Daně v praxi

 

4.1     Zákon o daních z příjmů

4.1 Založení nového bankovního účtu

SVJ vlastní dům, ve kterém má jak bytové tak i nebytové prostory. Nebytové prostory, které pronajímá a zdaňuje, jako spoluvlastníci jsou vedeny na účtě odděleně.

Bohužel jsou vedeny na účtě firmy, kterou vlastní jeden ze spoluvlastníků, byť je ten účet oddělený a slouží pouze pro tyto příjmy z pronájmů nebytových prostor. Spoluvlastník sám přiznává, že pokud by se něco nekalého dělo s jeho firmou, tak se bude na tyto prostředky pohlížet jako na prostředky jeho firmy. On sice bude dlužníkem SVJ, ale tato situace rozhodně není ideální a je třeba ji do budoucna vyřešit jinak. Otázkou je, zda je možné, aby SVJ založili pod svým IČem nový účet, na který se budou přijímat pouze prostředky z pronájmu nebytových prostor, které budou nadále zdaňovat jako spoluvlastníci.

Je možné i pověřit zpracováním této agendy i účetní firmu, která zpracovává účetnictví za SVJ?

Společenství vlastníků je právnická osoba založená za účelem zajišťování správy domu a pozemku, může sice nabývat majetek a nakládat s ním, ale pouze pro účely správy domu a pozemku. Příjmy za nájem nebytových prostor, jak je správně uvedeno tazatelem v zadání dotazu, nejsou příjmy společenství vlastníků jednotek, ale jednotlivých vlastníků / spoluvlastníků jednotek. Platí to i v případě, že jsou příjmy z pronájmu hrazeny na bankovní účet SVJ a nikoli na bankovní účty jednotlivých vlastníků jednotek. V praxi je to zcela běžné, že se příjmy z pronájmů hradí na bankovní účet ve vlastnictví SVJ. Vlastnictví jednotlivých spoluvlastníků nebytových jednotek generují příjmy z pronájmu jednotlivých vlastníků a ty jsou vyčísleny ve výši jejich spoluvlastnických podílů. V účetnictví SVJ jsou příjmy z pronájmů inkasované na účet SVJ vykázány jako závazky vůči jednotlivým vlastníkům, které se jim buď vyplatí, nebo se převedou do „fondu oprav“.

Skutečnost, že spoluvlastník pozemku příjem z pronájmu neobdrží, protože usnesení shromáždění SVJ rozhodné o přidělení do „fondu oprav“, na povinnosti spoluvlastníka zdanit svůj podíl na pronájmu dle § 9 ZDP nic nemění. Jak uvádí ustanovení § 9 odst. 1 ZDP, o příjmy z nájmu se jedná, pokud nejde o příjmy uvedené v § 6 až 8 ZDP.

SVJ jako právnická osoba, pokud vlastní bankovní účet, si už nemusí zakládat nový bankovní účet k uvedenému účelu. Založení nového bankovního účtu zástupci statutárního orgánu SVJ (výboru SVJ) je samozřejmě možné, ať už u stávající banky či banky jiné. Jedná se ale o zbytečnou administrativu a poplatky.

Ing. Pavel Novák (XII/2023)

4.2 Mezinárodní zdanění příjmů

Fyzická osoba (občan ČR) s trvalým pobytem na území Norska v letošním roce obdržela občanství Norska. Na území Norska bude mít i nadále příjmy z podnikání, na území ČR bude mít příjmy z pronájmů nemovitosti.

Jakým způsobem budou daněny příjmy z ČR? Budou součástí daňového přiznání v Norsku, nebo bude podávat samostatné přiznání v ČR z příjmů v tuzemsku?

Co se týče řešení otázek mezinárodního zdanění, tak stěžejní je určení daňového domicilu poplatníka, tj. kde je poplatník daňovým rezidentem (v dotazu není uvedeno). Vyjdeme z mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění. V našem případě se jedná o Sdělení č. 121/2005 Sb. m. s. Ministerstva zahraničních věcí o sjednání Smlouvy mezi vládou ČR a vládou Norského království o zamezení dvojímu zdanění a zabránění daňovému úniku v oboru daní z příjmu (dále jen SZDZ). SZDZ řeší otázku rezidenství v čl. 4.:

1. Výraz „rezident smluvního státu“ označuje pro účely této smlouvy každou osobu, která je podle právních předpisů tohoto státu podrobena v tomto státě zdanění z důvodu svého bydliště, stálého pobytu, místa vedení nebo jakéhokoli jiného podobného kritéria, a rovněž zahrnuje tento stát a jakýkoli nižší správní útvar nebo místní úřad tohoto státu. Tento výraz však nezahrnuje žádnou osobu, která je podrobena zdanění v tomto státě pouze z důvodu příjmu ze zdrojů v tomto státě.

2. Jestliže fyzická osoba je podle ustanovení odstavce 1 rezidentem obou smluvních států, bude její postavení určeno následujícím způsobem:

a)  předpokládá se, že tato osoba je rezidentem pouze toho státu, ve kterém má k dispozici stálý byt; jestliže má k dispozici stálý byt v obou státech, předpokládá se, že je rezidentem pouze toho státu, ke kterému má užší osobní a hospodářské vztahy (středisko životních zájmů);

b)  jestliže nemůže být určeno, ve kterém státě má tato osoba středisko svých životních zájmů, nebo jestliže nemá k dispozici stálý byt v žádném státě, předpokládá se, že je rezidentem pouze toho státu, ve kterém se obvykle zdržuje;

c)  jestliže se tato osoba obvykle zdržuje v obou státech nebo v žádném z nich, předpokládá se, že je rezidentem pouze toho státu, jehož je státním příslušníkem;

d)  jestliže je tato osoba státním příslušníkem obou států nebo žádného z nich, upraví příslušné úřady smluvních států tuto otázku vzájemnou dohodou.

O tom, kde má poplatník daňový domicil, rozhoduje tedy v prvé řadě skutečnost, ve kterém státě je osoba podrobena zdanění podle vnitrostátních předpisů konkrétního státu. Pokud nerozhodne toto kritérium, nastoupí další kritéria, a to v pořadí: stálý byt, středisko životních zájmů, obvyklý pobyt, (popř. ještě státní občanství).

Jak je vidět, státní občanství není v pořadí kritérií pro určení daňového domicilu na prvních místech. Co se týče pojmu „trvalý pobyt“, tak jen pro informaci, např. česká legislativa takto označuje jeden ze tří způsobů pobytu cizinců (mimo EU) na území ČR. Dalšími možnými způsoby jsou krátkodobý pobyt a dlouhodobý pobyt. Tyto tři pobytové režimy jsou v tuzemsku upraveny cizineckým zákonem.

Jak bylo uvedeno, v zadání dotazu není uvedeno, kde má daňový poplatník daňový domicil nebo kde jej měl v loňském roce. Předpokládám, že jej měl v České republice. Je možné, že daňovým domicilem bude zřejmě opět ČR. Doporučujeme ověřit si na českém (ale i norském) daňovém úřadu (žádost o potvrzení daňového domicilu). Z toho je pak nutné vycházet. Předpokládejme, že poplatník zůstává daňovým rezidentem v tuzemsku, tj. že se jedná o rezidenta ČR. V tomto případě má poplatník daňovou povinnost v ČR, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR, tak i na příjmy plynoucí ze zahraničí. Daňové přiznání bude tedy poplatník podávat v ČR, kde doloží příjmy dosažené v zahraničí (Norsku) a tam zaplacenou daň si započte na celkovou daňovou povinnost v ČR, aby se tím zamezilo dvojímu zdanění. Přitom se postupuje podle příslušných ustanovení SZDZ.

Pokud by měl poplatník daňový domicil v Norsku, tak v ČR bude poplatník zdaňovat pouze příjmy, které mají zdroj na území ČR (příjmy z pronájmu nemovitostí).

Není možné v rámci odpovědního servisu řešit do všech podrobností zdanění v tomto případě. Doporučuji obrátit se na lokálního daňového poradce a sdělit mu a předložit mu všechny podrobnosti a dokumenty vztahující se k uvedené problematice.

Řešení č. 4.1 a 4.2 zpracoval Ing. Pavel Novák (XII/2023)

4.3 Zápočet z titulu dědictví

Dědeček vyčlenil nemovitou věc do svěřenského fondu pořízením pro případ smrti, obmyšleným je vnuk zakladatele. Vydání nemovité věci bude od daně z příjmů osvobozeno v souladu s § 4a písm. b) zákona. Otázkou je, jak bude postupovat obmyšlený, tj. vnuk zakladatele, v případě splnění časového testu pro osvobození příjmu z případného prodeje této nemovité věci podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona, tj. bude-li se do časového testu započítávat i doba, kdy příslušná nemovitá věc byla vyčleněna do majetku svěřenského fondu, případně byla ve vlastnictví dědečka.

Jaké je řešení dané situace?

Po dobu, po kterou byla nemovitá věc vyčleněna do svěřenského fondu, nemá nikdo vlastnické právo k takové nemovité věci (ani zakladatel, ani obmyšlený, ani svěřenský správce).

Obdrží-li obmyšlený nemovitou věc ze svěřenského fondu, kterou následně prodá, časový test stanovený § 4 odst. 1 písm. b) zákona začne běžet od vydání majetku svěřenským fondem obmyšlenému, tj. od okamžiku kdy k věci nabude vlastnictví.

V daném případě nelze ani uplatnit zápočet z titulu dědictví od zůstavitele v řadě přímé obsažený v § 4 odst. 1 písm. b) zákona (tj. ustanovení, které stanoví, že časový test 10 let se zkracuje o dobu, po kterou byla předmětná nemovitá věc ve vlastnictví zákonem stanoveného zůstavitele). Důvodem je skutečnost, že obmyšlený věc nezdědil [to plyne i ze samostatného osvobození podle § 4a písm. b) zákona].

4.4 Příjem od daně osvobozený

Teta poslala v pěti částkách ze svého účtu na účet neteře celkem 1 000 000 Kč. Jednalo se o dar, který měl být předmětem darovací smlouvy. Teta byla těžce nemocná a zemřela dříve, než stačila darovací smlouvu podepsat. Peníze neteř obdržela převodem, příbuzní mohou dosvědčit, že se jednalo o dar.

Lze i přesto na tuto skutečnost nahlížet jako na příjem od daně osvobozený?

Peněžní dar od tety neteři, tj. od příbuzné v linii vedlejší, je na straně neteře bezúplatným příjmem podle § 10 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů. Tento bezúplatný příjem neteře je v souladu s § 10 odst. 3 písm. c) bod 1 zákona od daně z příjmů osvobozen, jde o dar od tety.

To platí, i když v daném případě nebyla darovací smlouva sjednána písemně. Z ustanovení § 2057 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů plyne, že písemně musí být uzavřena darovací smlouva, jde-li o darování věci zapsané do veřejného seznamu a dále písemnou formu vyžaduje smlouva také tehdy, nedojde-li k odevzdání věci zároveň s projevem vůle darovat a přijmout dar, což není uvedený případ.

Řešení č. 4.3 a 4.4 zpracovala Ing. Eva Sedláková (I/2024)

4.5 Uplatnění mimořádných odpisů

Podnikatel zakoupil v listopadu 2023 osobní automobil (s konvenčním motorem) o vstupní ceně 590 000 Kč a uvedl jej do užívání v listopadu 2023. Automobil poplatník vložil do svého obchodního majetku a používá ho výhradně k podnikatelským účelům.

Jaký je správný postup?

Podnikatel i v roce 2024 pokračuje v odpisování formou mimořádných odpisů dle § 30a ZDP ve znění zákona do 31. 12. 2023 až do odepsání vozidla formou mimořádných odpisů.

Za prvních 12 měsíců lze uplatnit 60 % vstupní ceny, tedy částku 354 000 Kč, tj. 29 500 Kč měsíčně. Za dalších 12 měsíců lze uplatnit 40 % vstupní ceny, tedy částku 236 000 Kč, tj. 19 666,67 Kč měsíčně.

Zdaňovací období	Výpočet odpisů v Kč
2023	29 500 x 1 měsíc = 29 500
2024	29 500 x 11 měsíců + 19 666,67 x 1 měsíc = 344 167
2025	19 666,67 x 11 měsíců = 216 333

 

Zahájení uplatnění měsíčních mimořádných odpisů počíná prosincem 2023 a trvá 24 měsíců. Poplatník zakoupil automobil až v závěru roku 2023 a rozhodl se uplatnit u tohoto hmotného majetku mimořádné odpisy, těžiště částky těchto mimořádných odpisů se promítá v roce 2024, kdy v našem případě činí výše mimořádných odpisů 344 167 Kč.

4.6 Spolupráce osob

Podnikatel dosáhne ze živnostenského podnikání za rok 2024 zdanitelné příjmy ve výši 3 300 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje ve výši 60 %, a to v maximální limitní výši 2 mil. Kč x 60 % = 1 200 000 Kč. Jeho manželka je doma a nemá žádné zdanitelné příjmy. V domácnosti žijí dvě děti starší 3 let věku. Podnikatel se rozhodne využít spolupráce manželky, která mu vede evidenci příjmů a databázi dodavatelů a odběratelů. Za tím účelem na ni podnikatel převede maximální výši základu daně 540 000 Kč.

Jaké je řešení dané situace?

Pokud by nedošlo k uplatnění spolupráce osob, činilo by zdanění podnikatele z dosaženého základu daně za rok 2024 ve výši 2 100 000 Kč:

(1 582 812 Kč x 0,15 + 517 188 Kč x 0,23) – 30 840 Kč = 325 536 Kč.

Protože v domácnosti žijí děti starší 3 let věku, v roce 2024 již manžel nemůže dle zákona č. 349/2023 Sb. uplatnit slevu na dani na manželku ve výši 24 840 Kč.

 

Zdanění obou osob v případě spolupráce manželky v roce 2024

Výpočet daně v Kč	Manžel	Manželka
Základ daně	1 560 000	540 000
Vypočtená daň (sazba daně 15 %)	234 000	81 000
Základní sleva na dani na poplatníka	30 840	30 840
Daňová povinnost	203 160	50 160

 

Celkové zdanění obou manželů činí 253 320 Kč a je výrazně nižší než v případě nevyužití institutu spolupráce osob.

Řešení č. 4.5 a 4.6 zpracoval Ing. Ivan Macháček (I/2024)

4.7 Příjmy z dědění

V letošním roce zemřel otec, dědicem je syn, který má příjmy pouze ze zaměstnání. Otázkou je, jak se bude zděděný majetek na straně syna zdaňovat, tj. zdali bude muset podat daňové přiznání, kam uvede jak příjmy ze zaměstnání, tak i příjmy zděděné.

Jaké je řešení dané situace?

Příjmy z dědění jsou předmětem daně z příjmů, jde o příjem podle § 10 odst. 1 písm. n) zákona s tím, že podle § 4a písm. a) zákona jsou od daně z příjmů fyzických osob osvobozeny. Vzhledem k tomu, že jde o příjem od daně osvobozený, dědic tento příjem do daňového přiznání uvádět nebude.

Zdědil-li poplatník majetek, jehož ocenění bude vyšší než 5 000 000 Kč, vztahuje se na něho oznamovací povinnost ohledně nabytí nemovité věci v souladu s § 38v zákona.

4.8 Příjem z prodeje nemovité věci

V letošním roce zemřel podnikatel, který měl v obchodním majetku od r. 1993 nemovitou věc získanou v rámci restituce, tedy nemovitou věc, která nebyla ve společném jmění manželů. Nemovitou věc zdědila manželka, která ji nevložila do svého obchodního majetku (manželka nepodniká) a hodlá ji hned po ukončení řízení o pozůstalosti prodat.

O jaký příjem z prodeje nemovité věci se jedná?

Příjem z titulu zděděné věci je na straně manželky od daně z příjmů osvobozen v souladu s § 4a písm. a) zákona. Převýší-li hodnota zděděné nemovité věci 5 000 000 Kč, vztahuje se na dědičku oznamovací povinnost v souladu s § 38v zákona.

Pokud manželka – dědička, nevložila zděděnou nemovitou věc do svého obchodního majetku, bude při prodeji splněna zákonná 10 letá lhůta podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona, a příjem z prodeje předmětné nemovité věci bude na straně manželky od daně z příjmů osvobozen.

4.9 Příjem z prodeje zděděného automobilu

Zemřel podnikatel, který měl v obchodním majetku osobní automobil. Automobil zdědila dcera, která tento automobil nevložila do svého obchodního majetku a hodlá ho hned po ukončení řízení o pozůstalosti prodat.

O jaký příjem z prodeje zděděného automobilu se bude jednat?

Příjem z titulu zděděného automobilu je na straně dcery od daně z příjmů osvobozen v souladu s § 4a písm. a) zákona.

Pokud dcera – dědička, nevloží zděděný automobil do svého obchodního majetku s tím, že by při prodeji nebyla splněna zákonná jednoroční lhůta od nabytí, tj. od dne úmrtí otce, byl by příjem z prodeje předmětného automobilu na straně dcery příjmem podle § 10 zákona.

Jako daňový výdaj by mohla dcera uplatnit cenu automobilu určenou podle zvláštního právního předpisu o oceňování majetku ke dni nabytí, tj. ke dni úmrtí zůstavitele, v souladu s § 10 odst. 5 zákona.

4.10 Dar od osoby sešvagřené

Vdova vlastní polovinu nemovité věci s tím, že obdrží darem druhou polovinu této nemovité věci od bratra svého zemřelého manžela, tj. od švagra.

Lze na dar od osoby sešvagřené uplatnit osvobození od daně z příjmů?

Dar od švagra osvobozen není, jde o příjem podle § 10 zákona. Sice jde o osoby sešvagřené, ale neuvedené v § 10 odst. 3 písm. c) bod 1 zákona o daních z příjmů.

4.11 Bezúplatný příjmem

Syn má na jméno matky založené stavební spoření, kam jednorázově převádí určitou částku. Matka sepsala závěť, kterou synovi v případě svého úmrtí toto stavební spoření odkazuje. Otázkou je, co se rozumí bezúplatným příjmem, tj. zda v případě úmrtí matky by syn z uvedeného stavebního spoření zaplatil daň z příjmů.

Jak postupovat z hlediska daně z příjmů?

V případě dědictví je z hlediska daně z příjmů bezúplatným příjmem majetek nabytý děděním. V případě zděděného majetku se na straně dědice fyzické osoby postupuje podle § 4a písm. a) zákona o daních z příjmů.

Citované ustanovení stanoví, že od daně z příjmů fyzických osob se osvobozuje bezúplatný příjem z nabytí dědictví nebo odkazu.

Řešení č. 4.7 až 4.11 zpracovala Ing. Eva Sedláková (I/2024)

4.12 Odčitatelná položka na poplatníka

Poplatník s trvalým bydlištěm v ČR, občan ČR, plánuje do konce srpna 2024 být zaměstnán v Německu a příjem danit dle německých daňových zákonů. Od září 2024 se vrátí do tuzemska a začne podnikat a bude registrován k daním v ČR.

Bude možné odečíst odčitatelnou položku na poplatníka za celý rok?

Pravděpodobně se jedná o daňového rezidenta České republiky, poplatníka daně z příjmů po celý kalendářní rok 2024. Poplatník má v souladu s § 2 odst. 2 ZDP v tuzemsku plnou (neomezenou) daňovou povinnost k české dani z příjmů.

V daňovém přiznání podávaném v ČR uplatní za rok 2024 základní slevu ve výši 30 840 Kč na poplatníka, tj. slevu v plné výši (nebude ji dělit).

4.13 Nemocenská a mateřská dovolená

Manželka žije ve společné domácnosti s manželem a očekávají narození dítěte. Manželka pracovala pouze v lednu 2024. V dalších měsících r. 2024 bude na neschopence a potom dále na mateřské dovolené.

Počítá se nemocenská a mateřská dovolená do příjmu podle § 35ba do částky 68 000 Kč?

Explicitní seznam příjmů, které se nezahrnují do vlastního příjmu z manželů, uvedený v § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP je taxativní, to zn. pokud druhý z manželů pobírá příjem, který není uveden mezi vyjmenovanými druhy příjmů (v našem případě je to v dotazu uvedená nemocenská a peněžitá pomoc v mateřství), pak se takový příjem do vlastního příjmu pro účely uplatnění slevy na dani na druhého z manželů započítává.

Ano, nemocenská a peněžitá pomoc v mateřství se do limitu započítává.

4.14 Evidence kryptoměn a jejich zdanění

OSVČ, neplátce DPH, těží v roce 2023 kryptoměny. Otázkou je, jakým způsobem zdaňovat, vést evidenci, co je předmětem daně z příjmů apod.

Jakým způsobem vést evidenci kryptoměn a jejich zdanění?

Ze stávajících výkladů zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění p.p. a z přístupu státních institucí plyne, že kryptoměny, na rozdíl od některých cenných papírů, nepodléhají v případě jejich danění žádným dodatečným úpravám či výjimkám. Klíčovou otázkou ve vztahu ke zdanění kryptoměn je určení předmětu daně. ZDP v souvislosti s kryptoměnami neobsahuje žádné konkrétní ustanovení, a proto je třeba vycházet z obecných ustanovení a principů.

Aby nedocházelo k různým výkladům z hlediska ZDP či ZDPH, tak GFŘ vydalo 30. 3. 2022 Informace k daňovému posouzení transakcí s kryptoměnami (např. bitcoin). Znění celé Informace lze najít na:

https://www.financnisprava.cz/cs/dane/dane/dan-z-prijmu/informace-stanoviska-a-sdeleni/2022/informace-gfr-k-danovemu-posouzeni

Pravidla pro určení předmětu daně jsou pro všechny daňové subjekty (fyzické i právnické osoby) společná. Při získání kryptoměny těžbou nedochází ke vzniku zdanitelného příjmu. Co se týká zdanění či stanovení základu daně, obecně lze říct, že ziskem z kryptoměn, který podléhá zdanění, je v případě obchodování (např. na burze) konečný rozdíl mezi nabývací cenou a cenou, za kterou došlo k následnému prodeji kryptoměny. Za předpokladu využití kryptoměn jako prostředku směny je částkou podléhající zdanění identifikovaný rozdíl mezi náklady na produkci (nabývací cenou) a výnosem získaným ze směny (tj. kolik jsem získal jako protihodnotu).

 

Pro fyzické osoby platí na základě § 3 ZDP, že se zdanitelným příjmem rozumí peněžní příjem, nepeněžní příjem, ale i příjem dosažený směnou. Zdanitelného příjmu pak fyzická osoba (neúčtující v podvojném účetnictví) dosahuje v momentě, kdy vytěženou kryptoměnu smění za jinou či dojde ke směně vytěžené kryptoměny za úplně jiné aktivum (fiat měna, hmotné aktivum apod.). Dané příjmy z těžení (těžení, popřípadě směna) jsou zdaňovány jako příjmy ze samostatné činnosti v rámci § 7 ZDP. Tento příjem vyjádřený v českých korunách (přepočet se provede přes třetí měnu, nejčastěji je to USD) bude podléhat zdanění. Od příjmů si lze odečíst veškeré výdaje k zajištění a udržení těchto příjmů nebo paušální výdaje ve výši 60 % (příjem na základě živnostenského listu). Fyzická osoba, která se soustavně věnuje těžbě bitcoinů či jiné kryptoměny, má samozřejmě povinnost si k této činnosti opatřit živnostenské oprávnění.

Řešení č. 4.12 až 4.14 zpracoval Ing. Pavel Novák (XII/2023)

4.15 Ocenění majetku

OSVČ přechází na s.r.o. a převádí veškerý majetek, který je již dávno odepsán a má nulovou hodnotu.

Jak správně ocenit daný majetek?

Doporučil bych ještě dobře zvážit, zda si opravdu chce takto komplikovat život. Už jen ta záplava složité administrativy a všemožné právní regulace dusící s.r.o. oproti velmi svobodnějšímu podnikání formou OSVČ – kde je navíc možno uplatnit neprokazované paušální výdaje, případně paušální daň a pak se už prakticky není třeba obávat správce daně. Navíc peníze vydělané s.r.o. bude asi chtít převést do kapsy společníka, přičemž méně zdaněné podíly na zisku jsou podmíněny splněním několika tzv. právních testů a odměna za práci společníka je odvodově zatížena jako mzdy. A pokud jde tazateli především o tradované omezené ručení s.r.o., tak ono už také zdaleka není tak bezpečné pro společníka/jednatele.

OSVČ nemůže jednoduše změnit právní formu na s.r.o. a bez dalšího pokračovat v činnosti dále jako je tomu u přeměn obchodních korporací. Nově založené s.r.o. nebude právním ani daňovým nástupcem končící OSVČ, i když jde o společníka firmy a podnikatelská činnost „pokračovatelské“ s.r.o. bude totožná. Obchodní společnost bude i v těchto případech založena jako zcela nový samostatný právní subjekt bez minulosti.

Přímý přechod z podnikání formou fyzické osoby na s.r.o. tedy není možný, začlenění obchodního majetku, resp. jmění OSVČ do jejího s.r.o. lze realizovat zejména následujícími čtyřmi základními možnosti:

1)  Prodej jednotlivých (vybraných) složek majetku, jde o jednoduchou, běžnou záležitost, která je pro OSVČ daňově výhodná, jelikož při prodeji lze až na určité výjimky (pozemky, pohledávky, cenné papíry…) uplatnit pořizovací, resp. zůstatkovou cenu plně jako daňový výdaj, je pouze třeba uhlídat, aby převodní cena – kvůli tomu, že prodávající a kupující jsou „spojené osoby“ – odpovídala aktuální „ceně obvyklé“, proto by alespoň u hodnotnějších položek majetku bylo bezpečnější vycházet z ocenění znalcem.

2)  Prodej celého nebo části obchodního závodu (před rokem 2014 se jednalo o „podnik“, resp. o část podniku) jednou smlouvou, je sice právně a administrativně náročnější, výhodou je ale možnost převodu obchodních závazků (dluhů), jakož i smluv pracovních, nájemních a úvěrových, a za určitých podmínek má rovněž jisté daňové výhody, převodní cena by opět měla být „obvyklá“, optimálně tedy určená znalcem.

3)  Vklad jednotlivých složek majetku do základního kapitálu, výhodou je, že s.r.o. nemusí společníkovi za poskytnutý majetek nic platit, v daňových odpisech bude nabyvatel (s.r.o.) pokračovat po vkladateli. Prvotní nepeněžití vklady do s.r.o. musí vždy ocenit profesionální znalec, naproti tomu při následném zvýšení kapitálu postačí volnější ocenění „uznávaným nezávislým odborníkem“, což může být prodejce použitých věcí (vetešník) apod. Takže může být výhodnější nejprve jednoduše založit s.r.o. pouze peněžitým vkladem (stačí třeba jen symbolický 1 000 Kč) a posléze základní kapitál navýšit nepeněžitými vklady inventáře atp.

4)  Vklad celého nebo části obchodního závodu do základního kapitálu s.r.o., jde o složitější variantu ad 3), kdy se do obchodní společnosti dostává veškerý podnikatelský majetek vkladatele, spolu s jeho zaměstnanci a souvisejícími závazky, jde o věcně nejvěrnější řešení převodu podnikání OSVČ na s.r.o. Výhodou je kompletní převedení jmění OSVČ do s.r.o., a to včetně obchodních, úvěrových i pracovněprávních smluv – proto odpadá nutnost tyto smluvní vztahy individuálně řešit, s.r.o. automaticky nastupuje namísto OSVČ.

Bude-li zvolena varianta prodeje nebo vkladu závodu – nebo jeho funkčně samostatné části – OSVČ, je výhodou, že tato transakce vůbec nepodléhá DPH. Ovšem aby se takto nedoslat majetek bez DPH k neplátci, tak se takovým nabytím majetku stává nabyvatel (s.r.o.) ze zákona plátcem DPH, pakliže jím byl převodce (OSVČ).

Každá z výše uvedených variant převodu podnikání OSVČ na s.r.o. má své výhody i nevýhody. Prodej majetku vyžaduje nemalé částky od nové obchodní společnosti, což omezí její provoz a investice, navíc je kvůli statutu „spojených osob“ dle § 23 odst. 7 ZDP nutno složitě sjednávat kupní ceny prokazatelně v tržně obvyklé výši, jinak hrozí adekvátní úpravy základů daně. V případě vkladů do základního kapitálu sice není s.r.o. zatěžováno finančně, ale barierou je právní regulace vyžadující znalecké ocenění hodnoty nepeněžitého vkladu a zvýšenou administrativu se zápisy do obchodního rejstříku.

Ing. Martin Děrgel (XII/2023)

4.16 Vyúčtování zálohy při vzniku nedoplatku

Plátce daně jako provozovatel horského hotelu přijal v prosinci 2023 od zákazníka zálohu na ubytování, které mu poskytne v únoru 2024. Z této zálohy ve výši 5 000 Kč vznikla plátci povinnost přiznat daň ke dni jejího přijetí, a to v sazbě daně, která platila pro ubytovací služby do konce roku 2023. Prakticky to znamená, že plátce přiznal z této zálohy daň v daňovém přiznání za prosinec 2023 se sazbou 10 % a daň vypočetl podle § 37 písm. b) zákona o DPH jako z částky včetně daně.

Jaký je postup v případě vyúčtování zálohy při vzniku nedoplatku?

Dojde-li k uskutečnění zdanitelného plnění (poskytnutí ubytování), k němuž se tato záloha vztahuje, v únoru 2024, kdy už pro ubytovací služby platí sazba 12 % a celková částka, kterou zaplatí zákazník za ubytování, bude činit 12 000 Kč, základem daně, z něhož bude přiznána daň v sazbě 12 %, bude pouze rozdíl mezi celkovou cenou (12 000 Kč) a zálohou (5 000 Kč).

Z tohoto nedoplatku (7 000 Kč) nad rámec zálohy, která již byla zdaněna v prosinci 2023, přizná plátce v daňovém přiznání za únor 2024 daň podle § 37a odst. 2 zákona o DPH se sazbou 12 %. Daň se vypočte podle § 37 písm. b) zákona
o DPH jako z částky včetně daně.

4.17 Vyúčtování záloh na teplo

Obchodní společnost, která je plátcem daně, která dodává zákazníkům teplo, přijme od zákazníka více záloh na dodání tepla, které do 31. 12. 2023 podléhalo sazbě 10 % a od 1. 1. 2024 podléhá sazbě 12 %. V listopadu 2023 přijala zálohu ve výši 20 000 Kč bez daně, z této zálohy jí vznikla k datu jejího přijetí povinnost přiznat daň v sazbě 10 %, tj. přiznaná daň činila 2 000 Kč (10 % z částky 20 000 Kč). V lednu 2024 přijala zálohu ve výši 20 000 Kč bez daně a v březnu 2024 další zálohu ve výši 20 000 Kč bez daně, z těchto záloh jí vznikla povinnost přiznat daň ke dni jejich přijetí již v sazbě 12 %, tj. přiznaná daň bude činit celkem 4 800 Kč (12 % z částky 40 000 Kč).

Jak postupovat v případě vyúčtování záloh na teplo?

V dubnu 2024 dojde k uskutečnění zdanitelného plnění (dnem vystavení vyúčtovacího dokladu), z něhož bude vyplývat, že dodavatele tepla požaduje celkovou úplatu ve výši 36 000 Kč bez daně.

Vznikne tedy kladný rozdíl mezi souhrnem základů daně podle § 36 odst. 2 (60 000 Kč) a základem daně podle § 36 odst. 1 (36 000 Kč).

K převýšení celkové ceny bez daně tedy došlo u druhé zálohy uhrazené v lednu 2024. Celkový přeplatek, který činí 24 000 Kč, bude vyúčtován v sazbě 12 %, tj. v sazbě daně, kterou byly zdaněny přijaté zálohy po 1. 1. 2024.

4.18 Vyúčtování zálohy při vzniku přeplatku

Plátce daně přijal v prosinci 2023 od zákazníka zálohu na dodání zboží, které mu dodá v březnu 2024. Z této zálohy ve výši 30 000 Kč vznikla plátci povinnost přiznat daň ke dni jejího přijetí, a to v sazbě daně, která platila pro toto zboží do konce roku 2023. Plátce přiznal z této zálohy daň v daňovém přiznání za prosinec 2023 se sazbou 15 % a daň vypočetl podle § 37 písm. b) zákona o DPH jako z částky včetně daně.

Jaký je postup v případě vyúčtování zálohy při vzniku přeplatku?

Dojde-li k uskutečnění zdanitelného plnění (dodání zboží), k němuž se tato záloha vztahuje, v březnu 2024, kdy už pro uvedené zboží platí sazba 12 %
a celková částka, kterou požaduje plátce za dodání tohoto zboží, bude činit pouze
28 000 Kč, základem daně bude rozdíl mezi celkovou cenou (28 000 Kč) a zálohou (30 000 Kč).

Z tohoto přeplatku (2 000 Kč) bude podle § 37a odst. 2 zákona o DPH vypořádána daň se sazbou 15 %, tj. sazbou daně, která byla použita při přiznání daně ze zálohy, ke které se tento přeplatek vztahuje.

4.19 Záloha na poskytnutí stavebních prací v režimu přenesení
       daňové povinnosti

Stavební firma, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím (zhotovitel), bude provádět pro jinou firmu, která je také plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím stavební opravu budovy, která je stavební prací zařazenou v oddílu 41 klasifikace CZ-CPA. Příslušná smlouva o dílo byla uzavřena v lednu 2024 a bylo v ní sjednáno, že objednatel zaplatí zhotoviteli do konce února 2024 zálohu ve výši 1 000 000 Kč. Celková cena díla, které bude zhotovitelem předáno objednateli do konce května 2017, bude 3 000 000 Kč bez daně.

Jak je to v případě zálohy na poskytnutí stavebních prací v režimu přenesení daňové povinnosti?

Z titulu zaplacení zálohy v únoru 2024 nevznikne objednateli jako příjemci zdanitelného plnění povinnost přiznat daň ke dni jejího zaplacení, tj. v daňovém přiznání za únor 2024, ani zhotoviteli nevznikne povinnost uvedenou částku přijaté zálohy vykazovat v daňovém přiznání a kontrolním hlášení za únor 2024.

K uskutečnění zdanitelného plnění, tj. k předání a převzetí díla dojde dne 31. 5. 2024, a proto až k tomuto dni vznikne objednateli povinnost přiznat daň z celkové ceny za poskytnuté stavební práce, včetně použitých stavebních materiálů.

Řešení č. 4.16 až 4.19 zpracoval Ing. Václav Benda (III/2024)

4.20 Úročená zápůjčka

Společník (zároveň i jednatel) poskytl firmě úročenou půjčku. Úroky byly hrazeny průběžně. Nyní by společník chtěl, aby byla půjčka splacena dlouhodobým majetkem (buď movitým, nebo nemovitým). Toto však ve smlouvě o půjčce nebylo domluveno.

Jak v daném případě postupovat? Je nutný cenový posudek znalce pro určení ceny majetku, kterým by byla půjčka uhrazena?

Ano i ne. Půjčka, přesněji řečeno zápůjčka spadá do širší právní kategorie „Přenechání věci k užití jinému“, spolu s nájmem. Podobně jako u nájmu byste asi nedocenili „vrácení“ pozemku se skládkou namísto zapůjčeného bytu, tak i půjčený obnos by měl být vrácen. Ovšem jelikož tzv. peníze nemají mašličky, nemusí nutně jít o úplně stejné bankovky, ale rozhodně musí jít o peníze platné měny. Právními slovy musí jít o „věci stejného druhu“.

Právní úpravu zápůjčky (před rokem 014 šlo o půjčku) vymezuje § 2390 až § 2394 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění p.p. Zákon zde důsledně hovoří o – vrácení – zapůjčené věci, resp. volněji věci stejného druhu, a nikoli je o vrácení téže hodnoty:

•    Přenechá-li zapůjčitel vydlužiteli zastupitelnou věc tak, aby ji užil podle libosti a po čase vrátil věc stejného druhu, vznikne smlouva o zápůjčce.

•    Má-li se peněžitá zápůjčka vrátit v jiné měně, než v jaké byla dána, splatí vydlužitel zápůjčku tak, aby se to, co se vrací, hodnotou rovnalo tomu, co bylo dáno. Zápůjčka se splácí v měně místa plnění.

•    Při nepeněžité zápůjčce se vrací věc stejného druhu, jaká byla zápůjčkou dána; nezáleží na tom, zda její cena mezitím stoupla nebo klesla.

•    Při peněžité zápůjčce lze ujednat úroky. Totéž platí o zápůjčce poskytnuté v cenných papírech.

•    Při nepeněžité zápůjčce lze ujednat místo úroků plnění přiměřeného většího množství nebo věcí lepší jakosti, ale téhož druhu. (…)

Takže odpověď na otázku je – Ne. Půjčku (zápůjčku) peněžitou nelze vrátit (splatit) věcí jiného druhu – například automobilem nebo budou skladiště apod.

A teď k tomu, proč při volnějším výkladu „vrácení“ je možná odpověď – Ano. Je to podobné jako u vkladu pohledávky vůči ABC, s.r.o. do jejího základního kapitálu. Není možné napřímo, ale lze realizovat nepřímo tak, že formálně společník upíše peněžitý vklad, ale strany se dohodnou, že tento dluh splatí formou vzájemného zápočtu s hodnotou předmětné pohledávky. Tj. ve výsledku jakoby vložil do s.r.o. její pohledávku.

Když má společník vůči svému s.r.o. pohledávku z titulu poskytnuté peněžité zápůjčky, mohou si strany dohodnout další kontrakt, např. prodej automobilu, nemovité věci, akcií a dalšího majetku s.r.o. Načež se dohodnou protisměrné pohledávky, resp. dluhy uhradit (splnit, splatit) zmíněnou formou vzájemného zápočtu svých dluhů/pohledávek. Tímto sice technicky vzato se půjčená částka věřiteli nevrací, ale dochází právnicky řečeno k jinému zániku jeho pohledávky, obdobně je tomu u s.r.o. ohledně prodeje jeho hmotné věci, akcie apod.

Problémem bude cena za zamýšlenou kupní smlouvu např. za auto s.r.o. Smluvní strany jsou totiž v nemilém postavení tzv. spojených osob ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP. Kde je rozhodně bezpečnější „dobrovolně“ sjednat tržně obvyklé ceny, které by zřejmě byly dohodnuty mezi „nespojenými“ (nezávislými) osobami. Jinak hrozí, že pro účely daně z příjmů (případně i DPH) správce daně rozdíl od ceny obvyklé neuzná. Nemusí jít nutně o znalce, ale třeba o autobazar.

Ing. Martin Děrgel (XII/2023)

4.21 Daňový benefit

Zaměstnanci s.r.o. dostali od zaměstnavatele daňový benefit – rekreaci v celkové výši 21 000 Kč. Jedná se o dva zaměstnance – manželé, takže v roce 2023 splnili podmínky limitu – každý má limit 20 000 Kč. Tuto dovolenou využili v termínu 29. 12. 2023 – 1. 1. 2024. Některá plnění byla poskytnuta v roce 2023 a některá v roce 2024. Jako příklad uvedeme přenocování z 31. 12. 2023 do 1. 1. 2024, snídaně poskytnutá 1. 1. 2024, místní poplatek.

Do jakého zdaňovacího období a jak daný endit zaměstnanců zaúčtovat?

Nepeněžní forma znamená, že zaměstnavatel neuhradí příspěvek na bankovní účet zaměstnance (jako mzdu), ale že zaměstnavatel svým jménem nakoupí a poskytne zaměstnanci přímo uvedenou službu rekreačního charakteru. V praxi je možné postupovat tak, jak je uvedeno v dotazu, tzn., že zaměstnavatel smluvně zajistí u dodavatele (např. cestovní kanceláře) možnost čerpání rekreační služby, kdy dodavatel tato plnění vyúčtuje přímo zaměstnavateli. V případě poskytnutí rekreace je podstatný je okamžik předání (poskytnutí) rekreace (nikoli okamžik, kdy zaměstnavatel rekreaci uhradí nebo, kdy se rekreace uskuteční). To potvrzuje i přechodné ustanovení novely ZDP účinné od 1. 1. 2024 (zákon č. 349/2023 Sb.). Podle přechodných ustanovení bodu 4. Novely ZDP platí, že na nepeněžní plnění ve formě podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, ve znění účinném od 1. 1. 2024, poskytnuté zaměstnavatelem zaměstnanci ode dne nabytí účinnosti této novely ZDP se ode dne nabytí účinnosti této novely ZDP použije § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti této novely ZDP.

Rok 2023:

Okamžik poskytnutí rekreace (benefit): 527 MD/ 333x Dal …. 11 500 Kč; 527 MD / 333y Dal …. 11 500 Kč

Rok 2024:

Zaúčtování faktury dodavatele rekreace u zaměstnavatele: 333x + 333y MD / 321 Dal …. 21 000 Kč

Úhrada faktury dodavatele zaměstnavatelem: 321 MD / 221 Dal …. 21 000 Kč.

Ing. Pavel Novák (I/2024)

4.22 Odpisování nové pořízeného osobního automobilu

Podnikatel zakoupil v roce 2024 nový osobní automobil za pořizovací cenu 900 000 Kč, který vložil do svého obchodního majetku a používá jej výhradně ke svému podnikání. Za zdaňovací období 2024 dosáhne základ daně v rámci živnostenského podnikání dle § 7 ve výši 1 760 000 Kč (bez uplatněných odpisů z nově pořízeného osobního automobilu). Poplatník veškeré výdaje uplatňuje prokazatelným způsobem. Jiné zdanitelné příjmy poplatník nemá.

Jak postupovat v daném případě?

Odpisování nové pořízeného osobního automobilu rovnoměrným způsobem

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	900 000 x 11: 100 = 99 000
2025 a další	900 000 x 22,25: 100 = 200 250

 

 

Odpisování nové pořízeného osobního automobilu zrychleným způsobem

Zdaňovací období	Výpočet daňových odpisů v Kč
2024	900 000: 5 = 180 000
2024 atd.	2 x 720 000: (6 – 1) = 288 000

 

Výpočet výše daně za rok 2024 při uplatnění rovnoměrných nebo zrychlených odpisů z nově pořízeného osobního automobilu v roce 2024:

Údaje v Kč	Uplatnění rovnoměrných odpisů	Uplatnění zrychlených odpisů
Základ daně § 7	1 661 000	1 580 000
Daň sazbou 15 %	237 421,80	237 000
Daň sazbou 23 %	17 983,24	0
Sleva na poplatníka	30 840	30 840
Celková výše daně po zaokrouhlení	224 566	206 160

 

Poplatníkovi v daném případě postačí uplatnit u nově pořízeného osobního automobilu v roce 2024 namísto rovnoměrného způsobu odpisování zrychlené odpisování, a jeho zdanitelné příjmy za rok 2024 budou podléhat pouze zdanění sazbou daně 15 % a poplatník se tak vyhne zdanění progresivní sazbou daně 23 %.

Ing. Ivan Macháček (I/2024)

4.23 Registrované partnerství

Poplatník v letošním roce daroval svému registrovanému partnerovi větší budovu s rozsáhlým pozemkem.

Musí partner tento dar uvést do daňového přiznání?

Zákon o daních z příjmů v § 21e odst. 3 stanoví, že manželem (manželkou) se pro účely daní z příjmů rozumí také partner podle zákona upravujícího registrované partnerství.

Na straně partnera bude přijatý dar příjmem podle § 10 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů. Tento příjem bude na straně partnera od daně osvobozen podle § 10 odst. 3 písm. c) bod 1 zákona o daních z příjmů.

Bude-li hodnota daru vyšší než 5 000 000 Kč, bude muset registrovaný partner podat finančnímu úřadu oznámení o osvobozeném příjmu podle § 38v zákona.

4.24 Příjem z darování nemovité věci

V letošním roce zemřel otec s tím, že jeho vlastní syn po otci zdědil 1/3 bytové jednotky. Další 2/3 této bytové jednotky vlastní otcova manželka, tj. nevlastní matka syna. Syn se rozhodl nevlastní matce 1/3 své bytové jednotky darovat.

Jak se bude postupovat z hlediska daně z příjmů?

Příjem z darování nemovité věci nevlastní matce je od daně z příjmů fyzických osob osvobozen podle § 10 odst. 3 písm. c) bod 1 zákona. Pro splnění podmínky příbuzenského vztahu mezi dárcem a nevlastní matkou není rozhodující, že otec dárce již zemřel. V dané věci je naplněna podmínka, že se jedná o bezúplatný příjem od dítěte manžela (nevlastního syna).

Bude-li hodnota darované bytové jednotky vyšší než 5 000 000 Kč, bude muset nevlastní matka podat finančnímu úřadu oznámení o osvobozeném příjmu podle § 38v zákona.

 

Řešení č. 4.23 a 4.24 zpracovala Ing. Eva Sedláková (I/2024)

4.25 Odpisování nákladního automobilu

Podnikatel zakoupil v únoru 2022 nákladní automobil za cenu ve výši 660 000 Kč a rozhodl se u vozidla uplatňovat mimořádné odpisy. Automobil uvedl do užívání rovněž v únoru 2023 a vložil ho do svého obchodního majetku. V roce 2024 provede na vozidle dvě technická zhodnocení, a to v dubnu ve výši 81 000 Kč a v listopadu další technické zhodnocení ve výši 98 000 Kč.

Jaké je řešení dané situace?

Za prvních 12 měsíců lze uplatnit 60 % vstupní ceny, tedy částku 396 000 Kč, tj. 33 000 Kč měsíčně. Za dalších 12 měsíců lze uplatnit 40 % vstupní ceny, tedy částku 264 000 Kč, tj. 22 000 Kč měsíčně.

Zdaňovací období	Výpočet odpisů v Kč
2022	33 000 x 10 měsíců = 330 000
2023	33 000 x 2 měsíce + 22 000 x 10 měsíců = 286 000
2024	22 000 x 2 měsíce = 44 000

 

Zahájení uplatnění měsíčních mimořádných odpisů počíná březnem 2022 a trvá 24 měsíců.

Technické zhodnocení provedené v roce 2024, uskutečněné na vozidle s uplatňovanými mimořádnými odpisy, nezvyšuje dle § 30a odst. 5 ZDP ve znění do 31. 12. 2023 (resp. dle § 30 odst. 3 ZDP ve znění od 1. 1. 2024) vstupní cenu vozidla, ale bude odpisováno jako jiný majetek dle § 26 odst. 3 písm. a) ZDP. Vznik hmotného majetku ve formě jiného majetku vzniká již v dubnu 2024, protože výdaje na technické zhodnocení převýšily částku 80 000 Kč. Druhé technické zhodnocení v částce 98 000 Kč provedené v listopadu 2024, je technickým zhodnocením provedeným v prvním roce odpisování a ve smyslu § 29 odst. 1 ZDP zvyšuje vstupní cenu majetku. Pokud se podnikatel rozhodne, že bude technické zhodnocení odpisovat zrychleným způsobem, může uplatnit odpisy následovně:

 

Zdaňovací období	Výpočet odpisů Kč
2024	179 000 : 5 = 35 800
2025	2 x 143 200 : (6 – 1) = 57 280
2026	2 x 85 920 : (6 – 2) = 42 960
2027	2 x 42 960 : (6 – 3) = 28 640
2028	2 x 14 320 : (6 – 4) = 14 320

 

Zatímco nákladní automobil odpisuje podnikatel formou mimořádných odpisů
24 měsíců a automobil je v průběhu roku 2024 již zcela odepsán, technické zhodnocení na tomto vozidle provedené v roce 2024 se bude odpisovat po dobu 5 let až do roku 2028 včetně.

4.26 Výpočet mimořádných odpisů

Podnikatel zakoupil v únoru 2024bezemisní osobní automobil za sjednanou kupní cenu 1 100 000 Kč. Automobil uvedl do užívání rovněž v únoru 2024 a vložil ho do svého obchodního majetku. Automobil využívá výlučně ke svému podnikání. Podnikatel dosáhne základu daně dle § 7 za rok 2024ve výše 2 050 000 Kč (bez uplatnění odpisů z nově pořízeného automobilu), jiné zdanitelné příjmy nemá. Uplatňuje pouze slevu na dani na poplatníka.

Jaký je správný postup?

Výpočet mimořádných odpisů dle § 30a ZDP

Za prvních 12 měsíců lze uplatnit 60 % vstupní ceny, tedy částku 660 000 Kč, tj. 55 000 Kč měsíčně. Za dalších 12 měsíců lze uplatnit 40 % vstupní ceny, tedy částku 440 000 Kč, tj. 36 666,67 Kč měsíčně.

Zdaňovací období	Výpočet odpisů v Kč
2024	55 000 x 10 měsíců = 550 000
2025	55 000 x 2 měsíce + 36 666,67 x 10 měsíců = 476 667
2026	36 666,67 x 2 měsíce = 73 333

 

 

Výpočet zrychlených odpisů dle § 32 odst. 1 ZDP

Zdaňovací období	Výpočet odpisů v Kč
2024	1 100 000 : 5 = 220 000
2025	2 x 880 000 : (6 – 1) = 352 000
2026	2 x 528 000 : (6 – 2) = 264 000
2027	2 x 264 000 : (6 – 3) = 176 000
2028	2 x 88 000 : (6 – 4) = 88 000

 

V případě uplatnění mimořádných odpisů u nově pořízeného automobilu se sníží jeho základ daně za rok 2024 na výši 2 050 000 Kč – 550 000 Kč = 1 500 000 Kč, a poplatník uplatní pouze sazbu daně 15 %. Jeho daňová povinnost po odečtení základní slevy na dani na poplatníka by za rok 2024 činila 194 160 Kč.

 

Pokud by poplatník uplatnil u nově pořízeného automobilu zrychlené odpisy, dosáhl by základu daně ve výši 2 050 000 Kč – 220 000 Kč = 1 830 000 Kč, a z částky (1 830 000 Kč – 1 582 812 Kč) = 247 188 Kč musel by uplatnit sazbu daně 23 %. Jeho daňová povinnost po odečtení základní slevy na dani na poplatníka by za rok 2024 činila 263 436 Kč, tj. o 69 276 Kč více, než při uplatnění mimořádných odpisů u bezemisního vozidla.

Řešení č. 4.25 a 4.26 zpracoval Ing. Ivan Macháček (I/2024)

4.2     DPH

 

4.27 Faktura za elektrickou energii

OSVČ, plátce DPH, ve svém domě, kde bydlí, má sklad zboží pro podnikání. Přišla mu faktura za elektrickou energii. Otázkou je, zda si OSVČ může uplatnit do nákladů část této faktury, např. podle poměru ploch a může si z této faktury uplatnit část DPH.

Jako má OSCČ v dané situaci postupovat?

Obecně platí zásada, že poplatník je povinen správci daně prokázat, že výdaje, které uplatňuje ve svém daňovém přiznání, jsou skutečně výdaji na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů v souladu se zněním ustanovení § 24 odst. 1 ZDP. To znamená, že důkazní břemeno s obhájením výdajů dle § 24 odst. 1 ZDP před správcem daně leží na poplatníkovi. Problém může nastat u takových výdajových položek, které lze snadno využít pro nepodnikatelské účely. Ty nelze uznat za daňově účinné náklady [§ 25 odst. 1 písm. u) ZDP]. Jedná se o výdaje na osobní potřebu poplatníka včetně výdajů vynaložených na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, který poplatník – fyzická nezařadí do obchodního majetku podle § 4 odst. 4 ZDP. Tj., co se týče možného zahrnutí výdajů za spotřebovanou elektřinu do daňového základu OSVČ, tak platí, že část energie spotřebované pro podnikatelské účely, lze zahrnout do daňově účinných výdajů. Otázka je, jak velkou část a na základě jakého kritéria. Ideální by bylo mít vybudovaný samostatný elektrický okruh s měřičem spotřeby-elektroměrem, který by naměřil spotřebu elektřiny ve skladu zboží pro podnikání. Předpokládám, že tomu tak, ale není. Dá se usuzovat, že spotřeba elektřiny v rodinném domě (domácnosti) OSVČ z důvodu podnikání narostla a je nyní vyšší než dříve (před zahájením podnikání, popř. před zřízením skladu v domě). V takovém případě se nabízí použít jako vhodné kritérium spotřebu elektrické energie domácnosti před zahájením podnikání a po zahájení podnikání. Doložit lze fakturami za spotřebu elektrické energie před a po. Jiným možným kritériem – pomůckou pro vyčíslení výdajů (nákladů) souvisejících se spotřebou elektrické energie na část soukromou a „podnikatelskou“, je tazatelem uvedený poměr podlahových ploch.

Podíl plochy skladu na celkové ploše rodinného domu činí např. 10 %. Podíl na spotřebě elektřiny pro ekonomickou činnost by byl podle takto zvoleného kritéria rovněž 10 % na celkové spotřebě elektřiny v domě. Tuto část výdajů spojených s domem by šlo potom zahrnout mezi daňově účinné výdaje (náklady) poplatníka. Co se týče DPH lze uplatnit dle zvoleného kritéria postup uvedený v § 75 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů – uplatnění odpočtu DPH v poměrné výši, nebo pro zjednodušení nárok na odpočet DPH vůbec neuplaňovat.

Ing. Pavel Novák (XII/2023)

4.28 Vratka DPH ze Švýcarska, lhůta a místně příslušný úřad

Otázkou je, jak je to s vrácením DPH ze Švýcarska, kdy společnost účtovala školení v 4/2023; je lhůta až do příštího roku (30. 9.), případně jaké je zde lhůta, případně jaký je místně příslušný úřad.

Jaký je správný postup v případě vratky DPH ze Švýcarska?

Podle § 83 zákona o DPH se v tuzemsku daň vrací zahraniční osobě za obdobných podmínek, za nichž mohou uplatňovat nárok na odpočet daně plátci, tj. především musí být splněna podmínka, že přijaté zdanitelné plnění, u něhož žádá o vrácení daně, použije tato osoba pro ekonomickou činnost. Další podmínkou je splnění principu vzájemnosti, kterým se rozumí, že stát, ve kterém má zahraniční osoba sídlo nebo místo trvalého pobytu, nevyměřuje DPH nebo obdobnou daň nebo pokud je taková daň vybrána, je osobě povinné k dani se sídlem nebo místem trvalého pobytu v tuzemsku ve výši vybrané daně vrácena. Podle sdělení Ministerstva financí splňují podmínky reciprocity pouze Švýcarsko, Norsko a Severní Makedonie. Od 1. 1. 2021 je princip vzájemnosti uznáván také ve vztahu k Velké Británii. V zákoně o DPH, ani v uvedeném sdělení Ministerstva financí však není stanoveno, jakým způsobem by měl plátce při vracení daně ve Švýcarsku postupovat.

Pro podání žádosti o vrácení daně není předepsán českou daňovou správou žádný tiskopis, žadatel musí postupovat podle předpisů švýcarské daňové správy. Informace k této problematice by měly být dohledatelné na webových stránkách švýcarské daňové správy nebo nadnárodních poradenských firem, které nabízejí zajištění vrácení DPH ve Švýcarsku.

4.29 Podlahová plocha

Rodinný dům pro sociální bydlení musí mít podlahovou plochu do 350 m².

Co se všechno do této plochy započítává?

Ve smyslu informace GFŘ k uplatňování zákona o DPH u nemovitých věcí po 1. 1. 2016 se do podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení se započítává součet podlahových ploch všech místností rodinného domu (kuchyň, pokoje, chodby, sociální zařízení, pracovna, garáž, pokud je v RD). Nezapočítává se součet podlahových ploch prostor, které nejsou místností (balkóny, lodžie, terasy, půda) a součet podlahových ploch místností, které tvoří tzv. příslušenství RD (např. garáž, která je mimo dům).

Podlahovou plochou místnosti a prostorů se rozumí jejich vnitřní nášlapná plocha mezi lícními konstrukcemi stěn v půdorysném průmětu domu. Místností je třeba rozumět prostorově uzavřenou část stavebního díla, vymezenou podlahou, stropem nebo konstrukcí krovu a pevnými stěnami.

4.30 Pořízení dopravního prostředku ze Slovenska a DPH

Společnost uvažuje o pořízení použitého dopravního prostředku od neplátce DPH ze Slovenska, který bude poskytnut spotřebiteli (neplátci) formou spotřebitelského úvěru s výhradou vlastnického práva, tedy že bude zapsán v TP jako majitel. Otázkou je, zda je nutné řešit daň z přidané hodnoty, případně jaký by byl postup, pokud by se stejným způsobem pořizoval nový vůz od plátce pro spotřebitele, mělo by se podávat hlášení o pořízení nového dopravního prostředku. Jaký by byl případný postup pro vrácení DPH z ciziny a kdo by byl odpovědný za odvod DPH. Může se „majitel“ své povinnosti vzdát. Jak by se postupovalo v obou případech, pokud by financující společnost sepsala dohodu o výhradě vlastnického práva, ale nezapisovala ji do registru vozidel.

Jaký je postup v případě pořízení dopravního prostředku ze Slovenska a DPH?

Podle § 16 odst. 1 zákona o DPH se pořízením zboží z jiného členského státu rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník se zbožím od osoby registrované k dani v jiném členském státě, která není v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží osvobozenou osobou, tj. pořízením zboží z jiného členského státu je prakticky dodání zboží z jiného členského státu od osoby registrované k dani v jiném členském státě, která je v obdobném postavení jako v tuzemsku plátce daně. Pokud tedy obchodní společnost, která je plátcem se sídlem v tuzemsku, pořídí automobil, který není pro účely DPH novým dopravním prostředkem od kupujícího ze Slovenska, který není na Slovensku registrován jako plátce, pro českou obchodní společnost se nejedná o pořízení zboží z jiného členského státu, Nevzniká jí tedy při pořízení tohoto automobilu povinnost přiznat daň jako při pořízení zboží v tuzemsku, ani návazně nárok na odpočet daně. Pokud by tato obchodní společnost nenabyla práva nakládat jako vlastník s uvedeným automobilem, tj. faktickým pořizovatelem automobilu by byl český neplátce daně, o pořízení zboží z jiného členského státu by se také nejednalo.

 

Pokud by se jednalo o vozidlo, které by splňovalo definici nového dopravního prostředku pro účely DPH, která je uvedena v § 4 odst. 4 písm. b) zákona o DPH, o pořízení zboží z jiného členského státu by se jednalo. Podle § 19 odst. 3 zákona o DPH plátce, který pořizuje za úplatu nový dopravní prostředek od osoby registrované k dani v jiném členském státě, uskutečňuje pořízení zboží z jiného členského státu. Podle navazujícího § 19 odst. 4 zákona o DPH se pro plátce jedná o pořízení zboží z jiného členského státu i v případě, že nový dopravní prostředek pořizuje z jiného členského státu od osoby neregistrované k dani. Podle § 2 odst. 1 písm. c) zákona o DPH je předmětem daně pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu i pro osobou nepovinnou k dani, a to jak v případě, že nový dopravní prostředek dodává z jiného členského státu osoba registrovaná k dani nebo osoba neregistrovaná k dani.

Řešení č. 4.28 až 4.30 zpracoval Ing. Václav Benda (XII/2023)

4.31 Zúčtování příjmů a DPH

U služebního osobního auta uplatňuje podnikatel 80 % paušál – tj. do daňových nákladů – odpisy, opravy, atd. účtuje pouze 80 % a současně požaduje pouze 80 % DPH (poměrem). Teď tento vůz prodala, vystavila fakturu např. na 100 000 Kč + 21 000 Kč DPH. Do daňových výnosů zúčtuje pouze 80 %, ostatních 20 % účtuje výnosy nedaňové – AE.

Lze současně odvést státu pouze 80 % z částky 21 000 Kč?

Předpokládáme, že se jedná o podnikající fyzickou osobu alias OSVČ, u kterých je tzv. krácený paušál častější. Automobil koupený zčásti pro potřeby podnikání fyzické osoby s daňovou evidencí byl zahrnut do obchodního majetku pro účely daně z příjmů – jinak by nebylo možno daňově ani zčásti uplatnit odpisy, oprav a údržbu. A začal být daňově odpisován. Komplikací bylo, že OSVČ vůz nevyužívala jen (tj. ze 100 %) pro své podnikání, ale také asi soukromě (rodinně), pročež uplatňovala pouze krácený paušální výdaj na dopravu 4 000 Kč měsíčně, v souladu s § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP.

Z důvodu jen částečného využívání vozidla pro podnikání musel poplatník krátit také daňovou účinnost odpisů. Podle § 28 odst. 6 ZDP je v těchto případech možno daňově uplatnit pouze 80 % vypočtených ročních odpisů. Nicméně i přesto snižovaly zůstatkovou cenu auta vypočtené roční odpisy v nekrácené plné výši 100 %.

Při prodeji tohoto auta – které bylo v okamžiku prodeje součástí obchodního majetku – podléhá příjem z prodeje dani z příjmů coby příjem ze samostatné alias podnikatelské činnosti ve smyslu § 7 ZDP. A to přesto, že z části bylo využíváno pro soukromé potřeby. Pokud již vozidlo bylo plně odepsáno, má nulovou zůstatkovou cenu. Bylo by ovšem nespravedlivé, aby při prodeji vozidla, které OSVČ používala pro podnikání jen zčásti – a proto zahrnovala do daňových výdajů jen poměrné části jeho odpisů celkově ve výši jen 80 % vstupní ceny – při prodeji plně zdanila celý příjem. Na tuto křivdu pamatuje speciální ustanovení § 23 odst. 4 písm. e) ZDP. Podle kterého se do základu daně nezahrnují příjmy do výše přímo souvisejících daňově neuznaných výdajů. Což prakticky řečeno znamená, že příjem z prodeje vozidla až do výše daňově neuplatněných poměrných částí jeho ročních odpisů nepodléhá dani z příjmů, jedná se o nezdanitelný příjem z podnikání.

Oprav a dalších provozních výdajů spojených s vozidlem, které byly také kvůli využití tzv. kráceného paušálního výdaje na dopravu v minulosti daňově uplatněny pouze zčásti (80 %), se ale tento přístup netýká. Není zde přímá souvislost s těmito daňově neuznanými částmi provozních výdajů a prodejem automobilu. Coby hmotný majetek z hlediska daní z příjmů – podle § 26 odst. 2 ZDP – se dané vozidlo považuje pro účely DPH za dlouhodobý majetek („DM“), jak vyplývá z § 4 odst. 4 písm. d) ZDPH. U dlouhodobého majetku se pro potřeby DPH sleduje využití nejen v roce pořízení, ale i v dalších 4 letech. A jestliže ve srovnání s rokem pořízení dojde k tzv. změně rozsahu použití dlouhodobého majetku (např. vůz začne být využíván pro plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet daně), je nutno provést tzv. úpravu odpočtu daně v souladu s postupy § 78 až § 78c ZDPH. Přičemž při prodeji (dodání) DM v této časové lhůtě se provede jednorázová úprava odpočtu daně dle § 78d ZDPH. Při prodeji ovšem zůstává základem pro výpočet DPH na výstupu sjednaná prodejní cena (úplata), jak vyplývá z § 36 odst. 1 ZDPH. Pokud ještě neuplynula zmíněná 5letá lhůta pro úpravu odpočtu daně, může si plátce při zdanitelném prodeji auta formou jednorázové úpravy odpočtu daně uplatnit poměrnou část z DPH na vstupu podle pravidel § 78d ZDPH.

Jak tomu bude v případě prodeje vozidla, které plátce využíval pro podnikání pouze zčásti – až po uplynutí pětileté lhůty pro úpravu odpočtu daně. Tak schválně, jak jste na tom, která odpověď je ta správná:

a)  Zatíží daní opět celou prodejní cenu?

b)  Již při prodeji neuplatní žádnou DPH na výstupu?

c)  Přizná DPH jen z části prodejní ceny?

Většina lidí asi zakroužkuje variantu a). To ale znamená, že plátce bude nenávratně poškozen. Varianta b) nemá oporu v zákoně, plátce si totiž v minulosti mohl uplatnit odpočet DPH na vstupu – byť částečný daný tzv. poměrným koeficientem, případně dalšími úpravami daně – proto není spravedlivé nezdanit prodej auta.

Možnost c) vypadá divně, ale je správná. Posvětila ji i nejvyšší autorita – Soudní dvůr EU v rozsudku C-291/92 Armbrecht: „Prodává-li osoba povinná k dani majetek, jehož část se rozhodla vyhradit pro své soukromé účely, při prodeji této části majetku nejedná jako osoba povinná k dani.“. Prakticky řečeno: při prodeji (nebo vyřazení) auta po 5leté lhůtě pro úpravu odpočtu daně, podléhá zdanění už jen poměrná část základu daně odpovídající jeho využívání pro podnikání. Takže plátce z prodejní ceny 100 000 Kč přizná 21 % DPH jen z 80 % odpovídajících využívání DM pro svou ekonomickou (podnikatelskou) činnost, zdaní tedy pouze 80 000 Kč.

Ing. Martin Děrgel (XII/2023)

4.32 Poskytnutí služby a DPH

České firmě – plátci DPH, na firemním autě vyměnola autosklo slovenská firma – neplatitel DPH na Slovensku – sídlící na Slovensku. Firma v DPH vykazuje danou službu na řádku 5 a 43.

Je daný postup správný?

Jedná se o poskytnutí služby, práce na movité věci, poskytnutou osobou povinnou k dani osobě povinné k dani, u které se stanoví místo plnění podle základního pravidla § 9 odst. 1 zákona o DPH v sídle příjemce služby.

Plátce je podle § 108 odst. 3 písm. a) zákona o DPH okamžikem poskytnutí služby povinen přiznat daň. Pokud by před poskytnutím této služby zaplatil plátce zálohu, je podle § 24 zákona o DPH povinen přiznat daň již z poskytnutí této zálohy.

Pokud v uvedeném případě slovenská osoba povinná k dani poskytne službu plátci, poskytne tuto službu bez daně a povinen přiznat daň je plátce, příjemce služby.

V uvedeném případě je služba poskytnuta osobou povinnou k dani a pokud tato osoba neposkytne plátci své daňové identifikační číslo, tak plátce uvede službu na ř. 12 daňového přiznání a nárok na odpočet daně na ř. 43 daňového přiznání.

Ing. Zdeněk Kuneš (XII/2023)

4.33 Snížení odpočtu u vybraného osobního automobilu

Obchodní společnost, která je plátcem s měsíčním zdaňovacím obdobím, která se zabývá prodejem osobních automobilů, pořídila v lednu 2024 vybraný osobní automobil s pořizovací cenou 2 500 000 Kč bez DPH, a to za účelem jeho dalšího prodeje, a proto si při jeho pořízení uplatnila odpočet daně v plné výši bez omezení. V březnu 2023 začaly obchodní společnost tento osobní automobil využívat jako předváděcí vozidlo.

Jak postupovat v případě snížení odpočtu u vybraného osobního automobilu?

V souvislosti s tím, ji vznikla povinnost převést tento automobil ze zásob do dlouhodobého majetku a tím i povinnost postupovat podle § 77a zákona o DPH. Prakticky to znamená, že původně uplatněný odpočet v lednu 2024 ve výši 525 000 Kč, sníží obchodní společnosti v daňovém přiznání za březen 2024, kdy byl osobní automobil převeden do dlouhodobého majetku, na částku 420 000 Kč.

 

Při následném prodeji tohoto automobilu vznikne obchodní společnosti povinnost přiznat daň na výstupu standardním způsobem, tj. ze sjednané prodejní ceny bez DPH.

4.34 Osvobození od daně u sportovní činností podle § 61 zákona o DPH

Sportovní klub, který je jako spolek plátcem daně se sídlem v tuzemsku, umožňuje za úplatu sportovní činnost ve své tělocvičně a jiných sportovních zařízení, a to jak svým členům, kteří platí za členství v klubu příspěvek, tak i osobám, které nejsou členy tohoto klubu.

Jak je to s osvobozením od daně u sportovní činností?

Poskytování služeb v oblasti sportu a tělovýchovy členům klubu, kteří platí členský příspěvek, je osvobozeno od daně podle § 61 písm. a) zákona o DPH. Podle tohoto písmene je od daně osvobozeno poskytnutí služeb a dodání zboží s nimi úzce souvisejícího jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy vymezených právnických osob, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání a jejichž povaha je politická, odborová, náboženská, vlastenecká, filozofická, dobročinná nebo občanská.

Využívání sportovních zařízení pro sportovní nebo tělovýchovnou činnost osobami, které nejsou členy tohoto klubu, je osvobozeno od daně podle § 61 písm. d) zákona o DPH.

4.35 Poměrný nárok na odpočet daně u vybraného osobního automobilu

Plátce daně, který je fyzickou osobou, pořídí do obchodního majetku v roce 2024 osobní automobil, který bude zčásti používat pro ekonomickou činnost, která je výhradně zdanitelným plněním, a zčásti pro svou osobní potřebu. Pořizovací cena osobního automobilu bude 3 500 000 Kč bez daně a daň na výstupu uvedená prodejcem na daňovém dokladu tedy bude činit při sazbě 21 % částku 735 000 Kč.

Jak je to s uplatňováním odpočtu daně při pořízení vybraného osobního automobilu?

Při uplatňování odpočtu daně při pořízení tohoto automobilu vybraným osobním automobilem, který je dlouhodobým majetkem, bude muset plátce postupovat, vzhledem k jeho předpokládanému účelu využívání podle § 75 zákona o DPH. Důležité je si uvědomit, že při výpočtu poměrného odpočtu bude plátce vycházet z částky daně na vstupu po omezení vyplývajícím z § 72 odst. 3 zákona o DPH, tj. z částky 420 000 Kč.

V daňovém přiznání za měsíc březen 2024, kdy bude vybraný osobní automobil pořízen, uplatní plátce odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient stanoví kvalifikovaným odhadem podle rozsahu využívání automobilu, který plátce využíval dříve, a to ve výši 70 %.

Při stanovení poměrného nároku na odpočet daně musí plátce vycházet ve smyslu nového § 72 odst. 3 zákona o DPH pouze z částky 420 000 Kč. Uplatněný odpočet daně v poměrné výši v březnu 2023 tedy bude činit 294 000 Kč (70 % z 420 000 Kč). Po skončení roku 2024 provede plátce případnou opravu tohoto odpočtu daně podle § 75 odst. 4 zákona o DPH, a to podle skutečného rozsahu využívání osobního automobilu v roce 2023.

Řešení č. 4.33 až 4.35 zpracoval Ing. Václav Benda (II/2024)

4.3       Technické zhodnocení a DPH

Technické zhodnocení a DPH

4.36 Proč komplikovat odpočet DPH u investic

V roce 2021 si účetní, s.r.o. – plátce DPH, pro své provozní účely – externí vedení účetnictví klientů, tedy jen pro uskutečňování zdanitelných plnění – firma koupila kancelářskou budovu, přičemž si uplatnila plný odpočet DPH. V roce 2023 provedla izolaci fasády a v roce 2024 zrekonstruovala vnitřní prostory. Z právního hlediska jde přirozeně pouze o jedinou věc – stavbu; která je přesněji řečeno nedílnou součástí pozemku. Což ctí i daň z příjmů, kde poplatník do jednolitého ocenění – vstupní ceny – stavby – zahrnul obě její TZ, načež stále jeden zhodnocený hmotný majetek (stavbu) daňově odpisoval; roční odpisy se průběžně měnily. Ovšem pro účely DPH, jak už víme, má plátce 3 samostatné dlouhodobé majetky: 1. Budovu, 2. TZ roku 2023 a 3. TZ roku 2024.

Jaké je správné řešení daného případu?

Dejme tomu, že kancelářská budova sloužila oné účetní firmě pro její vlastní zdanitelná plnění pouze do konce roku 2022. V roce 2023 se tam její zaměstnanci nově začali věnovat i finančním a pojišťovacím činnostem ve smyslu § 54 a § 55 ZDPH, které jsou od DPH osvobozeny bez nároku na odpočet daně. A od letošního roku 2024 se dotyčný plátce rozhodl svou – již podruhé technicky zhodnocenou – kancelářskou budovu dlouhodobě pronajmout. Přičemž první rok (2024) byl nájemce neplátcem DPH, takže nájem podle § 56a ZDPH musel být osvobozen od DPH – a to opět nemile bez nároku na odpočet daně. Poslední dějství, v roce 2025 se nájemce stal plátcem, čehož pronajímatel ihned využil a v souladu s § 56a odst. 3 ZDPH změnil nájem na plnění zdanitelné.

Systém DPH nezná odpisy ani jiné metody časového rozlišování, a o odpočtu daně rozhodují podmínky panující u plátce v okamžiku pořízení – v našem případě dlouhodobého majetku. Byl tak v pořádku plný odpočet DPH na vstupu při pořízení kancelářské budovy v roce 2021 – protože měla a také ihned sloužila pro zdanitelná plnění. Složitější to pak bylo u 1. TZ v roce 2023, kdy měl plátce s ohledem na „smíšené využití“ tohoto přijatého zdanitelného plnění – zaizolování obvodové stěny budovy – pouze částečný nárok na odpočet daně na vstupu tzv. v krácené výši odpovídající „krátícímu koeficientu“ podle výše úplat obou zmíněných druhů aktivit podle § 76 ZDPH. Ještě smutnější – žádný – odpočet daně se týkal 2. TZ v roce 2024, protože sloužilo pro nedaněný nájem.

Takto prvotně uplatněný odpočet daně z oněch tří dlouhodobých majetků byl správný. Ano, jenže sotva jej můžeme označit za spravedlivý, pokud by to tak mělo skončit. Vždyť od roku 2025 dvakrát zhodnocená stavba plátci slouží pouze pro zdanitelná plnění – u nájemného poctivě přiráží DPH na výstupu, kterou v roli pomocníka berního úřadu přeposílá správci daně. Kvůli absenci nějaké obdoby časového hlediska všímající si dalšího osudu tří investic to moc nevypadá na spravedlivý a k plátci neutrální systém, a navíc svádí i k účelovým spekulacím.

4.37 Odpočet DPH u dlouhodobého majetku podléhá úpravě odpočtu

Navažme na předešlý příklad účetní firmy – s.r.o., plátce – která v roce 2021 pro svá zdanitelná plnění koupila kancelářskou budovu, u níž si uplatnila plný odpočet DPH. Dejme tomu, že kupní cena byla 10 milionů Kč a DPH na vstupu 2,1 milionů Kč. Stavba je účetně dlouhodobým hmotným majetkem („DHM“) odpisovaným účetními odpisy podle interního odpisového plánu účetní jednotky, pro účely daně z příjmů jde o hmotný majetek odpisovaný daňovými odpisy dle pravidel ZDP. Pro účely DPH jde tudíž o dlouhodobý majetek podléhající úpravě odpočtu daně, a to po dobu trvající 10 let od pořízení, tedy od roku 2021 do roku 2030.

Jak postupovat v dané situaci?

V roce 2023 budova sloužila plátci i pro plnění osvobozené bez nároku na odpočet daně, přičemž krátící koeficient byl například 80 %. V roce 2024 si stavbu pronajal neplátce, takže sloužila ze 100 % osvobozenému nájmu bez nároku na odpočet daně. A od roku 2025 byl nájem změněn na plnění zdanitelné.

Při úpravě odpočtu daně dlouhodobého majetku – kancelářské budovy – se zjednodušeně řečeno DPH na vstupu – v daném případě tedy 2,1 milionů Kč – jakoby rozdělí na 10 stejných částí (10 x 210 000 Kč) a každá tato desetina se přiřadí k jednomu kalendářnímu roku 10leté lhůty pro úpravu odpočtu daně (prvním je 2021):

•    V letech 2021 i 2022 plátce využíval stavbu pouze pro svá zdanitelná plnění (vedení účetnictví klientů):

–   1. a 2. desetina uplatněného plného odpočtu daně připadající na tyto roky (2 x 210 000 Kč) proto plátci definitivně zůstávají zachovány (potvrzeny), neprovádí tedy žádnou úpravu uplatněného odpočtu daně.

•    V roce 2023 stavba sloužila plátci pro smíšené účely (pro plnění zdanitelná i osvobozená bez odpočtu):

–   Záleží na krátícím koeficientu za tento rok vypočtený v souladu s § 76 ZDPH. Podle zadání byl 80 % (tj. více firma vydělala na zdanitelné účetní službě), což je o více než 10 % méně než plný odpočet z roku 2021. Proto plátce musel upravit 3. desetinu uplatněného plného odpočtu daně připadající na tento rok, a to snížit plný odpočet daně o 20 % na 80 % z 210 000 Kč; v daňovém přiznání za prosinec 2023.

•    V roce 2024 bude stavba využívána pouze pro nájem osvobozený od daně bez nároku na odpočet daně:

–   Což bude mít za následek, že plátce bude muset upravit 4. desetinu odpočtu daně připadající na tento rok z 210 tisíc Kč na nulu. O tuto částku sníží uplatněný odpočet daně v přiznání k DPH za prosinec.

•    V letech 2025 až 2030 firma využívá kancelářskou budovu už zase jen pro zdanitelné plnění (nájem plátci):

–   Pátá až 10. desetina odpočtu daně připadající na tyto roky plátci definitivně zůstávají a testování končí.

 

4.38 Úpravě odpočtu DPH podléhá také TZ

Jenže tím to nekončí… Jak jsme uvedli v zadání příkladu, kancelářskou budovu vlastník – Účetní, s.r.o. – dvakrát technicky zhodnotil, v letech 2023 a 2024. Přitom pro účely DPH se každé TZ považuje za samostatný dlouhodobý majetek, a proto – týká-li se nemovité věci – podléhá po 10 let od dokončení úpravě odpočtu daně.

Jaké je řešení daného případu?

1. TZ roku 2023 spočívalo v izolaci fasády (plátcem), a dejme tomu, že DPH na vstupu byla 100 000 Kč. Ovšem kvůli „smíšenému využití“ zhodnocené stavby (pro plnění zdanitelné i osvobozené bez odpočtu) nemohl plátce nárokovat plný odpočet DPH. Ale jen částečný v krácené výši odpovídající „krátícímu koeficientu“ podle úplat obou zmíněných druhů aktivit dle § 76 ZDPH. Výše jsme si stanovili tento krátící koeficient pro rok 2023 na 80 %. Takže si náš plátce mohl za rok pořízení 1. TZ stavby uplatnit odpočet daně pouze ve výši 80 000 Kč.

Protože i toto 1. TZ se pro účely DPH považuje za samostatný dlouhodobý majetek, podléhá testování na úpravu odpočtu daně po dobu 10 let (2023 až 2032). Postupuje se obdobně jako u předešlé úpravy odpočtu stavby. Namísto výše uvedenému každoročního porovnávání „desetin“ DPH na vstupu lze – možná názorněji – poměřovat „desetiny“ uplatněného odpočtu DPH (v krácené výši) 80 000 Kč. Rozdělí se na 10 částí (10 x 8 000 Kč) a každá se opět přiřadí k jednomu kalendářnímu roku 10leté lhůty pro úpravu odpočtu daně (první je 2023):

•    V roce 2023 sloužilo 1. TZ, resp. stavba po jeho realizaci plátci pro zmíněné „smíšené účely“:

–   První desetina kráceného odpočtu daně na vstupu (8 000 Kč) plátci tak definitivně zůstává (nemění se).

•    V roce 2024 je 1. TZ (stavba) využíváno pouze pro nájem osvobozený od daně bez nároku na odpočet daně:

–   Plátce musí upravit 2. desetinu poměrné části odpočtu daně 8 000 Kč připadající na tento rok na nulu, což je změna o více než 10 %. O tuto částku sníží uplatněný odpočet daně v přiznání k DPH za prosinec.

•    V letech 2025 až 2032 firma využívá 1. TZ (zhodnocenou budovu) jen pro zdanitelná plnění (nájem plátci):

–   3. až 10. desetinu odpočtu daně připadající na tyto roky si plátce může upravit směrem nahoru, tj. zvýšit dosavadní jen krácený odpočet (80 %, á 8 000 Kč ročně) na plný odpočet DPH (100 %) odpovídající celé DPH na vstupu z 1. TZ 10 000 Kč ročně. Takže si jej vždy v přiznání za prosinec navýší o 2 000 Kč.

2. TZ z roku 2024… Šlo o rekonstrukci vnitřních prostor kancelářské budovy (plátcem), a dejme tomu, že příslušná DPH na vstupu za tyto práce činila 500 000 Kč. Ovšem s ohledem na tehdejší nájem stavby neplátci bylo při pořízení 2. TZ využito pro (povinně) od daně osvobozené plnění – bez nároku na odpočet daně. Proto si plátce (Účetní, s.r.o.) nemohl při pořízení 2. TZ uplatnit žádný odpočet daně, tedy jakoby ve výši 0 Kč.

Rovněž toto 2. TZ je samostatný dlouhodobý majetek podléhající 10leté lhůtě pro úpravu odpočtu daně (2024 až § 2033), což tentokrát plátci přijde náramně vhod. Postupuje se obdobně jako minule u 1. TZ. Původní uplatněný odpočet DPH, který nebylo možno uplatnit – tedy 0 Kč – se rozdělí na 10 částí (10 x 0 Kč) a každá tato desetina se přiřadí k jednomu kalendářnímu roku 10leté lhůty pro úpravu odpočtu daně (prvním bude 2024):

•    V roce 2024 je 2. TZ (stavba) využíváno pouze pro nájem osvobozený od daně bez nároku na odpočet daně:

–   1. desetina (neuplatněného) odpočtu daně na vstupu (0 Kč) žel plátci definitivně zůstává (nemění se).

•    V letech 2025 až 2033 firma využívá 2. TZ (zhodnocenou budovu) jen pro zdanitelná plnění (nájem plátci):

–   2. až 10. desetinu odpočtu daně připadající na tyto roky si plátce může upravit směrem nahoru, tj. zvýšit dosavadní jen nulový odpočet (0 %, á 0 Kč ročně) na plný odpočet DPH (100 %) odpovídající vždy jedné desetině celé DPH na vstupu z 2. TZ. Takže si jej vždy v přiznání za prosinec navýší o 50 000 Kč.

4.39 Tuzemské přenesení daňové povinnosti

Stavaři, s.r.o. prováděli v březnu a dubnu 2024 rekonstrukci kanceláří firmy Účetní, a.s. – oba měsíční plátci DPH – přičemž veškeré stavební a montážní práce podléhaly režimu přenesení daňové povinnosti. Na tyto práce byla v březnu poskytnuta záloha 100 000 Kč a v dubnu byly práce dokončeny a doplaceno 200 000 Kč.

Jak postupovat v daném případě?

V tomto zvláštním režimu nejsou pro účely DPH významné platby předem (zálohy). Proto v březnových přiznáních DPH ještě nebude u žádného z obou aktérů ani zmínka o tom, že bylo takovéto zdanitelné plnění zahájeno a že na něj byla poskytnuta úplata. DPH na výstupu vyčkává na uskutečnění plnění.

Ke kýženému uskutečnění služby – TZ stavby – došlo v dubnu 2024, proto se promítne do přiznání k DPH u obou zúčastněných měsíčních plátců do jejich přiznání k DPH za duben, pochopitelně u každého jinak.

Jednodušší to má dodavatel – Stavaři. Uplatní jeden speciální řádek 25, kam zapíše celkovou úplatu 300 000 Kč. Na svůj daňový doklad neuvede žádnou DPH, ale naopak přidá sdělení, že „daň odvede zákazník“.

Složitější to bude mít odběratel – Účetní, a.s. Tento plátce je povinen přiznat odpovídající DPH (21 %), a to jednorázově až ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, bez ohledu na dřívější či pozdější úplatu. K tomuto účelu využije speciální řádek č. 10 přiznání k DPH, protože toto zdanitelné plnění podléhá základní sazbě DPH.

Protože odběratel – plátce – využije celé přijaté zdanitelné plnění (TZ stavby) pro svá zdanitelná plnění, uplatní si hned v dubnovém přiznání plný nárok na odpočet DPH na vstupu. K čemuž standardně využije řádek 43, přičemž ani nemusí s odpočtem čekat až na obdržení daňového dokladu, jelikož pro tyto případy umožňuje § 73 odst. 1 písm. b) ZDPH výjimku – prokázání nároku na odpočet daně i jinak (např. smlouvami). A aby měl finanční úřad o „svých ovečkách“ věděl (skoro) všechno, musejí oba plátci i toto zdanitelné plnění podléhající zvláštnímu režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce vykázat v kontrolních hlášeních.

4.40 TZ vytvořené vlastní činností

Stavební firma vlastní třípodlažní bytový dům, v jehož přízemí podniká – kanceláře, prodejna stavebního materiálu a skladiště – zatímco první a druhé patro pronajímá lidem k bydlení (což je plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně). Dům tedy slouží tzv. pro smíšené účely, pročež má plátce u souvisejících přijatých zdanitelných plnění nárok na odpočet daně jen v částečné (krácené) výši v souladu s § 72 odst. 8 a § 76 ZDPH.

Jak je to v případě TZ vytvořené vlastní činností?

Firma si svépomocí zrekonstruovala celý bytový dům zateplením fasády a střechy. Půjde tedy o TZ coby – „dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností pro smíšené účely“ – pro který platí speciální daňový režim.

Bez ohledu na to, že dům, resp. jeho TZ slouží pro „smíšené účely“, si může stavební firma (plátce) v průběhu pořizování TZ u souvisejících přijatých zdanitelných plnění – tj. z nakoupeného materiálu, externích služeb projektanta, specializovaných stavebních profesí apod. – uplatňovat plný odpočet DPH na vstupu.

 

V okamžiku, kdy bude toto TZ dokončeno a uvedeno do užívání, bude ale muset přiznat odpovídající DPH na výstupu z tzv. fiktivně úplatného zdanitelného plnění. Současně si bude moci nárokovat odpočet této DPH na vstupu, ovšem s ohledem na „smíšený“ účel využití již jen v částečné výši určené krátícím koeficientem.

Řešení č. 4.36 až 4.40 zpracoval Ing. Martin Děrgel (III/2024)