Daně v praxi

 

 

 

Zákon o daních z příjmů

4.1 Spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící
       domácnosti

Otázkou je, jaký je rozdíl mezi spolupracující osobou žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti podle § 13 odst. 1 písm. b) ZDP) a členem rodiny zúčastněném na provozu rodinného závodu podle 13 odst. 1 písm. c) ZDP.

Jaké je správné řešení?

Pokud jde o spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, tak není u spolupracujících osob vyžadován příbuzenský vztah k poplatníkovi. Platí ale podmínka, že tyto osoby žijí ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem. Bude se jednat tedy o veškeré členy rodiny a další „nepříbuzné“ osoby žijící ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem.

Naproti tomu, aby byl člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu považován za spolupracující osobu ve smyslu § 13 ZDP, tak je vyžadováno, aby se jednalo o člena rodiny ve smyslu znění § 700 odst. 1 občanského zákoníku, který se zúčastní na provozu rodinného závodu a platí, že tato osoba nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.

4.2 Dílčí základ daně u spolupracující manželky

Podnikatel A dosáhl za uplynulý rok zdanitelných příjmů ve výši 2 000 000 Kč a daňových výdajů ve výši 1 500 000 Kč. Celý rok vykonával činnost za spolupráce manželky. Po skončení roku se rozhodl, že ve smyslu § 13 odst. 3 ZDP převede na manželku příjmy a výdaje v podílu 50 %. Otázkou je, jaký dílčí základ daně podle § 7 ZDP vykázala spolupracující manželka v přiznání k dani z příjmů, pokud neměla žádné jiné zdanitelné příjmy ze samostatné činnosti.

Jaké je řešení dané situace?

Spolupracující manželka ve svém přiznání k dani z příjmů uvedla v rámci příjmů podle § 7 ZDP příjmy ve výši 1 000 000 Kč a výdaje ve výši 750 000 Kč.

Vzhledem k tomu, že neměla žádné jiné zdanitelné příjmy ze samostatné činnosti, vykázala dílčí základ daně podle § 7 ZDP ve výši 250 000 Kč.

4.3 Převod daňové ztráty na spolupracující manželku

Podnikatel dosáhne za rok 2025 zdanitelných příjmů ve výši 1 000 000 Kč a daňových výdajů ve výši 1 200 000 Kč (daňová ztráta 200 000 Kč). Celý rok vykonával činnost za spolupráce manželky. Manželka podniká také, má svoji živnost, jiné příjmy nemají. Manželka dosáhne zdanitelných příjmů ve výši 1 200 000 Kč a využívá výdajový paušál ve výši 60 % z příjmů. Oba uplatňují pouze základní slevu na poplatníka.

Kolik ušetří manželka na dani z příjmů, pokud na ni manžel převede maximálně možný podíl svých příjmů a výdajů?

Podnikatel převede na spolupracující manželku plnou výši 50 % daňové ztráty. Dílčí základ daně (ztráta) z příjmů dle § 7 ZDP podnikatele po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující manželku bude – 100 000 Kč, tzn. ztráta [(1 000 000 – 1 200 000) – (500 000 – 600 000)]. Manželka má ze svého podnikání příjmy ve výši 1 200 000 Kč a výdaje ve výši 720 000 Kč (1 200 000 x 0,6). Ze spolupráce ji plynou převedené příjmy od manžela ve výši 500 000 Kč (1 000 000 x 0,50) a výdaje ve výši 600 000 Kč (1 200 000 x 0,50).

Dílčí základ daně z příjmů dle § 7 ZDP manželky po rozdělení příjmů a výdajů na ni bude 380 000 Kč [(1 200 000 – 720 000) + (500 000 – 600 000)]. Bez převedení 50 % daňové ztráty manžela na ni by měla podnikající manželka dílčí základ daně z příjmů dle § 7 ZDP ve výši 480 000 Kč (1 200 000 – 720 000), což je o 100 000 Kč více. Z toho plyne daňová úspora 15 000 Kč [místo daně z příjmů ve výši 41 160 Kč (bez rozdělení) daň z příjmů ve výši 26 160 Kč (po rozdělení)].

4.4 Příjmy a výdaje v DPFP u spolupracující manželky

Podnikatel B dosáhl za uplynulý rok zdanitelných příjmů také (stejně jako podnikatel A v předchozím příkladu) ve výši 2 000 000 Kč a daňové výdaje činily 1 500 000 Kč. Spolupráce manželky byla vykonávána ovšem jen v období únor až květen, tj. po dobu 4 měsíců. Na konci roku se rozhodl, že ve smyslu § 13 odst. 3 ZDP převede na manželku příjmy a výdaje v podílu 50 %.

Jaké příjmy a výdaje může uplatnit spolupracující manželka ve svém přiznání k dani z příjmů?

Na spolupracující manželku by tedy měl převést příjmy ve výši 1 000 000 Kč a výdaje ve výši 750 000 Kč, tedy základ daně ve výši 250 000 Kč. Dle bodu 2 § 13 odst. 3 písm. b) ZDP je ovšem možné rozdělit na manželku za každý měsíc spolupráce příjmy po odpočtu výdajů (tedy daňový základ) maximálně ve výši 45 000 Kč. Za 4 měsíce tedy maximálně 180 000 Kč.

Spolupracující manželka tedy ve svém přiznání k dani z příjmů může jako jeden z druhů příjmů z podnikání uplatnit příjmy pouze ve výši 720 000 Kč a výdaje ve výši 540 000 Kč, tedy základ daně ve výši 180 000 Kč.

4.5 Převod příjmů a výdajů na spolupracující manželku

Podnikatel podniká po celý rok 2025 a jiné zdanitelné příjmy nemá. Od začátku roku s ním spolupracuje jeho manželka. Manželka nemá žádné zdanitelné příjmy a manžel na ni neuplatňuje slevu na dani. Na konci roku dosáhne podnikatel základu daně dle § 7 ZDP ve výši 500 000 Kč. Po skončení roku se poplatník rozhodne, že ve smyslu § 13 odst. 3 ZDP převede na manželku příjmy a výdaje v podílu 50 %. Oba uplatňují pouze základní slevu na poplatníka.

Kolik ušetří podnikatel na dani z příjmů?

Podnikatel převede na spolupracující manželku příjmy a výdaje v podílu 50 %. Základ daně z příjmů dle § 7 ZDP podnikatele po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující manželku bude 250 000 Kč. Spolupracující manželce připadne ke zdanění základ daně z příjmů dle § 7 ZDP ve výši také 250 000 Kč. Bez převedení 50 % příjmů a výdajů na manželku by měl podnikatel základ daně z příjmů dle § 7 ZDP ve výši 500 000 Kč, což by představovalo daň z příjmů ve výši 75 000 Kč.

 

Po odečtení základní slevy na poplatníka (30 840 Kč) by byla výsledná daň rovna 44 160 Kč. Po převedení 50 % příjmů a výdajů na manželku bude mít podnikatel základ daně z příjmů dle § 7 ZDP ve výši 250 000 Kč, což představuje daň ve výši 37 500 Kč. Po odečtení základní slevy na poplatníka (30 840 Kč) bude výsledná daň rovna 6 660 Kč, což je o 37 500 Kč méně.

4.6 Rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu v přiznání k DPFO

Podnikatel dosáhl za uplynulý rok zdanitelných příjmů ve výši 1 000 000 Kč a daňových výdajů ve výši 500 000 Kč. Celý rok vykonával činnost za spolupráce manželky. Po skončení roku se rozhodl, že ve smyslu § 13 odst. 3 ZDP převede na manželku příjmy a výdaje v podílu 50 %. Otázkou je, jaký dílčí základ daně podle § 7 ZDP uvede podnikatel v přiznání k dani z příjmů a na kterých řádcích přílohy č. 1 přiznání k dani z příjmů fyzických osob rozdělení příjmů a výdajů vykáže.

Jak postupovat v daném případě?

Podnikatel ve svém přiznání k dani z příjmů uvede v rámci příjmů podle § 7 ZDP příjmy ve výši 1 000 000 Kč a výdaje ve výši 500 000 Kč (řádek 101 a 102 přílohy č. 1 přiznání k dani z příjmů fyzických osob). Část příjmů ve výši 500 000 Kč, kterou podnikatel rozděluje na spolupracující osobu podle § 13 ZDP uvede na řádku 107 a část výdajů ve výši 250 000 Kč, kterou podnikatel rozděluje na spolupracující osobu podle § 13 ZDP uvede na řádku 108.

Dílčí základ daně podle § 7 ZDP, který vykáže po rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osobu uvede podnikatel na řádku 113 a bude ve výši 250 000 Kč [1 000 000 – 500 000) – (500 000 – 250 000)].

4.7 Pojistné na sociální pojištění

Zaměstnanec vedle svého zaměstnání podniká dle vydaného živnostenského oprávnění a za rok 2025 dosáhne dílčího základu daně dle § 7 ZDP ve výši 220 000 Kč. U svého zaměstnavatele podepsal prohlášení k dani. Po celý kalendářní rok 2025 s ním spolupracuje jeho manželka, která mu vede daňovou evidenci. Manželka je rovněž zaměstnancem. Po skončení roku se poplatník rozhodne, že ve smyslu § 13 odst. 3 ZDP převede na manželku příjmy a výdaje v podílu 50 %. Pokud manželka nebude mít v roce 2025 žádné jiné svoje zdanitelné příjmy ze samostatné činnosti, stejně jako manžel, jaký dílčí základ daně podle § 7 ZDP vykážou ve svém přiznání k dani z příjmů? Otázkou je, zda budou jako OSVČ s výkonem vedlejší samostatné činnosti povinně odvádět z dosaženého základu daně dle § 7 ZDP pojistné na sociální pojištění.

Jaké je řešení dané situace?

Spolupracující manželka ve svém přiznání k dani z příjmů uvede (vzhledem k tomu, že neměla žádné jiné zdanitelné příjmy ze samostatné činnosti) dílčí základ daně podle § 7 ZDP ve výši 110 000 Kč. Manžel také vykáže ve svém přiznání k dani z příjmů za rok 2025 dílčí základ daně podle § 7 ZDP ve výši 110 000 Kč.

 

Žádný z nich není jako OSVČ s výkonem vedlejší samostatné činnosti (při souběhu příjmů ze závislé činnosti) povinně účasten důchodového pojištění a nebude odvádět z dosaženého základu daně dle § 7 ZDP pojistné na sociální pojištění (rozhodná částka pro povinnou účast na důchodovém pojištění u OSVČ vykonávající vedlejší činnost v roce 2025 činí 111 736 Kč). Dojde tak k úspoře na odvodech sociálního pojištění (nikoli však na pojistném na zdravotní pojištění).

4.8 Druh příjmů z podnikání

Podnikatel D dosáhl za uplynulý rok zdanitelných příjmů ve výši 1 000 000 Kč a daňových výdajů ve výši 750 000 Kč. Po celý rok činnost vykonával za spolupráce manželky. V průběhu roku vykonala manželka několik pracovních cest, při kterých jí vznikly prokazatelné výdaje na ubytování ve výši 1 500 Kč, stravné činilo 500 Kč a náhrada za používání vlastního vozidla nezahrnutého v obchodním majetku (tj. základní náhrada a náhrada za spotřebované pohonné hmoty) činila 2 000 Kč. Celkový daňový výdaj z pracovních cest ve výši 4 000 Kč lze tedy připočíst k daňovým výdajům podnikatele. Celkové daňové výdaje podnikatele po této úpravě činí 754 000 Kč. Na konci roku se podnikatel rozhodl ve smyslu § 13 ZDP rozdělit na manželku 50 % svých příjmů a výdajů.

Jaké příjmy a výdaje uvede spolupracující manželka jako jeden z druhů příjmů z podnikání ve svém přiznání k dani z příjmů?

Spolupracující manželka ve svém přiznání k dani z příjmů uvede jako jeden z druhů příjmů z podnikání příjmy ve výši 500 000 Kč a výdaje ve výši 377 000 Kč, tedy základ daně ve výši 123 000 Kč.

Řešení č. 4.1 až 4.8 zpracoval Ing. Pavel Novák (VII/2025)

 

4.9 Finanční leasing vozidla kategorie M1

Podnikatel uzavřel s leasingovou společností smlouvu o finančním leasingu vozidla kategorie M1, smlouva je sjednána na 54 měsíců s tím, že předmět finančního leasingu byl předán poplatníkovi v září 2024. Úplata za dobu trvání leasingové smlouvy byla sjednána v celkové výši 2 581200 Kč, tedy 47 800 Kč měsíčně.

Jak je to u finančního leasingu vozidla kategorie M1?

Podnikatel může uplatnit jako daňový výdaj v souvislosti s pořízením vozidla kategorie M1 v rámci finančního leasingu limitní částku úplaty ve smyslu znění § 30f odst. 1 ZDP ve výši 2 miliónů Kč. Poměrná částka daňově uznatelné úplaty se vypočte poměrem částky 2 000 000 Kč a úhrnu úplat 2 581 200 Kč a činí 0,77483.

Rok	Počet měsíců	Úplata v Kč	Poměrná část úplaty v Kč
2024	4	191 200	148 147
2025	12	573 600	444 442
2026	12	573 600	444 442
2027	12	573 600	444 442
2028	12	573 600	444 442
2029	2	95 600	74 085
Celkem		2 581 200	2 000 000

 

4.10 Nezařazení předmětu finančního leasingu do obchodního
       majetku podnikatele

Podnikatel má od června 2021 uzavřenu leasingovou smlouvu na finanční leasing osobního automobilu v době trvání finančního leasingu 54 měsíců; kupní cena je sjednána ve výši 1 000 Kč. V listopadu 2025 dojde k ukončení leasingové smlouvy a převedení vlastnického práva předmětu finančního leasingu bezúplatně na uživatele finančního leasingu, ale podnikatel se rozhodne automobil nezařadit do svého obchodního majetku, protože jej hodlá využívat pouze pro soukromé účely. K výkonu podnikatelské činnosti totiž využívá nový nízkoemisní osobní automobil pořízený v rámci operativního leasingu od ledna 2025.

Jak postupovat v případě nezařazení předmětu finančního leasingu do obchodního majetku podnikatele?

Protože uživatel nezahrne po skončení finančního leasingu automobil do obchodního majetku, poruší podmínku daňové uznatelnosti úplaty dle § 24 odst. 4 ZDP, a tento postup má následující daňové dopady:

•    ve zdaňovacím období roku 2025 nezahrne do daňových výdajů žádnou úplatu,

•    ve zdaňovacím období roku 2025 nemusí poplatník podávat dodatečná daňová přiznání za roky 2021 až 2024, ale využije znění § 5 odst. 6 ZDP a zvýší základ daně z příjmů za rok 2025 o poměrnou část úplaty uplatněnou jako daňový výdaj v letech 2021 až 2024.

 

4.11 Používání předmětu finančního leasingu i podnikající manželkou

Podnikatel pořídil osobní automobil formou finančního leasingu. Automobil využívá nejen podnikatel ke své podnikatelské činnosti, ale i jeho manželka, která je daňovou poradkyní. Manželé mají veškerý majetek ve společném jmění manželů.

Jak je to s používáním předmětu finančního leasingu i podnikající manželkou?

Oba manželé si mohou uplatňovat do svých daňových výdajů poměrnou část úplaty finančního leasingu, a to i v případě, že v leasingové smlouvě je uveden jako uživatel pouze jeden z manželů.

Tuto poměrnou část úplaty stanoví manželé v poměru např. ujetých kilometrů manželem a manželkou pro podnikatelské účely. Podmínkou je, že po ukončení finančního leasingu a převodu vlastnického práva k automobilu na uživatele zahrne jeden z manželů automobil do svého obchodního majetku.

4.12 Zahájení finančního leasingu

Podnikatel převzal osobní automobil od leasingové společnosti k užívání dne 29. 12. 2024, ale leasingová smlouva je sjednána a podepsána až dne 5. 1. 2025 s určením zahájení finančního leasingu od 5. 1. 2025 v délce 54 měsíců.

Jak je to v případě zahájení finančního leasingu?

Přestože byl předmět finančního leasingu přenechán uživateli ve stavu způsobilém obvyklému užívání již dne 29. 12. 2024, v tento den ještě leasingová smlouva sjednána nebyla. Proto v roce 2024 nelze uplatnit do daňových výdajů žádnou úplatu.

Smlouva je v daném případě sjednána od 5. 1. 2025 a proto v roce 2025 lze uplatnit do daňových výdajů uživatelem 12 poměrných částí z celkové výše úplaty finančního leasingu.

4.13 Stanovení poměrné části úplaty v příslušném zdaňovacím období

Stomatolog, který vede daňovou evidenci, uzavřel leasingovou smlouvu na pořízení zubní vrtačky se zahájením finančního leasingu od 21. 7. 2025 v délce 54 měsíců. Téhož dne byl hmotný majetek předán k užívání uživateli. Na úplatách má lékař zaplatit celkem 89 262 Kč. Uzavřená smlouva o finančním leasingu splňuje veškeré podmínky specifikované v § 21d ZDP.

Jak postupovat v daném případě?

Daňově uznatelná poměrná část úplaty finančního leasingu připadající na jeden kalendářní měsíc: 89 262 Kč: 54 měsíců = 1 653 Kč

Ve zdaňovacím období roku 2025 lze do daňových výdajů uplatnit 6 poměrných částí úplaty (včetně července), tedy částku 9 918 Kč.

4.14 Předčasné ukončení finančního leasingu

Podnikatel uzavřel smlouvu na finanční leasing osobního automobilu s jeho přenecháním uživateli ve stavu způsobilém k užívání k 1. 5. 2023. Doba trvání leasingové smlouvy je 54 měsíců, první zvýšená splátka úplaty finančního leasingu činí 30 000 Kč, rovnoměrné měsíční splátky úplaty činí 9 800 Kč. Celková hodnota leasingové smlouvy činí 549 400 Kč. K datu 31. 10. 2025 je leasingová smlouva na základě dohody mezi uživatelem a leasingovou společností předčasně ukončena a leasingová společnost převede vlastnické právo k automobilu za sjednanou kupní cenu 220 000 Kč na uživatele předmětu leasingové smlouvy. Automobil po odkupu zahrne podnikatel do svého obchodního majetku. Vstupní cena automobilu u leasingové společnosti činí 483 000 Kč.

Jaký je postup v případě předčasně ukončeného finančního leasingu?

Uživatel zaplatí za období od 1. 5. 2023 do 31. 10. 2025 úplatu finančního leasingu v celkové výši 30 000 Kč + 29 x 9 800 Kč = 314 200 Kč

Daňově uznatelná úplata činí na 1 kalendářní měsíc částku:

549 400 Kč: 54 = 10 174,07 Kč/měsíc

Jako daňový výdaj může poplatník uplatnit poměrnou část úplaty připadající ze sjednané doby finančního leasingu na skutečnou dobu trvání finančního leasingu:

•    zdaňovací období 2023 za 8 měsíců 81 393 Kč

•    zdaňovací období 2024 za 12 měsíců 122 089 Kč

•    zdaňovací období 2025 za 10 měsíců 101 740 Kč

•    daňově uznatelné výdaje celkem 305 222 Kč

Poměrná část úplaty finančního leasingu může zůstat jako daňový výdaj pouze za předpokladu, že bude dodržena podmínka kupní ceny podle § 24 odst. 5 písm. a) ZDP. Za tím účelem nutno určit zůstatkovou cenu při rovnoměrném odpisování automobilu u leasingové společnosti:

Vypočtený daňový odpis rovnoměrným způsobem u leasingové společnosti

2025

Období	Rovnoměrný odpis
2023	483 000 x 11 : 100 = 53 130 Kč
2024	483 000 x 22,25 : 100 = 107 468 Kč
0,5 x 483 000 x 22,25 : 100 = 53 734 Kč

 

Zůstatková cena činí 268 668 Kč. Vzhledem k tomu, že kupní cena byla sjednána na 220 000 Kč, je tato kupní cena nižší než vypočtená zůstatková cena automobilu u vlastníka (leasingové společnosti) při rovnoměrném odpisování. Proto se uplatněná úplata finančního leasingu v daňových výdajích stává daňově neuznatelnou. Poplatník musí v daňovém přiznání za rok 2025 zvýšit základ daně o uplatněnou úplatu v daňových výdajích v letech 2023 a 2024 ve výši 203 482 Kč a současně nemůže uplatnit do daňových výdajů v roce 2025 žádnou poměrnou část úplaty.

V souladu se zněním § 29 odst. 1 písm. a) ZDP může podnikatel do vstupní ceny odkoupeného automobilu pro účely jeho daňového odpisování zahrnout kromě sjednané kupní ceny 220 000 Kč i veškerou úplatu uhrazenou uživatelem do data ukončení smlouvy, která nebyla daňovým výdajem a odpisovat vozidlo dalších 5 let rovnoměrným nebo zrychleným způsobem z této vstupní ceny.

4.15 Podnikatel přechází z paušálních výdajů na skutečné výdaje

Soukromý lékař sjednal v listopadu 2022 finanční leasing rentgenu na dobu 30 měsíců s tím, že rentgen odkoupí k 30. 4. 2025 za kupní cenu 55 000 Kč. Pořizovací cena rentgenu u leasingové společnosti činila 140 000 Kč. Rovnoměrná měsíční úplata finančního leasingu činí 3 100 Kč. Lékař uplatňoval paušální výdaje od roku 2023, ale od ledna 2025 přechází z paušálních výdajů zpět na vedení daňové evidence.

Jaké je řešení dané situace?

Leasingová smlouva je sjednána na dobu 30 měsíců, tedy na dobu kratší, než činí minimální doba předepsaná v § 21d odst. 2 ZDP. Je nutno posoudit dodržení podmínky kupní ceny podle § 24 odst. 5 písm. a) ZDP. Za tím účelem je nutno určit zůstatkovou cenu při rovnoměrném odpisování rentgenu u leasingové společnosti:

Vypočtený daňový odpis rovnoměrným způsobem u leasingové společnosti

Období	Rovnoměrný odpis
2022	140 000 x 11 : 100 = 15 400 Kč
2023	140 000 x 22,25 : 100 = 31 150 Kč
2024	140 000 x 22,25 : 100 = 31 150 Kč
2025	0,5 x 140 000 x 22,25 : 100 = 15 575 Kč

 

Zůstatková cena při rovnoměrném odpisování činí 46 725 Kč. Vzhledem k tomu, že kupní cena je sjednána na částku vyšší, než je zůstatková cena při rovnoměrném odpisování rentgenu, může si uživatel v roce 2022 uplatnit do svých daňových výdajů celkovou výši úplaty 2 měsíce x 3 100 Kč = 6 200 Kč. Ve zdaňovacím období 2023 a 2024 jsou v částce paušálních výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka včetně daňově uznatelné úplaty finančního leasingu. Protože od roku 2025 poplatník vede opět daňovou evidenci a uplatňuje daňové výdaje prokazatelným způsobem ve skutečné výši, může v tomto roce uplatnit do daňových výdajů i úplatu finančního leasingu.

Poplatník splní podmínku zahrnutí převedeného majetku po ukončení finančního leasingu do svého obchodního majetku.

Zdaňovací období	Zaplacená úplata u finančního leasingu	Zahrnutí úplaty do daňových výdajů
2022	2 měsíce x 3 100 Kč = 6 200 Kč	6 200 Kč
2023	12 měsíců x 3 100 Kč = 37 200 Kč	obsaženo v paušálních výdajích
2024	12 měsíců x 3 100 Kč = 37 200 Kč	obsaženo v paušálních výdajích
2025	4 měsíce x 3 100 Kč = 12 400 Kč	12 400 Kč
Celkem	93 000 Kč	18 600 Kč

 

Vzhledem k tomu, že došlo k převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu na uživatele za cenu nižší, než je hranice pro zařazení věci do kategorie hmotný majetek, uplatní podnikatel v roce 2025 v rámci vedení daňové evidence částku 55 000 Kč jednorázově do daňových výdajů při jejím zaplacení.

4.16 Používání předmětu finančního leasingu i k soukromým účelům

Podnikatel, který vede daňovou evidenci, si pořídil formou finančního leasingu osobní automobil. V průběhu trvání leasingové smlouvy automobil kromě použití k pracovním cestám souvisejícím s jeho podnikatelskou činností současně využívá vozidlo i pro soukromé účely.

Jak postupovat v případě používání předmětu finančního leasingu i k soukromým účelům?

Pokud uživatel využívá automobil pořízený formou finančního leasingu k podnikatelským i soukromým cestám, musí výdaje spojené s provozem vozidla krátit v poměru počtu ujetých kilometrů.

Když podíl ujetých kilometrů pro soukromé účely činí 30 % z celkového počtu ujetých kilometrů za zdaňovací období, může podnikatel uplatnit do daňových výdajů jen 30 % výše úplaty finančního leasingu. V tomtéž poměru musí krátit i další provozní výdaje (opravy, údržba, pojištění vozidla ad.).

4.17 Soukromý osobní automobil nezahrnutý v obchodním majetku

Podnikatel používá pro tuzemské pracovní cesty soukromý osobní automobil nezahrnutý v obchodním majetku. V technickém průkazu vozidla je uvedena spotřeba paliva pro kombinovaný provoz 5,6 l na 100 km. V průběhu února 2025 najel podnikatel tímto vozidlem celkem 1 550 km, přičemž nakoupil podle dokladů z čerpací stanice benzin BA 95 za částku 36,80 Kč/l. V průběhu dubna 2025 najel vozidlem k podnikatelským účelům celkem 1 580 km, přičemž nakoupil podle dokladů z čerpací stanice benzin BA 95 za částku 34,50 Kč/l. Podnikatel neuplatňuje paušální výdaj na dopravu.

Jaké je řešení dané situace?

V měsíci únor 2025 je pro podnikatele výhodnější použít cenu PHM dle dokladů za jejich nákup, protože tato je vyšší než je průměrná cena PHM dle vyhlášky č. 475/2024 Sb.

Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 5,6 l/100 km.

Výpočet základní náhrady: 5,80 Kč/km x 1 550 km = 8 990 Kč.

Výpočet náhrady za spotřebované PHM: 5,6: 100 x 1 550 km x 36,80 Kč/l = 3 194,24 Kč.

Celková náhrada za použití osobního automobilu: 8990 Kč + 3 194,24 Kč = 12 184,24 Kč, po zaokrouhlení 12 184,30 Kč.

V měsíci duben 2025 je pro podnikatele výhodnější s ohledem na pokles aktuálních cen PHM použít cenu PHM dle vyhlášky č. 475/2024 Sb.

Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 5,6 l/100 km.

Výpočet základní náhrady: 5,80 Kč/km x 1 580 km = 9 164 Kč.

Výpočet náhrady za spotřebované PHM: 5,6: 100 x 1 580 km x 35,80 Kč/l = 3 167,58 Kč.

Celková náhrada za použití osobního automobilu: 9 164 Kč + 3 167,58 Kč = 12 331,58 Kč, po zaokrouhlení 12 331,60 Kč.

 

4.18 Ukončení finančního leasingu po stanovené minimální době

Finanční leasing osobního automobilu je ve smlouvě uzavřené dne 15. 5. 2019 sjednán na dobu 7 let (doba sjednaná), přičemž zákon o daních z příjmů stanoví minimální dobu finančního leasingu 54 měsíců (doba povinná). Smlouva je ukončena v 6. roce a vlastnické právo k předmětu finančního leasingu je převedeno za kupní cenu na uživatele.

Jak postupovat v případě ukončení finančního leasingu po stanovené minimální době?

Tato situace je pro účely zákona o daních z příjmů posouzena jako finanční leasing v době trvání 6 let. Úplata v rámci finančního leasingu bude daňově uznatelným nákladem dle bodu 2 § 24 odst. 2 písm. h) ZDP za splnění ostatních podmínek.

Pokud by však byla smlouva ukončena např. ve 3. roce trvání smlouvy o finančním leasingu a finanční leasing by tak byl ukončen před uplynutím minimální doby trvání finančního leasingu, byla by tato smlouva od okamžiku uzavření smlouvy posouzena jako nájem, protože nebyla splněna podmínka minimální doby trvání finančního leasingu.

4.19 Přerušení podnikatelské činnosti a uplatnění úplaty
       finančního leasingu

Podnikatel, který vede daňovou evidenci, využívá ke svému podnikání osobní automobil pořízený formou finančního leasingu, přičemž smlouva o finančním leasingu je uzavřena na dobu 54 měsíců od 1. 9. 2023. V roce 2025 podnikatel po úrazu vážně onemocněl a od 20. června do 10. prosince 2025 přeruší provozování svého podnikání.

Co v případě přerušení podnikatelské činnosti a uplatnění úplaty finančního leasingu?

Podnikatel může uplatnit do daňových výdajů roku 2025 pouze úplatu finančního leasingu v poměrné výši odpovídající za dobu trvání podnikání.

Poměrná výše úplaty se u poplatníků, kteří vedou daňovou evidenci, stanoví podle pokynu GFŘ č. D-59 s přesností maximálně na kalendářní měsíce, a to i za každý započatý měsíc. To znamená, že v daném případě uplatní poplatník v roce 2025 do daňových výdajů 7/54 celkové výše úplaty u finančního leasingu.

4.20 Ukončení podnikatelské činnosti podnikatele

Podnikatel uzavřel dne 1. 5. 2023 smlouvu na finanční leasing soustruhu na dobu 54 měsíců. Pravidelné měsíční splátky úplaty činí 2 500 Kč, kupní cena sjednána na 2 000 Kč. S ohledem na zhoršení zdravotního stavu poplatníka, rozhodl se odejít do starobního důchodu k 30. 11. 2025 a ukončit provozování svého podnikání. Podnikatel vede po celou dobu trvání finančního leasingu daňovou evidenci.

Co v případě ukončení podnikatelské činnosti podnikatele?

Fyzická osoba může ve zdaňovacím období 2025 uplatnit do svých daňových výdajů ve smyslu § 23 odst. 8 písm. b) bod 2 ZDP jedenáct poměrných splátek úplaty finančního leasingu, tedy částku:

11 měsíců x 2 500 Kč = 27 500 Kč

Uplatněná úplata u finančního leasingu v daňových výdajích podnikatele ve zdaňovacích obdobích 2023 až 2024 zůstává nedotčena.

 

4.21 Výpočet náhrady za spotřebované PHM

Podnikatel při pracovní cestě havaroval v dubnu 2025 se svým automobilem a autoservis mu poskytl po dobu opravy bezplatně náhradní vozidlo se spotřebou motorové nafty uvedenou v technickém průkazu 4,6/3,6/3,9 litrů na 100 km. Po dobu výpůjčky do ukončení opravy jeho vozidla najel podnikatel s náhradním vozidlem podle vedené evidence jízd celkem 720 km, přičemž naftu 95 nakoupil za cenu 33,20 Kč/l.

Jaký je správný postup?

Protože podnikatel nakoupil naftu za cenu nižší, než je průměrná cena uvedená ve vyhlášce MPSV č. 475/2024 Sb., je pro něho výhodnější uplatnit pro výpočet náhrady za spotřebované PHM cenu nafty dle této vyhlášky.

Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 3,9 l/100 km.

Výpočet náhrady za spotřebované PHM:

3,9: 100 x 720 km x 34,70 Kč/l = 974,40 Kč.

Řešení č. 4.9 až 4.21 zpracoval Ing. Ivan Macháček (VI/2025)

DPH

4.22 Volitelný režim zdanění při prodeji pozemku, který tvoří funkční
       celek se stavbou

Obchodní společnost, která je plátcem daně, je vlastníkem budovy s přiléhajícím pozemkem, který tvoří funkční celek s touto budovou, která byla poprvé kolaudována v roce 2005 a v roce 2020 provedla firma technické zhodnocení této budovy, z něhož si uplatnila nárok na odpočet daně v plné výši.

Jak postupovat v případě volitelného režimu zdanění při prodeji pozemku?

Při prodeji této budovy s přiléhajícím pozemkem v říjnu 2025 jsou splněny podmínky pro osvobození od daně podle novelizovaného § 56 odst. 1 zákona o DPH. Vzhledem k tomu, že obchodní společnost uplatnila nárok na odpočet daně u technického zhodnocení budovy, rozhodla se při tomto prodeji uplatnit volitelný režim zdanění podle § 56 odst. 7novelizovaného znění zákona o DPH, aby jí nevznikla povinnost v souvislosti s tímto osvobozeným plněním provést formou úpravy odpočtu podle § 78d zákona o DPH snížení dříve uplatněného odpočtu u technického zhodnocení jako dlouhodobého majetku pro účely zákona o DPH. Pokud je kupující plátcem daně, musí prodávající firma od tohoto plátce získat předem souhlas s uplatněním režimu zdanění. Pokud bude tento plátce s režimem zdanění souhlasit, prodávající mu tento pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou prodá za cenu bez daně a jeho prodej vykáže ve svém daňovém přiznání v ř. 25 a v kontrolním hlášení v části A.1 jako zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti. Povinnost přiznat daň v režimu přenesení daňové povinnosti vznikne kupujícímu, který si jako plátce může ve stejné výši uplatnit nárok na odpočet daně za splnění obecných zákonných podmínek. Kupující přizná daň v ř. 10 přiznání k DPH, v němž se přiznává daň z přijatých zdanitelných plnění v režimu přenesení daňové povinnosti v základní sazbě daně. Přiznání daně v režimu přenesení daňové povinnosti musí kupující vykázat zároveň v části B.1 svého kontrolního hlášení.

Režim přenesení daňové povinnosti se však neuplatní při dodání stavebního pozemku podle § 55a odst. 2 zákona o DPH, ani při prvním dodání vybraných nemovitých věcí ve lhůtě pro jejich zdanění podle § 56 odst. 1 zákona o DPH. V těchto případech, kdy vyplývá zdanění povinně ze zákona, se uplatní standardní režim zdanění, tj. daň na výstupu je povinen přiznat prodávající, který je plátcem daně a tento prodej vykáže v části A.4 nebo A.5 svého kontrolního hlášení.

4.23 Místo plnění u právní služby

Při poskytování právních služeb osobě povinní k dani se při stanovení místa plnění postupuje podle § 9 odst. 1 zákona o DPH. Poskytne-li právní kancelář, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, právní službu obchodní společnosti se sídlem na Slovensku, místo plnění se stanoví podle § 9 odst. 1 zákona o DPH, tj. podle sídla příjemce služby.

Jak je to s místem plnění u právní služby?

Prakticky to bude znamenat, že právní kancelář bude své služby účtovat bez DPH, protože místo plnění je podle sídla příjemce služby mimo tuzemsko. Úplatu za tuto službu přepočtenou na koruny kurzem platným ke dni poskytnutí služby právní kancelář uvede v ř. 21 daňového přiznání a zároveň v souhrnném hlášení s kódem 3 a uvedením slovenského DIČ příjemce služby. V kontrolním hlášení se poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko nevykazuje.

 

Z této přijaté právní služby vznikne povinnost přiznat daň na Slovensku příjemci služby. Na tuto skutečnost je poskytovatel služby povinen upozornit příjemce služby na daňovém dokladu, kde musí být právní kanceláří jako poskytovatelem služby uvedeno sdělení „daň odvede zákazník“.

4.24 Nárok na odpočet z titulu slevy

Plátce B si objedná dodání průmyslového stroje na výrobu papíru a lepenky včetně jeho instalace ve své výrobní hale v České republice od plátce A. Plátce A i plátce B mají sídlo v tuzemsku. Dílo je dokončeno a převzato plátcem B v listopadu 2026. V roce 2027 dojde k poruše stroje a plátce B dílo reklamuje. Z důvodu vleklého soudního sporu je reklamační řízení ukončeno až v únoru 2032 dohodou o poskytnutí slevy. Otázkou je, zda je povinen plátce A provést opravu základu DPH a pokud ano, ve kterém zdaňovacím období; bude si moci plátce B uplatnit nárok na odpočet z titulu slevy, a pokud ano, ve kterém zdaňovacím období nejdříve.

Jaký je postup v případě nároku na odpočet z titulu slevy?

Plátci A vznikne povinnost přiznat daň ke dni převzetí díla v listopadu 2026. Lhůta pro opravu základu daně a výše daně se tedy odvíjí od kalendářního roku 2026, ve kterém došlo k převzetí díla, a končí 31. 12. 2033.

Protože skutečnosti rozhodné pro provedení opravy (tj. dohoda o poskytnutí slevy) nastaly již v kalendářním roce 2032, plátce A je povinen provést opravu základu daně a výše podle pravidel stanovených v § 42 ZDPH.

Plátce A zahrne opravu do řádného daňového přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém byl opravný daňový doklad odeslán plátci B. Plátce B je povinen provést opravu odpočtu daně dle pravidel stanovených v § 74 ZDPH. Plátce B zahrne opravu odpočtu daně do daňového přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém došlo k dohodě o výši slevy, tedy v únoru 2032 (tj. v období, kdy se dozvěděl o skutečnostech rozhodných pro opravu).

4.25 Místo plnění u služby vztahující se k nemovité věci

Stavební firma, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, provede stavebně-montážní práce na stavbě jako nemovité věci, která se nachází v Německu.

Jak postupovat v případě místa plnění u služby vztahující se k nemovité věci?

Místo plnění se u těchto stavebně-montážních prací určí podle § 10 zákona o DPH, tj. podle místa, kde se nachází stavba jako nemovitá věc, k níž se tyto práce vztahují. Prakticky to znamená, že bez ohledu na osobu zákazníka je místo plnění v Německu a daň musí být vypořádána poskytovatelem nebo příjemcem služby podle právních předpisů platných v zemi, kde je místo plnění.

 

4.26 Základ daně u zvláštního režimu pro cestovní službu

Cestovní kancelář, která je plátcem, se sídlem v tuzemsku, jako poskytovatel cestovní služby prodává víkendový zájezd v tuzemsku pro skupinu 30 turistů za celkovou­ cenu včetně daně 150 000 Kč a v rámci zájezdu poskytuje zákazníkům přepravu, ubytování, stravování a průvodcovské služby. Všechny uvedené služby byly poskytnuty v tuzemsku a cestovní kancelář je nakoupila od jiných plátců daně. Přepravu osob nakoupila za 25 000 Kč od české přepravní firmy, ubytování za 70 000 Kč a stravování za 55 000 Kč, průvodcovské služby za cenu 5 000 Kč.

Jak je to se základem daně u zvláštního režimu pro cestovní službu?

Základem daně bude pro cestovní kancelář částka 20 000 Kč včetně daně, jako rozdíl celkové ceny zájezdu (175 000 Kč) a součtu cen za jednotlivé služby, které byly nakoupeny (155 000 Kč). Při pořízení služeb od plátců daně nemůže cestovní kancelář uplatnit nárok na odpočet daně a přirážku stanoví jako rozdíl 175 000 Kč – 155 000 Kč.

 

Z této přirážky ve výši 20 000 Kč včetně daně, která nemůže být osvobozena od daně, protože všechny služby byly poskytnuty v tuzemsku, se při sazbě daně 21 % vypočte daň podle § 37 písm. b) zákona o DPH, j. jako z částky včetně daně.

4.27 Místo plnění u on-line koncertu pro osoby nepovinné k dani

Umělecká agentura, která je plátcem se sídlem v tuzemsku, uspořádá koncert, který bude zpřístupněn virtuálně divákům, kterými budou fyzické osoby nepovinné k dani jak z tuzemska, tak i z jiných členských států.

Jaké je řešení v případě místa plnění u on-line koncertu pro osoby nepovinné k dani?

Ze vstupného, které vybere vzdělávací agentura od diváků z tuzemska, odvede daň v tuzemsku, ale ze vstupného od diváků, kteří budou osobami nepovinným k dani s místem pobytu v jiném členském státě, musí umělecká agentura odvést daň v tomto členském státě.

Pro odvedení daně může využít zvláštní režim jednoho správního místa nebo se může v dané zemi zaregistrovat a odvést v ní daň standardním způsobem.

4.28 Poskytnutí právní služby osobě nepovinné k dani ze třetí země

Právní kancelář, která je plátcem daně se sídlem v tuzemsku, poskytne v roce 2025 právní službu klientovi, kterým bude fyzická osoba s místem pobytu ve Švýcarsku.

Jak postupovat při poskytnutí právní služby osobě nepovinné k dani ze třetí země?

Místo plnění se obecně stanoví podle místa příjemce služby, který je osobou nepovinnou k dani, ve Švýcarsku. Pokud se však bude jednat o právní službu, u níž dojde ke skutečnému užití nebo spotřebě v tuzemsku, místo plnění je v tuzemsku.

 

Bude-li právní kancelář zastupovat klienta ze Švýcarska např. v právním sporu, který vede v České republice, místo využití této právní služby bude v tuzemsku a tím i místo plnění bude v tuzemsku. Právní kancelář, která je plátcem, tedy bude muset z takové právní služby přiznat českou DPH.

4.29 Místo plnění u on-line semináře pro osoby povinné k dani

Vzdělávací agentura, která je plátcem, uspořádá tzv. on-line vzdělávací seminář, jehož se zúčastní osoby povinné k dani jak z tuzemska, tak i z jiných členských států.

Co v případě místa plnění u on-line semináře pro osoby povinné k dani?

Z vložného vybraného od účastníků semináře z tuzemska odvede daň v tuzemsku, ale účastníkům semináře, kteří budou osobami povinným k dani se sídlem v jiném členském státě, bude účtovat vložné bez DPH, protože povinnost přiznat daň z tohoto vložného vznikne účastníkům semináře jako osobám povinným k dani na principu reverse-charge v jiném členském státě, kde mají své sídlo.

Řešení č. 4.22 až 4.29 zpracoval Ing. Václav Benda (VI/2025)

4.30 Dodatečně poskytnutá sleva a korekce DPH

Plátce B (odběratel) uzavře se svým dodavatelem, plátcem A, smlouvu na dodávku výrobního materiálu v tuzemsku. Materiál je společně s daňovým dokladem dodán plátci B v červnu 2025. Základ daně činí 100 000 Kč, DPH činí 21 000 Kč. Zdaňovacím obdobím plátce A i plátce B je kalendářní měsíc. Plátci A vzniká povinnost přiznat daň z poskytnutého plnění v červnu 2025. Plátce B je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně z přijatého plnění za zdaňovací období červen 2025. Plátce B zahrne plnění do svého daňového přiznání a kontrolního hlášení za měsíc červen 2025(řádné daňové přiznání / řádek 40: základ daně ve výši 100 000 Kč a DPH ve výši 21 000 Kč; řádné kontrolní hlášení / část B2: základ daně ve výši 100 000 Kč a DPH ve výši 21 000 Kč).

Plátce B reklamuje kvalitu nakoupeného materiálu. K dohodě o uznání reklamace a poskytnutí slevy ve výši 20 % dojde v únoru 2027. V době uzavření dohody však odběratel B již není plátcem daně, neboť v srpnu 2026 zruší svoji registraci k DPH (ekonomickou činnost však neukončí). Ke dni zrušení registrace zůstalo plátci B na skladě 40 % nakoupeného výrobního materiálu. Do řádného daňového přiznání za zdaňovací období srpen 2026 proto zahrnul plátce B snížení odpočtu daně u nespotřebovaných zásob z titulu § 79a ZDPH, tj. z důvodu zrušení registrace (řádné daňové přiznání ř. 45: základ daně ve výši – 40 000 Kč a DPH ve výši – 8400 Kč).

Plátce A provede v únoru 2027 opravu základu daně a výše daně podle pravidel stanovených v § 42 ZDPH. Vystaví a odešle opravný daňový doklad a opravu uvede do svého řádného daňového přiznání i kontrolního hlášení.

Otázkou je, zda vzniká odběrateli B (už neplátci) z titulu dodatečně poskytnuté slevy povinnost opravit původně uplatněný nárok na odpočet daně v červnu 2025. Pokud ano, jakou formou, v jakém rozsahu a v jaké lhůtě.

Může opravit z titulu dodatečně poskytnuté slevy i korekci DPH, kterou uvedl v řádném přiznání k DPH za srpen 2026 z důvodu zrušení registrace?

Odběrateli B (již v postavení neplátce) vzniká povinnost opravit uplatněný nárok na odpočet daně podle § 74a ZDPH. Opravu v rozsahu 20 % slevy, tj. základu daně ve výši 20 000 Kč a daně ve výši 4 200 Kč, zahrne do dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období srpen 2026 (poslední zdaňovací období registrace). Oprava odpočtu daně podle § 74a ZDPH zároveň povede k opětovnému zvýšení odpočtu daně v rozsahu 20 % (výše poskytnuté slevy) ze základu daně a daně, která byla předmětem korekce podle § 79a ZDPH v řádném daňovém přiznání za zdaňovací období srpen 2026 z důvodu zrušení registrace. Odběratel B tedy do dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období srpen 2026 uvede rovněž zvýšení základu daně o 8 000 Kč (tj. 20 % ze základu daně ve výši 40 000 Kč) a zvýšení odpočtu daně o 1 680 Kč (tj. 20 % z částky DPH ve výši 8 400 Kč).

S dodatečným daňovým přiznáním podá odběratel B i kontrolní hlášení, obojí ve lhůtě do konce března 2027 (tj. do konce měsíce následujícího po skončení kalendářního měsíce, ve kterém byly splněny podmínky pro provedení opravy odpočtu daně, což je v daném případě dohoda o uznání reklamace a o výši poskytnuté slevy).

 

Zdaňovací období srpen 2026	Základ daně	DPH
Dodatečné daňové přiznání ř. 40	– 20 000	– 4 200
Dodatečné daňové přiznání ř. 45	8 000	1 680
Dodatečné daňové přiznání ř. 48	– 20 000	– 4 200
Kontrolní hlášení / část B2	– 20 000	– 4 200

 

4.31 Oprava základu daně a výše daně

Plátce A (dodavatel) uzavře se svým zákazníkem, plátcem B (odběratel), smlouvu na dodávku stavebního materiálu v tuzemsku. Dodávka materiálu je uhrazena zálohou ve stoprocentní výši již v listopadu 2025, jedná se o částku 60 500 Kč včetně DPH. K vlastnímu dodání materiálu má dojít až na jaře roku 2026. Zdaňovacím obdobím plátce A je kalendářní měsíc. Plátci A vzniká povinnost přiznat daň z přijaté platby dle § 20a ZDPH v listopadu 2025. Plátce A zahrne přijatou platbu do daňového přiznání za zdaňovací období listopad 2025 a do kontrolního hlášení za měsíc listopad 2025 (řádné daňové přiznání / řádek 1: základ daně ve výši 50 000 Kč a DPH ve výši 10500 Kč; řádné kontrolní hlášení / část A.4: základ daně ve výši 50 000 Kč a DPH ve výši 10 500 Kč).

V lednu 2026 plátce A zruší svoji registraci k DPH, v oboru však podniká i nadále (je tedy stále osobou povinnou k dani, i když již není plátcem). Na začátku dubna 2026 dojde na základě dohody ke zrušení smlouvy uzavřené s plátcem B, neboť materiál stále není na trhu dostupný. Zálohová platba je dne 5. 4. 2026 vrácena plátci B.

Je povinen dodavatel A už jako neplátce provést opravu základu daně a výše daně?

Jelikož tříletá lhůta pro opravu základu daně a výše daně dosud neuplynula, dodavateli A (již v postavení neplátce) vzniká povinnost provést opravu základu daně a výše daně. Dodavatel A vystaví a odešle opravný daňový doklad ve lhůtě do 15 dnů od okamžiku, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro opravu (tj. vrácení platby), tedy v dubnu 2026. Dodavatel A provede opravu formou podání dodatečného daňového přiznání a kontrolního hlášení za zdaňovací období leden 2026 (poslední zdaňovací období registrace). Dodatečné daňové přiznání a kontrolní hlášení za zdaňovací období leden 2026 podá do konce května 2026.

Zdaňovací období leden 2026	Základ daně	DPH
Dodatečné daňové přiznání / řádek 1	50 000	10 500
Dodatečné daňové přiznání / řádek 14	50 000	10 500
Kontrolní hlášení / část A.4	50 000	10 500

 

4.32 Změna lhůty

Obchodní korporace, plátce DPH vystaví jako dodavatel v březnu 2025 opravný daňový doklad z důvodu vrácení zboží odběratelem. Zboží bylo dodáno v květnu 2023 a bylo ještě v záruční lhůtě. Dosud bylo možné ve tříleté lhůtě opravit základ daně (vystavit daňový dobropis).

Jak se změnila tato lhůta od roku 2025? Jak je to s přechodnými ustanoveními?

Už neplatí tříletá lhůta. Lhůta pro možnost provedení opravy základu daně se od 1. 1. 2025 prodloužila. Podle ustanovení § 42 odst. 8 ZDPH ve znění od 1. 1. 2025 nelze provést opravu základu daně, jestliže den rozhodný pro provedení opravy (např. od vrácení již dodaného zboží) nastane po konci sedmého kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního uskutečněného zdanitelného plnění.

 

Novela ZDPH neobsahuje speciální přechodná ustanovení pro změny v oblasti oprav základu daně (§ 42 a zcela nový § 42a ZDPH). Nová právní úprava v oblasti oprav základu daně (i oprav odpočtu daně) se použije jen v případech, ve kterých dojde k uskutečnění zdanitelného plnění od 1. 1. 2025.

Řešení č. 4.30 až 4.32 zpracoval Ing. Pavel Novák (VI/2025)

Daňové výdaje

4.33 Uplatnění korekčních mechanismů odpočtu daně u zásob

Poplatník je měsíční plátce DPH a provozuje řemeslnou živnost ve vlastní dílničce, a dále pronajímá byt studentovi (neplátci). V rámci své živnosti plátce uskutečňuje pouze zdanitelná plnění – proto u souvisejících přijatých zdanitelných plnění má plný nárok na odpočet DPH na vstupu. Naproti tomu pronájem bytu je povinně osvobozen od DPH bez nároku na odpočet daně – u souvisejících přijatých zdanitelných plnění proto nemá ani zčásti nárok na odpočet DPH. Dále ještě pan Novák vlastní rodinný dům, kde bydlí a tedy jej využívá jen pro své soukromé (osobní) potřeby – u souvisejících přijatých zdanitelných plnění tedy nemá nárok na odpočet DPH.

V lednu 2025 koupil od plátce stavební materiál za 100 000 Kč + DPH 21 000 Kč, který chtěl využít při opravě své řemeslné dílny. Protože tedy přijal zdanitelné plnění (stavební materiál) za účelem použití jen pro uskutečňování svých „nárokových plnění“, uplatnil si v přiznání k DPH za leden plný odpočet daně 21 000 Kč.

V březnu při lijáku zateklo do pronajímaného bytu, proto pan Novák operativně původní záměr změnil a polovinu stavebního materiálu spotřeboval pro naléhavou opravu bytu, tedy pro „nenárokové plnění“ – ovšem stále ještě v rámci své „ekonomické“ činnosti.

Jak postupovat v dané situaci?

Tuto změnu v nároku na odpočet nebude plátce řešit dodatečným přiznáním k DPH za leden 2025 – tehdy totiž postupoval v souladu se zákonem, když vycházel ze svého úmyslu využít materiál pouze pro svá „nároková plnění“. Pro zohlednění této změny použití přijatého zdanitelného plnění (zásob) slouží tzv. vyrovnání odpočtu daně. V souladu s očekáváním v březnovém přiznání k DPH „vrátí“ polovinu uplatněného odpočtu daně ve výši 10 500 Kč (s mínusem), k čemuž technicky slouží korekční řádek 45.

Na naléhání manželky pan Novák v dubnu 2025 vzdal zamýšlenou opravu řemeslné dílny a druhou půlku materiálu spotřeboval při výstavbě zahradního krbu u rodinného domu. Je jasné, že tímto padl důvod pro uznání i druhé poloviny odpočtu DPH na vstupu. Tentokrát se ale již nejedná o využití zásob v rámci ekonomické činnosti plátce (kam vedle podnikání spadá i dlouhodobý pronájem), proto se neuplatní vyrovnání odpočtu daně.

Změna použití obchodního majetku, u něhož plátce nárokoval odpočet daně, se bude řešit tak, že tato osobní spotřeba se pro účely DPH posoudí jako fiktivně úplatné dodání zboží, u něhož má plátce povinnost přiznat daň na výstupu. V přiznání k DPH za duben 2025 proto plátce vykáže mezi běžnými uskutečněnými zdanitelnými plněními i to fiktivně úplatné dodání druhé půlky stavebního materiálu, u něhož de facto státu vrátí uplatněných 10 500 Kč DPH formou daně na výstupu z uskutečněných zdanitelných plnění v Česku na řádku 1.

4.34 Daňové výdaje za použití auta na různém právním základě

Řemeslník (OSVČ) vede daňovou evidenci a pro své podnikání v roce 2025 využil malý nákladní automobil. Podle palubního ukazatele auta najel na pracovní cestě 100 km, pročež zakoupil na čerpací stanici 10 litrů paliva – motorové nafty – za 360 Kč, o čemž má doklad od prodejce. Ve velkém technickém průkazu vozidla není údaj o kombinované spotřebě paliva podle norem EU, ale jsou tam tři údaje o spotřebě: ve městě 7 l, 5 l při rychlosti 90 km/h a 6 l při rychlosti 120 km/h.

Jakou částku za pracovní cestu může podnikatel uplatnit do daňových výdajů?

Aby bylo možno jednoznačně odpovědět, je nutno zadání upřesnit ohledně vztahu vozidla a poplatníka.

•    Vozidlo zaměstnance:

–   Náhrady jízdních výdajů podle zákoníku práce (předpokládáme obvyklou situaci, že zaměstnavatel přiznává jen minimální výši zákonných nároků): základní náhrada = 100 km × 11,60 Kč/km = 1 160 Kč, náhrada výdajů za spotřebovanou naftu = 36 Kč/l (uplatní cenu prokázanou dokladem o koupi, je totiž vyšší než průměrná cena 34,70 Kč/l dle vyhlášky č. 475/2024 Sb.) × 6 litrů/100 km (aritmetický průměr údajů z technického průkazu, tedy 7 + 5 + 6 děleno třemi) × 100 km = 216 Kč. Výdaje celkem 1 376 Kč.

•    Vlastní vozidlo:

–   zahrnuté do obchodního majetku („OM“) poplatníka: v prokázané výši o nákupu nafty, tj. 360 Kč,

–   nezahrnuté do OM: základní náhrada = 100 km × 5,80 Kč/km (pouze jako u osobních aut!) = 580 Kč, náhrada výdajů za spotřebovanou naftu (jako u zaměstnance výše) = 216 Kč. Výdaje celkem 796 Kč,

–   nezahrnuté do OM, které ale v OM poplatníka bylo, nebo jej pořizoval na finanční leasing, přičemž úplatu daňově uplatnil: jen náhrada výdajů za spotřebu nafty (jako u zaměstnance výše) = 216 Kč.

•    Vozidlo v nájmu (zde patří i vůz z auto-půjčovny) nebo pořizované na finanční leasing:

–   Daňově lze uplatnit výdaje za palivo v prokázané výši = 360 Kč (podle dokladu o jeho nákupu).

•    Vozidlo vypůjčené nebo vyprošené (tj. využívané bezúplatně, v praxi obvykle od příbuzného či známého):

–   pouze náhrada výdajů za spotřebované palivo = jako u zaměstnance ad výše = 216 Kč;

–   výjimkou by byla výpůjčka uzavřená poplatníkem s dočasně jiným právním vlastníkem vozidla (obvykle banka nebo jeho prodejce) po dobu zajištění dluhu poplatníka za úvěr využity k úhradě kupní ceny auta, převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu. Věřiteli tak vůz slouží jen jako záruka za splacení dluhu poplatníka, který jej naopak hodlá využívat (provozovat), a právě pro legalizaci právní možnosti využívání auta dočasně patřícího jiné osobě je sjednána bezúplatná smlouva o výpůjčce. Sice právnicky krkolomná záležitost, ale v praxi je poměrně běžná. Daňově lze uplatnit výdaje za palivo jako u nájmu.

 

4.35 Silniční daň – úřední formalismus

I když je obecně v daních rozhodující skutečný stav – stačí nahlédnout do § 8 daňového řádu – tak naopak u daně silniční je určující formální stav uvedený v příslušné úřední evidenci, i když neodpovídá reálné situaci. Jak opakovaně stanovil Nejvyšší správní soud.

Jaké je řešení daného případu?

Na tento formalismus je třeba dávat pozor zejména při změně vlastníka, resp. provozovatele vozidla. Podle rozsudku citovaného soudu č. j. 1 Afs 54/2012-40 je pro účely daně silniční rozhodující zápis, resp. příslušná změna v úřední evidenci registru silničních vozidel. Teprve uskutečněním tohoto deklaratorního zápisu se změní poplatník této daně, bez ohledu na skutečný právní převod (přechod) vlastnických práv k danému silničnímu vozidlu. Doslova soud uvedl následující: „Pokud stěžovatel nebyl dostatečně bdělý, musí plně snášet negativní důsledky, které pro něj z toho plynou…“. A rozhodně zde nejde o jeden „úlet“, jelikož obdobných soudních rozhodnutí je více, např. rozsudek Krajského soudu v Plzni 30 Af 45/2012, rozsudek Nejvyššího správního soudu 1 Afs 79/2012-42, který lze dohledat na www.nssoud.cz

Z poslední doby můžeme zmínit rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. března 2020 č. j. 4 Afs 258/2019 – 25. V kasační stížnosti podnikatel namítl, že správce daně a poté i krajský se nedostatečně zabývaly skutkovými okolnostmi případu a neprovedly navržené důkazy. Dostal do důkazně obtížné situace, protože vůz prodal mimo území Evropské unie a současně je nemohl bez prohlídky v Česku odhlásit, resp. převést na nového majitele. Nejvyšší správní soud uvedl, že silniční daň byl povinen odvést stěžovatel, který byl u vozidel uveden v registru vozidel jako provozovatel. Pro posuzovanou věc je nerozhodné, zda byl skutečným vlastníkem či nikoliv. Bylo totiž na stěžovateli (podnikateli), aby zápis v registru vozidel uvedl do stavu, který by odpovídal jeho případným soukromoprávním ujednáním. Jestliže tak neučinil, jdou následky s tím spojené zcela k jeho tíži. Finanční orgány proto správně odmítly provést výslech svědka, neboť nemohl jakkoliv zpochybnit skutečnost, že stěžovatel byl v posuzovaných zdaňovacích obdobích uveden jako provozovatel vozidel v registru vozidel.

Od roku 2022 je tento úřední formalizmus výslovně zapsán v § 5 odst. 2 ZDS: „Výše daně za zdanitelné vozidlo se určí přednostně podle údajů uvedených v registru silničních vozidel, bez ohledu na to, zda odpovídají skutečnému stavu, platných a) na začátku zdaňovacího období nebo b) při první registraci … v ČR...“

4.36 Ztráta a snížení základu daně

Hospoda, s.r.o. provozuje obecní restauraci a dlouhodobě vykazovala za zdaňovací období – kalendářní rok – základ daně z příjmů 100 000 Kč. Tak tomu bylo v letech 2022 a 2023, a je předpoklad, že tak to bude dále pokračovat od roku 2025. Ovšem náhlá potřeba opravy v roce 2024 restauraci uvrhla do daňové ztráty 1 milion.

Jaké je správné řešení?

Kdyby v roce 2020 nedošlo k rozšíření možností uplatňování daňových ztrát, pak by firma mohla daňovou ztrátu za rok 2024 využít jako odpočet od základů daně v řádných přiznáních k DPPO v dalších 5 letech 2025 až 2029; pokud by i nadále tyto činily jen 100 000 Kč ročně, přišla by o možnost uplatnit polovinu daňové ztráty r. 2024.

Díky oné novelizaci z léta 2020 ovšem Hospoda, s.r.o. bude moci daňově využít ještě dalších 200 000 Kč z velké daňové ztráty roku 2024, a to při snížení stejně velkých základů daně za předešlé roky 2022 a 2023. Za tímto účelem bude muset poplatník – samozřejmě kromě řádného daňového přiznání k DPPO za rok 2024 – podat ještě dvě dodatečná daňová přiznání na nižší, resp. nulovou daň za ony minulé roky 2022 a 2023. Načež může očekávat vyplacení přeplatků na dani za tyto roky od správce daně.

 

Jestliže se od roku 2025 podnikání firmy vrátí do starých kolejí a obnoví tradici základů daně z příjmů á 100 000 Kč ročně, využije ze ztráty za rok 2024 plných 700 000 Kč, a tedy nenávratně přijde o možnost uplatnit zbývající část ztráty „pouze“ 300 000 Kč.

4.37 Zápočet daně při souběhu zahraničních příjmů

Česká stavební a. s. měla v roce 2024 tři typy příjmů; v závorce uvádíme zdanitelné příjmy již snížené o související výdaje dle ZDP; firma v Polsku nemá „kamennou“ stálou provozovnu („SP“) ale jen „staveništní“: 1. Z podnikání v ČR (7 milionů Kč), 2. Ze „staveništní“ stálé provozovny v Polsku (např. výstavba vinného sklípku, po přepočtu 2 miliony Kč) a 3. Z drobných stavebních prací v polském příhraničí, které nezaložily tamní „službovou“ SP ani nesouvisely se zmíněnou polskou „staveništní“ SP (po přepočtu 1 milion Kč).

Smlouva mezi Českem a Polskem umožňuje zdanit u zdroje v Polsku jen příjmy české firmy z její tamní „staveništní“ stálé provozovny (ad 2), u nichž pro vyloučení dvojího zdanění v ČR stanovuje metodu prostého zápočtu zaplacené polské daně, která byla např. 450 000 Kč. Příjmy ad 1 a 3 podléhají zdanění pouze v Česku.

Jaké je správné řešení?

Výpočet české daňové povinnosti dotyčné České stavební a. s. k DPPO za kalendářní rok 2024:

•    Základ daně = 7 mil Kč (z ČR) + 2 mil Kč (ze SP v Polsku) + 1 mil Kč (jiné příjmy z Polska) = 10 mil Kč

•    Vypočtená daň v ČR (neuvažujeme odpočty ani slevy na dani) = 21 % z 10 000 000 Kč = 2 100 000 Kč

•    Podíl příjmů (snížených o výdaje) z polské SP na celkovém základu daně = 2 mil Kč / 10 mil Kč = 20 %

•    V Polsku zaplacená daň z příjmů tamní stálé provozovny k prostému zápočtu na českou daň = 400 000 Kč

•    Maximální zápočet = Podíl příjmů z polské SP x Vypočtená daň v ČR = 0,20 x 2 100 000 Kč = 420 000 Kč

•    K zápočtu daně v ČR se uplatní nižší z obou částek – 450 000 Kč versus 420 000 Kč – což je 420 000 Kč

•    Daň v ČR = Vypočtená daň v ČR – Daň uznaná k zápočtu = 2 100 000 Kč – 420 000 Kč = 1 680 000 Kč

•    Část zaplacené polské daně přesahující maximální zápočet, která nebyla uznána k zápočtu na českou daň (450 000 Kč – 420 000 Kč = 30 000 Kč) může česká a. s. uplatnit jako daňový výdaj v následném roce 2025.

4.38 Daňový zisk i ztráta v jednom roce

Poplatník je zaměstnancem s měsíční hrubou mzdou 50 000 Kč. Loni začal také podnikat jako živnostník, kdy měl daňové výdaje o 200 000 Kč vyšší než příjmy, naproti tomu letos bude mít příjmy o 150 000 Kč vyšší.

Jak je to z pohledu daně z příjmů?

•    Rok zahájení podnikání 2024 se promítl do daňového přiznání k DPFO pana Jana následovně:

–   Dílčí základ daně („DZD”) z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 ZDP: 12 x 50 000 Kč = 600 000 Kč.

–   Dílčí daňová ztráta z příjmů ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP: Příjmy – Výdaje = – 200 000 Kč.

–   Proti DZD ze zaměstnání nelze uplatnit dílčí daňovou ztrátu z podnikání. Takže pan Jan v tomto přiznání dále dopočítal standardně daň z příjmů ze základu daně odpovídajícímu DZD podle § 6 ZDP (tj. sníží jej o nezdanitelné částky, vypočte daň a uplatní slevy), a současně vykáže ztrátu z podnikání.

•    Druhý rok podnikání 2025 se promítne do daňového přiznání k DPFO pana Jana takto:

–   Dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 ZDP: 12 x 50 000 Kč = 600 000 Kč,

–   Dílčí základ daně z příjmů z podnikání podle § 7 ZDP: Příjmy – Výdaje = + 150 000 Kč.

–   O loňskou daňovou ztrátu 200 000 Kč může snížit letošní dílčí základ daně ze samostatné činnosti 150 000 Kč, a to nejvýše na nulu, takže do dalších let zůstává zbytek ztráty z roku 2024 ve výši 50 000 Kč.

–   A opět běžným způsobem vypočítá daň z příjmů ze základu daně odpovídajícímu DZD podle § 6 ZDP.

 

4.39 Nákladní auta podléhají silniční dani

Autobazar prodával nákladní auta – neprovozoval je (ani k tomuto podnikání neměl licenci), ale pouze je kupoval za účelem jejich prodeje. Proto než našla kupce, nákladní auta jen smutně stála na parkovišti, nebyla používána. Přesto firmě finanční úřad vyměřit tučnou silniční daň s tím, že u náklaďáků na používání nezáleží.

Jaké je správné řešení?

Spor se dostal ke Krajskému soudu v Hradci Králové, který rozhodl, věc č. j. 31 Af 16/2018-57 dne 12. 3. 2020.

Takzvané těžké nákladní automobily a jejich přípojná vozidla jsou pro zdanění specifickou skupinou a pro posuzování předmětu daně je nutno je striktně oddělit od vozidel ostatních kategorií. Skutečnost, že firma nedisponovala koncesí na autodopravu, respektive s dotčenými vozidly neprovozoval nákladní přepravu, ale pouze s nimi pasivně obchodovala, je tedy pro klasifikaci předmětu daně silniční zcela nerozhodná.

Krajský soud konstatoval, že daň silniční je založena na formálním stavu zápisu v registru silničních vozidel. Jak judikoval Nejvyšší správní soud v rozsudku č. j. 1 Afs 69/2013-31: „Silniční daň je daní majetkovou a jako taková je postavena na úředním zápisu. Jejím základem je formální stav zápisů v registru silničních vozidel, ne faktický stav vlastnictví nebo užívání.“ A připomněl usnesení Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 4022/14: „Daň silniční je daň majetková zatěžující poplatníky daně bez ohledu na intenzitu užívání pozemních komunikací.“ Načež krajský soud uvedl, že účel užití nákladních vozidel nemá pro posouzení žádný význam. Předmětem daně silniční jsou takto vymezená vozidla vždy, i když nejsou fakticky užívána k danému účelu…

 

Poplatníkem daně je v naprosté většině reálných případů provozovatel vozidla, kterým – podle § 2 odst. 15 zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích ve znění p.p. – je osoba, která je v registru silničních vozidel zapsána jako vlastník tohoto vozidla, není-li jako jeho provozovatel v registru silničních vozidel zapsána jiná osoba. Na to je nutné pamatovat zejména při prodeji nebo likvidaci vozidla, protože zřejmě i nadále platí relevantní judikatura, že určující je právě zápis v registru.

4.40 Přeprava zaměstnanců do práce

Švadleny, s. r. o. sídlí v odlehlé části průmyslové zóny za městem, přičemž zaměstnává zhruba dvacet lidí z okolí cca do 30 km. Jde vesměs o ženy pokročilejšího věku, které nemají automobil nebo si na něj už netroufají, případně jej využívají manželé či potomci. Městská hromadná doprava končí dva kilometry před branami firmy, a proto její vedení rozhodlo, že si pořídí minibus, kterým bude svážet zaměstnankyně do práce a poté zpět domů.

Jak postupovat v případě přepravy zaměstnanců do práce?

Protože je tento nárok zaměstnanců – kteří o to mají zájem – zakotven ve vnitřním předpisu firmy, jde pro Švadleny, s. r. o. o daňově uznatelný výdaj (náklad). Pořizovací cena autobusu – přes 80 000 Kč – se promítne do daňových výdajů pochopitelně až postupně prostřednictvím daňových odpisů. Ovšem provozní výlohy jsou daňově uznatelné bez omezení ihned – pohonné hmoty, mzda řidiče, pojištění provozu minibusu, opravy apod.

Složitější je to z hlediska takto zvýhodněných zaměstnankyň, které za přepravu nic neplatí. Nicméně řidič, resp. zaměstnavatel by měl vést evidenci o tom, kdo a kolikrát tuto jeho službu zdarma využil – např. řidič si jednoduše dělá čárky do předtištěné tabulky (od mzdové účetní) se jmény zaměstnanců anebo moderněji se zavedou identifikační čipové karty, které cestující při nástupu do autobusu přiloží k bezkontaktní čtečce apod. Zaměstnavatel, resp. mzdová účetní musí zjistit hodnotu nepeněžitého majetkového prospěchu plynoucího každému zaměstnanci využívajícímu možnost bezúplatné firemní dopravy. Za tímto účelem se například využije ceník jízdného místního autobusového veřejného dopravce uvádějící průměrnou cenu 2 Kč za kilometr.

Zaměstnankyně třeba paní Marie bydlí od firmy 15 km po silnici – lehce určí např. internetová aplikace Mapy.cz, Google.cz/maps či jiná – a dle evidence řidiče využila v daném měsíci firemní přepravu 20x tam i zpět. Takže „obvyklá tržní“ cena přepravní služby paní Marie za daný kalendářní měsíc činila = 20 × 2 jízdy (2 Kč × 15 km) = 40 jízd × 30 Kč = 1 200 Kč. Což představuje její zdanitelný i zpojistitelný nepeněžní příjem paní Marie, který jí mzdová účetní firmy v souladu s § 38h odst. 1 ZDP standardně zúčtuje do zdanitelné mzdy za daný měsíc.

Řešení č. 4.33 až 4.40 zpracoval Ing. Martin Děrgel (VI/2025)