Daňové řešení dohod – změna

Jaké jsou změny v řešení dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr v roce 2025 a to z hlediska pojistných zákonů a zákona o daních z příjmů?

Vymezení dohod o pracích
konaných mimo pracovní poměr v zákoníku práce

Řada zaměstnanců má kromě příjmů z hlavního zaměstnání i další příjmy ze zaměstnání u druhého zaměstnavatele, a to především na základě uzavřené dohody o provedení práce nebo dohody o pracovní činnosti. Rovněž starobní důchodci pobírající starobní důchod si často přivydělávají prací u zaměstnavatelů převážně na základě uzavřených dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr. Krátkodobé dohody využívají i studenti středních a vysokých škol po dobu školních prázdnin k získání určitého výdělku.

Pracovněprávní řešení dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr nalezneme v § 74 až § 77b ZP.

Při výkonu práce na základě dohody o provedení práce a dohody o pracovní činnosti je zaměstnavatel povinen předem rozvrhnout zaměstnanci pracovní dobu v písemném rozvrhu pracovní doby a seznámit s ním nebo s jeho změnou zaměstnance nejpozději 3 dny před začátkem směny nebo období, na něž je pracovní doba rozvržena, pokud se nedohodne se zaměstnancem na jiné době seznámení.

Vymezení dohody o provedení práce

Pro uzavření dohody o provedení práce platí § 75 ZP (specifické ustanovení) a § 77 až § 77b ZP (společné ustanovení pro dohodu o provedení práce a dohodu o pracovní činnosti). V § 75 ZP se stanoví, že rozsah práce vykonávané na základě dohody o provedení práce nesmí být větší než 300 hodin v kalendářním roce, přičemž do rozsahu práce se započítává také doba práce konaná zaměstnancem pro zaměstnavatele v témže kalendářním roce na základě jiné dohody o provedení práce. V dohodě o provedení práce musí být uvedeny sjednané práce a doba, na kterou se tato dohoda uzavírá.

Vymezení dohody
o pracovní činnosti

Pro uzavření dohody o pracovní činnosti platí § 76 ZP (specifické ustanovení) a § 77 až § 77b ZP (společné ustanovení pro oba druhy dohod). Z § 76 ZP vyplývá, že na základě dohody o pracovní činnosti není možné vykonávat práci v rozsahu překračujícím v průměru polovinu stanovené týdenní pracovní doby, přičemž dodržování sjednaného a nejvýše přípustného rozsahu poloviny stanovené týdenní pracovní doby se posuzuje za celou dobu, na kterou je dohoda o pracovní činnosti uzavřena, nejdéle však za období 52 týdnů. Dohoda o pracovní činnosti může být uzavřena i v případě, že rozsah práce nebude přesahovat v témže kalendářním roce 300 hodin. V dohodě o pracovní činnosti musí být uvedeny jednak sjednané práce, dále sjednaný rozsah pracovní doby a doba, na kterou se dohoda uzavírá.

Společné zásady pro řešení
obou dohod

Z § 77 ZP vyplývá, že dohoda o provedení práce musí být stejně jako dohoda o pracovní činnosti uzavřena písemně. Na právní vztah založený dohodou o provedení práce a dohodou o pracovní činnosti se vztahují ustanovení o pracovním poměru s výjimkou specifikovanou v § 77 odst. 2 ZP. Zaměstnanci pracujícímu na základě dohody o provedení práce nebo dohody o pracovní činnosti nepřísluší náhrada odměny z dohody po dobu trvání jiných důležitých osobních překážek v práci podle § 199 ZP a překážek v práci z důvodu obecného zájmu podle § 200 až 205 ZP, není-li dohodnuto nebo vnitřním předpisem stanoveno jinak.

Výše odměny u obou dohod a podmínky pro její poskytování se podle § 138 ZP sjednávají v příslušné dohodě. Výše odměny není nikterak omezena, přičemž by měl ale zaměstnavatel při jejím sjednávání dodržovat zásadu rovného zacházení se všemi zaměstnanci podle § 16 odst. 1 ZP. V souladu s § 111 odst. 1 ZP je nutno u obou druhů dohod respektovat skutečnost, že odměna nesmí být nižší než minimální mzda. Do odměny z dohody se pro tento účel nezahrnuje mzda za práci přesčas, příplatek za práci ve svátek, za noční práci, za práci ve ztíženém pracovním prostředí, za zvýšenou zátěž zaměstnance ve zdravotnictví a za práci v sobotu a v neděli.

Nedosáhne-li odměna z dohody zaměstnance minimální mzdy, je mu zaměstnavatel povinen poskytnout doplatek k odměně z dohody ve výši rozdílu mezi výší odměny z dohody připadající na 1 hodinu a příslušnou hodinovou minimální mzdou.

Cestovní náhrady je možné zaměstnanci, který koná pro zaměstnavatele práci na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, poskytnout podle § 155 ZP pouze v případě, že bylo sjednáno toto právo, jakož i místo pravidelného pracoviště zaměstnance. Má-li zaměstnanec podle dohody o provedení práce vykonat pracovní úkol v místě mimo obec bydliště, má právo na cestovní náhrady, bylo-li jejich poskytnutí sjednáno, i když není sjednáno místo pravidelného pracoviště.

V § 77a ZP nalezneme povinnosti zaměstnavatele týkající se informování zaměstnance o obsahu právního vztahu založeného dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr. Neobsahuje-li tyto údaje dohoda o provedení práce nebo dohoda o pracovní činnosti, je zaměstnavatel povinen zaměstnance písemně informovat mimo jiné o:

•    bližším označení sjednané práce a místa výkonu práce,

•    výměře dovolené a o způsobu určování délky dovolené,

•    době trvání a podmínkách zkušební doby, je-li sjednána,

•    postupu, který je zaměstnavatel a zaměstnanec povinen dodržet při rozvazování právního vztahu založeného dohodou o provedení práce nebo dohodou o pracovní činnosti, a o délce a běhu výpovědní doby,

•    předpokládaném rozsahu pracovní doby za den nebo týden, o způsobu rozvržení pracovní doby včetně délky vyrovnávacího období podle § 76 odst. 3 ZP,

•    rozsahu minimálního nepřetržitého denního odpočinku a nepřetržitého odpočinku v týdnu a o poskytování přestávky v práci na jídlo a oddech nebo přiměřené doby na oddech a jídlo,

•    odměně z dohody, o podmínkách jejího poskytování, o splatnosti a termínu výplaty odměny z dohody a o místu a způsobu vyplácení odměny z dohody,

a to nejpozději ve lhůtě 7 dnů ode dne započetí výkonu práce.

V § 77b ZP nalezneme výčet povinností zaměstnavatele týkající se informování zaměstnanců pracujících na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr vysílaných na území jiného státu.

Dohody o pracích konaných
mimo pracovní poměr a pojištění v roce 2025

Dohody a nemocenské pojištění

Z bodu 5 ustanovení § 5 písm. a) zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění (ZNP) vyplývá, že nemocenského pojištění jsou účastni zaměstnanci činní na základě dohody o pracovní činnosti a zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce. Dle § 6 odst. 1 ZNP jsou zaměstnanci účastni pojištění, jestliže

a)  vykonávají zaměstnání

•    na území ČR; za výkon zaměstnání na území ČR se považuje i přechodný výkon práce mimo území ČR, je-li místo výkonu práce trvale v ČR, nebo

•    v cizině pro zaměstnavatele se sídlem na území ČR, pokud místo výkonu práce je trvale v cizině a nejsou povinně účastni důchodového pojištění podle předpisů státu, ve kterém trvale vykonávají zaměstnání, a mají trvalý pobyt na území ČR nebo jiného členského státu EU, a

b)  sjednaná částka započitatelného příjmu činí za kalendářní měsíc aspoň částku rozhodnou pro účast na pojištění (tzv. rozhodný příjem).

Dle § 6 odst. 2 ZNP rozhodný příjem činí 4 000 Kč. Částka rozhodného příjmu se zvýší od 1. ledna kalendářního roku, pokud jedna desetina součinu všeobecného vyměřovacího základu stanoveného podle zákona o důchodovém pojištění, který o dva roky předchází tomuto kalendářnímu roku, a přepočítacího koeficientu stanoveného podle zákona o důchodovém pojištění pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu (tedy průměrná mzda) bude po zaokrouhlení na celou pětisetkorunu směrem dolů vyšší než dosud platná částka rozhodného příjmu; rozhodný příjem se stanoví ve výši této desetiny po tomto zaokrouhlení. Výši rozhodného příjmu vyhlašuje Ministerstvo práce a sociálních věcí ve Sbírce zákonů a mezinárodních smluv sdělením.

Z vyhlášky MPSV č. 282/2024 Sb. vychází průměrná mzda pro rok 2025 ve výši 46 557 Kč, tedy jedna desetina činí 4 656 Kč a po zaokrouhlení na celou pětisetkorunu směrem dolů vychází pro rok 2025 rozhodný příjem pro účast na pojištění při práci na dohodu o pracovní činnosti 4 500 Kč. Do výše 4 499 Kč není nutné z dohody o pracovní činnosti odvádět sociální a zdravotní pojištění.

V § 7 ZNP nalezneme podmínky účasti pojištění při zaměstnání malého rozsahu:

1)  Zaměstnáním malého rozsahu se rozumí zaměstnání, v němž není splněna podmínka uvedená v § 6 odst. 1 písm. b), neboť sjednaná částka započitatelného příjmu z tohoto zaměstnání je nižší než rozhodný příjem nebo započitatelný příjem nebyl sjednán vůbec;

2)  Při výkonu zaměstnání malého rozsahu je zaměstnanec pojištěn jen v těch kalendářních měsících po dobu trvání takového zaměstnání, v nichž dosáhl částky započitatelného příjmu z tohoto zaměstnání aspoň ve výši rozhodného příjmu;

3)  Započitatelný příjem zúčtovaný zaměstnavatelem až po skončení doby zaměstnání malého rozsahu se považuje pro účely pojištění za příjem zúčtovaný do kalendářního měsíce, v němž tato doba zaměstnání skončila;

4)  Zaměstnanci jsou účastni pojištění též, pokud zaměstnanec vykonával v kalendářním měsíci u téhož zaměstnavatele více zaměstnání malého rozsahu a úhrn započitatelných příjmů z těchto zaměstnání dosáhl v kalendářním měsíci aspoň částku rozhodného příjmu; zaměstnanci jsou účastni pojištění nejvýše po dobu trvání takových zaměstnání v tomto kalendářním měsíci. Za téhož zaměstnavatele se přitom považuje též právní nástupce zaměstnavatele.

V § 7a odst. 1 zákona o nemocenském pojištění se uvádí, že zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce jsou účastni pojištění, jestliže splňují podmínku uvedenou v § 6 odst. 1 písm. a) tohoto zákona a byl jim zúčtován započitatelný příjem v částce ve výši aspoň 25 % průměrné mzdy podle § 23b odst. 4 zákona o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, a to po zaokrouhlení na celé pětisetkoruny směrem dolů; výši této částky vyhlašuje Ministerstvo práce a sociálních věcí ve Sbírce zákonů a mezinárodních smluv sdělením. Sdělením MPSV č. 476/2024 Sb. byla od 1. ledna 2025 vyhlášena výše částky rozhodné pro účast zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce na nemocenském pojištění ve výši 11 500 Kč.

Dle znění § 7a odst. 2 ZNZ jsou zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce účastni pojištění jen v těch kalendářních měsících po dobu trvání této dohody, do nichž jim byl zúčtován zaměstnavatelem započitatelný příjem z dohody o provedení práce ve výši uvedené v odstavci 1; ustanovení § 7 odst. 3 platí zde obdobně. V odstavci 3 tohoto ustanovení se dále uvádí, že zaměstnanec činný na základě dohody o provedení práce je účasten pojištění též, jestliže vykonával v kalendářním měsíci u téhož zaměstnavatele více dohod o provedení práce a úhrn započitatelných příjmů z těchto dohod podle odstavce 2 dosáhl v kalendářním měsíci aspoň částku uvedenou v odstavci 1; zaměstnanec je účasten pojištění nejvýše po dobu trvání takových zaměstnání v tomto kalendářním měsíci. Za téhož zaměstnavatele se přitom považuje též právní nástupce zaměstnavatele.

Dle znění § 8 ZNZ platí, že vykonává-li zaměstnanec více zaměstnání, z nichž každé zakládá účast na pojištění, je pojištěn z každého z těchto zaměstnání. Je-li však společník spol. s.r.o. současně jednatelem téže společnosti s ručením omezeným, je pojištěn z těchto činností jen jednou.

Dohody a sociální pojištění

Na základě ustanovení § 3 odst. 1 písm. b) bod 2 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, patří mezi poplatníky pojistného zaměstnanci činní na základě dohody o pracovní činnosti a dohody o provedení práce. Přitom podle § 3 odst. 3 tohoto zákona platí, že zaměstnanci jsou poplatníky pojistného na nemocenské pojištění a pojistného na důchodové pojištění, jde-li o zaměstnance, kteří jsou účastni nemocenského pojištění podle předpisů o nemocenském pojištění; za tohoto zaměstnance se považuje též fyzická osoba, které po skončení zaměstnání zakládajícího účast na nemocenském pojištění byly zúčtovány příjmy z tohoto zaměstnání, které jsou započitatelné do vyměřovacího základu.

Z § 9a tohoto zákona vyplývá, že zaměstnavatel je povinen do dvacátého dne kalendářního měsíce, který následuje po kalendářním měsíci, ve kterém zaměstnával zaměstnance činné na základě dohody o provedení práce, předložit příslušné územní správě sociálního zabezpečení na předepsaném tiskopisu údaje o těchto zaměstnancích; těmito údaji se rozumí jméno a příjmení, rodné číslo nebo datum a místo narození, nebylo-li rodné číslo přiděleno, název zdravotní pojišťovny zaměstnance, datum nástupu tohoto zaměstnance do zaměstnání a datum skončení zaměstnání a výše příjmů započitatelných do vyměřovacího základu podle § 5, které těmto zaměstnancům za příslušný kalendářní měsíc zúčtoval. U příjmů, které zaměstnavatel těmto zaměstnancům zúčtoval po skončení zaměstnání vykonávaného na základě dohody o provedení práce, uvede zaměstnavatel též kalendářní měsíc, ve kterém toto zaměstnání skončilo. Pro plnění povinností zaměstnavatele platí § 9 odst. 2 věta druhá a § 9 odst. 3 obdobně.

Dohody a účast na zdravotním pojištění

V § 5 písm. a) zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, se uvádí, že pojištěnec je plátcem pojistného, pokud je zaměstnancem, přičemž za zaměstnance se pro účely zdravotního pojištění považuje fyzická osoba, které plynou nebo by měly plynout příjmy ze závislé činnosti podle § 6 ZDP, s následujícími výjimkami platnými pro dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr:

•    Osoby činné na základě dohody o provedení práce, popřípadě více dohod o provedení práce u jednoho zaměstnavatele, pokud úhrn příjmů z takových dohod v kalendářním měsíci nedosáhl příjmu ve výši částky, jež je podmínkou pro účast takové osoby na nemocenském pojištění podle zákona upravujícího nemocenské pojištění; započitatelný příjem zúčtovaný zaměstnavatelem až po skončení dohody o provedení práce se považuje za příjem zúčtovaný do kalendářního měsíce, v němž tato dohoda skončila;

•    Osoby činné na základě dohody o pracovní činnosti, popřípadě více dohod o pracovní činnosti u jednoho zaměstnavatele, pokud úhrn příjmů z takových dohod v kalendářním měsíci nedosáhl započitatelného příjmu; započitatelný příjem zúčtovaný zaměstnavatelem až po skončení dohody o pracovní činnosti se považuje za příjem zúčtovaný do kalendářního měsíce, v němž tato dohoda skončila.

Zdanění dohod, pokud poplatník
učiní prohlášení k dani

Pokud poplatník učiní prokazatelně na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, zdanění odměny z dohod probíhá vždy podle § 38h odst. 1 ZDP, a to bez ohledu na výši odměny z dohody. Plátce daně (zaměstnavatel) vypočte zálohu na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ze základu pro výpočet zálohy. Základem pro výpočet měsíční zálohy zaměstnance na daň je úhrn příjmů ze závislé činnosti zúčtovaný nebo vyplacený za kalendářní měsíc, s výjimkou příjmu, který není předmětem daně, který je od daně osvobozen nebo z něhož je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně podle § 36 ZDP.

Vypočtenou měsíční zálohu na daň plátce daně, u kterého poplatník učinil prohlášení k dani, sníží nejprve o prokázanou částku měsíční slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až e) ZDP (měsíční základní sleva na dani na poplatníka a sleva na invaliditu) a následně o prokázanou částku měsíčního daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.

Základ daně se pro výpočet zálohy zaokrouhluje do 100 Kč na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru. Vypočtená měsíční záloha na daň z příjmů se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.

Zdanění dohod, pokud poplatník
neučiní prohlášení k dani

Plátce daně, u kterého poplatník neučinil na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, při výpočtu zálohy na daň ze závislé činnosti nepřihlédne k žádné měsíční slevě na dani podle § 35ba ZDP ani k měsíčnímu daňovému zvýhodnění.

V § 6 odst. 4 ZDP ve znění zákona č. 470/2024 Sb. se s účinností od 1. 1. 2025 stanoví, že příjmy zúčtované nebo vyplacené plátcem daně jsou samostatným základem daně pro zdanění daní vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně, pokud zaměstnanec u tohoto plátce daně neučinil prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, 5 nebo 7 anebo nevyužije-li postup podle § 36 odst. 6 nebo 7 a jedná-li se o příjmy podle odstavce 1

a)  plynoucí na základě dohody o provedení práce, jejichž úhrnná výše u téhož plátce daně nedosáhne za kalendářní měsíc částku rozhodnou pro účast zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce na nemocenském pojištění, nebo

b)  v úhrnné výši nedosahující u téhož plátce daně za kalendářní měsíc rozhodné částky pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění.

Pro výpočet srážkové daně se zaokrouhluje základ daně dle § 36 odst. 3 ZDP na celé koruny dolů a rovněž daň zvláštní sazbou se zaokrouhluje na celé koruny dolů. Poplatník v případech zdanění svých příjmů dle § 6 odst. 4 ZDP nemusí tento příjem zahrnout do svého daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Po skončení příslušného kalendářního roku má poplatník dvě možnosti, jak získat sraženou daň z dohod zpět:

a)  poplatník bude postupovat podle § 36 odst. 6 ZDP a podá daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede příjmy zdaněné srážkou daně jako příjem podle § 6 ZDP. V daňovém přiznání si pak uplatní veškeré nezdanitelné části základu daně dle § 15 ZDP, slevy na dani podle § 35ba ZDP, případně daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. V tomto případě se daň sražená z těchto příjmů srážkou započte na jeho výslednou daň s tím, že přeplatek na dani mu správce daně vrátí. K daňovému přiznání doloží poplatník potvrzení od zaměstnavatele (plátce daně) ve smyslu § 38j odst. 3 ZDP;

b)  poplatník bude postupovat podle § 38k odst. 7 ZDP a do 15. února roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období požádá zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh na daň z příjmů a učiní prohlášení k dani, ve kterém prokáže rozhodné skutečnosti pro poskytnutí odpočtů od základu daně a slevy na dani podle § 35ba ZDP.