50.   Méně někdy znamená více

Poplatník provozuje obchodní živnost, o níž vede daňovou evidenci, a za rok 2017 dosáhl příjmů 1 milion Kč a výdajů 700 000 Kč. Jiné zdanitelné příjmy nemá, takže vykazuje základ daně 300 000 Kč. Manželka poplatníka je v domácnosti s jedním malým dítětem a její vlastní příjmy nepřesáhly limit 68 000 Kč za rok 2017. Díky tomu může kromě základní slevy na dani de facto za sebe (24 840 Kč) využít i slevu na dani za „vyživovanou“ manželku (24 840 Kč) a také daňové zvýhodnění na jedno (první) dítě 13 404 Kč za celý rok 2017. Z titulu úroků z hypotéky na rodinný dům a svého životního pojištění má poplatník nárok i na nezdanitelnou částku 30 000 Kč.

Jak má poplatník postupovat z pohledu zdanitelných příjmů?

Ze základu daně 300 000 Kč sníženého o nezdanitelnou částku 30 000 Kč vychází daň z příjmů: 15 % z 270 000 Kč = 40 500 Kč, kterou sleva na dani na poplatníka 24 840 Kč sníží na 15 660 Kč. Což je méně než potenciál slevy na dani za „vyživovanou“ manželku 24 840 Kč, pročež by její nevyužitá část 9 180 Kč propadla. Živnostník by tak měl uvážit, zda o něco nesnížit daňové výdaje roku 2017, aby plně využil celou slevu na dani za manželku.

Snížením výdajů by bylo třeba zvýšit základ daně optimálně o 61 200 Kč, z čehož 15 % činí 9 180 Kč. Nejsnazší je přerušit daňové odpisy, o něž poplatník nepřijde, jednoduše bude pokračovat v přerušeném odpisování zase od roku 2018, pouze se tak o rok odloží doodepsání předmětného hmotného majetku. Naopak by nebylo rozumné vzdát se výdajů, které by již později nebylo možno využít, jako například paušálních výdajů na dopravu 5 000 Kč, případně krácených 4 000 Kč, měsíčně za vlastní či najaté vozidlo využívané pro podnikání.

Řešení č. 49 až 50 zpracoval Ing. Martin Děrgel (X/2017)

51.   Alikvotní výše slevy na dani na manželku

Poplatník se v polovině prosince 2017 ožení se svou přítelkyní, se kterou žije již několik let ve společně hospodařící domácnosti a se kterou mají společné dítě. Poplatník má příjmy z podnikání a vede DE. Manželka pobírá rodičovský příspěvek a nemá žádné jiné zdanitelné příjmy.

Může si poplatník uplatnit za prosinec 2017 alikvotní výši slevy na dani na manželku?

Poplatník může slevu na dani na manželku uplatnit až počínaje lednem 2018. V případě sňatku totiž může uplatnit poplatník slevu na dani na manžela až od měsíce, na jehož počátku byly splněny podmínky pro uplatnění nároku na slevu na dani.

Slevu na dani na přítelkyni nelze uplatnit, i když žije s přítelem ve společně hospodařící domácnosti. Pro účely uplatnění slevy na dani na manžela se rodičovský příspěvek nezahrnuje do vlastního příjmu manželky.

Ing. Ivan Macháček (X/2017)

52.   Jak zvýšit limit paušálních výdajů

Daňový poplatník provozuje jako OSVČ řemeslnou živnost „Zednictví“, z níž dosahuje ročních příjmů 2 miliony Kč.

Jak se to projeví při uplatňování paušálních výdajů?

Protože jeho skutečné a prokazatelné výdaje na provozování této činnosti činí cca 200 000 Kč (tj. 10 % z příjmů), je pro něj výhodnější využívat tzv. paušální (neprokazované) výdaje ve výši 80 % z příjmů. Naposledy za rok 2017 ještě bude moci využít paušálních výdajů ve výši 80 % z celých 2 milionů Kč příjmů = 1,6 milionu Kč, které odpovídají jejich maximu, takže jeho dílčí základ daně ze samostatné činnosti bude činit pouze 400 000 Kč. Ovšem od roku 2018 již musí počítat s tím, že výše paušálních výdajů klesne na polovinu 800 000 Kč, pročež naopak vzroste jeho dílčí základ daně ze samostatné činnosti – neuvažujeme-li jiné vlivy – na 1,2 milionu Kč (příjmy 2 miliony – výdaje 800 000 Kč). Tím pádem paušální výdaje budou efektivně činit jen 40 % z příjmů.

Je ale také možné, že se daňově rozzlobený poplatník důkladněji zamyslí nad konkrétní náplní své podnikatelské činnosti. Do konce roku 2017 díky pro něj dostačujícímu stropu paušálních výdajů nemusel až tak řešit dílčí a příležitostný přesah prací do jiného druhu živnosti, což s ohledem na usnadnění praxe umožňuje § 34 až § 44 živnostenského zákona. Spíše byl v té době motivován, aby si až tak nevšímal toho, že některé příjmy nespadají mezi příjmy z hlavní řemeslné živnosti, kde totiž platí nejvyšší možný výdajový paušál 80 % z příjmů.

Od roku 2018 ale třeba dojde k závěru, že si opatří další živnostenské oprávnění na věcně blízkou činnost – která je ovšem vázanou, a tedy neřemeslnou živností – „Provádění staveb, jejich změn a odstraňování“. Pak by jeho příjmy OSVČ spadaly mezi dva druhy (a dva limity) paušálních výdajů: z řemeslné živnosti s paušálem 80 % limitovaným 800 000 Kč a nově z neřemeslné živnosti s paušálem 60 % omezeným 600 000 Kč. Optimální by bylo, pokud by z jeho celkových ročních příjmů – např. opět 2 miliony Kč – připadal první milion na živnost řemeslnou a druhý na volnou (neřemeslnou). Pak by se dílčí základ daně ze samostatné činnosti od roku 2018 vypočetl jako součet dvou dílčích složek: (1 milion Kč – 800 000 Kč) + (1 milion Kč – 600 000 Kč) = 200 000 Kč + 400 000 Kč = 600 000 Kč, a tedy by daňově dopadl významně lépe než s jednou živností.

Ing. Martin Děrgel (X/2017)

53.   Sleva na dani na manželku

OSVČ podniká na základě živnostenského oprávnění a vede daňovou evidenci. Jeho manželka v roce 2017 pobírá rodičovský příspěvek a následně pobírá od září 2017 podporu v nezaměstnanosti ve výši 9 500 Kč/měsíc. Jiné zdanitelné příjmy nemá.

Může si poplatník uplatnit v daňovém přiznání za rok 2017 slevu na dani na manželku?

Rodičovský příspěvek pobíraný po dobu rodičovské dovolené je dávkou státní sociální podpory podle zákona č. 117/­1995 Sb., a proto se nezahrnuje do vlastního příjmu manželky pro účely posouzení uplatnění slevy na dani na manželku.

Vzhledem k tomu, že příjem z podpory v nezaměstnanosti nedosáhne za rok 2017 výše 68 000 Kč, může manžel v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2017 uplatnit slevu na dani na manželku 24 840 Kč.

Ing. Ivan Macháček (X/2017)

54.   Absolutní omezení výše paušálních výdajů

Poplatnice si svou řemeslnou živností vydělá 4 miliony Kč za rok. Její skutečné výdaje související se samostatnou činností, které je schopna hodnověrně prokázat, činí 400 000 Kč, tj. jen 10 % z příjmů. Jde např. o mzdu její zaměstnankyně, nájemné za dílnu, odpisy strojů a automobilu, opravy, odborná literatura, školení.

Jak může daňová poplatnice využít potenciál nejvyšších paušálních výdajů řemeslných živností?

Již ani v roce 2017 poplatnice nemůže plně využít potenciál nejvyšších paušálních výdajů řemeslných živností ve výši 80 % ze 4 milionů Kč = 3,2 milionu Kč. Musí se totiž spokojit s maximální výší těchto výdajů (stropem) stanovenou na 1,6 milionu Kč, pročež tyto paušální výdaje de facto odpovídají pouze 40 % z příjmů. Pořád je to ale výrazně více než prokazatelných 10 % skutečných výdajů, s nimiž je navíc daleko více práce. Ještě hůř tomu bude od roku 2018, kdy absolutní stropy paušálních výdajů klesnou na polovinu, tj. pro řemeslnou živnost na 800 000 Kč, což efektivně odpovídá pouze 20 % z příjmů poplatnice.

Stejné pevné maximum se týká všech řemeslníků (a také zemědělců) s příjmy od 1 milionu Kč za rok výše. Ale pořád je to dvojnásobek poplatnicí prokazatelných daňových výdajů (10 %), nehledě na úsporu administrativy, méně starostí s doklady o výdajích, nižší stres z potenciální nejistoty ohledně uznání položek správcem daně i z rizika daňové kontroly.

Ing. Martin Děrgel (X/2017)

55.   DPP a zdravotní pojištění

Pracovnice bude muset ukončit evidenci u ÚP z důvodu, že má několik DPP i u jiných zaměstnavatelů. Od října nemůže být nikdo, kdo má DPP, byť s minimálním příjmem, v evidenci ÚP. Bude se muset stát samoplátcem ZP. Otázkou je, zda lze doplatek do zákonného minima dát do daňově uznatelných nákladů a zda je nutné jej zdanit jako další příjem zaměstnankyně.

Jaké je správné řešení? Má zaměstnavatel nějaké další povinnosti?

V případě dohod o provedení práce („DPP“) je tomu pro účely zdravotního pojištění tak, že pokud odměna za příslušný kalendářní měsíc (případně úhrn odměn z titulu více DPP od téhož zaměstnavatele) nepřesáhne limit 10 000 Kč, pak se dotyčná osoba nepovažuje za „zaměstnance“. Proto takovouto osobu zaměstnavatel nepřihlašuje jako „zaměstnance“ u příslušné zdravotní pojišťovny, resp. ji pro daný měsíc odhlásí. Za této situace zaměstnavatel není povinen řešit pojistný vztah dotyčného pracovníka, který – pokud nemá jiný relevantní příjem ze závislé činnosti ani ze samostatné (podnikatelské) činnosti – se považuje pro účely veřejného zdravotního pojištění za osobu bez zdanitelných příjmů („OBZP“). Přičemž když se zaměstnavatel rozhodne dobrovolně za dotyčnou osobu hradit pojistné na zdravotní pojištění, tak se podle mne nebude jednat o daňově uznatelný výdaj. Což dovozuji z následujících ustanovení zákona č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění p. p. („ZDP“). Obecně podle § 24 odst. 1 ZDP platí, že daňově účinné jsou výdaje na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů poplatníka (v daném případě zaměstnavatele), ledaže ZDP nebo jiné právní předpisy stanoví jinak. Podle § 24 odst. 2 písm. j) bodu 5 ZDP se může zaměstnavatel smluvně (případně jednostranně interním předpisem) zavázat obecně k jakémukoli výdaji na pracovní a sociální podmínky zaměstnance (§ 6 odst. 1 a 2 ZDP) – kam by případně bylo možno začlenit také krytí pojistného na zdravotní pojištění OBZP –, pokud ovšem tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. Ovšem ohledně pojistného na zdravotní pojištění stanoví výslovně jinak speciální ustanovení § 24 odst. 2 písm. f) ZDP, které uznává jako daňový výdaj pouze pojistné na zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem podle zvláštních právních předpisů. Přičemž zákon o tomto pojistném nestanoví povinnost zaměstnavateli (ve smyslu ZDP) hradit pojistné z titulu OBZP. Takováto platba zaměstnavatele by proto nebyla pojistným hrazeným zaměstnavatelem podle zvláštních právních předpisů, a tudíž by dle mého názoru nebyla daňově uznatelná. Jestliže odměna za DPP limit 10 000 Kč za kalendářní měsíc přesáhne, jedná se o pojistný vztah zaměstnavatele a zaměstnance, kde obecně platí povinnost zaplatit pojistné na zdravotní pojištění ve výši 13,5 % alespoň z minimální mzdy (aktuálně 11 000 Kč), ledaže jde o osobu, na kterou se nevztahuje ustanovení o minimálním vyměřovacím základu. Jestliže tedy odměna za DPP za kalendářní měsíc činí 11 000 Kč nebo více, nebude se provádět dopočet doplatku pojistného, ani když se na zaměstnance vztahuje nařízení o minimálním vyměřovacím základu. Příslušný dopočet pojistného na zdravotní pojištění se tak týká pouze případů, kdy odměna za příslušný kalendářní měsíc za DPP je sice vyšší než 10 000 Kč – pracovník se stává „zaměstnancem“ pro účely zdravotního pojištění – ale nedosahuje minimální mzdy (nyní 11 000 Kč). V takovém případě je v souladu s § 3 odst. 10 zákona č. 592/­1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění p. p. zaměstnanec povinen doplatit zdravotní pojišťovně prostřednictvím svého zaměstnavatele pojistné ve výši 13,5 % z rozdílu těchto základů.

Jedná se tedy o  zákonnou povinnost zaměstnance, a  nikoli zaměstnavatele, proto by se opět nejednalo o  pojistné hrazené zaměstnavatelem podle zvláštních právních předpisů, a  tudíž by nešlo o  jeho daňově účinný výdaj. Takovýto doplatek pojistného by naopak byl daňově účinný pro zaměstnavatele, jestliže by v  souladu s  poslední větou §  3 odst. 10 tamtéž byl vyměřovací základ nižší z  důvodů překážek na straně organizace – ve smyslu §  129 a §  130 ZP – kdy je tento rozdíl povinen doplatit zaměstnavatel. Jestliže zaměstnavatel dotyčné osoby (ve zdravotn ím poji štění se statusem OBZP) hodlá aktivně řešit její pojistné na veřejné zdravotní pojištění, bude optimální a  nejsnazší, když odměnu za DPP nastaví minimálně na úroveň minimální mzdy coby minimálního vyměřovacího základ u zaměstnance.

Ing. Martin Děrgel (X/2017)

56.   Smlouva o zamezení dvojího zdanění

Rezident ČR, fyzická osoba, obdržel dividendy od právnické osoby se sídlem v Německu. Vyplacené dividendy byly snížené o srážkovou daň ve výši 25 % odvedenou v Německu.

Jak je to z pohledu daně z příjmů?

Mezi ČR a Německem je uzavřena Smlouva o zamezení dvojího zdanění s Německem č. 18/­1984 Sb. Podle čl. 10 odst. 2 uvedené smlouvy podléhají dividendové příjmy 15% srážkové dani. Rezident ČR si ve svém daňovém přiznání může sraženou daň započíst pouze do výše, která mohla být vybrána v souladu s příslušnými ustanoveními smlouvy o zamezení dvojího zdanění, tj. ve výši 15 % z hrubé částky dividendových příjmů, nikoliv ve výši 25 %. Zdanění v Německu neodpovídalo Smlouvě o zamezení dvojího zdanění.

Částka daně uplatněná k zápočtu musí být prokázána potvrzením zahraničního správce daně o zaplacení daně ve smyslu ustanovení § 38f odst. 5 ZDP.

Ing. Dalimila Mirčevská (X/2017)

57.   Výpočet daně a daňového zvýhodnění u daně z příjmů FO ze závislé činnosti

Zaměstnanec část roku (cca půl roku) pracoval v zahraničí a zbytek roku bude pracovat ve firmě v ČR. Otázkou je, zda zaměstnavatel může u tohoto zaměstnance uplatnit základní slevu na poplatníka za celý rok (částku 24 840 Kč), anebo jen poměrnou část za měsíce, ve kterých byl zaměstnán v tuzemské firmě, nebo si musí zaměstnanec podávat daňové přiznání sám.

Jaké je správné řešení?

Zaměstnavatel dotyčnému zaměstnanci nemůže provést roční zúčtování záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti, protože dotyčný je povinen podat daňové přiznání k české dani z příjmů fyzických osob („DPFO“). A to z důvodu závislé činnosti (zaměstnání) v zahraničí – přičemž v daném případě není vůbec podstatné, jednalo-li se o „smluvní“ stát, s nímž má ČR uzavřenu smlouvu o zamezení dvojího zdanění, nebo ne, ani jestli případná smlouva o zamezení dvojího zdanění stanoví pro zamezení dvojího zdanění v Česku metodu prostého zápočtu zahraniční daně nebo metodu vynětí zahraničních příjmů ze zdanění v tuzemsku s tzv. výhradou progrese. Aby poplatník s příjmy ze závislé činnosti (zaměstnání) v zahraničí nemusel podávat daňové přiznání k české DPFO, bylo by nutno splnit podmínku stanovenou v třetí větě § 38g odst. 2 ZDP: „Rovněž není povinen podat daňové přiznání poplatník, jemuž plynou pouze příjmy ze závislé činnosti ze zahraničí, které jsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění.“ Pokud tedy dotazovaný poplatník (zaměstnanec) měl – pouze – příjmy ze závislé činnosti ze zahraniční, tak by daňové přiznání v Česku podávat nemusel. A to navíc ještě za dodatečné podmínky, že by pro zamezení dvojího zdanění byla uplatněna metoda vynětí příjmů ze zahraničí ze zdanění v ČR – ať už na základě příslušné smlouvy o zamezení dvojího zdanění, nebo při využití ustanovení § 38f odst. 4 ZDP. Posledně zmíněné ustanovení totiž umožňuje využití tzv. fikce vynětí zahraničních příjmů ze závislé činnosti ze zdanění v Česku, i když příslušná smlouva o zamezení dvojího zdanění uvádí metodu prostého zápočtu zahraniční daně. Pro uplatnění citované výjimky § 38g odst. 2 ZDP ovšem v daném případě nejsou splněny podmínky pro nepodání daňového přiznání k české DPFO, jelikož poplatník (zaměstnanec) nemá – pouze – příjmy ze závislé činnosti v zahraničí, ale má navíc také příjmy ze závislé činnosti (zaměstnání) v České republice. Přičemž předpokládáme, že nejde pouze o příjmy z dohod o provedení práce do limitu 10 000 Kč, případně z jiného pracovněprávního titulu do 2 500 Kč měsíčně, které podléhají „konečné“ srážkové dani, a tudíž by se k nim pro účely testu podání daňového přiznání nepřihlíželo. Poplatník tedy musí v ČR podat daňové přiznání k DPFO, do něhož zahrne jak zdanitelné příjmy ze zaměstnání v ČR, tak i ze zahraničí (kde pro zamezení dvojího zdanění postupuje v souladu s příslušnou mezinárodní daňovou smlouvou a § 38f ZDP). Dále k dotazované základní osobní slevě na dani na poplatníka ve výši 24 840 Kč za zdaňovací období (kalendářní rok), resp. v případě zaměstnanců v poměrné měsíční výši 2 070 Kč pro účely výpočtu záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti. Tato sleva na DPFO není nijak podmíněna věcně ani časově, představuje tak jisté nezdanitelné minimum náležející každému poplatníkovi vždy v plné výši. Není podstatné, že mu případně plynuly zdanitelné příjmy jen po část roku, ani jde-li o daňového rezidenta ČR, nebo ne.

I kdyby měl poplatník zdanitelné příjmy – např. ze závislé činnosti – jen za říjen 2017, m ěl by plný nárok na celou roční základní slevu na dani 24 840  Kč . V dotazovaném případě nelze tento celoroční nárok na základní slevu zaměstnanci přiznat při ročním zúčtování záloh zaměstnavatelem, protože musí podat daňové přiznání, kde si jej uplatní sám. Obdobně je tomu u  daňového zvýhodnění na děti v  souladu s §  35c ZDP, které rovněž není a  priori podmíněno dobou, po kterou poplatníkovi plynul zdanitelný příjem. Nicméně pokud by výše nároku na daňové zvýhodnění přesahovala výši daně (po uplatnění základní slevy na dani), tak by přiznání tzv. daňového bonusu bylo podmíněno výší úhrnu zdanitelných příjmů poplatníka (na rozdíl od zmíněné základní slevy na dani).

Ing. Martin Děrgel (X/2017)

58.   Nárok na odpočet na podporu výzkumu a vývoje

Společnost v přiznání k DPPO za rok 2016 využila nárok na odpočet na podporu výzkumu a vývoje vzniklý v tomto roce pouze částečně a po částečném uplatnění odpočtu vykázala na ř. 270 přiznání kladný základ daně. Otázkou je, zda bude moci za rok 2017 uplatnit celou zbylou část odpočtu na výzkum a vývoj dle § 34 odst. 5 ZDP.

Jaké je řešení daného případu?

Podle ustanovení § 34 odst. 4 a 5 zákona č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“) lze od základu daně odečíst odpočet na podporu výzkumu a vývoje nebo odpočet na podporu odborného vzdělávání. Pokud není možné odpočet na podporu výzkumu a vývoje nebo odpočet na podporu odborného vzdělávání odečíst z důvodu nízkého základu daně nebo daňové ztráty, lze je odečíst nejpozději ve třetím období následujícím po období, ve kterém vznikly.

Z textu uvedeného § 34 odst. 5 ZDP vyplývá, že pokud poplatník vykáže základ daně z příjmů ve zdaňovacím období, resp. období, za které se podává daňové přiznání, a neuplatní v tomto období odpočet na podporu výzkumu a vývoje, na který mu vznikl nárok, nelze tento odpočet, resp. jeho část přesunout do dalších období. Odpočet, resp. jeho část však lze uplatnit za rok 2016 na dodatečném daňovém přiznání.

Ing. Drahomíra Martincová (X/2017)

59.   Daň z příjmu fyzických osob

Fyzická osoba, rezident Ruské federace, prodává svůj podíl v české s. r. o. Kupní cena 100 000 Kč, prodejní cena 200 000 Kč, obchodní podíl měl ve vlastnictví méně než pět let.

Jak správně zaplatit daň?

Příjem z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci je od daně osvobozen, pokud doba mezi jeho nabytím a úplatným převodem přesahuje dobu 5 let. V daném případě se jedná o příjem dle § 10 odst. 1 písm. c) ZDP, kdy však poplatník může uplatnit jako daňový výdaj cenu, za kterou tento podíl prokazatelně nabyl. To znamená, že základem daně bude v tomto případě částka 100 000 Kč. Vzhledem k tomu, že se jedná o nerezidenta České republiky, má tato osoba povinnost jen u příjmů plynoucích ze zdrojů na území České republiky. To znamená, že uvedený příjem podléhá zdanění v České republice, pokud smlouva o zamezení dvojího zdanění nestanoví jinak.

Dle článku 13 odst. 4 smlouvy s  Ruskou federací platí, že: „Zisky, které pobírá rezident jednoho smluvního státu ze zcizení akcií nebo jiných podobných práv na společnosti, jejichž hodnota plyne z  více než 50 procent z  nemovitého majetku umístěného ve druhém smluvním státě, mohou být zdaněny v  tomto druhém státě.“ V odst.  5 je dále uvedeno: „Zisky ze zcizení jakéhokoliv jiného majetku, než který je uveden v  odstavcích 1, 2, 3 a  4, podléhají zdanění jen ve smluvním státě, jehož je zcizitel rezidentem.“

Ing. Jiří Nigrin (X/2017)

60.   Sleva za umístění dítěte

Ve společně hospodařící domácnosti žijí dvě nezletilé děti ve věku 4 a 5 let. Obě děti navštěvují mateřskou školu. Rodiče jsou zaměstnáni a u svých zaměstnavatelů podepsali prohlášení k dani. Oba rodiče žijí spolu bez uzavření manželství.

Kdo může uplatnit slevu za umístění dítěte za rok 2017?

Uplatnění slevy za umístění dítěte se neváže na povinnost uzavření manželství. Na základě dohody obou rodičů může slevu na dani za umístění jednoho dítěte v předškolním zařízení uplatnit matka a u druhého dítěte jeho otec, anebo na obě děti pouze jeden z nich.

Příslušný rodič prokáže nárok na poskytnutí této slevy na dani potvrzením mateřské školy o výši vynaložených výdajů za umístění vyživovaného dítěte poplatníka v tomto předškolním zařízení, a to v rámci ročního zúčtování daně zaměstnavatelem. Maximálně lze v roce 2017 uplatnit slevu za umístění každého dítěte v mateřské škole ve výši 11 000 Kč.

Ing. Ivan Macháček (X/2017)

61.   Prodej darované nemovitosti

Podnikatel daroval dceři v dubnu letošního roku nemovitost, kterou měl zahrnutou v obchodním majetku. Součástí domu jsou i nebytové prostory. Dcera v této nemovitosti s otcem bydlí již 15 let. Nyní chce nemovitost prodat. Otázkou je, zda splňuje dcera dvouletý časový test bydliště, podle kterého je dle § 4 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů od daně osvobozena, nebo bude muset podat daňové přiznání podle § 10 odst. 5 zákona o daních z příjmů a jako nákladovou položku použít hodnotu domu podle znaleckého posudku v době nabytí (darování).

Jaké je správné řešení?

Od daně z příjmů fyzických osob je, podle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP [tedy nikoliv písm. b)], osvobozen příjem z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště nejméně po dobu 2 let bezprostředně před prodejem. Osvobození nelze uplatnit, pokud byly tyto nemovitosti zahrnuty do obchodního majetku, a to do 2 let od jejich vyřazení z obchodního majetku, což se však dcery netýká, neboť ta neměla uvedenou nemovitost v obchodním majetku, a časový test tedy splňuje. Ustanovení § 4 odst. 1 písm. b) ZDP se týká nemovité věci, která není osvobozena od daně podle písm. a), kde je však osvobození vázáno nikoliv na dobu bydlení, ale na dobu vlastnictví.

Pokud by osvobození příjmu nešlo použít, jednalo by se o  příjem podle §  10 ZDP a  jako výdaj lze uplatnit cenu, za kterou poplatník věc prokazatelně nabyl. V případě, že jde o  věc nabytou bezúplatně, je to cena určená podle zvláštního právního předpisu o  oceňování majetku ke dni nabytí.

Ing. Jiří Nigrin (X/2017)

62.   Výdaje charakteru TZ versus opravy

Společnost s r.o., plátce DPH, koupila garáž, kde je rozpadlá šikmá střecha z dřevěných panelů. Udělala novou střechu, sedlovou, s taškami. Otázkou je, zda se jedná o technické zhodnocení, modernizaci, nebo o opravu nemovitosti.

Jaké je správné řešení?

Co obnáší pojem „technické zhodnocení“ („TZ“)? Může jít o půdní vestavbu, zateplení fasády, změnu palivového systému auta z nafty na LPG, rozšíření možností výrobní linky, nahrazení plynového kotle tepelným čerpadlem, výkonnější server počítačové sítě, plovoucí podlaha kanceláře místo koberce atd. Jelikož tyto položky mají vesměs investiční charakter – zvyšují užitnou i tržní hodnotu zhodnoceného majetku – nakládá s nimi účetní a daňové právo obdobně jako s výdaji na pořízení zhodnocené věci. Čímž jsme u hlavního problému TZ. Tak jako náklady na pořízení (dlouhodobého) hmotného majetku, ani výdaje na jeho TZ nejsou okamžitým účetním ani daňovým nákladem, ale – až na malé výjimky – zvyšují ocenění zhodnoceného majetku. Což znamená, že do účetních a daňových nákladů se výdaje za TZ promítnou až v poměrně dlouhém čase postupně formou odpisů nebo v zůstatkové ceně, anebo vůbec. Stěžejní je definice TZ uvedená v § 33 ZDP:

- Výdaje na dokončené:

–  nástavby, přístavby, stavební úpravy,

–  rekonstrukce, čímž se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho

- účelu nebo

- technických parametrů, a

–  modernizace, kterou se rozumí rozšíření

- vybavenosti nebo

- použitelnosti majetku

- pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období (případně za jiné samostatně zdaňované období) částku 40 000 Kč.

Pokud výdaje nepřevýší limit 40 000 Kč, pak sice mohou být rovněž považovány za TZ, ovšem naprostá většina poplatníků je ihned uplatní jako okamžitý daňový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP. Naproti tomu oprava „pouze“ odstraňuje účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Jedná se tedy o provozní náklad, který je okamžitým účetním i daňovým nákladem (výdajem), a to bez ohledu na cenu. Podobně je tomu s údržbou. Obecně v praxi nebývá snadné ani jednoznačné od sebe odlišit výdaje charakteru TZ a opravy. Přičemž poplatníci pochopitelně usilují o to, aby většina zásahů do majetku „vypadala“ jako oprava. Naproti tomu správci daně mají přirozený zájem právě opačný. Tato nerovnice tak má jediné řešení – správné posouzení předmětné změny. Klidné spaní si lze koupit za správní poplatek 10 000 Kč, kterým je zpoplatněno rozhodnutí správce daně o závazném posouzení skutečnosti, zda je zásah do majetku TZ, nebo ne, jak umožňuje § 33a ZDP.

V dotazovaném případě ale není pochyb o tom, že konstrukčně zcela odlišný typ střechy garáže nemůže představovat její opravu – coby pouhé uvedení do provozuschopného nebo předchozího stavu – jelikož nesporně došlo k významné změně podstatných technických parametrů daného hmotného majetku (stavby). Jedná se proto o TZ, a jelikož zajisté související výdaje přesáhnou limit 40 000 Kč, nemůže jít o okamžitý daňový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP. Předmětné výdaje na stavební úpravy při dokončení TZ navýší vstupní cenu takto zhodnocené garáže, a tím také základnu pro výpočet daňových odpisů v souladu s § 29 odst. 3 ZDP, které se tak budou nově počítat ze zvýšené vstupní, resp. zůstatkové ceny podle pravidel § 31 odst. 8, nebo § 32 odst. 3 ZDP.

Ing. Martin Děrgel (X/2017)

63.   Uplatnění plné výše zaplaceného školkovného

Podnikatel vede daňovou evidenci a za rok 2017 uvádí v daňovém přiznání k dani z příjmů základ daně ze samostatné činnosti ve výši 205 000 Kč. Ovdověl a ve společně hospodařící domácnosti s ním žije dítě ve věku 5 let. Dítě navštěvuje mateřskou školu, přičemž dle potvrzení mateřské školy úplata za předškolní vzdělávání za rok 2017 činí 7 200 Kč.

Může si poplatník uplatnit plnou výši zaplaceného školkovného v daňovém přiznání za rok 2017?

V daňovém přiznání za rok 2017 vypočte poplatník ze základu daně 205 000 Kč daň ve výši 30 750 Kč. Po uplatnění základní slevy na dani na poplatníka ve výši 24 840 Kč si může uplatnit slevu za umístění dítěte v předškolním zařízení pouze do výše nulové daňové povinnosti, to je pouze částku 5 910 Kč.

Poplatník může v daňovém přiznání nárokovat daňový bonus v rámci daňového zvýhodnění na dítě dle § 35c ZDP ve výši 13 404 Kč.

64.   Uplatnění slevy na dani za umístění dítěte

Dítě, žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, navštěvuje po celý rok 2017 soukromou mateřskou školu. Měsíční úplata za předškolní vzdělávání je stanovena ve výši 1 100 Kč. Poplatník má příjmy ze závislé činnosti a na rok 2017 má podepsáno u zaměstnavatele prohlášení k dani.

V jaké výši bude uplatněna sleva na dani za umístění dítěte v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za rok 2017?

Za rok 2017 vynaloží poplatník výdaje za umístění dítěte v předškolním zařízení ve výši 13 200 Kč. Zaměstnavatelem mu může být v rámci ročního zúčtování záloh na daň zohledněna sleva za umístění dítěte v předškolním zařízení pouze ve výši 11 000 Kč.

Poplatník musí předložit k prokázání nároku na poskytnutí této slevy na dani potvrzení předškolního zařízení (mateřské školy) o výši vynaložených výdajů za umístění vyživovaného dítěte poplatníka v mateřské škole.

Řešení č. 63 až 64 zpracoval Ing. Ivan Macháček (X/2017)

65.   Investiční dotace na zateplení bytového domu

Poplatník provedl zateplení bytového domu, na které obdržel dotaci od MŽP v rámci programu Zelená úsporám. Zateplení bylo provedeno v závěru roku 2016 a také zaplaceno. Poplatník předpokládá následující postup: dotaci nedá do příjmů a pro odpisy investici o tuto dotaci sníží. Odpisy chce zvolit formou zrychleného odpisování.

Jak má poplatník postupovat?

Z dotazu vyplývá, že se pravděpodobně jedná o investiční dotaci poskytnutou osobě, která vede daňovou evidenci. Podle § 4 odst. 1 písm. t) ZDP jsou od daně z příjmů FO osvobozeny dotace ze státního rozpočtu, z rozpočtu obce, kraje, státního fondu, Národního fondu, regionální rady regionu soudržnosti, podpora z Vinařského fondu, z přiděleného grantu nebo příspěvek ze státního rozpočtu, který je výdajem státního rozpočtu podle zákona upravujícího rozpočtová pravidla anebo dotace, grant a příspěvek z prostředků EU, na pořízení hmotného majetku, na jeho technické zhodnocení nebo na odstranění následků živelní pohromy, s výjimkou dotace a příspěvku, které jsou účtovány do příjmů nebo výnosů podle zákona upravujícího účetnictví. V souladu s § 29 odst. 1 ZDP se vstupní cena hmotného majetku snižuje o poskytnuté dotace ze státního rozpočtu, z rozpočtů obcí a krajů, státních fondů, regionální rady regionu soudržnosti, o poskytnuté prostředky (granty) přidělené podle zvláštního právního předpisu, o poskytnuté granty Evropských společenství, o poskytnuté dotace, příspěvky a podpory z veřejných rozpočtů a jiných peněžních fondů cizího státu s výjimkou peněžních fondů spravovaných podnikatelskými subjekty se sídlem nebo bydlištěm v zahraničí (dále jen „veřejné zdroje“), poskytnuté na jeho pořízení nebo na jeho technické zhodnocení, pokud se tyto prostředky neúčtují podle zvláštního právního předpisu ve prospěch výnosů (příjmů). Je-li tedy dotace určena a použita na technické zhodnocení dlouhodobého majetku (jde tedy o tzv. investiční dotaci), snižuje dotace vstupní cenu dlouhodobého hmotného majetku či výši jeho technického zhodnocení. Odpisy se pak počítají ze vstupní, resp. zůstatkové ceny majetku snížené o uvedenou dotaci. V případě zmíněném v dotazu se tedy postupuje tak, že se za technické zhodnocení budovy považují výdaje na technické zhodnocení, od kterých se odečte poskytnutá dotace. Vstupní cena budovy se navýší o toto technické zhodnocení snížené o dotaci, budova se pak bude odpisovat ze zvýšené vstupní (zůstatkové) ceny. Tato investiční dotace se nezahrnuje mezi zdanitelné příjmy. Za zdanitelné příjmy se považují např. různé provozní dotace (na opravu majetku, na pořízení materiálu atd.).

Daňově odpisovat (formou zrychleného odpisování) se tedy bude ze zvýšené zůstatkové ceny bytového domu (5. odpisová skupina). V dotazu není uvedena zůstatková cena bytového domu před provedením jeho TZ. Činí-li zvýšená zůstatková cena (ZC domu + TZ domu) 1 000 000  Kč , odpisuje se v  souladu s §  32 ZDP následujícím způsobem:

1. rok odpisování                            odpis = 66 667 Kč           ZC = 933 333 Kč         2 × 1 000 000 / 30

2. rok odpisování                            odpis = 64 368 Kč           ZC = 868 965 Kč         2 × 933 333 / (30 – 1)

3. rok odpisování                            odpis = 62 069 Kč           ZC = 806 896 Kč         2 × 868 965 / (30 – 2)

4. rok odpisování                            odpis = 59 771 Kč           ZC = 747 125 Kč         2 × 806 896 / (30 – 3)

atd.

Ing. Miroslav Bulla (X/2017)

66.   Ocenění stavebního díla

V květnu 2017 podnikatel úplně zboural sklad, jehož účetní zůstatková cena byla 115 934 Kč a daňová ZC 113 705 Kč. Náklady související s likvidací skladu činily 178 000 Kč. Na místě, kde stál sklad se v červnu 2017 vybudovala zpevněná plocha – stavba za 387 768 Kč (uvedeno do užívání v 6/2017). Otázkou je, která ZC bude vstupovat do pořizovací ceny nové stavby:

a) účetní ZC 115 934 + 178 000 + 387 768 Kč = 681 702 Kč – výsledná PC nové stavby jak z hlediska účetnictví, tak z hlediska daně z příjmů, přičemž DZC nelze uplatnit,

b) účetní ZC 115 934 + 178 000 + 387 768 Kč = 681 702 Kč – výsledná PC účetní,

c) daňová ZC 113 705 + 178 000 + 387 768 Kč = 679 473 Kč – výsledná PC pro účely daně z příjmů.

Jaké je správné řešení z pohledu novely ZDP platné od 1. 7. 2017?

S účinností od 1. 7. 2017 byla zákonem č. 170/­2017 Sb. do ustanovení § 29 odst. 1 zákona č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“) doplněna věta: „V případě stavebního díla odpisovaného podle tohoto zákona, které je likvidováno v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením, je součástí vstupní ceny nového stavebního díla zůstatková cena likvidovaného stavebního díla namísto zůstatkové ceny likvidovaného stavebního díla podle právních předpisů upravujících účetnictví.“

Důvodem této úpravy je zajistit, že do ocenění nového stavebního díla bude do budoucna vstupovat vždy daňová zůstatková cena likvidovaného stavebního díla. K uvedenému doplnění § 29 odst. 1 ZDP však zákon č. 170/­2017 Sb. neosahuje žádné speciální přechodné ustanovení. Je proto nutné postupovat v souladu s obecným přechodným ustanovením, které zní: „Pro daňové povinnosti u daní z příjmů za zdaňovací období přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona a za zdaňovací období, které započalo přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i práva a povinnosti s nimi související, se použije zákon č. 586/­1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.“

Z uvedeného vyplývá, že v případě uvedeném v dotazu, kdy nová stavba, zpevněná plocha, byla uvedena do užívání v červnu 2017, bude oceněna podle výkladu platného před účinností novely ZDP a součástí vstupní ceny nového stavebního díla bude účetní zůstatková cena likvidovaného stavebního díla.

Ing. Drahomíra Martincová (X/2017)

67.   Poskytnutí daru fyzické osobě s tělesným postižením

Právnická osoba by chtěla fyzické osobě s tělesným postižením, která pobírá invalidní důchod, darovat elektrický vozík. Otázkou je, za jakých podmínek si může právnická osoba odečíst dar z daní a jestli lze uplatnit i DPH.

Jak má právnická osoba postupovat v daném případě?

Poskytnutý dar nemůže být nikdy daňově uznatelným výdajem (nákladem), brání tomu § 25 odst. 1 písm. t) ZDP, podle kterého nejsou daňově účinné

- „výdaje na reprezentaci, kterými jsou zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dar; za dar se nepovažuje reklamní nebo propagační předmět, který je opatřen jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného zboží nebo služby, jehož hodnota bez daně z přidané hodnoty nepřesahuje 500 Kč, a který není s výjimkou tichého vína předmětem spotřební daně“.

S čímž koresponduje absolutní zákaz odpočtu DPH na vstupu u věcí pořízených za účelem reprezentace dotyčného plátce, tedy včetně účelu jejich darování. Stanoví tak § 72 odst. 4 zákona č. 235/­2004 Sb., o DPH, ve znění p. p., zde uváděná výjimka odkazující na § 13 odst. 9 písm. c) tamtéž se týká pouze tzv. obchodních vzorků:

- „Plátce nemá nárok na odpočet daně u přijatého zdanitelného plnění použitého pro reprezentaci, které nelze podle zvláštního právního předpisu (poznámka: odkaz směřuje do § 25 odst. 1 písm. t) ZDP) uznat za výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů, s výjimkou plnění podle § 13 odst. 9 písm. c).“

V praxi okrajovou výjimkou jsou tzv. protipovodňové dary uznatelné podle § 24 odst. 2 písm. zp) ZDP:

- „výdaje (náklady) vynaložené v rámci pomoci poskytnuté formou nepeněžního plnění v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom…“

Naproti tomu ale bude zřejmě moci dárce – s. r. o. – poskytnutý dar uplatnit jako položku snižující základ daně dle § 20 odst. 8 ZDP. Což je něco docela jiného než daňový výdaj (náklad), o čemž nejlépe svědčí situace, kdy dárce vykáže daňovou ztrátu, takže odpočet od základu daně nelze využít. Mezi takto daňově odpočitatelné dary – ze základu daně sníženého o odčitatelné položky podle § 34 ZDP (zejména daňové ztráty) – patří rovněž

- „bezúplatná plnění poskytnutá fyzickým osobám s bydlištěm na území ČR, které jsou poživateli invalidního důchodu nebo byly poživateli invalidního důchodu ke dni přiznání starobního důchodu… na zdravotnické prostředky nejvýše do částky nehrazené zdravotními pojišťovnami nebo na zvláštní pomůcky podle zákona upravujícího poskytování dávek osobám se zdravotním postižením nejvýše do částky nehrazené příspěvkem ze státního rozpočtu a na majetek usnadňující těmto osobám vzdělání a zařazení do zaměstnání“.

Co se rozumí „zdravotnickým prostředkem“ velmi složitě vymezuje speciální zákon č. 268/­2014 Sb., o zdravotnických prostředcích, kde invalidní vozík není výslovně ani typově zmíněn. Dále se o zdravotnických prostředcích zmiňuje rovněž zákon č. 48/­1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění p. p., kde je invalidní vozík na několika místech jeho technických příloh uveden. „Zvláštní pomůcky“ vymezuje jen obecně zákon č. 329/­2011 Sb., o poskytování dávek osobám se zdravotním postižením, ve znění p. p., resp. jeho prováděcí vyhláška č. 388/­2011 Sb. ve znění p. p. Ohledně přesného odborného posouzení by se ale měl tazatel obrátit nejspíše na lékaře. Pokud by do těchto kategorií nebylo případně možno invalidní vozík zařadit, pak lze podle mne „nouzově“ daňový odpočet za dar opřít o skutečnost, že invalidní vozík je majetkem usnadňujícím zařazení invalidního člověka do zaměstnání. Vyloučena by ale měla být částka, kterou případně dotyčné zdravotně postižené osobě hradí zdravotní pojišťovna, případně kryje příspěvek ze státního rozpočtu. Sporné je ovšem přímé poskytnutí předmětné věci – invalidního vozíku –, jelikož citovaný daňový zákon výslovně hovoří pouze o bezúplatném plnění poskytnutém „na tyto prostředky“. Čemuž rozumím tak, že má jít zřejmě o finanční (peněžitý) příspěvek na jejich pořízení; nicméně nevylučuji možný rozšiřující výklad zahrnující rovněž přímé poskytnutí takto daňově podporovaných věcí usnadňujících život zdravotně postiženým. Obecnou podmínkou uplatnění daru právnickou osobou ke snížení základu daně je, že hodnota daru je alespoň 2 000 Kč. V úhrnu lze odečíst nejvýše 10 % ze základu daně sníženého dle § 34 ZDP. Naproti tomu daňové posouzení u příjemce daru je jednoznačné. Bude totiž možno uplatnit ustanovení § 4a písm. j) ZDP, podle kterého je od daně z příjmů FO osvobozen bezúplatný příjem

- „poplatníka, který jej nejpozději do konce kalendářního roku následujícího po roce jeho přijetí prokazatelně použije… na zakoupení pomůcky pro zdravotně postižené, jakož i přímé poskytnutí takové pomůcky…“

Ač lékařský laik, tak mám za nepochybné, že invalidní vozík je pomůckou pro zdravotně postižené. Nenašel jsem jednoznačné právně relevantní vymezení ani definici takovýchto pomůcek…

Darovací smlouva bude v  dotazovaném případě uzavřena faktickým jednáním obou smluvních stran, takže otázka spíše směřuje na to, jestli musí být sepsána v  písemné formě. S ohledem na důkazní pozici dárce lze písemnou formu rozhodně doporučit, není ale ze zákona povinná – ledaže by o  písemnou formu měla zájem alespoň jedna ze smluvních stran nebo by k daru mělo dojít až dodatečně anebo by předmětem plnění měla být nemovitá věc. Podrobněji k  darování z  právního hlediska viz §  2055 až §  2078 zákona č. 89/­2012  Sb. , občanský zákoník.

Ing. Martin Děrgel (X/2017)