Daňové přiznání FO

Kdy je poplatník daně z příjmů fyzických osob v právních podmínkách roku 2023 povinen podat daňové přiznání za kalendářní rok a kdy naopak daňové přiznání podávat nemusí?

Povinnost podat daňové přiznání dle daňového řádu

V § 135 DŘ se uvádí, že řádné daňové tvrzení je povinen podat každý daňový subjekt, kterému to zákon ukládá, nebo daňový subjekt, který je k tomu správcem daně vyzván. Daňový subjekt je povinen v řádném daňovém přiznání sám vyčíslit daň a uvést předepsané údaje, jakož i další okolnosti rozhodné pro vyměření daně. Daň je splatná v poslední den lhůty stanovené pro podání řádného daňového přiznání.

Řádné daňové přiznání u daní vyměřovaných za zdaňovací období, které činí 12 měsíců, tedy i daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, se podává podle § 136 odst. 1 DŘ nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

Lhůta pro podání daňového přiznání se dle § 136 odst. 2 DŘ prodlužuje na:

a)  4 měsíce po uplynutí zdaňovacího období, pokud daňové přiznání nebylo podáno nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období a následně bylo daňové přiznání podáno elektronicky (za rok 2023 maximálně do 2. 5. 2024), nebo

b)  6 měsíců po uplynutí zdaňovacího období, pokud daňový subjekt má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo daňové přiznání nebylo podáno nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období a následně daňové přiznání podal poradce (za rok 2023 do 1. 7. 2024). Ve smyslu § 29 odst. 2 DŘ se poradcem rozumí jak daňový poradce, tak advokát.

Dle § 138 odst. 1 DŘ může daňový subjekt před uplynutím lhůty k podání daňového přiznání nahradit daňové přiznání, které již podal, opravným daňovým přiznáním. Přitom dle odstavce 3 tohoto ustanovení lze daňové přiznání podané po uplynutí tříměsíční lhůty podle § 136 odst. 1 nahradit opravným daňovým přiznáním pouze tehdy, jsou-li obě tato daňová přiznání podána

a)  elektronicky v prodloužené lhůtě podle § 136 odst. 2 písm. a) DŘ,

b)  poradcem v prodloužené lhůtě podle § 136 odst. 2 písm. b) bodu 2 DŘ, nebo

c)  ve lhůtě, která byla prodloužena pouze podle § 36 DŘ.

Povinnost fyzické osoby podat
daňové přiznání dle ZDP

V § 38g ZDP se stanoví případy, kdy poplatník daně z příjmů fyzických osob podává a kdy nepodává daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Ze znění § 38g odst. 1 ZDP vyplývá:

•    Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob je povinen podat každý, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, přesáhly výši 50 000 Kč, pokud se nejedná o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Zákonem č. 366/2022 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2023 ke zvýšení tohoto limitu pro podání daňového přiznání z původních 15 000 Kč na částku 50 000 Kč. Pokud poplatník vykazuje daňovou ztrátu, je povinen podat daňové přiznání i v případě, kdy jeho roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, nepřesáhly 50 000 Kč. Příjmy zde rozumíme skutečně dosažené příjmy, a nikoliv příjmy snížené o výdaje.

Příklad 1

Občan pobírající starobní důchod v souhrnné výši 234 000 Kč za rok 2023 je stále výdělečně aktivní a za rok 2023 dosáhne následující příjmy:

-   příjem z autorských honorářů za články ve výši 42 800 Kč, které v příslušném měsíci nepřevyšují částku 10 000 Kč od jednoho vydavatele,

-   příjem z prodeje akcií na pražské burze ve výši 99 100 Kč se ziskem 11100 Kč, které vlastnil 2 roky,

-   příjem z nájmu zděděného 1 pokojového bytu od června 2023 ve výši 49 900 Kč.

Fyzická osoba nemusí za rok 2023 podávat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob a veškeré příjmy získané v roce 2023 zůstanou nezdaněny, a to z těchto důvodů:

a)  starobní důchod ve výši 234 000 Kč za rok je dle § 4 odst. 1 písm. h) ZDP od daně z příjmů osvobozen,

b)  příjem z autorských honorářů podléhá vždy v měsíci výplaty zdanění srážkovou daní, kterou odvádí plátce daně (vydavatel) ve smyslu znění § 7 odst. 6 ZDP,

c)  příjem z úplatného převodu cenných papírů je od daně z příjmů osvobozen dle § 4 odst. 1 písm. w) ZDP (příjem z prodeje akcií nepřesáhl ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč),

d)  ke zdanění za rok 2023 tak přichází v úvahu příjem z nájmu bytu zdaňovaný dle § 9 ZDP, ale vzhledem k tomu, že tento roční příjem nepřesáhl hranice 50 000 Kč, nemusí fyzická osoba dle § 38g odst. 1 ZDP podávat za rok 2023 daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Ze znění § 38g odst. 2 ZDP vyplývá:

®  Daňové přiznání není povinen podat poplatník, který má příjmy ze závislé činnosti pouze od jednoho anebo postupně od více plátců daně (postupně od více zaměstnavatelů). Podmínkou je, že poplatník učinil u všech těchto plátců daně na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani a vyjma příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je vybírána daň srážkou podle zvláštní sazby daně, nemá podle § 7 až § 10ZDP příjmy vyšší než 20 000 Kč (do konce roku 2022 byla tato hranice stanovena ve výši 6 000 Kč).

Příklad 2

Občan je zaměstnán u stavební firmy a od 1. 12. 2023 přechází k jinému zaměstnavateli s výhodnějšími mzdovými a pracovními podmínkami. U obou zaměstnavatelů učinil prohlášení k dani a uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka.

Vzhledem k tomu, že občan měl v roce 2023 pouze příjmy ze závislé činnosti postupně od dvou zaměstnavatelů a u obou učinil prohlášení k dani, nepodává přiznání k dani z příjmů za rok 2023 a může požádat posledního zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh daně.

Příklad 3

Zaměstnanec pracuje v roce 2023 v hlavním pracovním poměru ve výrobní firmě, kde učinil prohlášení k dani. Současně si přivydělává v jiné firmě jako noční hlídač na dohodu o pracovní činnosti a v rámci této dohody dosahuje příjmy v rozmezí 4 900 Kč až 6 500 Kč měsíčně. U tohoto zaměstnavatele nemůže učinit prohlášení k dani.

Příjmy z dohody o pracovní činnosti nepodléhají u zaměstnance zdanění daní vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně dle § 6 odst. 4 písm. b) ZDP, protože výše těchto příjmů v roce 2023 převyšuje hranici 4 000 Kč za měsíc. Tyto příjmy u druhého zaměstnavatele jsou zdaňovány formou měsíční zálohy na daň. Zaměstnanec nemůže u svého kmenového zaměstnavatele požádat o roční zúčtování záloh a daňové zvýhodnění a musí v zákonném termínu podat přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede ke zdanění příjmy dle potvrzení od obou zaměstnavatelů.

Příklad 4

Zaměstnanec s příjmy ze závislé činnosti učinil pro rok 2023 u zaměstnavatele prohlášení k dani z příjmů. Současně v roce 2023 má příjem z nájmu garáže ve výši 1 500 Kč x 12 měsíců = 18 000 Kč. Jiné zdanitelné příjmy občan nemá.

Zaměstnanec nemusí za rok 2023 podávat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob a může požádat zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění. Příjem za pronájem garáže je zdaňovaný dle § 9 ZDP, ale ve smyslu znění § 38g odst. 2 ZDP poplatník s příjmy ze závislé činnosti s učiněným prohlášením k dani není povinen podat daňové přiznání, pokud jeho příjmy podle § 7 až § 10 ZDP nejsou vyšší než 20 000 Kč. V našem případě tak příjem z pronájmu garáže za rok 2023 nebude zdaněn.

Pokud by k této situaci došlo v roce 2022, musel by poplatník podat daňové přiznání, protože limitní výše příjmů podle § 7 až § 10 ZDP při souběhu se závislou činnosti činila 6 000 Kč.

®  Daňové přiznání není povinen podat poplatník, jemuž plynou pouze příjmy ze závislé činnosti ze zahraničí, které jsou vyjmuty ze zdanění podle § 38f ZDP.

®  Daňové přiznání je povinen podat daňový nerezident ČR, který uplatňuje slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e) a g) ZDP (jedná se o slevu na dani na manželku, na vlastní invaliditu a slevu za umístění dítěte) a dále který uplatňuje daňové zvýhodnění na vyživované děti žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti anebo uplatňuje nezdanitelnou část základu daně (dle § 15 ZDP). Poznamenáváme že s účinností od 1. 1. 2024 dochází v rámci novely ZDP, která je součástí zákona ke konsolidací veřejných rozpočtů, ke zrušení slevy za umístění dítěte.

®  Daňové přiznání je povinen podat poplatník, kterému byly vyplaceny nebo který jiným způsobem obdržel příjmy ze závislé činnosti za uplynulá léta, které se nepovažovaly podle § 5 odst. 4 ZDP za jeho příjmy ve zdaňovacím období, kdy byly zúčtovány plátcem daně v jeho prospěch.

®  Daňové přiznání je povinen rovněž podat poplatník s příjmy ze závislé činnosti, který uplatňuje pro snížení základu daně hodnotu bezúplatného plnění (daru) poskytnutého do zahraničí za podmínek uvedených v § 15 odst. 1 ZDP.

Ze znění § 38g odst. 5 ZDP vyplývá:

Daňové přiznání je povinen podat poplatník, u kterého došlo k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění, jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo k předčasnému ukončení pojistné smlouvy soukromého životního pojištění, v jejichž důsledku došlo ke vzniku povinnosti zdanit příjem ze závislé činnosti.

Toto ustanovení navazuje na znění § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP, kde se uvádí, že dojde-li před skončením doby 60 kalendářních měsíců od uzavření smlouvy nebo před rokem, ve kterém pojištěný dosáhne 60 let:

-   k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění,

-   k výplatě jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo

-   k předčasnému ukončení pojistné smlouvy,

osvobození na straně zaměstnance zaniká a příjmem zaměstnance podle § 6 ZDP ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky příspěvků na pojistné, které byly u pojištěného v roce výplaty nebo předčasného ukončení smlouvy a v uplynulých 10 letech od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozeny. Z bodů 7 a 8 přechodných ustanovení k zákonu č. 267/2014 Sb. vyplývá, že tento postup dodanění příspěvků zaměstnavatele se použije jen na příspěvky zaměstnavatele hrazené na soukromé životní pojištění zaměstnance po 1. 1. 2015.

Výše uvedený postup dodanění se neuplatní:

-   v případě plnění, kdy došlo ke vzniku nároku na starobní důchod nebo invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně,

-   nebo v případě, stane-li se pojištěný invalidním ve třetím stupni podle zákona o důchodovém pojištění,

-   nebo v případě smrti,

-   a s výjimkou pojistných smluv, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odkupné a zároveň rezerva, kapitálová hodnota nebo odkupné bude přímo převedeno na jinou smlouvu soukromého životního pojištění splňující podmínky pro daňové osvobození příspěvků zaměstnavatele.

Toto dodanění příspěvků na soukromé životní pojištění z výše uvedených důvodů porušení zákonných podmínek neprovádí plátce daně (zaměstnavatel), ale jak je výše uvedeno, provádí dodanění přímo zaměstnanec v daňovém přiznání a to jako příjmy dle § 6 ZDP. V tomto případě nemůže zaměstnavatel provést u zaměstnance roční zúčtování záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti, ale zaměstnanec musí podat za zdaňovací období daňové přiznání. V daňovém přiznání uvede zaměstnanec ke zdanění dle § 6 ZDP veškeré příspěvky zaměstnavatele, které byly osvobozeny od daně z příjmů, a to poskytnuté v roce výplaty příslušné částky a v uplynulých 10 letech, ale pouze počínaje rokem 2015. Tento příjem však nepodléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění.

Příklad 5

Zaměstnanec má od roku 2014 uzavřenu smlouvu na soukromé životní pojištění, na kterou mu přispívá zaměstnavatel pravidelně měsíčně částku 1 500 Kč. Jsou splněny zákonné podmínky stanovené v § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP pro osvobození těchto příspěvků od daně z příjmů. V roce 2023 uzavřel občan s pojišťovnou dodatek smlouvy, na základě kterého si část naspořených prostředků v tomto roce vybere k soukromému použití a to z důvodu nedostatku finančních prostředků pro zajištění chodu společné domácnosti. Zaměstnanec má pouze příjmy ze závislé činnosti a u zaměstnavatele učinil prohlášení k dani.

Varianta A – občan v roce 2023 dosáhne vyššího věku než 60 let

Protože došlo k výplatě části naspořené částky, která není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, až po dosažení věku 60 let zaměstnance a po době trvání pojistné smlouvy delší než 60 měsíců, nezaniká ve smyslu § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP osvobození příspěvků zaměstnavatele na soukromé životní pojištění zaměstnance vyplacených zaměstnavatelem před výběrem části naspořené částky. Zaměstnanec tak nemusí podávat daňové přiznání a nemusí tyto vyplacené příspěvky zaměstnavatele zdaňovat.

Varianta B – občan v roce 2023 ještě nedosáhne věku 60 let

I když došlo k výplatě části naspořené částky až po 60 měsících od uzavření smlouvy, k výplatě, která není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, dochází před dosažením věku 60 let zaměstnance. Proto ve smyslu § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP zaniká osvobození příspěvků zaměstnavatele na soukromé životní pojištění zaměstnance vyplacených před výběrem části naspořené částky. Zaměstnanec nebude moci za rok 2023 požádat svého zaměstnavatele o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, ale musí ve smyslu znění § 38g bod 5 ZDP podat daňové přiznání za rok 2023, ve kterém zdaní vyplacené příspěvky zaměstnavatele od ledna 2015 jako příjem ze závislé činnosti (dle bodů 7 a 8 přechodných ustanovení k zákonu č. 267/2014 Sb. se tento postup dodanění příspěvků zaměstnavatele použije jen na příspěvky zaměstnavatele hrazené na soukromé životní pojištění zaměstnance po 1. 1. 2015). Z tohoto příjmu se neodvádí pojistné na sociální a zdravotní pojištění, i když jsou tyto příjmy zahrnuty ke zdanění dle § 6 ZDP.

V obou variantách zaměstnanec musí oznámit svému zaměstnavateli nejpozději poslední den kalendářního měsíce, ve kterém uzavře s pojišťovnou dodatek ke smlouvě, že nárok na daňové osvobození příspěvků hrazených zaměstnavatelem na jeho soukromé životní pojištění zanikl. Příspěvky vyplácené zaměstnavatelem od doby uzavření tohoto dodatku ke smlouvě bude zaměstnavatel u zaměstnance zdaňovat společně se mzdou včetně odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění.

Specifické případy podání
daňového přiznání

®  V § 38ga ZDP jsou stanovena specifika pro podání daňového přiznání osobou spravující pozůstalost. Uvádí se zde, že osoba spravující pozůstalost, která podává daňové tvrzení týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé ode dne jeho smrti do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti, neuplatní v tomto daňovém přiznání

a)  nezdanitelnou část základu daně,

b)  slevu na dani, s výjimkou slevy na dani podle § 35 ZDP

c)  daňové zvýhodnění.

V daňovém přiznání, které podává osoba spravující pozůstalost, týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé ode dne jeho smrti do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti, je umožněno uplatnit jakoukoliv položku odčitatelnou od základu daně podle § 34 ZDP, tedy nejen odpočet pravomocně stanovené daňové ztráty za předchozí zdaňovací období, ale i odpočet na podporu výzkumu a vývoje, popř. odpočet na podporu odborného vzdělávání. Dále je v tomto daňovém přiznání možno uplatnit slevu na dani podle § 35 ZDP, což je sleva na dani z titulu zaměstnávání osob se zdravotním postižením a s těžším zdravotním postižením.

Příklad 6

Podnikatel s příjmy ze živnostenského podnikání zemřel v srpnu 2023. Řízení o pozůstalosti je ukončeno v listopadu 2023. Z roku 2021 má dosud neuplatněnou zbývající část daňové ztráty z podnikání ve výši 54 200 Kč.

Osoba spravující pozůstalost může uplatnit v daňovém přiznání, týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé od 1. 1. 2023 do dne předcházejícího den smrti zůstavitele a v daňovém přiznání týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé ode dne jeho smrti do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti, odpočet dosud neuplatněné daňové ztráty nebo její část z roku 2021. Pokud tato daňová ztráta nebude v obou daňových přiznáních uplatněna, výše neuplatněné daňové ztráty propadá a dědic, který případně bude pokračovat v živnostenském podnikání zůstavitele, již zbývající neuplatněnou daňovou ztrátu zůstavitele nemůže uplatnit. V daňovém přiznání, týkající se daňové povinnosti zůstavitele vzniklé od 1. 1. 2023 do dne předcházejícího den smrti zůstavitele bude uplatněna rovněž základní slevu na dani na poplatníka ve výši 30 840 Kč.

®  V § 38gb je uveden způsob podání daňového přiznání v insolvenčním řízení poplatníkem, který je fyzickou osobou.

®  Specifické řešení nalezneme dále v ustanovení § 36 odst. 6 ZDP. V něm se uvádí, že zahrne-li poplatník, který je daňovým rezidentem České republiky, veškeré příjmy uvedené v § 6 odst. 4 nebo veškeré příjmy uvedené v § 10 odst. 1 písm. h) bodě 1, které byly samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně podle § 36, nesnížené o výdaje do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém byly příjmy vyplaceny, započte se daň sražená z těchto příjmů na jeho daň.

Příklad 7

Student vysoké školy uzavřel s obchodní společností dohodu o provedení práce na období tří letních měsíců roku 2023 na činnost v marketingovém oddělení. Za každý měsíc obdrží stejnou odměnu ve výši 9 900 Kč. Kromě toho u téhož zaměstnavatele uzavřel dohodu o pracovní činnosti rovněž na tři letní měsíce na práce v rámci ostrahy. Za každý měsíc obdrží stejnou odměnu ve výši 3 990 Kč. U zaměstnavatele neučiní prohlášení k dani. Žádné jiné příjmy student za rok 2023 nemá.

S ohledem na výši odměny z dohody o provedení práce a z dohody o pracovní činnosti nepodléhá žádná odměna odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Protože student neučinil prohlášení k dani, bude zaměstnavatel postupovat podle znění § 6 odst. 4 písm. a) a písm. b) ZDP a odvede jakožto plátce daně srážkovou daň.

Po skončení roku 2023 má student dvě možnosti, jak získat sraženou daň z dohod zpět:

-   student bude postupovat podle § 36 odst. 6 ZDP a podá daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023, ke kterému doloží potvrzení zaměstnavatele o výši příjmů a sražené dani. V daňovém přiznání si uplatní slevy na dani (základní slevu na dani na poplatníka a slevu na dani na studenta), takže jeho daňová povinnost bude nulová. V daňovém přiznání požádá správce daně o vrácení přeplatku na dani ve výši 6 249 Kč (souhrn sražené srážkové daně plátcem daně za tři měsíce). Poznamenáváme že s účinností od 1. 1. 2024 dochází v rámci novely ZDP, která je součástí zákona ke konsolidací veřejných rozpočtů, ke zrušení slevy na dani na studenta.

-   student bude postupovat podle § 38k odst. 7 ZDP a do 15. 2. 2024 požádá zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh na daň z příjmů a učiní prohlášení k dani, ve kterém prokáže rozhodné skutečnosti pro poskytnutí slevy na dani podle § 35ba. V tomto případě zaměstnavatel v ročním zúčtování daně zohlední slevy na dani (základní slevu na dani na poplatníka a slevu na dani na studenta) a vrátí studentovi přeplatek na dani ve výši 6 249 Kč.

Ing. Ivan Macháček