Daňová ztráta

z hlediska daně z příjmů FO

Poplatníci daně z příjmů fyzických osob mohou při splnění zákonem stanovených podmínek základ daně snížit o odčitatelné položky, kterými je i daňová ztráta. Zákon o daních z příjmů v § 5 odst. 3 stanoví, že pokud podle účetnictví, daňové evidence nebo podle záznamů o příjmech a výdajích přesáhnou výdaje příjmy uvedené v § 7 a 9, je rozdíl ztrátou.

Ztrátu lze na straně poplatníků daně z příjmů fyzických osob pro daňové účely uplatnit pouze u dvou druhů příjmů – dílčích základů daně, tj. u příjmů ze samostatné činnosti podle § 7 zákona a u příjmů z nájmu podle § 9 zákona. Při vykázání ztráty je základ daně nulový.

Podle stanoviska Generálního finančního ředitelství v pokynu D-59 se ztrátou rozumějí i případy, kdy poplatník při výkonu činnosti, z níž mohou plynout příjmy uvedené v § 7 nebo § 9 zákona, nedosáhl ve zdaňovacím období příjmů, ale měl pouze výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Rozhodné je, že poplatník samostatnou činnost vykonává nebo majetek pronajímá.

O daňovou ztrátu se sníží úhrn dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů, s výjimkou dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 zákona.

Snížení základu daně
o vykázanou daňovou ztrátu

Počínaje r. 2020 došlo k časovému posunu daňové povinnosti, kdy poplatník namísto kompenzace daňové ztráty v následujících zdaňovacích obdobích může toto učinit již v okamžiku, kdy je mu ztráta stanovena, a to zpětně za období započatá v uplynulých dvou letech. Novela č. 299/2020 Sb., zákona o daních z příjmů rozšířila v § 34 možnost uplatnění daňové ztráty i na 2 předcházející zdaňovací období. Podle § 34 odst. 1 zákona lze od základu daně odečíst pravomocně stanovenou daňovou ztrátu nebo její část, a to ve 2 zdaňovacích obdobích bezprostředně předcházejících zdaňovacímu období nebo období, za které se podává daňové přiznání, za která se daňová ztráta stanoví, nebo v 5 zdaňovacích obdobích bezprostředně následujících po období, za které se daňová ztráta stanoví.

Měl-li poplatník za zdaňovací období 2023 vyměřenou daňovou ztrátu, může tuto ztrátu uplatnit ve zdaňovacím období roku 2022 i zdaňovacím období 2021. Měl-li poplatník za zdaňovací období 2022 a 2021 kladnou daň, kterou již zaplatil, vznikne mu přeplatek. O vrácení vratitelného přeplatku poplatník standardně požádá.

Dále pak zákon počínaje r. 2020 v § 34 odst. 1 stanoví povinnost uvést v daňovém přiznání, za jaké zdaňovací období se ztráta uplatňuje a v jaké výši. V daňovém přiznání nebo dodatečném daňovém přiznání poplatník podle § 34 zákona uvede zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, za která byla daňová ztráta, kterou uplatňuje jako položku odčitatelnou od základu daně, stanovena, a výši, v jaké ji uplatňuje.

Vzdání se práva
na uplatnění ztráty

Podle § 34 odst. 1 zákona se poplatník může vzdát práva na uplatnění daňové ztráty pro zdaňovací období následující po období, za které se tato daňová ztráta stanoví, a to oznámením správci daně ve lhůtě pro podání daňového přiznání za období, za které se daňová ztráta stanoví. Lhůtu pro podání tohoto oznámení nelze navrátit v předešlý stav. Vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty má účinky pro všechna období následující po období, za které se tato daňová ztráta stanoví.

Zákon od r. 2020 umožňuje vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty jako položky odčitatelné od základu daně ve zdaňovacích obdobích následujících po období, za které byla stanovena. Toto vzdání se musí poplatník učinit ve lhůtě pro podání daňového přiznání s tím, že se vztahuje na všechna následující zdaňovací období a na celou daňovou ztrátu, nelze ho tedy uplatnit jen na některá následující zdaňovací období nebo jen vůči části daňové ztráty. V takovém případě lze daňovou ztrátu uplatnit jen ve 2 zdaňovacích obdobích bezprostředně předcházejících období, za které byla stanovena. Vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty nelze vzít zpět.

Limit pro zpětný odečet ztráty

Ve zdaňovacích obdobích předcházejících období, za které se daňová ztráta stanoví, lze v souladu s § 34 zákona daňovou ztrátu odečíst od základu daně pouze do souhrnné výše nepřesahující 30 000 000 Kč. 

Zákon umožňuje poplatníkům na základě jejich rozhodnutí uplatnění daňové ztráty zpětně 2 zdaňovací období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období, za které daňová ztráta stanoví, a to do souhrnné výše nepřesahující 30 000 000 Kč. 

Kdy je vhodné ztrátu uplatnit

Odpočet daňové ztráty od základu daně, resp. od dílčích základů daně podle § 7 až 10 zákona, musí poplatník řádně zvážit. Především musí pamatovat, že daňovou ztrátu lze odečítat po dobu 5 následujících let, případně 2 roky zpětně, zatím co některé odpočty, resp. daňové výhody, jsou možné pouze v daném roce.

Pokud poplatník odečte daňovou ztrátu tak, že výsledný základ daně je nízký, může se stát, že:

•    nevyužije (a tedy propadne) slevu na dani na poplatníka a další slevy na dani dané § 35ba, tj. sleva na manžela a na invaliditu,

•    nevyužije nezdanitelné částky podle § 15 zákona, tj. odečet z titulu darů, bytové potřeby, životního pojištění, produkty spoření na stáří,

•    nevyužije slevu z titulu zaměstnávání zdravotně postižených osob,

•    nevyužije daňové zvýhodnění na děti.

Vhodné je uplatnit odečet daňové ztráty tak, aby poplatník o výše uvedené daňové výhody nepřišel.

Vykázal-li např. podnikatel v roce 2023 základ daně do částky 205 600 Kč s tím, že má z minulého roku daňovou ztrátu, není výhodné tuto ztrátu od základu daně odečíst. V daném případě je základ daně tak nízký, že pro poplatníka je výhodnější ztrátu převést do dalších let a v letošním roce si uplatnit alespoň základní slevu na poplatníka.

Vykázání daňové ztráty je nevýhodné jak z důvodu, že poplatník nemůže v daném zdaňovacím období uplatnit výše uvedené daňové výhody, tak i z důvodu, že se prodlouží doba pro stanovení a doměření daně v souladu s § 38r odst. 2 zákona.

Pokud by mělo dojít k vykázání ztráty a poplatník se snaží tomu zabránit, je vhodným řešením např. přerušit daňové odpisy, počkat s nákupem zásob zboží nebo materiálu, případně i přejít na vedení účetnictví, apod., čímž ke ztrátě nemusí dojít. Další možností počínaje r. 2020 je možnost vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty.

Příklad 1

Podnikatel měl v r. 2021 ztrátu 10 000 Kč, v r. 2022 měl opět ztrátu ve výši 20 000 Kč. V r. 2023 měl zisk ve výši 210 000 Kč. Otázkou je, jak bude podnikatel postupovat z hlediska daně z příjmů.

Ztrátu za r. 2021 a 2022 v celkové výši 30 000 Kč může poplatník odečíst od základu daně v r. 2023. Pokud se rozhodne a odečte celkovou ztrátu, bude ve zdaňovacím období r. 2023, základ daně činit 180 000 Kč. Od tohoto základu daně dále odečte nezdanitelné částky podle § 15 zákona, vypočítá daň a poté uplatní slevy na dani podle § 35ba zákona, případně daňové zvýhodnění podle § 35c zákona. V daném případě bude základ daně tak nízký, že poplatník veškeré daňové výhody nevyužije.

Poplatník se může rozhodnout daňovou ztrátu od základu daně odečíst až v následujících zdaňovacích obdobích. Zákon dává poplatníkovi možnost se rozhodnout, kdy je pro něho výhodné daňovou ztrátu od základu daně odečíst.

Příklad 2

Podnikatel měl v r. 2023 z podnikání ztrátu 70 000 Kč a současně dílčí základ daně z nájmu činil 300 000 Kč. Otázkou je, zda může ztrátu z podnikání převést do dalších let, tak aby mohl využít veškeré nezdanitelné částky a slevy na dani.

Poplatník ztrátu z podnikání převést do dalších let nemůže, daňovou ztrátu musí odečíst od dílčího základu daně z příjmů z nájmu. Ustanovení § 5 odst. 3 zákona stanoví mimo jiné, že o ztrátu se sníží úhrn dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů uvedených v § 7 až 10 s použitím ustanovení odstavce 1.

Daňová ztráta uplatňovaná osobou spravující pozůstalost

Při podávání daňového přiznání osobou spravující pozůstalost za období ode dne úmrtí zůstavitele se postupuje podle § 38ga zákona o daních z příjmů. Ten stanoví, že podává-li osoba spravující pozůstalost daňové tvrzení týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé ode dne jeho smrti do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti, neuplatní

a)  nezdanitelnou část základu daně,

b)  slevu na dani s výjimkou slevy na dani podle § 35,

c)  daňové zvýhodnění.

Zákon umožňuje uplatnit jakoukoliv položku odčitatelnou od základu daně podle § 34 a násl. zákona v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob podávaného osobou, která spravuje pozůstalost a plní tak daňové povinnosti na účet pozůstalosti.

Příklad 3

Dne 10. 11. 2023 zemřel podnikatel, který měl příjmy z provozování obchodního závodu s tím, že za r. 2023 skončila jeho činnost daňovou ztrátou. Otázkou je, jak lze uplatnit odpočet této daňové ztráty.

Odpočet daňové ztráty lze uplatnit v daňovém přiznání, které podává osoba spravující pozůstalost naposledy v r. 2028 (2023 + 5). Předmětnou daňovou ztrátu lze také uplatnit ve 2 letech předcházejících, tj. za r. 2022 a 2021.

Ing. Eva Sedláková