DPH při poskytnutí peněz
a platebních prostředků
Peníze a cenné papíry se pro účely DPH nepovažují za zboží. Poskytnutí peněz, nejedná-li se o úplatu za dodání zboží či poskytnutí služby není předmětem DPH.
Stejné pravidlo platí také pro poskytnutí cenných papírů a platebních prostředků nahrazujících peníze.
Vymezení pojmů
Úplatou se pro účely DPH podle § 4 odst. 1 písm. a) zákona o DPH rozumí částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžitého plnění, které jsou poskytnuty v souvislosti s předmětem daně. Pojem peněžní prostředek je přitom třeba chápat ve smyslu § 2 odst. 1 písm. c) zákona č. 284/2009 Sb., o platebním styku, ve znění pozdějších předpisů, podle něhož se peněžními prostředky rozumí bankovky, mince, bezhotovostní peněžní prostředky a elektronické peníze.
Úplata může být poskytnuta i v nepeněžním plnění ve formě zboží nebo služby.
Peníze a cenné papíry se pro účely DPH nepovažují za zboží, jak vyplývá z § 4 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen zákon o DPH). Prakticky to znamená, že poskytnutí peněz, nejedná-li se o úplatu za dodání zboží či poskytnutí služby není předmětem DPH. Stejné pravidlo platí také pro poskytnutí cenných papírů a platebních prostředků nahrazujících peníze.
Pojem úplata je důležitý jak pro vymezení obratu, tak i pro vznik povinnosti přiznat daň na výstupu, protože podle § 21 odst. 1 zákona o DPH je plátce obecně povinen přiznat daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve.
Daň je plátce povinen uvést v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla výše uvedená povinnost přiznat daň. Při stanovení data uskutečnění zdanitelného plnění pro jednotlivé typy zdanitelných plnění postupuje plátce podle pravidel stanovených v dalších odstavcích § 21 zákona o DPH.
Peníze nejsou pro účely DPH v zákoně o DPH výslovně definovány, a proto je třeba vycházet z jejich obecného vymezení, podle něhož jsou peníze univerzálním zbožím, které slouží k vyjadřování hodnoty jiného zboží při koupi a prodeji. Lze je rozdělit na hotové peníze (oběživo, bankovky a mince) a bezhotovostní peníze. Mince jsou kovovými platidly z více či méně cenných kovů. Papírové peníze zahrnují všechny typy bankovek, které tiskne zpravidla centrální banka každé země. Bezhotovostní peníze vydávají komerční banky na základĕ peněz uložených na bankovních účtech, tj. jedná se vlastně ve smyslu zákona o DPH platební prostředky nahrazující peníze.
Peníze nejsou podle § 4 odst. 2 zákona o DPH pro účely DPH považovány za zboží. Prakticky to znamená, že nejsou-li peníze poskytovány jako protihodnota za dodání zboží nebo poskytnutí služby, není jejich poskytnutí považováno za úplatu za zdanitelné plnění, s výjimkou jejich dodání pro sběratelské účely nebo při jejich dodání výrobcem České národní bance, tj. jako polygrafického či kovodělného výrobku, jak vyplývá z § 4 odst. 3 zákona o DPH.
Elektronickými penězi je podle zákona č. 124/2002 Sb., o převodech peněžních prostředků, elektronických platebních prostředcích a platebních systémech (zákon o platebním styku) peněžní hodnota, která:
– představuje pohledávku za vydavatelem,
– je uchovávaná na elektronickém peněžním prostředku,
– je vydávaná proti přijetí peněžních prostředků v hodnotě ne nižší, než je hodnota vydávaných elektronických peněz, a
– je přijímána jako platební prostředek jinými osobami než jejich vydavatelem.
Elektronické peníze lze obdobně jako bankovky a mince použít k placení za zboží a služby v obchodech a na dalších místech. Elektronické peníze je možno uchovávat v různých elektronických zařízeních a vybírat z bankomatů, jiných podobných terminálů nebo z internetu.
Mohou přitom plnit stejné funkce jako fyzické peníze, tj. lze jimi platit za zboží a služby, vyměnit je za fyzické peníze či provádět transakce mezi lidmi.
Ve fyzickém světě lze elektronické peníze používat s pomocí karet, které se vloží do terminálu či umístí do blízkosti přístroje s bezkontaktní technologií. Ve virtuálním světě se mohou používat s pomocí internetu, počítačů nebo mobilních telefonů. Elektronické peněženky se v praxi často využívají např. pro úhradu za využití hromadné osobní přepravy.
Elektronickým platebním prostředkem
je podle zákona o platebním styku prostředek vzdáleného přístupu k peněžní hodnotě, při jehož užívání se zpravidla vyžaduje identifikace držitele osobním identifikačním číslem přiděleným vydavatelem nebo identifikace jiným způsobem a elektronický peněžní prostředek, kterým se rozumí platební prostředek, který uchovává peněžní hodnotu v elektronické podobě.
V praxi jsou nejčastějším elektronickým platebním prostředkem platební karty, které fungují na principu smluvní dohody mezi vydavatelem karty a dodavatelem zboží či služeb, který přijímá kartu jako platební prostředek.
Když tedy např. banka vydá klientovi platební kartu, podepisuje klient právně závaznou smlouvu obsahující podmínky, které definují práva a povinnosti obou stran, tj. klienta a vydavatele karty.
Z hlediska způsobu zúčtování je možno platební karty členit na dva základní typy:
- debetní karty,
- kreditní karty.
Debetní karty
jsou karty, u nichž je zpravidla před každou transakcí nejprve zkontrolován zůstatek na účtu klienta. Není-li na účtu dostatek prostředků, není možné provést platbu bez předchozího souhlasu klienta. Debetní karta zřízená k bankovnímu účtu obvykle slouží i k vybírání hotovosti z bankomatů.
Kreditní karty
znamenají prakticky nákup zboží či služeb na úvěr, protože se váže na úvěrový účet, u něhož je stanoven limit čerpání. Limit by neměl klient překročit a úvěr by měl splácet včas v době splatnosti určené smlouvou.
Ostatními platebními prostředky
nahrazujícími peníze jsou vedle výše uvedených elektronických platebních prostředků pro účely DPH např. také dárkové poukázky či poukázky na odběr stravy, na nichž je vyznačena nominální hodnota, kterou reprezentují.
Stejně jako poskytnutí peněz není z hlediska DPH poskytnutí platebních prostředků nahrazujících peníze zdanitelným plněním, s výjimkou případů, kde jsou dodávány výrobcem např. tiskárnou či výrobcem plastových karet jejich vydavateli.
Platební prostředky nahrazující peníze
Z hlediska uplatnění a vypořádání DPH, a to zejména při stanovení okamžiku, kdy vzniká povinnost přiznat daň při použití platebních prostředků nahrazujících peníze je důležité, zda se jedná o tzv. jednoúčelové nebo víceúčelové platební prostředky, jak je vysvětleno v dalším textu.
Jednoúčelové platební prostředky
Jedná-li se o jednoúčelový platební prostředek, kterým je hrazeno určité zdanitelné plnění, např. pouze stravování či telekomunikační služby, vzniká plátci, povinnost přiznat daň na výstupu podle § 21 odst. 1 zákona o DPH, tj. k datu přijetí úplaty za tento jednoúčelový platební prostředek, protože v tomto případě fakticky dochází k přijetí úplaty za konkrétní zdanitelné plnění. Uplatňuje se přitom sazba daně platná pro poskytované plnění.
Příklad
Přiznávání daně u jednoúčelového platebního prostředku
Jednoúčelovým platebním prostředkem je např. telefonní karta, kterou lze hradit telekomunikační služby, tj. využívat veřejné telefonní automaty a nelze ji použít k úhradě žádných jiných plnění. Jestliže telekomunikační společnost přijme úplatu za prodej telefonní karty v nominální částce 500 Kč v úrovni včetně daně dne 30. 4. 2016, vzniká ji povinnost přiznat daň k datu přijetí této částky, tj. v daňovém přiznání za měsíc duben 2016, přestože zákazníkovi budou telekomunikační služby hrazené touto telefonní kartou poskytnuty zčásti v dubnu a zčásti v květnu 2015. Při základní sazbě daně 21 % platné v roce 2016 pro telekomunikační služby bude daň z částky 500 Kč včetně daně, činit po zaokrouhlení 87 Kč (500 x 0,1736). Příslušnou částku daně telekomunikační společnost přizná v ř. 1 daňového přiznání za duben 2016. V části A.5 kontrolního hlášení za duben 2016 vykáže telekomunikační společnost ve sloupci 1 základ daně v základní sazbě daně (413 Kč) a ve sloupci 2 daň v základní sazbě daně (87 Kč).
Víceúčelové platební prostředky
Jedná-li se o víceúčelový platební prostředek, který lze využít k úhradě různých plnění, která mohou podléhat různým sazbám daně či daňovým režimům, např. za stravování v různých provozovnách, nákup spotřebního zboží v maloobchodě, k nákupu nápojů z automatů, apod., nevzniká povinnost přiznat daň v okamžiku přijetí úplaty za tento platební prostředek, protože v tento okamžik ještě není známo, jaké zdanitelné plnění bude tímto platebním prostředkem uhrazeno. Poskytnutí tohoto platebního prostředku není předmětem DPH, protože peníze nejsou zbožím a toto pravidlo se vztahuje i na platební prostředky nahrazující peníze.
Příklad
Přiznávání daně u víceúčelového platebního prostředku
Víceúčelovým platebním prostředkem je např. dárkový poukaz, který nabízí svým zákazníkům obchodní společnost provozující síť maloobchodních prodejen s potravinářským a spotřebním zbožím. Jestliže tato společnost přijme dne 30. 4. 2016 úplatu ve výši 1 000 Kč za prodej dárkového poukazu v téže nominální hodnotě (1 000 Kč), nevzniká ji povinnost přiznat daň okamžitě k datu přijetí této částky, protože se jedná o víceúčelový platební prostředek nahrazující peníze, který může být použit místo peněz na úhradu zboží jak v základní sazbě daně, tak i v první nebo druhé snížené sazbě daně. Pokud v měsíci červnu 2016 zákazník použije uvedený poukaz na úhradu konkrétního zboží, které bude zčásti v základní sazbě daně 21 % a zčásti v první snížené sazbě daně 15 %, až v měsíci červnu 2016 vznikne obchodní společnosti povinnost přiznat daň, a to z důvodu dodání zboží v příslušné sazbě daně, které bylo místo penězi uhrazeno dárkovým poukazem, který je touto společností akceptován jako platební prostředek nahrazující peníze. Příslušnou částku daně přizná v ř. 1 a 2 daňového přiznání za červen 2016. V části A.5 kontrolního hlášení za červen 2016 vykáže společnost ve sloupci 1 základ daně v základní sazbě daně, ve sloupci 2 daň v základní sazbě daně, ve sloupci 3 základ daně v první snížené sazbě daně a ve sloupci 4 daň v první snížené sazbě daně.
Praktickým problémem při použití platebních karet, ať již debetních či kreditních, které jsou častým platebním prostředkem nahrazujícím peníze z hlediska DPH, je jak posuzovat z hlediska zahrnování do základu daně poplatek, který si strhává provozovatel této karty. Podle čl. 42 Nařízení Rady č. 282/2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici o DPH, je při placení platební kartou pro dodavatele zboží nebo poskytovatele služeb finanční částka, kterou jako poplatek hradí bance nebo jinému „provozovateli“ karty chápán jako vedlejší výdaj, který je součástí základu daně z dodaného zboží nebo poskytnutých služeb.
Prodávající, který přijímá platby platební kartou, nesmí snížit o tento poplatek základ daně u prodávaného zboží nebo poskytované služby.
