Motivační příspěvek
žákům a studentům

Budoucích zaměstnavatelů, kteří poskytují na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese, se týká speciální daňový režim tzv. motivačního příspěvku. Jaké podmínky je nutné splnit na straně zaměstnavatele i studenta?

DAŇOVÉ VÝHODY - Zákon o dani z příjmů se snaží podpořit „práce-chtivost“ a odbornou praxi žáků a studentů. A to zejména čtyřmi daňovými výhodami:

1)  Osvobození příjmů za práci z praktického vyučování a praktické přípravy od daně:

•    Podle školského zákona č. 561/­2004 Sb. se vzdělávání ve střední škole člení na teoretické a praktické vyučování, které se rozlišuje na odborný výcvik, cvičení, učební praxi a odbornou či uměleckou praxi a sportovní přípravu. Rovněž vyšší odborné vzdělávání zahrnuje přípravu jak teoretickou tak praktickou, která se uskutečňuje formou praktického vyučování ve škole nebo ve firmách, které mají oprávnění k činnosti související s daným oborem vzdělání a se školou uzavřou smlouvu o odborné praxi podle vyhlášky č. 13/­2005 Sb. Za produktivní (ziskovou) činnost ve firmě mají žáci/­­studenti nárok na odměnu za praktické vyučování/­­přípravu. Již od roku 2014 je příjem bez omezení osvobozen od daně nyní dle § 6 odst. 9 písm. k) ZDP, a nepodléhá ani pojistných odvodů; netýká se to odborné praxe vysokoškoláků.

2)  Speciální sleva na dani z příjmů „na studenta“ připravujícího se na budoucí povolání:

•    Kromě základní slevy na dani, která náleží všem poplatníkům, měli do konce roku 2023 žáci a studenti nárok na slevu „na studenta“ podle § 35ba odst. 1 písm. f) ZDP 4 020 Kč/­rok (335 Kč/­měsíc). Do 26 let (doktorandi 28 let) připravující se na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem dle § 12 až 15 zákona č. 117/­1995 Sb., o státní sociální podpoře. Pro běžné studenty byla tato sleva nadbytečná, již základní sleva na dani totiž představuje nedaněnou dostatečnou část základu daně 205 600 Kč ročně.

3)  Motivační příspěvek žáka/­studenta připravujícího se na výkon profese pro danou firmu:

4)  Odpočet na podporu odborného vzdělávání snižující základ daně dotyčného firmy:

•    Podnikatelé si mohou (od roku 2014) základ daně z příjmů snížit o odpočet na podporu odborného vzdělávání, který tvoří dvě složky. Prvním je „investiční“ – na podporu pořízení majetku sloužícího odbornému vzdělávání, činí 110 % (resp. 50 %) vstupní ceny majetku využívaného pro odbornou praxi z více než 50 % (resp. mezi 30 a 50 %) doby provozu. Druhá složka odpočtu je „časová“ – na podporu výdajů vynaložených na žáka či studenta při odborném vzdělávání – její výše se vypočte jako součin 200 Kč a počtu „žákohodin“ odučených v dané firmě během roku v rámci odborného vzdělávání.

Speciální daňový režim tzv. motivačního příspěvku

poskytovaného budoucím zaměstnavatelem na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese byl zaveden od roku 2011. Původně byly daňově uznatelné částky omezeny na 2 000 Kč měsíčně, a v případě studenta vysoké školy do výše 5 000 Kč měsíčně, od roku 2014 došlo k navýšení na 5 000 Kč, resp. 10 000 Kč.

Díky zvláštnímu ustanovení § 24 odst. 2 písm. zu) ZDP tedy motivační příspěvek je – také podnikové stipendium apod. – daňově uznatelný pouze do výše 5 000 Kč, respektive u studenta vysoké školy 10 000 Kč měsíčně. A to za podmínky, že jej poskytuje jeho budoucí zaměstnavatel na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro něj na výkon profese. Přičemž dané ustanovení vymezuje i možný věcný obsah: „stipendium, příspěvek na stravování, ubytování, vzdělávání ve vzdělávacích zařízeních související s budoucím výkonem profese, jízdné v prostředcích hromadné dopravy do místa vzdělávání a na pořízení osobních ochranných prostředků a pomůcek poskytovaných nad rámec zvláštních právních předpisů“.

Zavedením tohoto výslovně „bezpečného“ typu výdaje ovšem paradoxně došlo ke zhoršení daňových podmínek. Nelze již totiž uplatnit obecnější a velmi příznivý § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, podle kterého jsou daňově účinné výdaje na práva zaměstnanců (včetně těch budoucích) vyplývající ze smluv a interních předpisů – pokud ovšem nějaké zvláštní ustanovení nestanoví jinak. A to je potíž, jelikož zde již ZDP stanovuje jinak. Jedná se žel o častý důsledek ukvapeného „rádoby dobře myšleného“ nápadu jednotlivého poslance, který tímto nepochybně chtěl pomoci žákům a studentům i jejich budoucím zaměstnavatelům, avšak naopak jim uškodil.

Takto podporovaný žák nebo student je podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP – tj. kvůli souvislosti s budoucí závislou činností – považován pro účely daní z příjmů za zaměstnance. Motivační příspěvek není osvobozen od daně a je tak pro něj zdanitelným příjmem (mzdou). Zdanění je úkolem poskytovatele příspěvku – budoucího zaměstnavatele – přičemž záleží hlavně na tom, zda poplatník podepsal prohlášení k dani dle § 38k odst. 4 ZDP.

Motivační příspěvek nepodléhá pojistnému na pojištění sociální – žáci a studenti pro daný případ nejsou vymezeni jako „zaměstnanci“, ani na zdravotní pojištění – není splněna podmínka „činnosti“ pro zaměstnavatele.

Pokud by nakonec nebyla naplněna podmínka výkonu profese dotyčného žáka nebo studenta u potenciálního zaměstnavatele, který si tuto výdajovou položku daňově uplatňoval, znamenalo by to nesplnění stanovených daňových podmínek a celý motivační příspěvek by se stal zpětně daňově neúčinným. Naštěstí v těchto případech není třeba podávat dodatečná daňová přiznání, ale podle § 23 odst. 3 písm. a) bodu 3 ZDP se „pouze“ jednorázově zvýší základ daně z příjmů za zdaňovací období porušení daňových podmínek. A to o úhrn motivačních příspěvků vyplacených dotyčnému nezdárnému žákovi či studentovi uplatněných jako daňový výdaj. Přičemž ale ZDP nestanoví (minimální) dobu, po kterou motivačně podporovaný žák/­student má pracovat u daného podporovatele – potenciálního zaměstnavatele, kterým může být i rodič dítěte či s.r.o. jeho strýce apod.

Pro účely DPH

nejsou samotné peníze (až na malé výjimky) považovány za „zboží“ – viz § 4 odst. 2 a 3 ZDPH. Tato zdánlivá drobnost má za následek, že samotné poskytnutí peněz není předmětem daně, nemůže totiž jít o „dodání zboží“ a věcně nejde ani o „poskytnutí služby“. Samozřejmě něco zcela jiného je zaplacení penězi (úplatou) za zdanitelné plnění, třeba za nákup v obchodě, u nichž plátce musí obecně přiznat DPH na výstupu. Ani tak ovšem důvodem není samotné placení, nýbrž uskutečnění „dodání zboží“ nebo „poskytnutí služby“ ve smyslu pravidel DPH. Takže vyplácený peněžitý motivační příspěvek budoucímu zaměstnanci nepodléhá DPH.

RADA!

O motivačním příspěvku žákům a studentům připravujícím se pro zaměstnání v dané účetní jednotce se obvykle účtuje do osobních nákladů. A to konkrétně do limitu ad výše na účet 527 – Zákonné sociální náklady, případné vyšší částky, které již nejsou daňově uznatelné, se pak účtují na MD 528 – Ostatní sociální náklady.

Ing. Martin Děrgel

§ 23 zákona č. 586/1992 Sb.

Základ daně

(3) Výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji podle odstavce 2

a) se zvyšuje o

1. částky neoprávněně zkracující příjmy,

2. částky, které nelze podle tohoto zákona zahrnout do výdajů (nákladů),

3. částky uplatněné v předchozích zdaňovacích obdobích nebo v obdobích, za která se podává daňové přiznání, jako osvobozený bezúplatný příjem veřejně prospěšného poplatníka nebo výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, pokud následně došlo k porušení podmínek pro jejich osvobození nebo uplatnění jako výdaje (nákladu) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to ve zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterém k porušení došlo,

4. částky, o které byl snížen výsledek hospodaření podle písmene c) bodů 1 a 2 za předchozí zdaňovací období, a to ve zdaňovacím období, kdy je oprava nesprávností v účetnictví provedena a ovlivnila výsledek hospodaření. Výsledek hospodaření se zvyšuje dále o částku, o kterou byl snížen výsledek hospodaření podle písmene c) bodu 1 za předchozí zdaňovací období, a to v tom zdaňovacím období, kdy je oprava nesprávností zaúčtována rozvahově,

5. částky pojistného na sociální zabezpečení, příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistného na veřejné zdravotní pojištění, které je podle zvláštních právních předpisů povinen platit zaměstnanec a byly zaměstnavatelem, který vede účetnictví, sraženy, avšak neodvedeny do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období nebo jeho části. Pokud je daňový subjekt povinen podat podle tohoto zákona nebo zvláštního zákona daňové přiznání v průběhu...