Dodání nemovité věci a DPH (2.)

Definice jednotky je uvedena v § 4b zákona o DPH. Z tohoto ustanovení vyplývá, že všechna ustanovení zákona o DPH se použijí stejně na jednotku vymezenou v novém občanském zákoníku a na jednotku vzniklou podle zákona o vlastnictví bytů.

Pojem jednotka v sobě zahrnuje
podíl na společných částech domu

Pokud je s jednotkou spojeno i vlastnictví k pozemku, tak i podíl na tomto pozemku.

Po dni nabytí účinnosti nového občanského zákoníku může být vlastnické právo k jednotkám nabýváno ještě podle zákona č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů, který byl účinností nového občanského zákoníku zrušen.

Při dodání jednotky, která je obytným prostorem pro sociální bydlení, a současně se jedná o jednotku, na kterou se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 odst. 3 zákona o DPH, se uplatní snížená sazba daně 12 %.

Pokud plátce dodává jednotku, která není obytným prostorem pro sociální bydlení (byt větší než 120 m²), a současně se jedná o jednotku, na kterou se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 odst. 3 zákona o DPH, uplatní základní sazbu daně 21 %.

Pokud by byl pozemek nebo podíl na pozemku dodáván samostatně, uplatní se i tak pravidlo nedělitelnosti stavby a pozemku a režim pozemku bude odvislý od režimu jednotky, která s pozemkem souvisí.

Příklad 1

Plátce, vlastník bytového domu, rozděleného na jednotky, prodává byt, který nesplňuje podmínky bytu pro sociální bydlení ani osvobození podle § 56 odst. 3 zákona o DPH.

Základem daně je hodnota bytu, společných částí domu + podíl na pozemku. Při prodeji uplatní plátce základní sazbu daně 21 %.

Dodání nemovité věci, u kterého se uplatní základní sazba daně

Pokud plátce dodává nemovitou věc, která není stavbou pro sociální bydlení, uplatní vždy základní sazbu daně.

Příklad 2

Plátce prodává byty s výměrou podlahové plochy 150 m². Plátce při prodeji těchto bytů uplatnil základní sazbu daně.

Základem daně je hodnota bytu, společných částí domu, podíl na pozemku a rovněž podíl na parkovacím stání.

Příklad 3

Plátce prodal jinému plátci budovu autodílny.

Plátce u tohoto dodání uplatnil základní sazbu daně 21 %.

Při prodeji stavebního pozemku se uplatní vždy základní sazba daně.

Pojem „stavební pozemek“

je definován v § 56 odst. 2 zákona o DPH. Jedná se o pozemek, který je dodáván za účelem zhotovení stavby pevně spojené se zemí a který již byl předmětem stavebních prací (zastavěný pozemek), nebo na kterém jsou provedeny přípravné práce k výstavbě stavby pevně spojené se zemí, například jsou na něj přivedeny přípojky inženýrských sítí.

Stavebním pozemkem je také pozemek, v jehož okolí jsou nebo již byly provedeny stavební práce za účelem výstavby stavby. To jsou případy, kdy jsou inženýrské sítě přivedeny k patě pozemku.

Příklad 4

Obec – plátce, prodává zasíťované pozemky na výstavu rodinných domů. K patě pozemků jsou přivedeny elektrické a vodovodní přípojky.

Jedná se o prodej stavebních pozemků, plátce uplatní při tomto prodeji základní sazbu daně 21 %.

Za stavební pozemek se považuje také pozemek, který je nebo byl předmětem správních úkonů. Jedná se o správní úkony, provedené za účelem výstavby této stavby (například podání návrhu na změnu územního plánu). Stavebním pozemkem je také pozemek, na kterém může být podle stavebního povolení, společného povolení, kterým se stavba umisťuje a povoluje nebo podle udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby podle stavebního zákona zhotovena stavba pevně spojená se zemí.

Stavební pozemek pro účely daně z přidané hodnoty ale nevznikne například z pozemku s přivedenou vodovodní přípojkou sloužící k napájení chovaného dobytka, protože jde o lepší využití pozemku jako pastviny.

Obdobně se nestane stavebním pozemkem louka s vybudovanou elektrizační přípojkou, aby mohla být k sekání trávy používána elektrická sekačka, ani louka s přístřeškem (zahradním domkem), který není pevně spojený se zemí a slouží k uschování sekačky a dalšího nářadí. Společným znakem těchto staveb, které nezpůsobí změnu nezastavěného pozemku na pozemek zastavěný, a nejsou tedy na překážku osvobození při převodu pozemku, není-li na něj již vydáno stavební povolení či souhlas s provedením ohlášené stavby, je, že zpravidla nejsou cílem typického (průměrného) zákazníka, tj. zákazník nekupuje pozemek kvůli nim, ale kvůli pozemku jako takovému.

Za nezastavěný je považován i pozemek, na kterém se nacházejí drobné stavby a stavby sloužící k ochraně či kvalitnějšímu využití pozemku, které (byť spojené se zemí pevným základem) nemají při případném dodání pozemku určující význam. Může se jednat např. o lavičku zabetonovanou do země, sušák, anténu, dětskou houpačku.

Kritériem drobné stavby je například to, nakolik snadno (z hlediska úsilí a vynaložení nezanedbatelných nákladů) lze její pevné spojení se zemí uvolnit, a také to, nakolik je tato stavba spojená se zemí pevným základem cílem sledovaným smluvními stranami a jakou jí v dané transakci tyto strany přisuzují funkci.

Dodání nemovité věci
osvobozené od daně

     Dodání pozemku osvobozené od daně

bez nároku na odpočet, pokud se jedná o pozemek, který současně splňuje dvě podmínky, a sice v okamžiku dodání netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí (nezastavěný pozemek) a není stavebním pozemkem.

Osvobozeno od daně je dodání pozemku, na kterém není zřízena stavba pevně spojená se zemí (louka, pole). Za tuto stavbu se ale nepovažuje inženýrská síť ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku. Pokud jde o inženýrskou síť zřízenou na pozemku, není podstatné, zda je spojena se zemí pevným základem, či nikoliv. Ve vazbě na osvobození dodání pozemku a na vymezení funkčního celku je však důležité, zda je vlastněna stejnou osobou jako pozemek, nebo osobou jinou.

Inženýrská síť ve vlastnictví jiné osoby, než je vlastník pozemku, není stavbou, jež by byla součástí pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou. Jedná se např. o elektrické rozvody ve vlastnictví jiné osoby, než je osoba vlastnící pozemek, přes který vedou. Pozemek, na němž jsou takové inženýrské sítě zřízeny, je proto považován za nezastavěný a síť nebrání při prodeji tohoto pozemku osvobození od daně.

Osvobozeno od daně je tak například dodání pozemku, na kterém je například zřízen stožár vysokého napětí, který není ve vlastnictví osoby, která pozemek prodává, protože tento stožár je součástí inženýrské sítě a inženýrská síť, která je ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku, není stavbou, která tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí.

Příklad 5

Plátce, který provozuje zemědělskou výrobu, prodává pole jinému plátci pro provozování zemědělské výroby. Na poli stojí stožáry vysokého napětí, které nejsou ve vlastnictví plátce, který pole prodává.

Prodej pole je plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně.

Pokud je inženýrská síť ve vlastnictví stejné osoby, jako je vlastník pozemku, tvoří pozemek, na němž je zřízena, funkční celek s touto stavbou. Při dodání tohoto pozemku se posuzuje inženýrská síť jako stavba a prodej takového pozemku je zdanitelným plněním, nebo podle časového testu pro dodání inženýrské sítě plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně.

Příklad 6

Plátce prodal v r. 2024 pozemek, na kterém je zřízena vodovodní přípojka. Tato přípojka byla zkolaudována v r. 2014.

Prodej pozemku je plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet daně.

Příklad 7

Plátce prodal v r. 2024 pozemek, na kterém je zřízena vodovodní přípojka. Tato přípojka byla zkolaudována v r. 2023.

Prodej pozemku je zdanitelným plněním, u kterého plátce uplatní základní sazbu daně.

Osvobozeno od daně je také dodání pozemku, který neslouží k provozu stavby spojené se zemí pevným základem, neslouží k plnění funkce této stavby, nebo není využíván s touto stavbou.

Funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí tvoří pozemek, na kterém je zřízena stavba pevně spojená se zemí, a tento pozemek slouží k provozu této stavby, plnění její funkce, nebo je s ní využíván. Takový pozemek je zastavěným pozemkem.

Pokud je dodáván pozemek, na kterém je zřízena stavba pevně spojená se zemí, podléhá dodání tohoto pozemku pětiletému testu, případně u nemovitých věcí, které byly nabyty do 31. 12. 2012 tříletému testu (pozemek, na kterém je zřízen rodinný dům, bytový dům, továrna).

     Dodání vybrané nemovité věci

je podle § 56 odst. 3 zákona o DPH osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně po uplynutí pětileté lhůty, která se odvíjí od vydání prvního kolaudačního rozhodnutí. Tím se rozumí souhlas, který umožňuje současný daný způsob využití dodávané nemovité věci.

Nemovité věci, pořízené do konce roku 2012, podléhají při dodání tříletému testu.

Dále se tato lhůta odvíjí od vydání kolaudačního rozhodnutí po podstatné změně dokončené stavby, jednotky nebo inženýrské sítě. Jedná se o kolaudační souhlas, vydaný po 1. lednu 2016.

U nemovitých věcí, u kterých se nevydává kolaudační rozhodnutí se počátek běhu lhůty posuzuje ode dne, kdy bylo započato první užívání stavby, nebo po podstatné změně této vybrané nemovité věci; pokud byl k provedené podstatné změně této nemovité věci vydán kolaudační souhlas nebo kolaudační rozhodnutí.

Podle Informace GFŘ se za podstatnou změnu považuje změna, kterou dojde např. k podstatnému zásahu na nemovité věci s ohledem na její stávající hodnotu, nebo u stavby s ohledem např. na její stávající podlahovou plochu. Jedná se o nástavby, přístavby a přestavby, kterými dojde k rozšíření podlahové plochy o více jak 50 %, nebo ke zvýšení hodnoty stavby o více jak 50 % proti původní hodnotě stavby.

Finanční hodnota stavebních úprav

se stanoví jako součet všech základů daně a daně u reálně dodaného zboží nebo poskytnutých služeb, které byly zabudovány nebo spotřebovány při uskutečňování stavební úpravy.

Pokud stavebními úpravami dojde ke změně společných částí domu, např. je vybudována nová střecha na bytovém domě, tak je vzhledem k tomu, že jednotka obsahuje podíl na společných částech domu, nutné finanční hodnotu stavebních úprav provedených na společných částech domu rozpočítat na všechny byty, které jsou součástí bytového domu. Finanční hodnota úpravy bytu se potom stanoví poměrem finanční hodnoty stavební úpravy celého bytového domu a poměrem plochy bytu včetně podílu na společných částech bytového domu k celkové ploše bytového domu. Pokud poměrná finanční hodnota stavební úpravy bytu přesáhne 50 % zjištěné ceny nebo směrné hodnoty bytu před provedením stavební úpravy, jedná se o podstatnou změnu bytu. Důležité je správné stanovení hodnoty podstatné změny.

Při poskytnutí stavebních prací plátcem plátci s místem plnění v tuzemsku se podle § 92e zákona o DPH použije režim přenesení daňové povinnosti. Plátce příjemce těchto prací zahrne do finanční hodnoty stavební úpravy přijaté plnění, které je základem daně, uvedeném na daňovém dokladu a tento základ daně navýší o daň, kterou je povinen v režimu přenesení daňové povinnosti za poskytovatele stavebních prací přiznat.

V případě že plátce přijme plnění od osoby, která není plátcem, zahrne hodnotu přijatého plnění do finanční hodnoty stavebních úprav bez navýšení o daň z přidané hodnoty.

Pokud plátce provede stavební úpravy vlastní činností, stanoví hodnotu stavební úpravy vlastními náklady podle zákona o účetnictví. Vlastní náklady neobsahují daň, proto je nutné k vlastním nákladům připočítat odpovídající daň na výstupu, přiřazenou k jednotlivému zboží a jednotlivým službám, které vstupují do stavební úpravy, opravy nebo údržby uskutečněné vlastní činností.

Pokud je dodáván pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí nebo právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí, tak se při stanovení počátku běhu pětileté lhůty pro osvobození dodání vychází podle § 56 odst. 4 zákona o DPH ze lhůty vztahující se ke stavbě pevně spojené se zemí, s níž pozemek tvoří funkční celek nebo která je součástí práva stavby.

Vybranou nemovitou věcí

je podle § 56 odst. 5 zákona o DPH stavba pevně spojená se zemí, jednotka, inženýrská síť, pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí (rodinný dům se zahradou), podzemní stavba se samostatným účelovým určením se rozumí například metro nebo vinný sklípek, právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí.

Jsou to všechny stavby pevně spojené se zemí, jednotky nebo inženýrské sítě. Dále se jedná o pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí (pozemek, na kterém stojí rodinný dům).

Podzemní stavbou se samostatným účelovým určením se rozumí například metro nebo vinný sklípek.

Vybranou nemovitou věcí je také právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí.

Příklad 8

Plátce, vlastník bytového domu, rozděleného na jednotky, prodává byt, který nesplňuje podmínky bytu pro sociální bydlení. Byt je prodáván po pěti letech od vydání prvního kolaudačního souhlasu.

Prodej bytu je ze zákona osvobozen od daně bez nároku na odpočet daně. Osvobozeným plněním je celková hodnota bytu, do které plátce započítá společné části domu, podíl na pozemku a případně podíl na parkovacím stání.

Pokud je předmětem dodání právo stavby obsahující věcné právo postavit či vlastnit na pozemku stavbu, tzv. „nehmotné“ právo stavby, nenastala žádná kolaudace stavby, protože dosud žádná neexistuje, podmínky osvobození tak nemohou být splněny a dodání takového „nehmotného“ práva stavby je zdanitelným plněním, a to vždy se základní sazbou daně.

V případě, že je předmětem dodání právo stavby, jehož součástí je stavba, tedy tzv. „zhmotnělé“ právo stavby, zjišťuje se pro osvobození či uplatnění daně naplnění pětiletého nebo tříletého časového testu, přičemž tento test je posuzován ve vztahu k již existující stavbě, která je součástí dodávaného práva stavby.

Příklad 9

Plátce prodal právo stavby postavit na pozemku penzion pro důchodce. Stavba dosud nebyla zahájena.

Plátce při prodeji práva stavby uplatní základní sazbu daně.

Příklad 10

Plátce prodal v roce 2024 právo stavby, jehož součástí je dětský domov, u kterého proběhla kolaudace v r. 2022.

Prodej práva stavby je zdanitelným plněním, u kterého plátce uplatní sníženou sazbu daně 12 %.

Možnost volby
pro uplatnění daně

Plátce se podle § 56 odst. 6 zákona o DPH může rozhodnout, že při dodání vybrané nemovité věci, jejíž dodání by po uplynutí pětileté (tříleté) lhůty bylo osvobozeným plněním, uplatní daň.

Pro uplatnění daně se může plátce také rozhodnout při dodání pozemku osvobozeného od daně, tedy při dodání nezastavěného pozemku, který není stavebním pozemkem. Při dodání takového pozemku se žádná lhůta neposuzuje.

Plátce se pro možnost uplatnění daně může rozhodnout bez ohledu na to, kdo je kupujícím. Může se tak rozhodnout při prodeji nemovité věci občanovi nebo podnikateli plátci či neplátci.

Možnost uplatnění daně je pro plátce velice důležitá. Pokud například při pořízení nemovité věci uplatnil plátce nárok na odpočet daně a k dodání této nemovité věci jako plnění osvobozenému od daně bez nároku na odpočet daně dochází v některém z kalendářních roků následujících po roce, ve kterém byl původní nárok na odpočet daně uplatněn, je plátce podle § 78 zákona o DPH povinen provést úpravu odpočtu daně.

Pokud se v takovém případě plátce rozhodne při dodání vybrané nemovité věci pro uplatnění daně, úpravu odpočtu daně neprovede.

Pokud je však kupujícím nemovité věci plátce, tak se dodavatel může pro uplatnění daně rozhodnout pouze po předchozím souhlasu tohoto kupujícího.

Důvodem je skutečnost, že pokud plátce prodává nemovitou věc, jejíž prodej by byl osvobozeným plněním a on se rozhodne, že při tomto prodeji uplatní daň a kupujícím je plátce, je prodávající plátce povinen podle § 92d zákona o DPH použít režim přenesení daňové povinnosti. V takovém případě je povinen vystavit daňový doklad se všemi povinnými náležitostmi, a navíc na něm uvede údaj „daň odvede zákazník“.

Příklad 11

Plátce prodal v roce 2024 skladovací halu. Kupujícím je podnikatel, neplátce. Kolaudace haly byla provedena v roce 2014. Plátce je vlastníkem stavby i pozemku, na němž hala stojí.

Jedná se o dodání pozemku, jehož součástí je stavba. Toto dodání je osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně. Plátce uvede plnění na ř. 50 daňového přiznání. Pokud se plátce rozhodne, že u dodání výrobní haly uplatní daň, jedná se zdanitelné plnění se základní sazbou daně, které plátce uvede na ř. 1 daňového přiznání.

Pokud plátce přijal úplatu na dodání nemovité věci s tím, že v okamžiku přijetí úplaty považoval plnění za osvobozené od daně, nevznikla mu z této přijaté úplaty povinnost přiznat daň. Pokud se však v okamžiku dodání nemovité věci rozhodl, že se jedná o zdanitelné plnění, je podle § 56 odst. 6 zákona o DPH povinen stanovit základ daně z hodnoty celého plnění.

Příklad 12

Plátce se rozhodl prodat byt pro sociální bydlení. Prodej je uskutečněn po pěti letech od vydání prvního kolaudačního souhlasu. Předpokládal, že byt prodá jako osvobozené plnění bez nároku na odpočet daně. Na prodej tohoto bytu přijal v roce 2023 zálohu 600 000 Kč. Z této přijaté zálohy daň neuplatnil.

V roce 2024 se rozhodl byt prodat jako zdanitelné plnění za celkovou částku 2 000 000 Kč. Kupující bude doplácet 1 400 000 Kč. Plátce je povinen přiznat daň z celkové ceny 2 000 000 Kč. 

Ing. Zdeněk Kuneš

§ 56

Dodání nemovité věci

(1) Od daně je osvobozeno dodání pozemku, který

a)  netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí a

b)  není stavebním pozemkem.

(2) Stavebním pozemkem se pro účely zákona o dani z přidané hodnoty rozumí pozemek, na kterém

a)  má být zhotovena stavba pevně spojená se zemí a

1. který je nebo byl předmětem stavebních prací, nebo správních úkonů za účelem zhotovení této stavby, nebo

2. v jehož okolí jsou prováděny nebo byly provedeny stavební práce za účelem zhotovení této stavby, nebo

b)  může být na základě povolení podle stavebního zákona umístěna stavba pevně spojená se zemí.

(3) Dodání vybrané nemovité věci je osvobozeno od daně po uplynutí 5 let

a)  od vydání

1. prvního kolaudačního rozhodnutí, nebo

2. nebo kolaudačního rozhodnutí po podstatné změně dokončené vybrané nemovité věci, nebo

b)  v případě, že se pro vybranou nemovitou věc nevydává kolaudační rozhodnutí, ode dne, kdy bylo započato

1. první užívání vybrané nemovité věci, nebo

2. užívání dokončené vybrané nemovité věci po podstatné změně; pokud bylo k provedené podstatné změně této vybrané nemovité věci vydáno kolaudační rozhodnutí, postupuje se podle písmene a).

(4) Skutečnosti rozhodné pro počátek běhu lhůty podle odstavce 3 se v případě pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, nebo práva stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí, odvíjí od stavby pevně spojené se zemí, s níž pozemek tvoří funkční celek nebo která je součástí práva stavby.

(5) Vybranou nemovitou věcí se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí

a)  stavba pevně spojená se zemí,

b)  jednotka,

c)  inženýrská síť,

d)  pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí,

e)  podzemní stavba se samostatným účelovým určením,

f) právo stavby, jehož součástí je stavba ...