Dary – finanční zdroj pro obce

Úprava darovací smlouvy je obsažena v § 2055 a násl. občanského zákoníku (zákon č. 89/­­2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů). Z § 2055 odst. 1 občanského zákoníku vyplývá, že darovací smlouvou dárce bezplatně převádí vlastnické právo k věci nebo se zavazuje obdarovanému věc bezplatně převést do vlastnictví a obdarovaný dar nebo nabídku přijímá.

Dar tedy představuje dobrovolné a bezplatné poskytnutí určitého majetku, čímž se odlišuje od různých sponzorských, reklamních a podobných smluv, přičemž toto odlišení s sebou přináší i jiný daňový režim.

Příklad 1

Obec pro své občany pořádá zájezd do divadla. Na dopravu na tuto akci obdrží v souladu s darovací smlouvou dar ve výši 18 000 Kč od místního podnikatele. Součástí této darovací smlouvy je ujednání, že na webových stránkách obce bude zveřejněna informace, že tento podnikatel poskytl dar na pořádání této aktivity, a že finančně podporuje a sponzoruje obec.

V tomto případě se ale nejedná o bezplatné poskytnutí finančních prostředků, protože je dohodnuto protiplnění ve formě reklamy či propagace. To znamená, že i přesto, že je smlouva označena jako darovací smlouva, obsahově tomu neodpovídá a fakticky se jedná o reklamu a příjem, který je u obce příjmem zdanitelným.

Je tedy zřejmé, že bezúplatný charakter darovací smlouvy je její podstatnou náležitostí a pojmovým znakem. Bezúplatností se rozumí absence jakéhokoliv protiplnění, které by mělo majetkový dopad. Zmínit je také vhodné ustanovení § 2056 NOZ, podle kterého kdo druhému dar jen slíbí, není zavázán darovat, ale ten, kdo slib obdržel, má právo, aby mu slibující nahradil náklady účelně vynaložené v očekávání daru. Tím je řešena právní ochrana příjemce slibu důvěřujícího této projevené vůli. V § 2057 NOZ jsou stanoveny případy, kdy darovací smlouva vyžaduje písemnou formu. To je buď v případě, že je darovaná věc zapsaná ve veřejném seznamu, nebo v případě, že nedojde k odevzdání věci zároveň s projevem vůle darovat a přijmout dar. Pokud je ale dárce v prodlení, je výslovně stanoveno, že nemá povinnost platit úrok z prodlení.

V ostatních případech není písemná forma vyžadována, cílem je nezatěžovat tato jednání zbytečnými formalitami.

Zajímavá je také úprava týkající se vzájemného darování,

tedy ustanovení § 2061 NOZ. Bylo-li ujednáno, že i dárce bude navzájem obdarován, jedná se o darování jen vzhledem k tomu, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje hodnotu plnění druhé strany. Jedná se tedy o situaci, kdy si strany darují navzájem, tj. i dárce přijímá od obdarovaného bezúplatné plnění. Jedná se o ustanovení, které tento případ odlišují od směny, která je však úplatným kontraktem a kdy se jedná o směnu věci za věc. Pokud je vzájemně darováno a hodnoty takto poskytnutých darů jsou zhruba rovnocenné, nepovažuje to NOZ za darování. Darem má být až to, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje plnění strany druhé.

K tomu ale doplňme, že v souladu s § 21c odst. 3 zákona č. 586/­­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“) platí pro účely daně z příjmů speciální úprava, podle které pokud bylo ujednáno, že i dárce bude navzájem obdarován, jedná se pro účely daní z příjmů o koupi nebo směnu, a to i vzhledem k tomu, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje hodnotu plnění druhé strany. Z obavy ze zneužívání tohoto ustanovení pro obcházení daňové povinnosti je tak pro daňové účely zvolen odlišný postup, podle kterého bude sjednané vzájemné darování vždy považováno za smlouvu kupní (v případě, že jeden z dárců daruje peněžní prostředky) nebo směnnou, a to i vzhledem k tomu, oč hodnota plnění převyšuje hodnotu plnění druhé strany.

Z dalšího důležitého ustanovení § 2059 NOZ vyplývá, že nelze po dárci spravedlivě požadovat, aby dar i po uzavření smlouvy odevzdal, pokud se od uzavření smlouvy změnily okolnosti do té míry, že by plnění podle smlouvy vážně ohrozilo dárcovu výživu nebo plnění dárcovy vyživovací povinnosti. Odevzdal-li již dárce část daru, může od smlouvy odstoupit jen ohledně toho, co dosud nesplnil. Pokud ale odevzdal dar celý, nelze toto ustanovení využít.

Úprava § 2068 NOZ potom upravuje možnost odvolat dar pro nouzi a § 2072 NOZ pro nevděk.

Pokud obdarovaný již nemá dar ani jeho plnou hodnotu, zavazuje ho odvolání daru k vydání toho, co mu z obohacení ještě zbývá. To neplatí, zbavil-li se daru, aby vydání zmařil, anebo odvolal-li dar pro nevděk samotný dárce.

Ustanovení § 2065 NOZ řeší situaci, kdy dárce vědomě daruje cizí věc a obdarovanému to zatají, v takovém případě je povinen nahradit škodu, která by z toho vznikla. Obdobně je postupováno i v případě, že škoda vznikla z vady darované věci, pokud dárce o vadě věděl a obdarovaného na ni neupozornil. V těchto případech může obdarovaný také od smlouvy odstoupit a dar vrátit.

PROBLEMATIKU PŘIJÍMÁNÍ DARŮ je ale nutné řešit také z pohledu obecních předpisů. V případě obcí není přijímání darů nikterak složité. Pravomoc rozhodovat o přijetí darů (peněžitých či nepeněžitých) není svěřena žádnému orgánu obce, bude tedy spadat do zbytkové pravomoci rady obce dle § 102 odst. 3 zákona č. 128/­­2000 Sb., o obcích, ve znění pozdějších předpisů. Tuto pravomoc si může vyhradit zastupitelstvo. Jako praktické se však v této souvislosti jeví, aby rada obce svěřila pravomoc k přijímání darů tohoto charakteru (například i po určité časově ohraničené období – trvání nouzového stavu apod.) starostovi nebo obecnímu úřadu, jak to § 102 odst. 3 zákona o obcích umožňuje.

Z daňového hlediska potom platí, že pokud se jedná o dar přijatý ve prospěch obce, může využít osvobození od daně v souladu s § 19b odst. 2 písm. b) bod 3. zákona č. 586/­­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“).

Zdanění přijatých darů

Důležité je, že v souladu s § 17a ZDP patří obce mezi veřejně prospěšné poplatníky, tedy takové poplatníky, kteří v souladu se svým zakladatelským právním jednáním, statutem, stanovami, zákonem nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci jako svou hlavní činnost vykonávají činnost, která není podnikáním.

Co se týká zdaňování přijatých darů, z pohledu obce jako veřejně prospěšného poplatníka je rozhodující ustanovení § 19b ZDP, které upravuje osvobození bezúplatných příjmů. Jak vyplývá z ustanovení § 19b odst. 2 písm. b) bod 3. ZDP, od daně z příjmů právnických osob se osvobozuje bezúplatný příjem poplatníka, který je územním samosprávným celkem nebo jím zřízenou příspěvkovou organizací, dobrovolným svazkem obcí, veřejnou výzkumnou institucí, nebo veřejnou vysokou školou, mají-li sídlo na území České republiky. Znamená to tedy, že pokud se jedná o územní samosprávné celky, budou u těchto poplatníků bezúplatné příjmy v podobě darů osvobozeny bez ohledu na to, na jaký účel jsou tyto příjmy určeny nebo použity. Tato úprava byla do ZDP doplněna zákonem č. 170/­­2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní. Z důvodové zprávy vyplývá, že tato úprava přebírá do zákona o daních z příjmů úpravu dříve obsaženou v již zrušeném zákoně o dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí. V případě těchto veřejně prospěšných poplatníků, kteří bývají často příjemci bezúplatných příjmů zejména v podobě darů, by se tedy mělo jednat o významné zjednodušení.

Příklad 2

Obec obdrží dar na pořízení párty stanů, které budou využívány při pořádání kulturních akcí, předpokládaná pořizovací cena jednoho stanu činí 19 000 Kč, nejedná se tedy o dar na pořízení dlouhodobého majetku. Celková výše daru činí 209 000 Kč.

V tomto případě se jedná o bezúplatný příjem poplatníka, který je územním samosprávným celkem, jedná se tak o příjem osvobozený od daně podle § 19b odst. 2 písm. b) bod 3. ZDP. Kromě těchto skutečností nepožaduje ZDP pro osvobození žádné další podmínky.

Pokud by o daru bylo účtováno výsledkově, bylo by ve zdaňovacím období přijetí daru uplatněno osvobození od daně, to znamená, že příjem by byl vyloučen ze základu daně na řádku č. 109 daňového přiznání.

Je ale potřeba doplnit, že podle úpravy § 19b odst. 3 ZDP se veřejně prospěšný poplatník může rozhodnout, že osvobození daru (bezúplatného příjmu) neuplatní, důvodem by byla možnost uplatnění souvisejících nákladů jako daňově uznatelných. Pokud by byl příjem osvobozen, je u souvisejících nákladů nutné postupovat podle § 25 odst. 1 písm. i) ZDP a tyto náklady považovat za daňově neuznatelné. Pokud by ale osvobození uplatněno nebylo, nepoužije se ani § 25 odst. 1 písm. i) ZDP ohledně souvisejících nákladů. Případné rozhodnutí o uplatnění osvobození bezúplatných příjmů nelze zpětně měnit, což má zamezit zejména účelovému jednání při případné pozdější změně ve výši daňového základu.

Tato možnost neuplatnění osvobození se týká příjmů osvobozených podle § 19b odst. 2 písm. b) až d) ZDP, možnost osvobození neuplatnit tak mají jak státní příspěvkové organizace, tak i příspěvkové organizace územních samosprávných celků, které pro uplatnění osvobození nemusí splňovat žádné podmínky.

Pro úplnost doplňme, že pokud by obec přijala investiční dar, potom v souladu s § 29 odst. 1 ZDP platí, že vstupní cena hmotného majetku se snižuje o bezúplatný příjem ve formě účelového peněžitého daru na pořízení hmotného majetku nebo na jeho technické zhodnocení. Pokud by tedy, spíše teoreticky, obec obdržela účelový příspěvek na pořízení dlouhodobého majetku a tento majetek by daňově odpisovala, v souladu s touto úpravou se vstupní cena pro účely odpisování snižuje o hodnotu tohoto účelového daru.

Protože přijetí daru je osvobozeno od daně, tak není možné, aby tento zdroj pořízení byl promítnut do daňových nákladů formou daňových odpisů.

Stručně ještě k opačné situaci, tj. kdy obec poskytuje dar ze svého rozpočtu. Rozhodnutí, zda bude obec poskytovat dary a v jakém finančním objemu, náleží do samostatné působnosti obce, je tedy zcela na jejím rozhodnutí, zda bude dary poskytovat, v jaké hodnotě a zda se bude jednat o dary bez účelového určení nebo na konkrétní účel. Prostředky na poskytování darů musejí být součástí rozpočtu.

Jedinou výjimku obsahuje § 71 odst. 4 zákona o obcích, podle kterého obec nesmí členovi zastupitelstva obce poskytnout v souvislosti s výkonem funkce člena zastupitelstva obce dar, a to ani po skončení výkonu funkce. Nicméně to na druhé straně neznamená, že by i členu zastupitelstva obce nemohl být poskytnut dar, který s výkonem jeho funkce člena zastupitelstva obce nesouvisí. Tak by mohlo jít jmenovitě o dar poskytovaný v režimu § 85 písm. b), tedy v pravomoci zastupitelstva obce. Ve spojení s výkonem funkce člena zastupitelstva obce je naproti tomu umožněn institut mimořádné odměny (§ 76), institut odměny při významném životním výročí, a také institut nejrůznějších příspěvků v režimu § 80.

Důležité je v tomto směru vymezení kompetencí. Jak vyplývá z § 85 zákona o obcích, zastupitelstvu obce je vyhrazeno rozhodování o poskytování věcných darů v hodnotě nad 100 000 Kč a peněžitých darů ve výši nad 100 000 Kč fyzické nebo právnické osobě v jednom kalendářním roce. Dary jednomu obdarovanému se v rámci kalendářního roku sčítají; v případě, že by jejich hodnota přesáhla hranici 100 000 Kč, může o poskytnutí daru, kterým by byla taková hranice překročena, rozhodnout pouze zastupitelstvo obce. O nabytí daru a o poskytnutí daru ve výši nepřesahující 100 000 Kč v rámci kalendářního roku může rozhodnout rada obce, případně může být rozhodnutí svěřeno jinému orgánu obce dle § 102 odst. 3 zákona o obcích.

Z daňového hlediska snad jenom doplňme, že pokud by obec poskytla dar, který by splňoval podmínky snížení základu daně podle § 20 odst. 8 ZDP, stejně tento odpočet nemůže uplatnit, protože jak je uvedeno v citovaném ustanovení, tento odpočet nemohou uplatnit veřejně prospěšní poplatníci.

Ing. Zdeněk Morávek

§ 85 zákona č. 128/2000 Sb.

Zastupitelstvu obce je dále vyhrazeno rozhodování o těchto právních jednáních:

a) nabytí a převod hmotných nemovitých věcí včetně vydání nemovitostí podle zvláštních zákonů, s výjimkou inženýrských sítí a pozemních komunikací, převod bytů a nebytových prostorů z majetku obce,

b) poskytování věcných darů v hodnotě nad 100 000 Kč a peněžitých darů ve výši nad 100 000 Kč fyzické nebo právnické osobě v jednom kalendářním roce,

c) poskytování dotací a návratných finančních výpomocí nad 250 000 Kč v jednotlivém případě fyzickým nebo právnickým osobám a uzavření veřejnoprávních smluv o jejich poskytnutí, nejedná-li se o návratné finanční výpomoci příspěvkovým organizacím zřízeným obcí nebo o dotace nebo návratné finanční výpomoci poskytované v době trvání krizového stavu, mimořádného opatření při epidemii nebo nebezpečí jejího vzniku nebo mimořádného veterinárního opatření a v souvislosti s nimi,

d) uzavření smlouvy o společnosti a poskytování majetkových hodnot podle smlouvy o společnosti, jejíž je obec společníkem,

e) peněžité i nepeněžité vklady do právnických osob,

f)  vzdání se práva a prominutí dluhu vyšší než 100 000 Kč,

g) zastavení movitých věcí nebo práv v hodnotě vyšší než 100 000 Kč,

h) dohody o splátkách s lhůtou splatnosti delší než 18 měsíců,

i)  postoupení pohledávky vyšší než 100 000 Kč,

j)  uzavření smlouvy o přijetí a poskytnutí úvěru nebo zápůjčky, o převzetí dluhu, o převzetí ručitelského závazku, o přistoupení k závazku a smlouvy o společnosti,

k) zastavení nemovitých věcí,

l)  vydání komunálních dluhopisů,

m) nabytí a převod práva stavby a smluvní zřízení práva stavby k pozemku ve vlastnictví obce,