Formulář přiznání k DPH – změny

V souvislosti s novelou zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, účinné od 1. 1. 2025, která vyšla ve Sbírce zákonů pod č. 461/2024 Sb., dochází i k úpravám formulářů pro daň z přidané hodnoty. Všechny úpravy se staly předmětem aktualizace vyhlášky 457/2020 Sb., o formulářových podáních pro daň z přidané hodnoty, která byla zveřejněna jako vyhláška č. 391/2024 Sb., kterou se mění některé vyhlášky o formulářových podáních při správě daní pro rok 2025. K jakým změnám ve formuláři přiznání k DPH došlo? S kterými ustanoveními novely zákona o DPH změny souvisí?

Přiznání k dani
z přidané hodnoty

V novém formuláři přiznání k dani z přidané hodnoty pro rok 2025 (číslo tiskopisu 25 5401; vzor č. 25) došlo nejen ke změně popisu jednotlivých řádků, ale přibyly i dva řádky nové. Daňové přiznání k DPH je tedy v roce 2025 rozšířeno o dva řádky, a to v návaznosti na novou legislativní úpravu opravy základu daně či korekce odpočtů daně u osob povinných k dani. Jedná se o situace, kdy ve lhůtě pro opravu základu daně vznikne povinnost provést danou opravu, ale dodavatel nebo odběratel již v tomto okamžiku není plátcem DPH nebo identifikovanou osobou.

Zdanitelná plnění – nový
„evidenční“ řádek 14

Název řádku je „Oprava základu daně osobou povinnou k dani“. V tomto řádku se uvádí údaj o základu daně a souhrnné výši daně (bez rozdílu sazby daně) v případě opravy podle nového § 42a ZDPH (Oprava základu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou) a údaj o základu daně a souhrnné výši daně (bez rozdílu sazby daně) v případě opravy provedené věřitelem podle nového § 46fa ZDPH (Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud věřitel přestal být plátcem). Opravy se provádí prostřednictvím dodatečného daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace plátce. Tyto opravy základu daně a výše daně se uvádí rovněž na řádku. 1 nebo 2.

Ustanovení § 42a ZDPH je do aktuál­ního znění ZDPH zcela nově doplněno.

Podle odstavce 1 má osoba povinná k dani po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně podle předchozího § 42 ZDPH stejná práva a povinnosti související s touto opravou základu daně i poté, co přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou. Pro tyto osoby se však oprava základu daně nepovažuje za samostatné zdanitelné plnění.

Podle odstavce 2 neprovedou tyto osoby opravy základu daně v řádném daňovém přiznání, ale v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období registrace, a to nejpozději do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém v případě opravy základu daně, kterou se základ daně snižuje a osoba povinná k dani má povinnost vystavit opravný daňový doklad, vynaložila tato osoba úsilí, které po ní lze rozumně požadovat, k tomu, aby se daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění. V případě jiných oprav základu daně by se tato oprava považovala za uskutečněnou, pokud by byla samostatným zdanitelným plněním.

Podle odstavce 3 nevzniká v případě této opravy základu daně povinnost uhradit úrok z prodlení ode dne uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace do posledního dne lhůty pro provedení opravy.

Podle odstavce 6 platí, že provede-li osoba povinná k dani opravu základu daně ve lhůtě podle odstavce 2, je povinna podat také kontrolní hlášení za poslední období, do kterého spadá poslední zdaňovací období registrace.

ř. 14 Oprava základu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou – uvede se údaj o základu daně a souhrnnou výši daně bez rozdílu sazby daně v případě opravy podle § 42a a údaj o základu daně a souhrnnou výši daně bez rozdílu sazby daně v případě opravy provedené věřitelem podle § 46fa.

Ustanovení § 42fa ZDPH je do aktuálního znění ZDPH zcela nově doplněno. Podle tohoto ustanovení může opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky provést i věřitel, který přestal být plátcem. Podle odstavce 1 má věřitel jako osoba povinná k dani po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně práva a povinnosti související s opravou základu daně v případě nedobytné pohledávky i v případě, že přestal být plátcem.

Podle odstavce 2 platí, že provede-li věřitel opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, změnu výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečnou opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky nebo zrušení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky a není plátcem ke dni jejich uskutečnění, uvede zvýšení nebo snížení základu daně v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období před zrušením registrace. Tuto opravu musí provést do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém se tato oprava, změna výše opravy nebo zrušení opravy považují za uskutečněné.

Podle odstavce 3 platí, že věřiteli při této opravě nevzniká povinnost uhradit úrok z prodlení ode dne uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace do posledního dne lhůty podle odstavce 2.

Podle odstavce 5 platí, že provede-li osoba povinná k dani opravu základu daně podle odstavce 1, je ve lhůtě stanovené v odstavci 2 povinna podat také kontrolní hlášení za poslední období před zrušením registrace plátce.

Příklad 1

Společnosti s ručením omezeným, měsíčnímu plátci DPH byla 15. 1. 2025 zrušena registrace plátce DPH. S.r.o. za období od 1. 1. 2025 do 15. 1. 2025 podala řádné přiznání k DPH v termínu do 25. února 2025. Dne 10. 1. 2025 poskytla s.r.o. odběrateli, fyzické osobě – měsíčnímu plátci DPH reklamní službu a toto plnění v přiznání za poslední zdaňovací období řádně zdanila. Základ daně u zmíněného plnění = 100 000 Kč, DPH 21 % = 21 000 Kč. S.r.o. vše vykázala na řádku 1 přiznání k DPH. Odběratel bude plnění reklamovat a dne 22. května 2025 bude reklamace vyřízena dohodou o snížení ceny (základ daně = – 10 000 Kč, DPH = -2 100 Kč). Jakým způsobem bude dodavatel tuto situaci řešit?

Společnost s r.o. podá za poslední zdaňovací období (za období 1. 1. 2025 až 15. 1. 2025), za které byl ještě plátcem, dodatečné přiznání k DPH. Snížení ceny promítne na „nový“ řádek č. 14 přiznání k DPH (snížení ceny promítne i v kontrolním hlášení v části A.4) – viz obr. níže.

Nárok na odpočet daně – nový „evidenční“ řádek 48

Název řádku je „Korekce odpočtů daně podle § 74a“. Tento řádek je vyplněn v případě podání dodatečného daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace, pokud po jejím zrušení dojde k opravě odpočtu daně dle nového § 74a ZDPH (Oprava odpočtu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem). Tato oprava se uvede rovněž na řádku 40 nebo 41.

Ve znění § 74a ZDPH, které bylo účinné do 31. 12. 2024, byla stanovena pravidla pro opravu odpočtu v případě nedobytné pohledávky. Tato pravidla byla přesunuta od 1. 1. 2025 do nového § 74b a z nového znění § 74a ZDPH vyplývají pravidla pro opravu odpočtu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem. Jedná se o analogickou úpravu, která od 1. 1. 2025 vyplývá z nového § 42a ZDPH pro opravu základu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem.

Podle odstavce 1 má v souladu s judikaturou Soudního dvora EU osoba povinná k dani má po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně práva a povinnosti související s opravou odpočtu daně podle § 74 ZDPH i v případě, že přestala být plátcem. V případě, že tato osoba povinná k dani provede opravu odpočtu daně, pak je také tuto opravu odpočtu daně povinna zohlednit při snížení odpočtu daně, které provedla z titulu zrušení registrace podle § 79a ZDPH.

Podle odstavce 2 plyne, že tato oprava odpočtu se neprovede v řádném daňovém přiznání jako v případě opravy odpočtu podle § 74 ZDPH, ale uvede se v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období před zrušením registrace, a to do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém jsou splněny podmínky pro provedení opravy odpočtu daně.

Podle odstavce 3 při provedení této opravy odpočtu nevzniká povinnost uhradit úrok z prodlení ode dne uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání. Podle odstavce 4 lze opravu odpočtu, i když uplynula lhůta pro stanovení daně vyplývající z daňového řádu.

Podle odstavce 5 platí, že osoba povinná k dani, která provede tuto opravu odpočtu daně je povinna podat také kontrolní hlášení za poslední období, do kterého spadá poslední zdaňovací období před zrušením registrace.

ř. 48 Korekce odpočtů daně podle § 74a – v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období registrace se uvede oprava základu daně a odpočtu daně dle § 74a.

Příklad 2

OSVČ, měsíčnímu plátci DPH byla 10. března 2025 poskytnuta dodavatelem a.s. – plátcem DPH poradenská služba v hodnotě: Základ daně = 50 000 Kč, DPH = 10 500 Kč. OSVČ podala za období březen 2025 řádné přiznání k DPH v termínu do 25. dubna 2025. OSVČ vykázala plnění na řádku 40 přiznání k DPH a nárokovala si odpočet v plné výši. Dne 31. března 2025 byla OSVČ zrušena registrace plátce DPH. OSVČ nebyla s poskytnutou službou spokojena a bude plnění reklamovat. Dne 30. srpna 2025 bude reklamace vyřízena dohodou o snížení ceny (základ daně = – 10 000 Kč, DPH = -2 100 Kč). Jakým způsobem bude odběratel OSVČ tuto situaci řešit?

OSVČ, která je již v postavení neplátce, vzniká povinnost opravit uplatněný nárok na odpočet daně podle § 74a ZDPH. Opravu (základ daně = – 10 000 Kč a DPH = 2 100 Kč) zahrne do dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období březen 2025 (poslední zdaňovací období registrace). S dodatečným daňovým přiznáním podá OSVČ i kontrolní hlášení, obojí ve lhůtě do konce září 2025 (tj. do konce měsíce následujícího po skončení kalendářního měsíce, ve kterém byly splněny podmínky pro provedení opravy odpočtu daně, což je v daném případě dohoda o uznání reklamace a o výši poskytnuté slevy). Snížení nárokovaného odpočtu promítne na „nový“ řádek č. 48 přiznání k DPH (snížení ceny promítne i v kontrolním hlášení v části B.2) – viz obr. níže.

Vyhláška o formulářových podáních

Pro účely DPH byla v listopadu 2020 zveřejněna vyhláška č. 457/2020 Sb., o formulářových podáních pro daň z přidané hodnoty (dále jen formulářová vyhláška), která nabyla účinnosti od 1. 1. 2021. Tato vyhláška byla v posledních rocích mnohokrát novelizována. Poslední novelizace formulářové vyhlášky byla provedena s účinností od 1. 1. 2025 vyhláškou č. 391/2024 Sb., kterou se mění některé vyhlášky o formulářových podáních při správě daní pro rok 2025. Část třetí této vyhlášky obsahuje změnu vyhlášky o formulářových podáních pro daň z přidané hodnoty. Touto novelizací se upravuje § 2 formulářové vyhlášky, aktualizují se vzory některých tiskopisů, které jsou uvedeny v přílohách této vyhlášky, a doplňuji vzory nových tiskopisů, a to zejména v souvislosti se změnami, které přinesla poslední novela ZDPH a v souvislosti se zavedením zvláštního režimu pro malé podniky.

Ing. Pavel Novák

§ 42a ZDPH ve znění
účinném od 1. 1. 2025

Citace na str. 3

Oprava základu daně osobou
povinnou k dani, která přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou

(1) Osoba povinná k dani má po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně práva a povinnosti související s opravou základu daně i v případě, že přestala být plátcem nebo identifikovanou osobou. Tato oprava se nepovažuje za samostatné zdanitelné plnění.

(2) Oprava základu daně podle odstavce 1 se uvede v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období registrace, a to do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém v případě

a)  opravy základu daně podle § 42 odst. 3 písm. a) osoba podle odstavce 1 vynaložila úsilí, které po ní lze rozumně požadovat, k tomu, aby se daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění, pokud je snižován základ daně a osoba povinná k dani má povinnost vystavit opravný daňový doklad, nebo

b)  jiných oprav základu daně než podle písmene a) by se tato oprava považovala za uskutečněnou, pokud by byla samostatným zdanitelným plněním.

(3) V případě opravy základu daně podle odstavce 1 nevzniká povinnost uhradit úrok z prodlení ode dne uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace do posledního dne lhůty podle odstavce 2.

(4) V případě opravy základu daně podle odstavce 1 lze daň stanovit ve lhůtě 2 let, která začne běžet dnem, kdy uplynula lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání podle odstavce 2, bez ohledu na to, zda již uplynula lhůta pro stanovení daně.

(5) Oprava základu daně podle odstavce 1 se nezahrne do výpočtu koeficientu podle § 76 odst. 2.

(6) Pokud osoba povinná k dani provede opravu základu daně podle odstavce 1, je ve lhůtě podle odstavce 2 povinna podat kontrolní hlášení za poslední období, do kterého spadá poslední zdaňovací období registrace.

§ 46fa ZDPH ve znění
účinném od 1. 1. 2025

Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud věřitel přestal být plátcem

(1) Osoba povinná k dani má po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně práva a povinnosti věřitele související s opravou základu daně v případě nedobytné pohledávky i v případě, že přestala být plátcem.

(2) Pokud věřitel provede opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, změnu výše opravy základu daně určené kvalifikovaným odhadem, dodatečnou opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky nebo zrušení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky a není plátcem ke dni jejich uskutečnění, uvede zvýšení nebo snížení základu daně v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období registrace, a to do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém se tato oprava, změna výše opravy nebo zrušení opravy považují za uskutečněné.

(3) Věřiteli podle odstavce 2 nevzniká povinnost uhradit úrok z prodlení ode dne uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace do posledního dne lhůty podle odstavce 2.

(4) Oprava základu daně podle odstavce 2 se nezahrne do výpočtu koeficientu podle § 76 odst. 2.

(5) Pokud osoba povinná k dani provede opravu základu daně podle odstavce 1, je ve lhůtě podle odstavce 2 povinna podat kontrolní hlášení za poslední období, do kterého spadá poslední zdaňovací období registrace.

§ 74a ZDPH ve znění
účinném od 1. 1. 2025

Oprava odpočtu daně osobou povinnou k dani, která přestala být plátcem

(1) Osoba povinná k dani má po dobu běhu lhůty pro opravu základu daně práva a povinnosti související s opravou odpočtu daně podle § 74 i v případě, že přestala být plátcem. Pokud osoba povinná k dani provede tuto opravu odpočtu daně, je povinna opravit snížení uplatněného odpočtu daně, které měla povinnost provést při zrušení její registrace plátce.

(2) Oprava podle odstavce 1 se uvede v dodatečném daňovém přiznání za poslední zdaňovací období registrace, a to do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém jsou splněny podmínky pro provedení opravy odpočtu daně.

(3) Při opravě podle odstavce 1 nevzniká povinnost uhradit úrok z prodlení ode dne uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za poslední zdaňovací období registrace do posledního dne lhůty podle odstavce 2.

(4) V případě opravy podle odstavce 1 lze daň stanovit bez ohledu na to, zda již uplynula lhůta pro stanovení daně ...