DPH. Přitom z § 74 zákona o DPH, v němž jsou stanovena pravidla pro opravu odpočtu daně, vyplývá, že odběratel nemůže provést opravu odpočtu daně v řádném daňovém přiznání, a proto odběratel je povinen tuto opravu odpočtu provést nesporně také v dodatečném daňovém přiznání, kterým bude zvyšovat svou poslední známou daň, a proto podání tohoto dodatečného daňového přiznání bude pro odběratele spojeno s vyměřením úroku z prodlení podle daňového řádu. Podle § 73 odst. 6 zákona o DPH se totiž v tomto případě použije pravidlo, podle něhož převýší-li částka daně uvedená na přijatém daňovém dokladu výši daně, která má být uplatněna podle zákona, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani, která má být uplatněna podle tohoto zákona, tj. je-li chybně uplatněna základní sazba daně, nárok vzniká pouze do výše daně odpovídající správně snížené sazbě daně. Je-li však naopak částka daně uvedená na přijatém daňovém dokladu nižší, než která má být uplatněna podle tohoto zákona, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani uvedené na daňovém dokladu, tj. je-li chybně uplatněna snížená sazba daně, nárok vzniká pouze do výše daně uvedené na daňovém dokladu, přestože plnění podléhá základní sazba daně. Z toho vyplývá, že nevystaví-li dodavatel pro odběratele opravný daňový doklad, hrozí odběrateli doměření daně z důvodu uplatnění odpočtu daně v nesprávné výši. Postup při opravě sazby daně a výše daně je vysvětlen v následujícím příkladu.

Příklad 2

Oprava sazby daně a výše daně, kterou se snižuje daň na výstupu

Obchodní společnost, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím poskytla, v lednu 2026 službu jinému plátci a vystavila na něj daňový doklad v ceně bez daně ve výši 50 000 Kč a uplatnila daň na výstupu se sazbou 21 %, tj. 10 500 Kč. Poskytovatel služby přiznal tuto daň v daňovém přiznání za měsíc leden 2026. Příjemce služby, který je také plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, si uplatnil ve stejném zdaňovacím období nárok na odpočet daně ve stejné výši, tj. ve výši 10 500 Kč. V měsíci červnu 2026 příjemce služby zjistí, že základní sazba daně byla uplatněna nesprávně, protože poskytovaná služba správně podléhá snížené sazbě daně 12 %. Příjemce služby si tedy v lednu 2026 uplatnil nárok na odpočet daně v nesprávně vyšší částce, protože podle § 73 odst. 6 zákona o DPH byl oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně pouze ve výši 6 000 Kč (12 % z 50 000 Kč).

Poskytovatel služby uplatnění chybné sazby daně uzná a vystaví v červnu 2026 opravný daňový doklad, jímž sníží chybnou sazbou daně (21 %) a odpovídající daň a uvede správnou sníženou sazbou daně (12 %) a tomu odpovídající správnou částku daně (6 000 Kč). Na základě tohoto opravného daňového dokladu poskytovatel služby prakticky vrátí příjemci služby částku 4 500 Kč, jako rozdíl mezi původní celkovou cenou 60 500 Kč a celkovou cenou po opravě (56 000 Kč). Poskytovatel služby bude podle § 43 zákona o DPH oprávněn provést opravu dříve přiznané daně na výstupu, a to v dodatečném daňovém přiznání k měsíci lednu 2026, kdy se uskutečnilo původní zdanitelné plnění a kdy jím byla přiznána daň na výstupu v nesprávné výši. Tímto dodatečným daňovým přiznáním si poskytovatele služby sníží poslední známou daň o 4 500 Kč. Na základě přijatého opravného daňového dokladu bude v červnu 2026 podle daňového řádu odběratel povinen podat dodatečné daňové přiznání k měsíci lednu 2026, protože neoprávněným odpočtem daně odpovídajícím základní sazbě daně zkrátil v tomto zdaňovacím období daň. Tímto dodatečným daňovým přiznáním si dodavatel zvýší poslední známou daň o 4 500 Kč. Poskytovateli i příjemci služby vznikne také povinnost podat následné kontrolní hlášení podle § 101f zákona o DPH k měsíci lednu 2026.

ZÁKON č. 235/2004 Sb.,
o dani z přidané hodnoty

§ 42

Oprava základu daně

(1) Plátce opraví základ daně, pokud

a)  ode dne uskutečnění zdanitelného plnění nastala skutečnost, na základě které dojde ke změně základu daně,

b)  nedojde k převodu vlastnického práva ke zboží na jeho uživatele podle § 13 odst. 3 písm. c), nebo

c)  přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění dojde ke změně výše přijaté úplaty, ze které vznikla povinnost přiznat daň.

(2) Opravu základu daně z důvodu reorganizace nebo preventivní restrukturalizace nelze provést u plnění, které není jako pohledávka zahrnuto do schváleného

a)  reorganizačního plánu v případě reorganizace, nebo

b)  restrukturalizačního plánu podle zákona o preventivní restrukturalizaci v případě preventivní restrukturalizace.“.

(3) Oprava základu daně se považuje za samostatné zdanitelné plnění uskutečněné

a)  dnem, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně,

b)  dnem účinnosti reorganizačního plánu v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto plánu,

c)  dnem zrušení rozhodnutí o schválení reorganizačního plánu v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto zrušení,

d)  dnem přeměny reorganizace v konkurs v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě této přeměny,

e)  dnem účinnosti restrukturalizačního plánu podle zákona o preventivní restrukturalizaci v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto plánu, nebo

f) dnem účinnosti rozhodnutí o zrušení účinnosti restrukturalizačního plánu podle zákona o preventivní restrukturalizaci v případě, že k opravě základu daně dochází z důvodu změny výše základu daně na základě tohoto zrušení.

(4) Při opravě základu daně plátce

a)  vystaví opravný daňový doklad, nebo

b)  provede opravu základu daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty, pokud plátce

1. neměl povinnost vystavit daňový doklad nebo ...