Motivační odměna – zdanění

Tahle soudnička by mohla pomoci efektivně daňově postihnout i úplatky vlivným úředníkům. Proč se jim dávají miliony v krabicích od vína, igelitkách, přes prostředníky aj. za výběr správného dodavatele veřejné zakázky, ovlivnění fotbalového utkání, nesmyslně nadsazený strop ceny elektřiny atd.? Proto, že se to osvědčilo a náramně se to vyplácí. Jde jednoznačně o nejúčelnější výdaj na dosažení zdanitelných příjmů!

Ale je tu drobná morální a právní potíž… Proto se to tutlá a tají, samozřejmě i kvůli velké úspoře na daních z příjmů. Je ale zcela nezpochybnitelné, že nejde o dárky pro pana X nebo paní Y pro jejich osobité kouzlo, ale jen proto, že sedí na té správné židli a umějí požadované věci zařídit. Něco podobného se – zcela legálně – často děje ve firmách v rámci marketingu formou motivačních odměn za podporu prodeje výrobků zaměstnanci odběratele. Opět vůbec nejde o pána X nebo paní Y, ale pouze o to, že pracují na té správné pozici a mohou s prodejem pomoci. Ale jak s daní?

Mzdou se rozumí…

Každý ví, co je to mzda – smluvená odměna za práci zaměstnance. Dneska je v Česku zažívají zlatý věk. „Nejsou totiž lidi“ a umný zaměstnanec si pohrůžkou výpovědi může často diktovat výši mzdy i benefitů. Nicméně historicky i všeobecně jsou zaměstnanci ve slabší vyjednávací pozici a sociálně smýšlející zákonodárci se je proto snaží právními nástroji ochránit před případnou tyranií, zneužitím až otrockými podmínkami firem...

Podle článku 28 Listiny základních práv a svobod (usnesení č. 2/1993 Sb.) mají zaměstnanci právo na spravedlivou odměnu za práci a na uspokojivé pracovní podmínky. Á propos jako citovaná norma přirozeně „zaměstnanci“ také rozumím i zaměstnankyně, což nebudu dále výslovně uvádět, ač je to dnes módní u zastánců a svědků tzv. genderismu. Podrobnosti má stanovit zákon... Před rokem 2007 to byly zákony o mzdě a o platu, nyní jsou závazná pravidla odměňování zaměstnanců pod jednou střechou (až na výjimky) v zákoníku práce.

Pojem „mzda“ však nemá jen uvedený pracovněprávní význam. Pro své potřeby si jej coby legislativní zkratku vymezil také zákon č. 589/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). A to v části 4. mezi zvláštními ustanoveními pro vybírání daně z příjmů fyzických osob, v § 38h odst. 7 ZDP:

„Plátce daně je povinen srazit zálohu při výplatě nebo připsání příjmů ze závislé činnosti (dále jen „mzda“) poplatníkovi k dobru bez ohledu na to, za kterou dobu se mzda vyplácí. …“

Dalo by se sice diskutovat, zda tímto zákonodárce definoval mzdu coby – příjmy ze závislé činnosti – anebo v celém tučně zvýrazněném rozsahu teprve jako vyplacený nebo připsaný příjem ze závislé činnosti. Ale pro naše účely budeme „mzdou“ rozumět první z možných výkladů, tedy že jde o příjmy ze závislé činnosti. Čímž jsme ovšem pouze přešlápli z bláta do louže a jednu legislativní zkratku nahradili jinou, nově tak hledáme věcný obsah „příjmů ze závislé činnosti“. Sice intuitivně tušíme, o co jde – o zaměstnanecké vztahy – ale v řadě případů můžeme být na pochybách. Třeba člen dozorčí rady nepodléhá zákoníku práce, ale má s dozorovanou firmou obchodní smlouvu o výkonu funkce, spíše podnikatelský a nezávislý charakter mívá činnost společníka s.r.o. i likvidátora firmy. A protože v daních je stěžejní přesnost a jednoznačnost – zvláště při zdanění mnohdy těžce odpracovaných příjmů – vymezuje pojem § 6 odst. 1 ZDP úplným výčtem (taxativně). Takže příjem, který nesplní daná kritéria, není příjmem ze závislé činnosti, a proto návazně bude zdaněn jinak než u zaměstnance, o což se navíc bude muset obvykle postarat samotný poplatník, neboť to za něj neodpracuje žádný zaměstnavatel.

Příjmy ze závislé činnosti jsou …

Definiční ustanovení § 6 odst. 1 ZDP člení příjmy ze závislé činnosti do čtyř skupin, písmen. Návazně pak § 6 odst. 2 ZDP poplatníka s těmito příjmy označuje za „zaměstnance“ a jejich plátce za „zaměstnavatele“.:

a)  plnění v podobě

•    příjmu ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce,

•    funkčního požitku, kterým jsou:

-   funkční platy a plnění poskytovaná v souvislosti se současným nebo dřívějším výkonem funkce představitelů státní moci, některých státních orgánů a soudců (s výjimkou prezidenta republiky),

-   odměny za výkon funkce a plnění poskytovaná v souvislosti se současným či dřívějším výkonem funkce v: orgánech obcí a jiných orgánech územní samosprávy, státních orgánech, spolcích a zájmových sdruženích, odborových organizacích, komorách, jiných orgánech a institucích.

b)  příjmy za práci

•    člena družstva,

•    společníka společnosti s ručením omezeným,

•    komanditisty komanditní společnosti,

c)  odměny

•    člena orgánu právnické osoby, (pozn.: např. jednatel s.r.o., člen představenstva a dozorčí rady a.s.)

•    likvidátora,

Příjmem ze závislé činnosti
jsou také …

Avizovali jsme čtyři skupiny, resp. písmena, ale uvedli prozatím jen tři. Právě o ten poslední typ příjmů ze závislé činnosti nám totiž v dnešní soudničce půjde především. Navazuje a tři výše citované a zní následovně:

d)  příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem činnosti, ze které plynou příjmy podle písmen a) až c), bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník vykonává činnost, ze které plyne příjem ze závislé činnosti, nebo od plátce, u kterého poplatník tuto činnost nevykonává.

Tato poslední kategorie příjmů ze závislé činnosti – alias „mzdy“ – pokrývá hlavně všemožné náhrady za příjmy (mzdy), které se v důsledku jistých okolností nedostavily. Může jít třeba o náhradu mzdy od zaměstnavatele za dobu čerpání dovolené nebo za prvních 14 dnů nemoci zaměstnance, náhradu mzdy od pojišťovny při odškodnění pracovního úrazu, náhradu mzdy přísedících u soudu, náhradu mzdy pří činnosti ve veřejném zájmu v obecním zastupitelstvu apod. Má-li být náhrada za „mzdu“ považována za příjem ze závislé činnosti – a také tak zdaňována – pak musí být spojena s výkonem závislé činnosti jako takové, kterou jsme uvedli v předchozích písmenech a) až c). Je zajímavé si povšimnout, že zde spadají rovněž příjmy související s budoucím zaměstnáním, může jít například o motivační stipendia studentům od budoucího zaměstnavatele.

V praxi se někdy zapomíná, že předmětem zdanění u zaměstnanců není pouze peněžitý příjem – mzda, plat, odměna za dohodu mimo pracovní poměr, příplatky ke mzdě, odměny, náhrady mzdy atp. Daň z příjmu má spadeno také na nepeněžní plnění plynoucí v souvislosti se závislou činností, a to nejen na ta „hmatatelná“ jako jsou například rekreační poukaz, vstupenky na kulturní představení nebo na sportovní utkání, dárkový balíček. Přičemž tyto tzv. benefity bývají často zvýhodněny osvobozením od daně, což nyní ale vláda možná omezí…

Příjmem ze závislé činnosti v souladu s § 6 odst. 3 ZDP jsou i časté zaměstnanecké slevy nedostupné běžným zákazníkům dané firmy. Příjmem se totiž rozumí rovněž částka, o kterou je úhrada zaměstnance zaměstnavateli za poskytnuté plnění (s výjimkou prodeje domu/bytu, kde již 2 roky bydlí) nižší, než je cena:

•    určená podle zákona upravujícího oceňování majetku, nebo

•    cena, kterou účtuje jiným osobám,

•    při poskytnutí auta pro služební i soukromé účely jde speciálně o 1 % vstupní ceny měsíčně.

Co když benefit poskytne někdo jiný než zaměstnavatel?

Výkon práce, resp. závislé činnosti zaměstnance ovšem někdy reálně ekonomicky prospívá nejen jeho přímému chlebodárci, s nímž má uzavřen příslušný obvykle pracovněprávní vztah, případně obchodní smlouvu o výkonu funkce. Pomineme-li v úvodu nastíněné polo či zcela nelegální praktiky mající často charakter trestného činu, pak v praxi asi nejrozšířenějším příkladem, kde je to i dobře patrné, bývají benefity od dodavatele zboží zaměstnancům jeho prodejce; podobně tomu ale může být rovněž v případě předprodeje nejrůznějších služeb…

To je sice pěkné a nejde o nic nelegálního ani nemravného, nicméně zaměstnanec tímto získal příjem od „cizího“ zaměstnavatele, který nepochybně zvýšil jeho majetek a zřejmě nenajdeme právní oporu pro jeho vynětí ze zdanění nebo osvobození od daně z příjmů fyzických osob. Jenže kdo má tento příjem zdanit, o co věcně jde?

Jedno přímo souvisí s druhým. Klíčovým úkolem je správné zařazení tohoto příjmu do jednoho z pěti možných druhů příjmů fyzických osob ve smyslu § 3 odst. 1 ZDP. Zjevně mimo diskuzi jsou příjmy z kapitálu i z nájmu, a zpravidla také ze samostatné alias podnikatelské činnosti. Zbývá tak dilema příjmů ze závislé činnosti dle § 6 ZDP versus ostatní příjmy podle § 10 ZDP, u nichž jsme již výše v příkladu zmínili, že jsou ale zbytkové – jen když nejde o jiný druh příjmu. Zásadní otázkou proto je, zda benefit od výrobce A plynoucí zaměstnanci prodejce B (tedy jiné osoby), spadá mezi příjmy ze závislé činnosti vymezené písmeny a) až d) § 6 dost. 1 ZDP.

Výše citovaná písmena b) i c) můžeme ihned vyloučit. Diskutabilní je uplatnění písmene a) dtto, tedy že by šlo o příjem ze současného poměru obdobného pracovněprávnímu, v němž poplatník (pan Novák) při výkonu práce pro plátce příjmu (např. pro výrobce elektrokoloběžek A) je povinen dbát příkazů tohoto plátce. Může sice tomu tak být, ale v běžné praxi zřejmě podmínky splněny nebudou. Plátce motivační odměny totiž nezavazuje poplatníka, aby přesně dbal jeho příkazů, pouze jej motivuje k tomu, aby se snažil preferovat právě jeho produkt.

Motivační odměna je příjmem ze závislé činnosti

A co poslední písmeno, d)? Když zůstaneme u názorného příkladu výrobce koloběžek A… Co věcně představuje jeho motivační odměna zaměstnanci firmy B, která je prodává? Jde o pouhý bezúplatný dárek? Ne! Zcela jednoznačně se jedná o platbu (příjem) výrobce A související se současným výkonem zaměstnání konkrétního takto motivovaného zaměstnance cizí firmy (prodejce B), který mu plyne od plátce A, u kterého poplatník tuto činnost nevykonává. No ale vždyť tohle je přece skoro doslovná citace vymezení onoho čtvrtého typu příjmu ze závislé činnosti napsaná v § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Jak už jsme výše uvedli, když určitý příjem zařadíme do kategorie „příjmy ze závislé činnosti“, pak už se nemůže jednat o žádný jiný druh příjmu fyzické osoby z hlediska daně z příjmů. Nepůjde tedy zejména o příjem ze samostatné činnosti ani ostatní dle § 10 ZDP.

Dnešní právo – zejména daňové – je ovšem již natolik složité, obsáhlé, komplexní a přeplněné mnoha výjimkami a zvláštními režimy, že není radno jen tak věřit všemu, což v zákoně vyčteme. Je to jako v poučném mystickém příběhu, kdy se procházíte s čertem a zahlédnete muže, který s radostí cosi sebral ze země? Zeptáte se čerta, co našel? On na to, že kousek pravdy. Odvětíte, a ty mu ji nevezmeš? Ne, moc si totiž nepomohl a jen si myslí, že našel celou pravdu. Takže přemýšlivý čtenář by měl být zdravě kritický a pídit se, jestli jsme i v tomto případě třeba nenašli jen kousek pravdy, zatímco v širším kontextu se uplatní nějaké jiné zvláštní ustanovení…

Naštěstí ale můžeme náš „sebraný kousek pravdy“ podpořit daleko vyšší autoritou, která se také může zmýlit, ovšem protože má velké úřední razítko se státním znakem, je její názor jistě bezpečnější. Jde o Nejvyšší správní soud („NSS“), který neposuzoval malou firmičku z Horní Dolní, ale motivační odměnu Československé obchodní banky, a.s. („banka“) plynoucí zaměstnancům České pošty, s.p. („pošta“) pracujícím na přepážce její provozovny. Pochopitelně nešlo o podporu prodeje zboží, ale různých bankovních produktů. Z rozsudku č. j. 1 Afs 162/2018 – 43, www.nssoud.cz ocitujeme jen pasáže svědčící o tom, že jde o příjem ze závislé činnosti.:

•    „(…) Československá obchodní banka a Česká pošta uzavřely smlouvu o poskytování finančních produktů banky. Na základě této smlouvy nabízeli zaměstnanci pošty v rámci plnění svých pracovních povinností vůči České poště produkty Československé obchodní banky... Mezi bankou a zaměstnanci pošty neexistují žádná smluvní ujednání týkající se nabízení finančních produktů. Za účelem zvýšení motivace zaměstnanců pošty a s jejím souhlasem banka umožňuje účast zaměstnanců v motivačním programu; zaměstnanci mohou na základě svých obchodních úspěchů při nabízení produktů získat různé výhry ve formě nepeněžitého plnění.

•    Mezi stranami není sporu o tom, že tyto nepeněžité příjmy jsou podřaditelné pod § 6 odst. 1 písm. d) ZDP, podle kterého jsou příjmy ze závislé činnosti … bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník vykonává činnost, …, nebo od plátce, u kterého poplatník tuto činnost nevykonává. …

•    Správce daně ani krajský soud nezjistili výkon činnosti zaměstnanců pošty pro banku (která) uzavřela smlouvu výhradně s poštou, její zaměstnanci se nemohou sami rozhodnout, zda budou produkty banky nabízet, či nikoli; jejich nabízení je jejich pracovní povinností vyplývající z pracovněprávního vztahu s Českou poštou. Banka se zaměstnanci České pošty nijak nepřichází do styku, jejich činnost nijak neřídí. …

•    Dle soudu není sporu o tom, že nepeněžitá plnění poskytovaná za účelem zvýšení motivace zaměstnanců České pošty podléhají dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. Pro kvalifikaci příjmů podřazených pro účely daně z příjmů pod § 6 ZDP, tedy pro posouzení závislé činnosti, není podmínkou uzavření pracovněprávního poměru a postup dle zákoníku práce. … Sledování znaků závislé práce a jejich splnění je tak bezpředmětné. Zaměstnanci pošty ve vztahu k bance znaky závislé práce splňovat nemusí. …“

Kdo má motivační odměnu zdanit?

A máme to slušně potvrzeno! Motivační odměna firmy A pro zaměstnance firmy B na podporu prodeje produktů firmy A je pro daňové účely příjmem ze závislé činnosti dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Není podstatné, že plátce příjmu (odměny, benefitu) nemá pracovněprávní ani jiný smluvní vztah s příjemcem.

Rozhodující je, že jde o příjem související s výkonem jeho současného zaměstnání, což a priori předpokládá, že v rámci své pracovní náplně dotyčný zaměstnanec reálně může ovlivnit (byť jen drobně a nepřímo…) prodej takto podporovaných produktů plátce motivační odměny.

Což nepochybně splňuje paní na poštovní přepážce, která může zákazníkům připomínat „aktuálně velmi výhodnou nabídku obchodního partnera pošty“. A stejně tak to platí i u dříve zmíněného pracovníka prodejce koloběžek, který má v provozovně na starosti styk s veřejností a může efektivně podpořit motivací zákazníků ke koupi určitého modelu koloběžky od konkrétního výrobce. Je nasnadě, že oba zaměstnanci budou preferovat produkty firmy, od níž za to dostanou něco navíc… Naopak sotva by mohlo jít o podobný případ u odměny banky nebo výrobce koloběžek vyplácené zaměstnanci pošty nebo prodejce, v jehož pracovní náplni není styk s veřejností, zákazníky, ale má na starostí účtování či úklid firmy.

Ovšem v daních z příjmů pochopitelně nestačí posuzovaný příjem správně zařadit do příslušné kolonky, ale veřejným rozpočtům, potažmo státu jde především o jeho zdanění. Takže na kom leží nepříjemné břemeno ono příjemné motivační přilepšení ke mzdě zdanit?

Logicky jsou k diskuzi pouze tři subjekty, tipněte si:

1. Zaměstnavatel dotyčného zaměstnance, který ale předmětnou odměnu neurčuje ani nevyplácí…

2. Plátce odměny, pro kterého však nejde o vlastního zaměstnance a nemá o něm ani patřičné údaje…

3. Samotný zaměstnanec v roli poplatníka, na něhož ten úkol zbyl, jelikož to za něj nikdo jiný neudělá…

Příjmy ze závislé činnosti alias „mzdy“ podle § 6 ZDP jsou z daňového hlediska specifické zejména ze tří důvodů. Prvním je obrovská masa milionů poplatníků (zaměstnanců), kteří jsou vesměs daňovými laiky, takže by bylo značně náročné – pro ně samotné ale rovněž pro kontrolující finanční úřady – nutit je platit daň běžným způsobem formou každoročního daňového přiznání. Zadruhé je pro tyto příjmy – „mzdy“ – typické, že plynou poplatníkům pravidelně každý měsíc a navíc od jednoho plátce příjmu – zaměstnavatele. A zatřetí, nikoli však co do významu, jsou daně z mezd vydatným a stabilním zdrojem příjmů veřejných rozpočtů.

Logickým důsledkem těchto tří specifik mezd bylo zavedení zvláštního způsobu zdanění. A to nepřímo zaúkolováním jejich zaměstnavatele, který musí – pod vlastní majetkovou odpovědností – průběžné zdaňovat vyplácené mzdy za každý kalendářní měsíc, aniž by se tím museli trápit takto zdaňovaní zaměstnanci – kteří si jednoduše odnesou již zdaněnou (čistou) mzdu a už nic dalšího nemusí řešit. Tento přístup má značnou výhodu i pro finanční úřady, protože zaměstnavatelů – v roli plátců daně z mezd jejich zaměstnanců – je podstatně méně než zaměstnanců (poplatníků daně z příjmů). Navíc se zaměstnavatelé v daních daleko lépe orientují a snazší je i jejich kontrola, a případný postih „výchovnou“ sankcí. Samozřejmě, že zaměstnavatelé mají na věc jiný názor…

Zatím víme, že motivační odměna firmy A plynoucí zaměstnanci – zdaňovanému poplatníkovi – firmy B je příjmem ze závislé činnosti dle § 6 odst. 1 ZDP. Na což navazuje § 6 odst. 2 ZDP, který zavádí legislativní zkratku „zaměstnavatel“ – plátce příjmu ze závislé činnosti alias mzdy. Ovšem pozor na matení pojmů… Budeme-li pročítat ZDP pečlivě, kupodivu zjistíme, že povinnost zdanit mzdu zaměstnance (poplatníka) není uložena a priori zaměstnavateli ani plátci příjmu (mzdy), ale jakémusi „plátci daně“. Teprve „plátce daně“ je totiž daňovým subjektem, kterému v souladu s § 20 daňového řádu mohou daňové zákony ukládat daňové povinnosti. A platí to také naopak, pokud nastane – výjimečná – situace, že zaměstnavatel coby plátce mzdy není plátcem daně, pak se o zdanění mzdy musí postarat samotný poplatník, a to klasickou formou daňového přiznání.

Definici „plátce daně“ uvádí § 38c ZDP

z něhož nám stačí citovat úvodní část postihující náš případ:

•    „Plátcem daně se rozumí poplatník …, který je plátcem a) příjmu ze závislé činnosti, …“

A kdože je plátce motivační odměny? Správně, pozorný čtenáři, je to firma, která ji vyplácí za podporu svých produktů, z výše zmíněných příkladů tedy výrobce elektrokoloběžek A (ohledně odměny zaměstnanců jejich prodejce B) nebo Československá obchodní banka, a.s. (v případě odměny zaměstnancům pošty). Opět pro to máme docela pádný právní argument, který zazněl v nastíněném verdiktu Nejvyššího správního soudu:

•    „(…) Na základě smlouvy uzavřené mezi bankou a poštou nabízeli zaměstnanci pošty produkty bank, která umožňovala zaměstnancům pošty účast v motivačním programu; na základě svých obchodních úspěchů při nabízení produktů mohli získat různé výhry ve formě nepeněžitých plnění. Poznámka: Pro účely zdanění není podstatné, jde-li o příjmy peněžní nebo nepeněžní, oba typy jsou pro daňové účely považovány za „příjem“, viz § 3 odst. 2 ZDP. Ovšem s nepeněžními příjmy bude více práce s jejich oceněním dle § 3 odst. 3 ZDP…

•    Banka z nepeněžitých příjmů, které od ní plynuly zaměstnancům pošty, srážela a odváděla zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. …

•    Podle § 6 odst. 2 věty první ZDP je poplatník s příjmy ze závislé činnosti dále označen jako „zaměstnanec“, plátce příjmu jako „zaměstnavatel“. Zákon o daních z příjmů tedy definuje zaměstnavatele široce, a to jako jakoukoli osobu, která je plátcem příjmu ze závislé činnosti.

•    Mezi stranami není sporné ani to, že banka je zaměstnavatelem ve smyslu § 6 odst. 2 ZDP. (…)“

Hotovo! Máme už pohromadě vše, co potřebujeme ke správnému zdanění motivační odměny výrobce (obecně poskytovatele obchodních produktů) vyplácené zaměstnancům (poplatníkům) prodejce (tj. třetí osoby). Ostatní je už více méně jen nudná technická rutina všedního dne mzdové účetní… Plátce motivační odměny je druhým „vedlejším“ souběžným „zaměstnavatelem“ v nemilé roli plátce daně, vedle „hlavního“ zaměstnavatele, kde takto motivovaný pracovník vykonává svou závislou činnost za pravidelnou mzdu, podstatně vyšší než je příležitostná odměna od jeho „vedlejšího“ chlebodárce. Proto je pravidlem, že také příslušné prohlášení k dani ve smyslu § 38k odst. 4 ZDP zaměstnanec učinil u svého „hlavního“ zaměstnavatele (tj. u prodejce, resp. u pošty). Takže jej už současně nemůže učinit u „vedlejšího“ zaměstnavatele (výrobce či banky).

Pokud motivační odměna od „vedlejšího“ zaměstnavatele v úhrnu za kalendářní měsíc nepřesáhne částku rozhodnou pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění – aktuálně 4 000 Kč – zdaní plátce daně příjem tzv. srážkovou daní 15 %, podle § 6 odst. 4 a § 36 odst. 2 písm. m) ZDP. V ostatních případech (vyšší částky bez prohlášení k dani) motivační odměnu zdaní zálohou na daň v souladu s § 38h ZDP, bez možnosti uplatnění jakékoli daňové úlevy.

Tato druhá možnost je sice pro poplatníka finančně zajímavější, ale potrápí jej vyšší administrativou. Nesplní pak totiž pro daný rok výjimku zaměstnanců uvedenou v § 38g odst. 2 ZDP, že měl jen jednoho plátce daně srážejícího zálohy na daň, takže bude muset podat daňové přiznání a jeho „hlavní“ zaměstnavatel nebude moci provést jednoduše roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění.

Ještě jedna soudnička…

Zájemcům o hlubší vhled do zdanění motivačních odměn výrobce zaměstnancům prodejce doporučuji nedávné rozhodnutí Nejvyššího správního soudu (také jen „NSS“) ze 7. února 2023 č. j. 10 Afs 61//2022 – 45. Soudci poměrně čtivě – byť rozvláčnou právničinou – vysvětlili, proč zamítli kasační stížnost tržně významného výrobce elektrospotřebičů do domácností, který na tyto nepřímé benefity šel trochu jinak. Zaměstnanci prodejce jeho sortimentu si zapisovali body za prodané kusy do šekové knížky, které jim výrobce proplatil. Ve stručnosti:

1. Motivační program výrobce pro zaměstnance prodejce jeho výrobků:

Výrobce elektrospotřebiče dodávaných do maloobchodních sítí prodejen zavedl pro prodejce odběratelů program benefitů, jehož podstata je následující. Obchodní zástupce výrobce přijede na prodejnu, kde rozdá šekové knížky. Prodejci v obchodě do knížek sbírají body za každý prodaný výrobek, a to formou samolepek ze záručních listů výrobků. Kdykoli takovýto prodavač chce, může si nechat u výrobce proplatit příslušný bonus odpovídající nasbíraným bodům, dle jeho volby – v hotovosti, složenkou nebo bankovním převodem. Do šekové knížky prodavači uváděli identifikační údaje své (jméno, rodné číslo, telefon, adresu) i prodejny, kde pracují, a bylo v ní mimo jiné napsáno, že zdanění bonusu (příjmu) je na příjemci. Mezi prodavači a výrobcem nebyla uzavírána žádná pracovní ani jiná písemná smlouva.

2. Výrobci byla za benefity doměřena daň „ze mzdy“, odvolání ani žaloba nepomohly:

Finanční úřad výrobci – tedy nikoli prodejci, o jehož zaměstnance šlo – doměřil daň z příjmů fyzických osob z vyplacených odměn, jelikož shora popsané benefity označil za příjmem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Odvolací finanční ředitelství – až po ingerenci Generální finanční ředitelství – odvolání výrobce zamítlo a potvrdilo platební příkazy na daň z příjmů ze závislé činnosti i související penále. Dále se firma bránila žalobou, kterou ale krajský soud zamítl. Soud totiž dospěl k tomu, že není třeba, aby zaměstnanci vykonávali závislou činnost přímo pro výrobce, stačí, když příjem přímo souvisí s hlavním příjmem těchto zaměstnanců prodejce. Pojem zaměstnanec a zaměstnavatel v § 6 odst. 2 ZDP je pouhou legislativní zkratkou, nejde nutně o vztah nadřízenosti a podřízenosti... Z výpovědí svědků vyplývá, že jako zaměstnanci obchodů s elektronikou dostali šekové knížky od zástupce výrobce, který jim program prezentoval jako motivaci pro prodej jeho produktů; tomu svědčil i text na šekové knížce.

3. Výrobce se bránil proti zamítnutí odvolání i žaloby kasační stížností:

Výrobce podal kasační stížnosti k NSS. Důvod? Bylo jich hodně, z těch významnějších… Firma bonusy nabízela údajně jako tzv. veřejný příslib podle občanského zákoníku a vyplácela je i jiným lidem nežli jen zaměstnancům odběratelů. Vyplacení bonusů nevázala na žádný zaměstnanecký poměr a příjemci nebyli v žádném vztahu podřízenosti, bonusy si vybírali dobrovolně a z hlediska daní z příjmů by mělo jít o „ostatní“ příjem dle § 10 ZDP, který si případně zdaňují samostatně poplatníci. Výrobce měl také za to, že první věta § 6 odst. 2 ZDP zavádějící legislativní zkratky „zaměstnanec a zaměstnavatel“ se vztahuje pouze na tzv. mezinárodní pronájem pracovní síly, který dále toto ustanovení speciálně řeší. A mj. uvádí, že jej správce daně kontroloval již dříve a neměl k jeho bonusovému programu připomínky.

4. Ne, ne, ne, ani podle NSS firma nemá pravdu a benefity musí dodanit:

Poslední kategorie příjmů ze závislé činnosti – § 6 odst. 1 písm. d) ZDP je definována široce jako příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem závislé činnosti dle písmen a) až c), bez ohledu na to od koho plynou. Přičemž již podle písmene a) dtto plátcem příjmu nemusí nutně být zaměstnavatelem dle pracovněprávních předpisů. To ZDP potvrzuje 1. věta § 6 odst. 2 zavedením zmíněných legislativních zkratek, které jsou evidentně platné pro celý zákon, viz soudní judikatura i komentářová literatura. NSS zdůrazňuje, že odměny výrobce z jeho bonusového programu byly příjmy ze závislé činnosti ad výše, průkazně souvisely s výkonem hlavní závislé činnosti jejich příjemců, byť u jiné firmy – prodejce produktů výrobce. Takto to vnímali i samotní zaměstnanci odběratelů a svědčí tomu i text šekové knížky výrobce i další indicie. Kasační stížnost není důvodná a NSS ji proto zamítl.

Ing. Martin Děrgel