margin-left:14.15pt;margin-right:

k používaným syntetickým (a analytickým) účtům

V textu vycházíme z obvykle v praxi užívaných syntetických účtů (lze samozřejmě využít i jiné). Tyto navrhované syntetické účty přiřazujeme k jednotlivým položkám výkazů, aby bylo možné správně sestavit účetní závěrku. Z tohoto přehledu vyplyne i nezbytnost vytváření analytických účtů (vytváří se v rámci syntetických účtů), bez kterých nelze správně sestavit výkazy. Význam analytický účtů je v tom, že zajišťují členění syntetických účtů například podle:

- potřeb účetní závěrky,

- požadavků právních předpisů a

- dalších potřeb účetní jednotky.

1.  Obecně k dlouhodobému hmotnému majetku

Při vytváření analytických účtů je nezbytné vycházet z požadavků uvedených v Českém účetním standardu pro podnikatele č. 001 – Účty a zásady účtování na účtech, podle kterého je nezbytné brát v úvahu poměrně velké množství hledisek (samozřejmě, pokud tato nejsou již zohledněna přímo syntetickými účty).

Zaměříme se na popisovanou účtovou třídu 0 – Dlouhodobý majetek:

a) členění podle jednotlivých druhů majetku, hmotně odpovědných osob a míst uložení či umístění při účtování o majetku. Odděleně se sleduje majetek zatížený věcným právem, popřípadě převedené nebo poskytnuté zajištění. U pohledávek je členění podle jednotlivých dlužníků; u cenných papírů se na analytických účtech sledují cenné papíry v umořovacím řízení,

b)     členění podle položek účetní závěrky (včetně požadavků na sestavení přílohy),

c) členění podle požadavků externích uživatelů údajů z účetnictví, například bank, burz, orgánů státní statistiky.

Dalším důležitým standardem zmiňujícím potřebu analytických účtů je Český účetní standard pro podnikatele č. 013 – Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek. Kromě výše uvedených požadavků požaduje tento standard vést analytické účty podle jednotlivých složek dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, podle účelu stanoveného právními předpisy nebo vyplývající z požadavků vlastního řízení na kartách či v datových souborech počítače.

Kniha analytických účtů podle jednotlivých složek dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku slouží k jeho identifikaci a obsahuje zejména název, popis majetku nebo číselné označení, den a způsob jeho pořízení a uvedení do užívání, den zaúčtování na účet účtových skupin 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek, 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný a 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný, ocenění, údaje o zvoleném postupu účetního a daňového odpisování, roční sazby účetních a daňových odpisů za účetní a zdaňovací období, částky účetních a daňových odpisů za účetní a zdaňovací období, den a způsob vyřazení. U majetku, k němuž účetní jednotka nemá vlastnické právo nebo je zatížený zástavním právem nebo věcným právem anebo na jehož pořízení byla poskytnuta dotace, se uvede vlastník majetku, zástavní věřitel, účastník věcného práva, výše dotace a další skutečnosti prokazující úplnost účetního případu. V případě souboru hmotných movitých věcí se rovněž uvádějí jednotlivé části souboru věcně a v hodnotovém vyjádření. Pokud se k souboru přiřadí další věc nebo se naopak vyřadí, uvádí se den přiřazení nebo vyřazení této věci; v poznámce se uvede podmíněnost uskutečnění okamžiku účetního případu nabytím právního účinku vkladu při převodu vlastnictví k nemovitým věcem, které podléhají vkladu do katastru nemovitostí.

Plátci DPH, kteří ve smyslu příslušných předpisů neuplatnili nárok na odpočet DPH a mají uvedený majetek oceněný včetně DPH, sledují DPH na analytickém účtu.

Na samostatném analytickém účtu se zaúčtují při pořízení dlouhodobého nehmotného majetku, jsou-li součástí nákladů souvisejících s pořízením, náklady na zhotovování věcí materiální povahy (například prototypy, modely nebo vzorky), na kterých se práce zkoušejí a ověřují. Pokud jsou věci materiální povahy pro další práce nepotřebné, naloží se s nimi podle toho, budou-li prodány, likvidovány nebo využity ve vlastní činnosti (v posledním případě se zaúčtují na příslušný majetkový účet).

A nyní již k samotné rozvaze. V současné době máme dvě možné verze (dva způsoby) sestavení účetní závěrky, a to v plném rozsahu nebo ve zkráceném rozsahu. Rozvaha v plném rozsahu obsahuje všechny položky podle Přílohy č. 1 Vyhlášky. Musí jí sestavit velká a střední účetní jednotka a malá a mikro účetní jednotka s povinným auditem. Na dalších stránkách budeme především vycházet z rozvahy sestavované v plném rozsahu.

Jednotlivé položky rozvahy v plném rozsahu týkající se dlouhodobého nehmotného majetku jsou tyto:

-  B.II. – Dlouhodobý hmotný majetek

-  B.II.1. – Pozemky a stavby

- B.II.1.1. – Pozemky

- B.II.1.2. – Stavby

-  B.II.2.– Hmotné movité věci a jejich soubory

-  B.II.3. – Oceňovací rozdíl k nabytému majetku

-  B.II.4.– Ostatní dlouhodobý hmotný majetek

- B.II.4.1. – Pěstitelské celky trvalých porostů

- B.II.4.2. – Dospělá zvířata a jejich skupiny

- B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek

-  B.II.5. – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek a nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

- B.II.5.1. – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek

- B.II.5.2. – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek.

Obecně se dá říci, že ve výše uvedených řádcích dlouhodobého nehmotného majetku se setkáváme s účty účtových skupin (či syntetickými účty):

     Účtová skupina 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný

V účtové skupině 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný počínaje rokem 2021 došlo k zásadní změně u daňových odpisů. Tento článek není primárně zaměřen na daňovou oblast, nicméně připomeňme alespoň základní informaci, že s účinností od 1. 1. 2021 byla navýšena hodnota hranice pro hmotný majetek a pro jeho technické zhodnocení ze 40 000 na 80 000 Kč a možnost využití mimořádných odpisů podle § 30 zákona č. 586/­1992 Sb., o daních příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o daních z příjmů). Zvýšení hodnotových hranic ze 40 000 na 80 000 Kč lze uplatnit již pro majetek uvedený do užívání od 1. 1. do 31. 12. 2020, resp. pro technické zhodnocení dokončené v roce 2020. Tyto změny jsou doprovázeny Přechodnými ustanoveními v bodech 13., 14. a 15. Znovuzavedení mimořádných odpisů pak doprovází bod 16. Přechodných ustanovení a lze je uplatnit i u hmotného majetku pořízeného od 1. 1. 2020 již pro období roku 2020 či hospodářský rok započatý před 1. 1. 2021.

A nyní k problematice účtové skupiny 02 z účetního hlediska. Do dlouhodobého hmotného majetku zařazujeme zejména:

- pozemky,

- stavby,

- hmotné movité věci a jejich soubory,

- pěstitelské celky trvalých porostů,

- dospělá zvířata a jejich skupiny,

- jiný dlouhodobý hmotný majetek.

Dlouhodobým hmotným majetkem se stávají pořizované věci uvedené do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání (způsobilost k provozu). Jako příklad zvláštních právních předpisů

Vyhláška pro podnikatele uvádí:

-  zákon č. 56/­2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/­1999 Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/­1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů,

-  § 16 zákona č. 76/­2002 Sb., o integrované prevenci a omezování znečištění, o integrovaném registru znečišťování a o změně některých zákonů (zákon o integrované prevenci),

-  zákon č. 183/­2006 Sb., ve znění pozdějších předpisů (aktualizováno).

Obdobně se k uvedení do stavu způsobilého k užívání postupuje v případě technického zhodnocení.

Poznámka

Uvedené se nepoužije v případě nabytých věcí, které před nabytím byly uvedeny do stavu způsobilého k užívání a nevyžadují montáž u nabyvatele.

     Účtová skupina 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný

V rámci dlouhodobého hmotného majetku se pro tuto účtovou skupinu obvykle využívají syntetické účty 031 – Pozemky a 032 – Umělecká díla a sbírky.

     Účtová skupina 04 – Nedokončený dlouho­dobý nehmotný a hmotný majetek

V rámci dlouhodobého hmotného majetku se pro tuto účtovou skupinu obvykle využívá syntetický účet 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

     Účtová skupina 05– Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek

V rámci dlouhodobého nehmotného majetku se obvykle využívá syntetický účet 052 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek.

     Účtová skupina 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku

V praxi účty účtové skupiny 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku obvykle odvozují z členění účtů účtové skupiny 02 – Dlouhodobý hmotný majetek. I my se budeme držet této zásady.

Obecně se dá k účtům oprávek uvést, že účetní odpisy by měly odrážet morální a fyzické opotřebení dlouhodobého majetku. Oprávky snižují (korigují) ocenění aktiva na straně Má dáti příslušného účtu a vykazují v rozvaze na straně aktiv ve sloupci „korekce“. Při odpisování se postupuje dle odpisového plánu účetní jednotky, na jehož podkladě provádějí odpisování majetku v průběhu jeho používání.

Odpisují ty účetní jednotky, které mají vlastnické nebo jiné právo k majetku, anebo které hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územních samosprávných celků (není-li v zákoně o účetnictví stanoveno jinak). Přitom se postupuje v souladu s účetními metodami. Způsob a výše odpisů musí zachovat věrný obraz předmětu účetnictví.

     Účtová skupina 09 – Opravné položky k dlouhodobému majetku

Účty z účtové skupiny 09 – Opravné položky k dlouhodobému majetku obvykle vychází z členění účtů účtové skupiny 02 – Dlouhodobý hmotný majetek.

Obecně se dá k účtům opravných položek k dlouhodobému majetku uvést, že slouží k přechodnému snížení ocenění dlouhodobého nehmotného majetku. Vytvářejí se v případech snížení ocenění majetku v účetnictví prokázaném na základě inventarizace majetku, a to v případech, kdy snížení ocenění majetku v účetnictví není trvalého charakteru. Výše a odůvodněnost vytvořených opravných položek se posuzuje při inventarizaci. Opravné položky k dlouhodobému majetku se vykazují se v rozvaze na straně aktiv ve sloupci „korekce“.

Účetní jednotky by při volbě analytických účtů měly zvolit variantu, která jim umožní správné sestavení výkazů. Analytické účty musí vycházet z logiky přiřazení účtů opravných položek dlouhodobého hmotného majetku konkrétním majetkovým účtům a budou se řídit rozsahem, který si účetní jednotka zvolí.

Z daňového hlediska jsou opravné položky k dlouhodobému hmotnému majetku daňově neuznatelným nákladem.

A nyní blíže k jednotlivým syntetickým účtům této účtové skupiny.

     Syntetický účet 092 – Opravná položka k dlouhodobému hmotnému majetku

Tento účet má vazbu na účty dlouhodobého majetku, a jeho vykázání v rozvaze v plném rozsahu je následující:

Vykázání účtu 092 v rozvaze v plném rozsahu	Dlouhodobý hmotný majetek
Korekce/B.II.1.1. Pozemky	031 – Pozemky
Korekce/B.II.1.2. Stavby	021 – Stavby
Korekce/B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory	022 – Hmotné movité věci a jejich soubory
Korekce/B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů	025 – Pěstitelské celky trvalých porostů
Korekce/B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny	026 – Dospělá zvířata a jejich skupiny
Korekce/B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek	029 – Jiný dlouhodobý hmotný majetek, 032 – Umělecká díla a sbírky

 

V případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) účet 092 – Opravná položka k dlouhodobému hmotnému majetku vykazujeme v položce Korekce B.II. Dlouhodobý nehmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 1

Obchodní korporace DELTA a. s. zjistila, že výrobní budova má porušenou statiku. V rámci provádění inventarizace (za pomocí odborných pracovníků) bylo navrženo inventarizační komisí zjištěný rozdíl mezi zůstatkovou cenou a hodnotou faktickou (či reálnou) ve výši 500 000 Kč řešit vytvořením opravné položky.

 

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Vytvořeni opravné položky ke skladové budově	559	092	500 000

 

Použité účty:

559	–	Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní činnosti
092	–	Opravná položka k dlouhodobému hmotnému majetku

 

Tolik k obecným záležitostem dlouhodobému hmotného majetku. Dále se budeme zabývat jednotlivými řádky (položkám) rozvahy podobněji.

2.  Jednotlivé řádky (položky) rozvahy

  Položka B.II. Dlouhodobý hmotný majetek

Jedná se o součtovou položku, ve které se sčítají položky: B.II.1. Pozemky a stavby, B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory, B.II.3. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku, B.II.4. Ostatní dlouhodobý hmotný majetek a B.II.5. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek a nedokončený dlouhodobý hmotný majetek (viz dále).

     Položka B.II.1. Pozemky a stavby

Jedná se o součtovou položku, ve které se sčítají položky: B.II.1.1. Pozemky a B.II.1.2. Stavby.

     Řádek B.II.1.1. Pozemky

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 031 a 092AÚ (poznámka: účet 092 viz obecné informace k dlouhodobému nehmotnému majetku).

     Syntetický účet 031 – Pozemky

Pozemky patří do dlouhodobého hmotného majetku neodpisovaného, pokud nejsou zbožím, a to bez ohledu na výši ocenění. V rámci účetní závěrky se účet 031 – Pozemky vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.1.1. Pozemky, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Důležitou skutečností je, že pozemky se neodpisují.

Položka „B.II.1.1. Pozemky neobsahuje součásti pozemku, které jsou odpisovány a vykazují se jako majetek nebo jeho části v položkách „B.II.1.2. Stavby“, „B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů“ a „B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek“.

Občanský zákoník uvádí, že nemovité věci jsou pozemky a podzemní stavby se samostatným účelovým určením, jakož i věcná práva k nim, a práva, která za nemovité věci prohlásí zákon. Stanoví-li zákon, že určitá věc není součástí pozemku, a nelze-li takovou věc přenést z místa na místo bez porušení její podstaty, je i tato věc nemovitá.

Součástí pozemku je prostor nad povrchem i pod povrchem, stavby zřízené na pozemku a jiná zařízení (stavba) s výjimkou staveb dočasných, včetně toho, co je zapuštěno v pozemku nebo upevněno ve zdech.

Součástí pozemku je rostlinstvo na něm vzešlé. Ocenění pořízeného pozemku se provádí včetně lesního porostu nebo osázení stromy a keři, pokud nejsou pěstitelským celkem trvalých porostů.

Dle zákona č. 256/­2013 Sb., o katastru nemovitostí (katastrální zákon) se rozumí:

- pozemkem část zemského povrchu oddělená od sousedních částí hranicí územní jednotky nebo hranicí katastrálního území, hranicí vlastnickou, hranicí stanovenou regulačním plánem, územním rozhodnutím, společným povolením, kterým se stavba umisťuje a povoluje, veřejnoprávní smlouvou nahrazující územní rozhodnutí, územním souhlasem nebo hranicí danou schválením navrhovaného záměru stavebním úřadem, hranicí jiného práva podle § 19, hranicí rozsahu zástavního práva, hranicí rozsahu práva stavby, hranicí druhů pozemků, popřípadě rozhraním způsobu využití pozemků,

- parcelou je pozemek, který je geometricky a polohově určen, zobrazen v katastrální mapě a označen parcelním číslem,

- stavební parcelou je pozemek evidovaný v druhu pozemku zastavěná plocha a nádvoří,

- pozemkovou parcelou je pozemek, který není stavební parcelou.

Dále uvádíme několik příkladů týkající se pozemků.

?  Příklad 2

Realitní kancelář DELTA a. s. zamýšlí postavit svoji administrativní budovu. Za tímto účelem nakoupila pozemek za 450 000. Kč. Vedle toho zakoupila pozemek za 725 000 Kč, který bude prodávat klientovi, panu Bohatému, Jak se promítne nákup obou pozemků v účetnictví realitní kanceláře DELTA a. s.? Neuvažujeme s problematikou DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Nákup pozemku pro administrativní budovu realitní kanceláře DELTA a. s.	042	321	450 000
2.	Zařazení pozemku do dlouhodobého hmotného majetku	031	042	450 000
3.	Nákup pozemku pro klienta	132	321	725 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
031	–	Pozemky
132	–	Zboží na skladě a v prodejnách

 

?  Příklad 3

Obchodní korporace DELTA a. s. prodává stavbu včetně pozemku. Prodejní cena byla stanovena na 7 mil. Kč. Ze znaleckého posudku vyplývá, že ze sjednané ceny je 70 % za stavbu a 30 % za pozemek. Pozemek je v účetnictví obchodní korporace DELTA a. s. veden za 0,5 mil. Kč, stavba je vedena v pořizovací ceně 8 mil. Kč DX, zůstatková cena je 1,5 mil. Kč. Obchodní korporace DELTA a. s. vlastnila stavbu více než 5 let.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Vyřazení stavby z účetní evidence	081	021	8 000 000
2.	Zůstatková ceny – prodej stavby	541	081	1 500 000
3.	Vyřazení pozemku z účetní evidence	541	031	500 000
4.	Prodej stavby a pozemku	311	–	7 000 000
	a) výnos z prodeje stavby	–	641	4 900 000
	b) výnos z prodeje pozemku	–	641	2 100 000

 

Použité účty:

081	–	Oprávky ke stavbám
021	–	Stavby
541	–	Zůstatková cena prodaného dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
031	–	Pozemky
311	–	Pohledávky z obchodních vztahů
641	–	Tržby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku

 

?  Příklad 4

Obchodní korporace DELTA a. s. pořizuje pozemek pro své budoucí využití od Théta s. r. o. za 1 mil. Kč. Dodavatel požaduje zaplatit zálohu ve výši 80 % částky. Úplata byla zaslána. Z důvodu zjednodušení neuvažujeme s problematikou DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Přijatý požadavek na zálohu (úplatu)	799	777	800 000
2.	Zaslání zálohy (úplaty)	052	221	800 000
3.	Storno požadavku na zálohu	777	799	800 000
4.	Vyúčtování – konečná faktura	042	321	1 000 000
5.	Odečet zálohy	321	052	800 000
6.	Zařazení pozemku do aktiv	031	042	1 000 000
7.	Úhrada zbylé části	321	221	200 000

 

Použité účty:

799	–	Podrozvahová evidence – evidenční účet
777	–	Požadavky na zálohu (závdavky) – přijaté
052	–	Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
031	–	Pozemky

 

?  Příklad 5

Obchodní korporace DELTA a. s. vyřazuje pozemek ze své účetní evidence z důvodu prodeje. Pořizovací cena pozemku byla 250 000 Kč. Pozemek se prodává za dohodnutou cenu 500 000 Kč. Z důvodu zjednodušení neuvažujeme s problematikou DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Vyřazení pozemku z účetní evidence	541	031	250 000
2.	Prodejní cena pozemku	311	641	500 000

 

Použité účty:

541	–	Zůstatková cena prodaného dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
031	–	Pozemky
311	–	Pohledávky z obchodních vztahů
641	–	Tržby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku

 

?  Příklad 6

Obchodní korporace DELTA a. s. vyřazuje pozemek ze své účetní evidence z důvodu prodeje. Pořizovací cena pozemku byla 1 900 000 Kč. Pozemek se prodává za dohodnutou cenu 1 100 000 Kč. Z důvodu zjednodušení neuvažujeme s problematikou DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Vyřazení pozemku z účetní evidence	541	031	1 900 000
2.	Prodejní cena pozemku	311	641	1 100 000

 

Použité účty:

031	–	Pozemky
541	–	Zůstatková cena prodaného dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
311	–	Pohledávky z obchodních vztahů
641	–	Tržby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku

 

     Řádek B.II.1.2. Stavby

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 021, 081 a 092AÚ (poznámka: účet 092 viz obecné informace k dlouhodobému nehmotnému majetku).

     Syntetický účet 021 – Stavby

V rámci účetní závěrky se účet 021 – Stavby vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.1.2. Stavby, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Stavby jsou definovány v § 7 odst. 2 Vyhlášky. Stavby patří do dlouhodobého hmotného majetku odpisovaného bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti. Patří sem:

- stavby včetně budov (dle stavebního zákona se stavbou rozumí veškerá stavební díla, která vznikají stavební nebo montážní technologií, bez zřetele na jejich stavebně technické provedení, použité stavební výrobky, materiály a konstrukce, na účel využití a dobu trvání), důlní díla a důlní stavby pod povrchem, vodní díla a další stavební díla podle zvláštních právních předpisů,

- právo stavby, pokud není zbožím,

- otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť,

- technické rekultivace, pokud zvláštní právní předpis nestanoví jinak,

- byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky podle zvláštního právního předpisu.

Poznámka

Občas se lze setkat s pojmem dočasná stavba. Jedná se o stavbu, u které stavební úřad předem omezí dobu jejího trvání. Vzhledem k tomu, že dlouhodobým hmotným majetkem jsou stavby bez ohledu na dobu použitelnosti, je jím i dočasná stavby, jejichž doba použitelnosti nepřesahuje 1 rok.

Dále uvádíme několik příkladů týkající se staveb.

?  Příklad 7

Obchodní korporace DELTA a. s. si nechala stavbu postavit od externí firmy, která si vyfakturovala 4 320 000 Kč. Pro jednoduchost neuvažujeme s DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Faktura dodavatelské (stavební) firmy	042	321	4 320 000
2.	Zařazení majetku do užívání	021	042	4 320 000
3.	Měsíční účetní odpis – dle odpisového plánu se bude odpisovat po dobu 360 měsíců (30 let)	551	081	12 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
021	–	Stavby
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
081	–	Oprávky ke stavbám

 

?  Příklad 8

Obchodní korporace DELTA a. s. se rozhodla pro výstavu nové administrativní budovy. V souvislosti s tím nastaly účetní případy – viz dále. Pro jednoduchost neuvažujeme s DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Faktura za vyhotovení projektu	042	321	300 000
2.	Úroky z úvěru	042	221	36 000
3.	Školení účetních, které budou zde mít kanceláře.	518	321	195 000
4.	Dodavatelská faktura od stavební firmy	042	321	25 500 000
5.	Zařazení nemovitosti do užívání	021	042	25 836 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
518	–	Ostatní služby
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
021	–	Stavby

 

?  Příklad 9

Obchodní korporace DELTA a. s. staví ve vlastní režii stavbu. Vynaložila 6 450 000 Kč materiálu. Osobní náklady zaměstnanců, kteří se podíleli na výstavbě, činily 1 650 000 Kč. Ostatní náklady, které se vztahují přímo ke stavbě nemovitosti (spotřeba energie, plynu, cestovní náhrady, odpisy strojů podílejících se na výstavbě atd.) činily 2 700 000. Obchodní korporace DELTA a. s. stavbu úspěšně zkolaudovala a zařadila do dlouhodobého hmotného majetku.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Spotřeba materiálu na výstavbu	501	112	6 450 000
2.	Osobní náklady zaměstnanců pracujících na výstavbě	52x	33x	1 650 000
3.	Ostatní náklady vztahující se k výstavbě	5xx	Xxx	2 700 000
4.	Aktivace dlouhodobého hmotného majetku ve vlastní režii v ocenění vlastními náklady výroby	042	588	10 800 000
5.	Zařazení stavby (dlouhodobého hmotného majetku) do užívání	021	042	10 800 000

 

Použité účty:

501	–	Spotřeba materiálu
112	–	Materiál na skladě
52x	–	Osobní náklady
5xx	–	Náklady
Xxx	–	Různé účty
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
588	–	Aktivace dlouhodobého hmotného majetku
021	–	Stavby

 

     Syntetický účet 081 – Oprávky ke stavbám

Tento účet má vazbu na účet 021 – Stavby. V rámci účetní závěrky se účet 081 – Oprávky ke stavbám vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce: Korekce B.II.1.2., Stavby, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 10

Obchodní korporace DELTA a. s. si nechala postavit stavbu od externí firmy, která si vyfakturovala 2 880 000 Kč. Pro jednoduchost neuvažujeme s DPH. Zaúčtujte měsíční odpis, pokud dle vnitropodnikové směrnice se stavba účetně odpisuje 60 let.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Faktura dodavatelské (stavební) firmy	042	321	2 880 000
2.	Zařazení majetku do užívání	021	042	2 880 000
3.	Měsíční účetní odpis – dle odpisového plánu se bude odpisovat po dobu 720 měsíců (60 let)	551	081	4 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
021	–	Stavby
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
081	–	Oprávky ke stavbám

 

?  Příklad 11

Podnikatel pan Podlipný účtující v soustavě účetnictví, vyřazuje stavbu z obchodního majetku (vyřazuje do osobního vlastnictví). O této stavbě zjistil ve svém účetnictví následující informace: pořizovací cena byla 1 400 000 Kč, stav oprávek k datu vyřazení dlouhodobého hmotného majetku do osobního užívání je 950 000 Kč. Jakými účetními zápisy proúčtuje toto vyřazení stavby z důvodu přeřazení do osobního užívání?

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
	Výchozí stav:
	- pořizovací cena dlouhodobého hmotného majetku	021	–	1 400 000
	- stav oprávek (účetních odpisů) k datu přeřazení do osobního užívání	–	081	950 000
1.	Vyřazení do osobního užívání (převod výše oprávek)	081	491	950 000
2.	Vyřazení do osobního užívání (převod výše pořizovací ceny)	491	021	1 400 000

 

Použité účty:

021	–	Stavby
081	–	Oprávky ke stavbám
491	–	Účet individuálního podnikatele

 

     Řádek B.II.2.Hmotné movité věci a jejich soubory

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 022, 082 a 092AÚ (poznámka: účet 092 viz obecné informace k dlouhodobému nehmotnému majetku).

     Syntetický účet 022 – Hmotné movité věci a jejich soubory

V rámci účetní závěrky se účet 022 – Hmotné movité věci a jejich soubory vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Hmotné movité věci a jejich soubory – jsou dlouhodobým hmotným majetkem za splnění podmínek (při respektování principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku):

-  délka použitelnosti delší než jeden rok a

-  ocenění stanovené účetní jednotkou.

     (Jak již bylo výše uvedeno, upozorňujeme na změnu v daňových přepisech pro výši hranice pro hmotný majetek a pro jeho technické zhodnocení ze 40 000 na 80 000 Kč.)

Pokud se účetní jednotka rozhodne, že pro ni bude podstatná hranice např. 50 000 Kč a více a o takovémto dlouhodobém hmotném majetku bude účtovat a odpisovat ho, musí o zbylém majetku vést evidenci (např. na podrozvahových účtech). Pokud by na takovémto majetku provedla technické zhodnocení významné hodnoty ve vztahu k pořizovací ceně nebo reprodukční ceně, musí toto technické zhodnocení vykazovat v účtové třídě 0.

Dále se zde účtují i předměty z drahých kovů bez ohledu na výši ocenění. Definici drahých kovů lze však nalézt v zákonu č. 539/­1992 Sb., o puncovnictví a zkoušení drahých kovů. Drahými kovy jsou pro účely uvedeného zákona zlato, stříbro, platina, paladium, iridium, rhodium, ruthenium a osmium.

Hmotné movité věci a jejich soubory se samostatným technicko-ekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok nevykázané v položce B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory se považují za drobný hmotný majetek, o kterém účetní jednotka účtuje jako o zásobách.

Jak již bylo výše uvedeno, zákon o daních z příjmů stanoví, že samostatné hmotné movité věci, popřípadě soubory hmotných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jsou hmotným majetkem za splnění podmínek:

-  vstupní cena je vyšší než 80 000 Kč,

-  provozně-technické funkce jsou delší než jeden rok.

Za samostatné hmotné movité věci se považují také výrobní zařízení, jakož i zařízení a předměty sloužící k provozování služeb (výkonů) a účelová zařízení a předměty, která s budovou nebo se stavbou netvoří jeden funkční celek, i když jsou s ní pevně spojeny.

Pokyn GFŘ-22 k § 26 zákona – výrobními zařízeními, zařízeními a předměty k provozování služeb (výkonů), účelovými zařízeními a předměty, které jsou samostatnými movitými věcmi i přesto, že jsou pevně spojeny s budovou nebo se stavbou, jsou s přihlédnutím ke stavebně-technickým parametrům, funkci a účelu budovy nebo stavby zejména stroje, přístroje, zařízení, konstrukce a příslušné technologické rozvody, například:

- stroje,

- přístroje,

- zařízení,

- konstrukce a

- příslušné technologické rozvody.

Souborem hmotných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením se rozumí dílčí část výrobního či jiného celku. Soubor hmotných movitých věcí je nutné evidovat zvlášť tak, aby byly zajištěny průkazné technické i hodnotové údaje o jednotlivých věcech zařazených do souboru, určení hlavního funkčního předmětu a o všech změnách souboru (přírůstky, úbytky) včetně údajů o datu změny, rozsahu změny, vstupních cenách jednotlivých přírůstků nebo úbytků, celkové ceny souboru věcí a dále částky odpisů včetně jejich změn vyplývajících ze změny vstupní ceny souboru hmotných movitých věcí. Soubor hmotných movitých věcí se zařazuje do odpisové skupiny podle hlavního funkčního předmětu.

?  Příklad 12

Obchodní korporace DELTA a. s. pořizuje strojní zařízení, které bude sloužit pro výrobu nového druhu výrobku. Toto strojní zařízení zakoupila od dodavatele za částku 1 815 000 Kč (včetně DPH). Zařízení si nechala převést přepravní formou do sídla obchodní korporace. Za dopravu obdržela fakturu ve výši 30 250 Kč (včetně DPH). Obchodní korporace Fí s. r. o. následně provedla montáž stroje, za což si nárokuje daňovým dokladem částku 27 225 Kč. Obchodní korporace DELTA a. s. zaplatila všechny dluhy dle splatnosti z prostředků běžného účtu. Stroj byl uveden do provozu, což bylo potvrzeno předávacím protokolem, který byl schválen všemi odpovědnými pracovníky.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Dodavatelská faktura za nákup strojního zařízení	–	321	1 815 000
	a) základ	042	–	1 500 000
	b) DPH	343	–	315 000
2.	Dodavatelská faktura za přepravu stoje	–	321	30 250
	a) základ	042	–	25 000
	b) DPH	343	–	5 250
3.	Dodavatelská faktura za montáž stoje	–	321	27 225
	a) základ	042	–	22 500
	b) DPH	343	–	4 725
4.	Úhrada splatných faktur dodavatelům z běžného účtu	321	221	1 872 475
5.	Zařazení stroje do užívání	022	042	1 547 500

 

Použité účty:

321	–	Dluhy z obchodních vztahů
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
343	–	Daň z přidané hodnoty
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
022	–	Hmotné movité věci a jejich soubory

 

?  Příklad 13

Obchodní korporace DELTA a. s. pořizuje osobní automobil. Pro zjednodušení neuvažujeme v tomto případě s problematikou DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Nákup osobního automobilu	042	321	590 000
2.	Poplatky spojené s pořízením automobilu	042	211	10 000
3.	Úhrada faktury přijaté	321	221	590 000
4.	Zařazení automobilu do užívání	022	042	600 000
5.	Odpisování automobilu – zvolen rovnoměrný měsíční odpis ve výši 10 000 Kč, tzn. předpokládaná životnost automobilu 5 let	551	082	10 000

 

Použité účty:

 

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
211	–	Peněžní prostředky v pokladně
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
022	–	Hmotné movité věci a jejich soubory
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
082	–	Oprávky k hmotným movitým věcem a jejich souborům

 

     Syntetický účet 082 – Oprávky k hmotným movitým věcem a jejich souborům

Tento účet má vazbu na účet 022 – Hmotné movité věci a jejich soubory. V rámci účetní závěrky se účet 082 – Oprávky k hmotným movitým věcem a jejich souborům vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce: Korekce B.II.2., Hmotné movité věci a jejich soubory, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 14

Obchodní korporace DELTA a. s. pořídila hmotnou movitou věc, kterou uvedla v červnu 2022 do užívání za celkovou hodnotu 1 125 000 Kč. Vzhledem k tomu, že tato hmotná movitá věc má různou životnost jednotlivých komponent, rozhodla se odpisovat 1. komponentu po dobu 24 měsíců a 2. komponentu po dobu 48 měsíců. Pořizovací cena 1. komponenty = 225 000 Kč a pořizovací cena 2. komponenty = 900 000 Kč. Jak budou vypadat účetní odpisy u této hmotné movité věci?

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Dodavatelská faktura za pořízení hmotné movité věci	042	321	1 125 000
2.	Zařazení hmotné movité věci do užívání
	- 1. komponenta	022 AÚ	042	225 000
	- 2. komponenta	022 AÚ	042	900 000
3.	Úhrada z peněžních prostředků	321	221	1 125 000
4.	Odpisy 2022
	- 1. komponenta	551	082 AÚ	56 250
	- 2. komponenta	551	082 AÚ	112 5000
5.	Odpisy 2023
	- 1. komponenta	551	082 AÚ	112 500
	- 2. komponenta	551	082 AÚ	225 000
6.	Odpisy 2024
	- 1. komponenta	551	082 AÚ	56 250
	- 2. komponenta	551	082 AÚ	225 000
7.	Odpisy 2025
	- 2. komponenta	551	082 AÚ	225 000
8.	Odpisy 2026
	- 2. komponenta	551	082 AÚ	112 500

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
022 AÚ	–	Hmotné movité věci a jejich soubory, analytický účet
082 AÚ	–	Oprávky k hmotným movitým věcem a jejich souborům, analytický účet

 

?  Příklad 15

Při manipulaci s materiálem došlo k uvolnění vázacího prostředku. Z tohoto důvodu byl poškozen manipulační stůl, který měl již minimální zůstatkovou cenu. Účetní jednotka nemá pro podobné případy sjednané pojištění. Likvidační komise konstatovala, že bude požadovat náhradu škody ve výši 1 000 Kč po technikovi, který měl zjistit havarijní stav vázacího prostředku.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
	Výchozí stav:
	- pořizovací cena manipulačního stolu	022	–	42 000
	- oprávky manipulačního stolu	–	082	41 000
1.	Škoda na manipulačním stole	549	082	1 000
2.	Vyřazení manipulačního stolu	082	022	42 000
3.	Předepsaná náhrada škody technikovi	335	648	1 000
4.	Příjem náhrady škody od technika v hotovosti	211	335	1 000

 

Použité účty:

022	–	Hmotné movité věci a jejich soubory
082	–	Oprávky k hmotným movitým věcem a jejich souborům
549	–	Manka a škody provozní činnosti
335	–	Pohledávky za zaměstnanci
648	–	Ostatní provozní výnosy
211	–	Peněžní prostředky v pokladně

 

     Položka B.II.3. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 097 a 098.

     Syntetický účet 097 – Oceňovací rozdíl k nabytému majetku

V rámci účetní závěrky se účet 097 – Oceňovací rozdíl k nabytému majetku vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.3. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Oceňovací rozdíl k nabytému majetku obsahuje kladný (aktivní) nebo záporný (pasivní) rozdíl mezi oceněním obchodního závodu nabytého převodem nebo přechodem za úplatu, vkladem nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn obchodní korporace a souhrnem ocenění jeho jednotlivých složek majetku v účetnictví účetní jednotky prodávající, vkládající, zanikající nebo rozdělované odštěpením sníženým o převzaté dluhy.

O případnou následnou změnu kupní ceny obchodního závodu se upraví hodnota aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu k nabytému majetku, a to beze změny doby odpisování.

     Syntetický účet 098 – Oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku

V rámci účetní závěrky se účet 098 – Oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce Korekce B.II.3. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II.3.B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B.II.3.B. Stálá aktiva.

Aktivní oceňovací rozdíl k nabytému majetku – odpisuje se rovnoměrně 180 měsíců od nabytí obchodního závodu do nákladů, v případě přeměny obchodní korporace se tento oceňovací rozdíl k nabytému majetku odpisuje do nákladů od rozhodného dne přeměny.

Pasivní oceňovací rozdíl k nabytému majetku – odpisuje se rovnoměrně 180 měsíců od nabytí obchodního závodu do výnosů, v případě přeměny obchodní korporace se tento oceňovací rozdíl k nabytému majetku odpisuje do výnosů od rozhodného dne přeměny.

Pokud nejsou součástí nabytého majetku, ke kterému je tvořen oceňovací rozdíl, aktiva s dobou použitelnosti delší než 15 let, účetní jednotka může rozhodnout o době odpisování aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu kratší než 180 měsíců (odůvodnění v příloze v účetní závěrce).

Neodepsaná část aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu k nabytému majetku se jednorázově odepíše při vyřazení poslední složky dlouhodobého nehmotného nebo hmotného majetku.

?  Příklad 16

Smlouva o prodeji obchodního závodu obsahuje tyto údaje (zjednodušeně): kupní cena obchodního závodu 10 mil. Kč, aktiva 9 mil. Kč, převzaté dluhy ve výši 2 mil. Kč. Majetek se nepřecenil.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Kupní cena obchodního podílu	–	372	20 000 000
	Dluhy	–	3xx, 4xx	4 000 000
	Aktiva	0xx, 1xx, 2xx, 3xx	–	18 000 000
	Oceňovací rozdíl k nabytému majetku – kladný	097	–	6 000 000

 

Použité účty:

372	–	Dluhy z koupě obchodního závodu
3xx	–	Zúčtovací vztahy
4xx	–	Dlouhodobé závazky
0xx	–	Dlouhodobý majetek
1xx	–	Zásoby
2xx	–	Krátkodobý finanční majetek a peněžní prostředky
097	–	Oceňovací rozdíl k nabytému majetku

 

?  Příklad 17

Zaúčtujte odpis oceňovacího rozdílu k nabytému majetku 6 mil. Kč, pokud ve vnitropodnikové směrnici je uvedena doba odpisu 15 let.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Odpis kladného oceňovacího rozdílu k nabytému majetku – měsíční	557	098	33 334

 

Použité účty:

557	–	Zúčtování oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku a goodwillu (kladného)
098	–	Oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku

 

     Položka B.II.4.Ostatní dlouhodobý hmotný majetek

Jedná se o součtovou položku, ve které se sčítají položky: B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů, B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny a B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek.

     Řádek B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 025, 085 a 092AÚ

Poznámka

Účet 092 viz obecné informace k dlouhodobému nehmotnému majetku).

     Syntetický účet 025 – Pěstitelské celky trvalých porostů

V rámci účetní závěrky se účet 022 – Pěstitelské celky trvalých porostů vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Dle Vyhlášky (§ 7 odst. 4) položka „B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů“ obsahuje:

-  ovocné stromy nebo ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 hektaru v hustotě nejméně 90 stromů nebo 1 000 keřů na 1 hektar,

-  trvalý porost vinic a chmelnic bez nosných konstrukcí.

 

Poznámky

- účetní předpisy nestanovují žádnou výši ocenění.

- zákon o daních z příjmů pro pěstitelské celky trvalých porostů vyžaduje ještě splnění podmínky – doba plodnosti delší než tři roky.

Dle ČÚS č. 13 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek se odpisování pěstitelských celků trvalých porostů, které nájemce nebo pachtýř dokončil na cizím pozemku a nejsou vykazovány u vlastníka pozemků, postupuje nájemce nebo pachtýř shodně, jako by byly dokončeny na vlastním pozemku. Vlastník pozemku tyto pěstitelské celky trvalých porostů neodpisuje.

?  Příklad 18

Obchodní korporace DELTA a. s. pořizuje dodavatelsky pěstitelský celek za 200 000 Kč. Za právní služby spojené s tímto nákupem zaplatila 24 000 Kč v hotovosti. Pěstitelský celek byl zařazen do užívání. Pro zjednodušení neuvažujeme v tomto případě s problematikou DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Pořízení pěstitelského celku	042	321	200 000
2.	Právní služby spojené s nákupem pěstitelského celku	042	211	24 000
3.	Zařazení pěstitelského celku	025	042	224 000
4.	Úhrada faktury přijaté	321	221	200 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
211	–	Peněžní prostředky v pokladně
025	–	Pěstitelské celky trvalých porostů
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)

 

     Syntetický účet 085 – Oprávky k pěstitelským celkům trvalých porostů

Tento účet má vazbu na účet 025 – Pěstitelské celky trvalých porostů. V rámci účetní závěrky se účet 085 – Oprávky k pěstitelským celkům trvalých porostů vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce: Korekce B.II.4.1., Pěstitelské celky trvalých porostů, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 19

Zaúčtujte prodej pěstitelského celku trvalých porostů v hodnotě 3 600 tis. Kč, pokud víte, že pořizovací cena je 4 mil. Kč a zůstatková cena 1 700 tis. Kč. Pro zjednodušení neuvažujte s problematikou DPH. Úhrada byla přijata na běžný účet.

 

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
	Výchozí stav:
	- pořizovací cena trvalého porostu	025	–	4 000 000
	- oprávky trvalého porostu	–	085	2 300 000
1.	Odpis zůstatkové ceny při vyřazení prodejem	541	085	1 700 000
2.	Prodej pěstitelského celku trvalých porostů	311	641	3 600 000
3.	Příjem na bankovní účet	221	311	3 600 000

 

Použité účty:

025	–	Pěstitelské celky trvalých porostů
085	–	Oprávky k pěstitelským celkům trvalých porostů
541	–	Zůstatková cena prodaného dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
311	–	Pohledávky z obchodních vztahů
641	–	Tržby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)

 

     Řádek B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 026, 086 a 092AÚ (poznámka: účet 092 viz obecné informace k dlouhodobému nehmotnému majetku).

     Syntetický účet 026 – Dospělá zvířata a jejich skupiny

V rámci účetní závěrky se účet 026 – Dospělá zvířata a jejich skupiny vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Do kategorie dospělá zvířata a jejich skupiny zahrnujeme dospělá zvířata a jejich skupiny (například stáda, hejna), s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou, a to při splnění povinností stanovených zákonem o účetnictví, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku.

Dospělost zvířete se posuzuje podle zoologických zásad stanovených pro jednotlivé druhy, a to obvykle podle způsobilosti k plemenitbě, věkové hranice, narození mláděte apod.

Poznámka

O dospělých zvířatech a jejich skupinách s dobou použitelnosti delší než jeden rok, pokud je nevykazujeme v položce „B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny“ se účtuje jako o zásobách.

K odpisům lze dohledat informaci v ČÚS č. 013 – Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek, bod 4.8: Při odpisování zvířat dospělých zvířat a jejich skupin lze postupovat tak, že odpisy se vyjádří podílem pořizovací ceny snížené o předpokládanou tržbu při brakaci (čitatel) a předpokládaného počtu let v chovu (jmenovatel). Tažná zvířata, dostihoví a plemenní koně se odpisují individuálně, ostatní zvířata lze odpisovat skupinově.

Na tomto místě je vhodné upozornit i na Pokyn č. GFŘ-22 (k § 26 bod 7), kde jsou řešeny daňové odpisy dospělých zvířat a jejich skupin. Odpisy dospělých zvířat a jejich skupin se stanoví:

- jednotlivě za každé zvíře při indivi­duál­ní evidenci zvířat a u tažných zvířat, dostihových a plemenných koní. Vstupní cenou je buď průměrná účetní cena za jeden kus, nebo cena stanovená poplatníkem ve vztahu k plemenné hodnotě, popřípadě ke stáří zvířete, a to v rámci celkové účetní hodnoty stáda,

- skupinově podle jednotlivých druhů zvířat při skupinové evidenci zvířat, s výjimkou tažných zvířat, dostihových a plemenných koní. Přitom vstupní cenou je při zahájení odpisování úhrn pořizovacích cen jednotlivých druhů zvířat zjištěný z účetnictví k poslednímu dni předcházejícího zdaňovacího období (případně k datu zahájení činnosti). Při skupinovém odpisování lze odpisovat pouze rovnoměrně – § 31 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů.

Pokud je celková hodnota vyřazených zvířat ve skupině vyšší než hodnota počátečního stavu zvířat (tj. hodnota zvířat na počátku zdaňovacího období nebo k datu zahájení činnosti v průběhu zdaňovacího období), lze uplatnit roční odpis při skupinovém odpisování pouze do výše hodnoty zvířat, odpovídající jejich počátečnímu stavu.

Poznámka

Při použití jiného způsobu výpočtu odpisů zvířat ve skupině je poplatník povinen prokázat, že vypočtené odpisy za skupinu odpovídají úhrnu individuálních odpisů za tato zvířata.

     Syntetický účet 086 – Oprávky k dospělým zvířatům a jejich skupinám

Tento účet má vazbu na účet 026 – Dospělá zvířata a jejich skupiny. V rámci účetní závěrky se účet 086 – Oprávky k dospělým zvířatům a jejich skupinám vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce: Korekce B.II.4.2., Dospělá zvířata a jejich skupiny, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 20

Obchodní korporace DELTA a. s. pořídila od dodavatele Beta s. r. o. do svého chovu tažné zvíře v pořizovací ceně 160 000 Kč bez daně z přidané hodnoty. Vnitropodnikovou směrnicí je stanovena doba 8 let (96 měsíců), po kterou bude mít tažné zvíře v základním stádu. Předpokládaná průměrná tržní cena po brakaci je 16 000 Kč. Vypočtěte měsíční odpis. Zaúčtujte nákup tažného zvířete, pokud při pořízení nevznikly náklady související s jeho pořízením a odpis. Pro zjednodušení neuvažujeme v tomto případě s problematikou DPH.

Výpočet měsíčního odpisu = (160 000 – 16 000) / 96 = 1 500 Kč

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Pořízení tažného zvířete – při pořízení nevznikly náklady související s jeho pořízením	026	321	160 000
2.	Úhrada faktury přijaté	321	221	160 000
3.	Měsíční odpis tažného zvířete	551	086	1 500

 

Použité účty:

026	–	Dospělá zvířata a jejich skupiny
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
086	–	Oprávky k dospělým zvířatům a jejich skupinám

 

     Řádek B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 029, 032, 089 a 092AÚ (poznámka: účet 092 viz obecné informace k dlouhodobému nehmotnému majetku).

     Syntetický účet 029 – Jiný dlouhodobý hmotný majetek

V rámci účetní závěrky se účet 029 – Jiný dlouhodobý hmotný majetek vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Vyhláška zahrnuje do položky „B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek“:

- umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty a obdobné hmotné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy, popřípadě jejich soubory,

- věcná břemena k pozemku a stavbě s výjimkou užívacího práva, pokud nejsou vykazována jako součást ocenění položky „B.II.1.2. Stavby“ nebo jako součást ocenění v rámci položky „C.I. Zásoby“,

- ložiska nevyhrazeného nerostu nebo jejich části koupené nebo nabyté vkladem jako součást pozemku po 1. lednu 1997 v rozsahu vymezeném geologickým průzkumem.

Pořizovací cenou ložiska na jednotlivém pozemku je kladný rozdíl mezi pořizovací cenou pozemku s ložiskem a cenou tohoto pozemku podle právního předpisu platného v době koupě pozemku nebo v době nabytí pozemku vkladem. Ložisko těžené podle horních předpisů se odpisuje sazbou na jednotku těženého množství na základě skutečné těžby.

Odpisová sazba na jednotku těženého množství (Kč/t, Kč/m³) je podílem pořizovací ceny ložiska na jednotlivém pozemku a zásob nevyhrazeného nerostu (t, m3) prokázaných geologickým průzkumem na tomto pozemku.

?  Příklad 21

Obchodní korporace DELTA a. s. pořídila věcné břemeno k pozemku a stavbě ve výši 120 000 Kč, které není součástí ani stavby ani žádných zásob. Dodavatel požaduje zaplatit zálohu ve výši 100 % částky včetně daně z přidané hodnoty. Úplata byla zaslána. Toto věcné břemeno bude odpisováno po dobu 5 let.

Výpočet měsíčního odpisu = 120 000 / 60 = 2 000 Kč

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Přijatý požadavek na zálohu (úplatu)	799	777	145 200
2.	Zaslání zálohy (úplaty)	052.01	221	145 200
3.	Storno požadavku na zálohu	777	799	145 200
4.	Obdržený daňový doklad o přijaté úplatě	–	052.01	145 200
	a) základ	052.11	–	120 000
	b) DPH	343	–	25 200
5.	Věcné břemeno jako samostatný dlouhodobý hmotný majetek (vyúčtování – konečná faktura)	029	321	120 000
6.	Měsíční odpis	551	089	2 000

 

Použité účty:

799	–	Podrozvahová evidence – evidenční účet
777	–	Požadavky na zálohu (závdavky) – přijaté
052.01	–	Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
052.11	–	Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek – základ
343	–	Daň z přidané hodnoty
029	–	Jiný dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
089	–	Oprávky k jinému dlouhodobému hmotnému majetku

 

Poznámka

Uvedený způsob účtování o zálohách (úplatách) je jednou z mnoha variant, které se v praxi využívají. Každá účetní jednotka je oprávněna si vytvořit svůj vlastní způsob a postup účtování této účetní operace. V konečném důsledku však musí být zabezpečen správný způsob evidence, především zajištění správného vykázání pro účely zákona o dani z přidané hodnoty.

     Syntetický účet 032 – Umělecká díla a sbírky

V rámci účetní závěrky se účet 032 – Umělecká díla a sbírky vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Vyhláška uvádí § 7 odst. 6, že položka „B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek“ obsahuje bez ohledu na výši ocenění umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty a obdobné hmotné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy, popřípadě jejich soubory. A dále můžeme v § 56 dohledat, že umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty ^a obdobné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy, se neodpisují.

Pokud bychom měli, alespoň krátce nahlédnout do zákona o daních z příjmů, že nezbytné upozornit na to, že:

-  § 27 písm. d) – vymezuje hmotný majetek, který je vyloučený z odpisování: umělecké dílo, které je hmotným majetkem a není součástí stavby a budovy, předměty muzejní a galerijní hodnoty, popřípadě jejich soubory v muzeích a památkových objektech, stálé výstavní soubory a knihovní fondy knihoven jednotné soustavy, popřípadě jiné fondy. (Umělecké dílo, které je součástí stavby a jehož cena je součástí ocenění stavby, je odpisováno spolu se stavbou.)

-  ZDP § 24 odst. 2 písm. zf) – výdajem (nákladem) na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů jsou výdaje (náklady) vynaložené po 1. lednu 1997 na restaurování uměleckého díla, a to jen do výše příjmu z jeho prodeje, sníženého o pořizovací cenu tohoto uměleckého díla.

-  ZDP § 25 odst. 1 písm. za) – do daňově uznatelných nákladů nelze zahrnout nájemné za umělecká díla a výdaje (náklady) za restaurování uměleckých děl, která nejsou součástí staveb a budov, a to u poplatníků, u nichž není výstavní, muzejní a galerijní činnost předmětem činnosti, s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. zf) – viz výše uvedené.

Dále uvádíme příklad týkající se uměleckých děl a sbírek.

?  Příklad

V rámci inventarizace byl v obchodní korporaci DELTA a. s. zjištěn inventarizační přebytek v podobě uměleckého díla – obraz. Na základě provedeného odhadu je hodnota tohoto díla 250 000 Kč. Jedná se o dílo dnes již známého malíře, místního rodáka.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Inventární přebytek – nově zjištěný dlouhodobý hmotný majetek (neodpisovaný)	032	413	250 000

 

Použité účty:

032	–	Umělecká díla a sbírky
413	–	Ostatní kapitálové fondy

 

     Syntetický účet 089 – Oprávky k jinému dlouhodobému hmotnému majetku

Tento účet má vazbu na účet 029 – Jiný dlouhodobý hmotný majetek. V rámci účetní závěrky se účet 089 – Oprávky k jinému dlouhodobému hmotnému majetku vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce: Korekce B.II.4.3., Jiný dlouhodobý majetek v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 22

Zaúčtujte roční účetní odpis v rámci kalendářního roku věcného břemena k pozemku a stavbě ve výši 240 000 Kč, které není součástí ani stavby ani žádných zásob. Toto věcné břemeno bude odpisováno po dobu 10 let.

Výpočet měsíčního odpisu = 240 000 / 120 = 2 000 Kč

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Věcné břemeno jako samostatný dlouhodobý hmotný majetek (počáteční stav)	029	–	240 000
2.	Měsíční odpis	551	089	2 000

 

Použité účty:

029	–	Jiný dlouhodobý hmotný majetek
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
089	–	Oprávky k jinému dlouhodobému hmotnému majetku

 

     Položka B.II.5. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek a nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

Jedná se o součtovou položku, ve které se sčítají položky: B.II.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek a B.II.5.2. Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek.

     Řádek B.II.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 052 a 095AÚ.

Nejdříve připomeňme, co je to záloha o co závdavek. Rozlišení najdeme v občanském zákoníku:

- záloha – je, že co dala jedna strana druhé před uzavřením smlouvy (viz § 1807 občanského zákoníku);

- závdavek – pokud byl ujednán závdavek, vyžaduje se, aby byl odevzdán nejpozději při uzavření smlouvy. Závdavkem se potvrzuje uzavření smlouvy a strana, která jej dala, poskytuje jistotu, že dluh splní (viz § 1808 občanského zákoníku).

A nyní blíže k jednotlivým syntetickým účtům účtové skupiny 05 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek

     Syntetický účet 052 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek

V rámci účetní závěrky se účet 052 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) se vykazuje v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 23

DELTA a. s. pořizuje skladovou halu dodavatelsky (na klíč) od Kappa a. s. Dodavatel požaduje zaplatit zálohu ve výši 50 % částky včetně daně z přidané hodnoty. Úplata byla zaslána. Hala byla předána dle harmonogramu.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Přijatý požadavek na zálohu (úplatu)	799	777	1 210 000
2.	Zaslání zálohy (úplaty)	052.01	221	1 210 000
3.	Storno požadavku na zálohu – po zaplacení	777	799	1 210 000
4.	Došlý daňový doklad o přijaté úplatě	–	052.01	1 210 000
	a) základ	052.11	–	1 000 000
	b) DPH	343	–	210 000
5.	Vyúčtování – konečná faktura		321	2 210 000
	a) část, která již byla zdaněna v rámci přijaté úplaty	042	–	1 000 000
	b) základ zbylé části podléhající DPH	042	–	1 000 000
	c) DPH	343	–	210 000
6.	Odečet zálohy (bez DPH)	321	052.11	1 000 000
7.	Zařazení stavby do užívání	021	042	2 000 000
8.	Úhrada zbylé částky za konečnou fakturu	321	221	1 210 000

 

Použité účty:

799	–	Podrozvahová evidence – evidenční účet
777	–	Požadavky na zálohu (závdavky) – přijaté
052.01	–	Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
052.11	–	Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek – základ
343	–	Daň z přidané hodnoty
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
021	–	Stavby

 

     Syntetický účet 095 – Opravná položka k poskytnutým zálohám a závdavkům na dlouhodobý majetek

Tento účet má vazbu na účty dlouhodobého majetku, a jeho vykázání v rozvaze v plném rozsahu je následující:

Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý majetek	Vykázání účtu 095 v rozvaze v plném rozsahu
051 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý nehmotný majetek	Korekce/B.I.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek
052 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek	Korekce/B.II.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek
053 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý finanční majetek	Korekce/B.III.7.2. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý finanční majetek

 

V případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) účet 095 – Opravná položka k poskytnutým zálohám a závdavkům na dlouhodobý majetek účet lze vykazovat takto:

Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý majetek	Vykázání účtu 095 v rozvaze v plném rozsahu
051 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý nehmotný majetek	Korekce/B.I. Dlouhodobý nehmotný majetek
052 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek	Korekce/B.II. Dlouhodobý hmotný majetek
053 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý finanční majetek	Korekce/B.III. Dlouhodobý finanční majetek

 

V případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 24

Obchodní korporace DELTA a. s. při inventarizaci zjistila, že je ohrožena poskytnutá záloha (závdavek) ve výši 1 000 tis. Kč, která byla poskytnuta dodavateli na tvorbu software. Je přesvědčena, že s jedná o problém přechodného charakteru. Zaúčtujte tvorbu opravné položky k poskytnuté záloze na dlouhodobý nehmotný majetek.

Účetní operace	MD	DAL	Kč
Tvorba opravné položky k poskytnuté záloze na dlouhodobý nehmotný majetek	559	095	1 000 000

 

Použité účty:

559	–	Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní činnosti
095	–	Opravná položka k poskytnutým zálohám a závdavkům na dlouhodobý majetek

 

     Řádek B.II.5.2. Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

Tento řádek bývá obvykle naplňován syntetickými účty 042 a 094.

     Syntetický účet 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

V rámci účetní závěrky se účet 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.II.5.2. Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek a obsahuje pořizovaný dlouhodobý hmotný majetek po dobu jeho pořizování do uvedení do stavu způsobilého k užívání. V případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) se vykazuje v položce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

I u tohoto syntetického účtu platí, že nedokončený dlouhodobý hmotný majetek a technické zhodnocení se neodpisují, pokud nejsou uvedené do stavu způsobilého k užívání.

A nyní k § 47 Vyhlášky, který uvádí způsoby oceňování dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a vymezení nákladů s jeho pořízením souvisejících. Součástí ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku nebo jeho části a technického zhodnocení s ohledem na povahu pořizovaného majetku a způsob jeho pořízení, je cena, za kterou byl majetek pořízen a zejména (nejedná se tedy o taxativní výčet!) náklady na:

a)  přípravu a zabezpečení pořizovaného majetku, zejména odměny za poradenské služby a zprostředkování, správní poplatky, platby za poskytnuté záruky a otevření akreditivu, expertízy, patentové rešerše a předprojektové přípravné práce,

b)  úroky, zejména z úvěru, pokud tak účetní jednotka rozhodne,

(V případě pořízení hmotného majetku z úvěru nebo půjčky byly do konce r. 2002 součástí vstupní ceny pořizovaného hmotného majetku i úroky zúčtované do doby uvedení majetku do užívání. Úroky zaúčtované po uvedení dlouhodobého hmotného majetku do užívání již nezvyšovaly vstupní cenu tohoto majetku, ale byly účtovány přímo do výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů, tzn. přímo do nákladů. Počínaje zdaňovacím obdobím 2003 se výše uvedený postup změnil. Dnes již záleží na rozhodnutí účetní jednotky, jak bude postupovat při zahrnování úroků z úvěru či půjčky, souvisejících s tvorbou dlouhodobého hmotného majetku, do daňových výdajů. Toto rozhodnutí by mělo být uvedeno ve vnitropodnikové směrnici.)

c)  odvody za dočasné nebo trvalé odnětí zemědělské půdy zemědělské výrobě a poplatky za dočasné nebo trvalé odnětí lesní půdy,

d)  průzkumné, geologické, geodetické a projektové práce včetně variantních řešení a rozpočtu, zařízení staveniště, odstranění porostu a příslušné terénní úpravy, clo, dopravné, montáž a umělecká díla tvořící součást stavby,

e)  licence, patenty a jiná práva využitá při pořizování majetku, nikoliv pro budoucí provoz,

f)  vyřazení stávajících staveb nebo jejich částí v důsledku nové výstavby. Zůstatkové ceny vyřazených staveb nebo jejich částí a náklady na vyřazení tvoří součást nákladů na novou výstavbu,

g)  náhrady za omezení vlastnických práv, náhrady majetkové újmy vlastníkovi, nájemci nebo pachtýři nemovité věci nebo za omezení v obvyklém užívání, jakož i náhrady za předčasně smýcený porost v souvislosti s výstavbou,

h)  úhradu podílu na

1. oprávněných nákladech provozovatele přenosové soustavy nebo příslušného provozovatele distribuční soustavy spojených s připojením a zajištěním požadovaného příkonu,

2. účelně vynaložených nákladech provozovatele distribuční soustavy spojených s připojením a se zajištěním požadované dodávky plynu,

3. účelně vynaložených nákladech dodavatele spojených s připojením a se zajištěním dodávky tepelné energie,

i)   úhrady nákladů za přeložky, překládky a náhradní pozemní komunikaci účetní jednotce, která má vlastnické právo k dotčenému majetku, anebo která hospodaří s majetkem státu nebo s majetkem územních samosprávných celků,

j)   zkoušky před uvedením majetku do stavu způsobilého k užívání. Vzniknou-li při zkouškách použitelné výrobky nebo výkony, jsou výnosy z těchto výrobků nebo výkonů součástí provozních výnosů a náklady na ně (bez odpisů) součástí provozních nákladů. Zkouškami nejsou záběh a osvojení, které jako počáteční vícenáklady zahajované výroby jsou součástí nákladů po uvedení majetku do stavu způsobilého k užívání,

k)  zabezpečovací, konzervační a udržovací práce při zastavení pořizování majetku a dekonzervační práce v případě dalšího pokračování. Pokud je pořizování majetku zastaveno trvale, odepíše se pořizovaný majetek při jeho vyřazení do nákladů.

Jak jsme uvedli, nejde o taxativní výčet. Při posuzování konkrétního výdaje je nezbytné vycházet z obecného předpokladu, tzn., zda jde o ekonomicky nutný náklad k tomu, aby bylo aktivum způsobilé přinášet užitek.

Vedlejší pořizovací náklady zahrnujeme do pořizovací ceny dlouhodobého majetku až do okamžiku uvedení aktiva do provozu, většinou na základě „předávacího protokolu“. V této souvislosti je také třeba upozornit na problém některých prvků (částí či součástí), které jsou součástí stavby (například umělecká díla, výtahy apod.) a naopak prvky, které součástí stavby nejsou (například vybavení kotelen apod.).

Jak již bylo výše uvedeno, nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a technické zhodnocení se neodpisuje, pokud není uvedeno do stavu způsobilého k užívání. To je další pojem, který je třeba zdůraznit. Vyhlášku tento okamžik uvádí rozdílně pro dlouhodobý nehmotný majetek a dlouhodobý hmotný majetek:

-  Dlouhodobým nehmotným majetkem se stává pořizovaný majetek uvedený do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení pořizovaného majetku a splnění stanovených funkcí a povinností stanovených právními předpisy pro jeho užívání. Obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení.

-  Dlouhodobým hmotným majetkem se stávají pořizované věci uvedené do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání (způsobilost k provozu). Obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení. Toto ustanovení se nepoužije v případě nabytých věcí, které před nabytím byly uvedeny do stavu způsobilého k užívání a nevyžadují montáž u nabyvatele.

Pokud jsme si již naznačili, co do pořizovací ceny patří, musíme na druhou stranu stanovit i ty výdaje, které do pořizovací ceny zahrnovat nelze. Ani zde nejde o úplný výčet, jde opět o příkladný výčet. Vyhláška v § 47 odst. 2 uvádí, že součástí ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a technického zhodnocení zejména nejsou:

a)  opravy a údržba,

     (Opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady.)

b)  náklady nájemce nebo pachtýře na uvedení najatého nebo propachtovaného majetku do předcházejícího stavu,

c)  kursové rozdíly,

d)  smluvní pokuty a úroky z prodlení, popřípadě jiné sankce ze smluvních vztahů,

e)  nájemné za stavební pozemek, na kterém probíhá výstavba,

f)  náklady na zaškolení pracovníků,

g)  náklady na vybavení pořizovaného dlouhodobého majetku zásobami,

h)  náklady na biologickou rekultivaci,

i)   náklady spojené s přípravou a zabezpečením dlouhodobého majetku vzniklé po uvedení pořizovaného dlouhodobého majetku do užívání,

j)   v případě pozemku vykazovaného v položce „B.II.1.1. Pozemky“ náklady spojené s pořízením dlouhodobého hmotného majetku vykazovaného v položkách „B.II.1.2. Stavby“, „B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů“ a „B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek“ [viz § 7 odst. 6 písm. a) Vyhlášky].

?  Příklad 25

Obchodní korporace DELTA a. s. se rozhodla pro výstavu nové provozní budovy. V souvislosti s tím nastaly účetní případy – viz dále. Pro jednoduchost neuvažujeme s DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Faktura za vyhotovení projektu	042	321	800 000
2.	Úroky z úvěru	042	221	96 000
3.	Dodavatelská faktura od stavební firmy	042	321	10 000 000
4.	Zařazení nemovitosti do užívání	021	042	10 896 000

 

Použité účty:

 

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
021	–	Stavby

 

?  Příklad 26

Obchodní korporace DELTA a. s. staví ve vlastní režii stavbu. Vynaložila 2 150 000 Kč materiálu, Osobní náklady zaměstnanců, kteří se podíleli na výstavbě, činily 550 000 Kč. Ostatní náklady, které se vztahují přímo ke stavbě nemovitosti (spotřeba energie, plynu, cestovní náhrady, odpisy strojů podílejících se na výstavbě atd.) činily 900 000. Obchodní korporace DELTA a. s. stavbu úspěšně zkolaudovala a zařadila do dlouhodobého hmotného majetku.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Spotřeba materiálu na výstavbu	501	112	2 150 000
2.	Osobní náklady zaměstnanců pracujících na výstavbě	52x	33x	550 000
3.	Ostatní náklady vztahující se k výstavbě	5xx	Xxx	900 000
4.	Aktivace dlouhodobého hmotného majetku ve vlastní režii v ocenění vlastními náklady výroby	042	588	3 600 000
5.	Zařazení stavby (dlouhodobého hmotného majetku) do užívání	021	042	3 600 000

 

Použité účty:

501	–	Spotřeba materiálu
112	–	Opravná položka k poskytnutým zálohám a závdavkům na dlouhodobý majetek
52x	–	Osobní náklady
33x	–	Zúčtování se zaměstnanci a institucemi
5xx	–	Náklady
Xxx	–	Různé účty
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
588	–	Aktivace dlouhodobého hmotného majetku
021	–	Stavby

 

?  Příklad 27

Obchodní korporace DELTA a. s. postavila stavbu, která bude sloužit k výrobě zdravotnických pomůcek. Dodavatelská faktura (s ohledem na zjednodušení bez DPH) činí 5 440 000 Kč. Ze státního rozpočtu byla poskytnuta obchodní korporaci DELTA a. s. dotace ve výši 1 500 000 Kč.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Nezpochybnitelný nárok na dotaci	378	346	1 500 000
2.	Příjem dotace ze státního rozpočtu	221	378	1 500 000
3.	Dodavatelská faktura	042	321	5 440 000
4.	Zúčtování dotace	346	042	1 500 000
5.	Zařazení stavby do užívání – na základě kolaudace	021	042	3 940 000

 

Použité účty:

378	–	Jiné pohledávky
346	–	Dotace ze státního rozpočtu
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
021	–	Stavby

 

?  Příklad 28

Obchodní korporace DELTA a. s. se rozhodla pro výstavu nové výrobní haly. V této souvislosti je nezbytné odstranit část budovy nacházející se v místě zamýšlené výstavby. Pro zjednodušení neuvažujeme s DPH.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Faktura za vyhotovení projektu	042	321	270 000
2.	Zbourání staré budovy vlastními zaměstnanci	042	588	470 000
5.	Dodavatelská faktura od stavební firmy	042	321	5 000 000
7.	Zařazení nemovitosti do užívání	021	042	5 740 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
588	–	Aktivace dlouhodobého hmotného majetku
021	–	Stavby

 

Poznámka

V této souvislosti připomeňme, že v případě stavebního díla odpisovaného podle zákona o daních z příjmů, které je likvidováno v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením, je součástí vstupní ceny nového stavebního díla zůstatková cena likvidovaného stavebního díla namísto zůstatkové ceny likvidovaného stavebního díla podle předpisů upravujících účetnictví. Dochází tedy k nutnosti odlišit účetní a daňovou hodnotu nového stavebního díla.

?  Příklad 29

Obchodní korporace DELTA a. s. nakoupila počítače, jehož pořizovací cena byla 116 160 Kč včetně DPH. Počítač byl zařazen do užívání 15. 9. 2022 a doba životnosti byla odhadnuta pracovníkem informačního oddělení na 36 měsíců. Účetní odpisy jsou, dle vnitropodnikové směrnice, počítány od měsíce následujícího po zařazení majetku do užívání.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
1.	Dodavatelská faktura za nákup počítače	–	321	116 160
	–  základ	042	–	96 000
	–  DPH	343	–	20 160
2.	Zařazení počítače do užívání (15. 9.)	022	042	96 000
3.	Úhrada dodavatelské faktury	321	221	116 160
4.	Odpis za rok 2022 (3měsíční odpisy ve výši po 2 667 Kč)	551	082	8 001

 

Použité účty:

321	–	Dluhy z obchodních vztahů
042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
343	–	Daň z přidané hodnoty
022	–	Hmotné movité věci a jejich soubory
221	–	Peněžní prostředky na účtech (v bankách nebo u spořitelních a úvěrních družstvech)
551	–	Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku
082	–	Oprávky k hmotným movitým věcem a jejich souborům

 

     Syntetický účet 094 – Opravná položka k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku

Tento účet má vazbu na účet 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku. V rámci účetní závěrky se účet 094 – Opravná položka k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce: Korekce B.II.5.2. Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce Korekce B.II. Dlouhodobý hmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce Korekce B. Stálá aktiva.

?  Příklad 30

Obchodní korporace DELTA a. s. pořizuje dlouhodobý majetek – speciální přípravek na výrobu šroubení. Na základě zjištěných informací obdobný záměr na výrobu tohoto zařízení má v současnosti více firem. Vzhledem k vynaloženým nákladům chce provést průzkum trhu, na základě kterého se rozhodne, zda bude ve výrobě minipivovaru pokračovat. Do té doby vytváří opravnou položku k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku ve výši 50 % naběhlých nákladů. Proúčtujte, pokud víme, že tyto doposud naběhlé náklady činí 210 tis. Kč.

č.	Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
	Výchozí stav – doposud vynaložené náklady na výrobu speciálního přípravu	042	Xxx	210 000
1.	Tvorba opravné položky k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku	559	094	210 000

 

Použité účty:

042	–	Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek
559	–	Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní činnosti
094	–	Opravná položka k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku
Xxx	–	Různé účty

 

Ing. Vladimír Hruška