U přijatých zdanitelných plnění, která plátce použije částečně pro ekonomickou činnost a částečně pro neekonomickou činnost, má plátce podle § 75 zákona o DPH nárok na odpočet daně v částečné výši a pokud plátce použije přijaté zdanitelné plnění v rámci ekonomické činnosti současně jak pro plnění zdanitelná s nárokem na odpočet daně a plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, má podle § 76 zákona o DPH nárok na odpočet daně pouze v krácené výši.

Podle § 72 odstavce 1 zákona o DPH má plátce na nárok na odpočet daně za předpokladu, že přijaté zdanitelné plnění použije pro uskutečnění zdanitelných plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku, dále při poskytnutí plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku, jako je například dodání zboží do jiného členského státu, vývoz zboží, přeprava osob apod. Nárok na odpočet daně může plátce také uplatnit při poskytnutí plnění s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by měl nárok na odpočet daně, jestliže by se uskutečnila s místem plnění v tuzemsku. Jedná se například o poskytnutí přepravní služby.

Podle § 72 odstavce 2 zákona o DPH se daní na vstupu rozumí daň uplatněná podle zákona o DPH na zboží, které plátci nebo má být dodáno nebo na službu, která mu byla nebo má být poskytnuta. Daní na vstupu je také daň uplatněná při pořízení zboží plátcem z jiného členského státu anebo dovozu zboží ze třetí země nebo v případě uvedení do stavu způsobilého k užívání u majetku vytvořeného vlastní činností, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně v částečné výši.

Protože zákon používá pojem „daň uplatněná podle tohoto zákona“, znamená to pro praxi, že je možné uplatnit pouze „českou“ daň z přidané hodnoty. Pokud například plátce nakoupí v jiném členském státě pohonné hmoty s daní toho jiného členského státu, uplatnit tuto daň jiného členského státu v daňovém přiznání nemůže. Obecně platí, že u plnění, přijatých v jiných členských státech s daní lze požádat systémem navracení o vrácení daně. Další skutečností je to, že není možné uplatnit nárok na odpočet daně, která byla stanovena chybně.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 1

Plátce nakoupil do osobního automobilu v Německu benzin s německou daní.

Přijetí tohoto plnění do daňového přiznání neuvede, nárok na odpočet daně nemá.

n

Pokud například dodavatel při dodání zboží uplatní chybně základní sazbu daně na plnění, které podléhá snížené sazbě daně, odběratel u této nesprávně stanovené daně, není oprávněn uplatnit nárok na odpočet této chybně uvedené daně, ale je oprávněn uplatnit jen tu daň, která odpovídá přijatému plnění. Na odběratele jako příjemce plnění a daňového dokladu se tak přesouvá povinnost kontroly správně uplatněné daně na přijatém plnění.

Pokud původně uplatněný odpočet daně nekoresponduje s částkou daně splatnou dle zákona o DPH, musí být opraven, i kdyby korespondoval s částkou daně, jež je uvedena na faktuře.

Podle § 72 odstavce 3 má plátce nárok na odpočet daně okamžikem, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat.

Od tohoto okamžiku začíná běh tříleté lhůty pro možnost uplatnění nároku na odpočet daně, nikoliv od okamžiku, kdy plátce obdrží daňový doklad.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 2

Plátce koupil automobil a převzal jej dne 20. dubna 2024. Dodavatel je povinen přiznat daň na výstupu za měsíc duben 2024. Dodavatel vystavil daňový doklad 3. května 2024 a doklad plátce obdržel až 5. května 2024.

Plátce si může uplatnit odpočet daně nejdříve za měsíc květen. Tříletá lhůta pro možnost uplatnění nároku na odpočet daně začala běžet prvním dnem měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém nárok na odpočet daně vznikl, tedy od 1. května 2024, protože plátce, který zdanitelné plnění uskutečnil, byl povinen přiznat daň již v dubnu 2024.

n

1. Nárok na odpočet daně při pořízení vybraného osobního automobilu

Od 1. ledna 2024 je nově nastaven limit pro možnost odpočtu daně při nákupu vybraného osobního automobilu, který je dlouhodobým majetkem plátce. Výše limitu daně je 420 000 Kč, základ daně 2 mil. Kč. Podle přechodného ustanovení č. 2 k zákonu o DPH platnému od 1. ledna 2024 je odpočet daně při nákupu vybraného osobního automobilu omezen od prvního okamžiku, zakládajícího povinnost přiznat daň, který vznikne od 1. ledna 2024.

To znamená, že pokud plátce, prodávající přijal zálohu na dodání vybraného osobního automobilu nebo dodal tento vybraný osobní automobil do konce roku 2023, může plátce kupující uplatnit odpočet daně od 1. ledna 2024 stále v plné výši, tedy ještě bez limitu.

Vzhledem k tomu, že je plátce oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění do limitu 420 000 Kč, tak pokud je u dodání vybraného osobního automobilu daň na výstupu stanovena v souladu se zákonem o DPH v nějaké výši, tak pro účely odpočtu daně může být daň na vstupu rozdílná. Pokud je vybraný osobní automobil dodán ve zvláštním režimu podle § 90 zákona o DPH, osvobozený od daně podle § 51 zákona o DPH nebo není předmětem daně, nemá plátce žádný nárok na odpočet daně. Limit pro odpočet daně platí i v případě, kdy plátce má nárok na odpočet daně u tohoto typu přijatého zdanitelného v plné výši. Částka daně na vstupu ve výši 420 000 Kč se také vztahuje na odpočet daně na vstupu v částečné výši nebo při úpravě odpočtu daně, kdy například § 75 odst. 3, § 76 odst. 2, § 78 odst. 1 písm. a) zákona o DPH používají částku daně na vstupu u příslušeného majetku. Obdobně se tak postupuje při nároku na odpočet daně při registraci a zrušení registrace plátce.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 3

Plátce si v roce 2024 pořídil vybraný osobní automobil jako dlouhodobý majetek výhradně pro uskutečňování zdanitelných plnění.

Základ daně byl 3 000 000 Kč + daň na výstupu 630 000 Kč. Plátce si může uplatnit odpočet daně ve výši 420 000 Kč.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 4

Plátce si v roce 2024 pořídil vybraný osobní automobil jako dlouhodobý majetek. Základ daně byl 3 000 000 Kč + daň na výstupu 630 000 Kč.

Pro účely související s ekonomickou činností má plátce nárok na odpočet z 90 %, z 10 % automobil pořídil pro účely nesouvisející s ekonomickou činností. Plátce uplatnil odpočet daně ve výši 379 000 Kč (420 000 × 0,9).

n

Při dodání vybraného osobního automobilu se k omezení možnosti uplatnit odpočet daně na vstupu nepřihlíží. V takovém případě se zdaní celková hodnota prodávaného vybraného osobního automobilu.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 5

Plátce si v roce 2024 pořídil vybraný osobní automobil jako dlouhodobý majetek výhradně pro uskutečňování zdanitelných plnění. Základ daně byl 3 000 000 Kč + daň na výstupu 630 000 Kč.

Plátce si může uplatnit odpočet daně ve výši 420 000 Kč. Plátce se rozhodl tento vybraný osobní automobil prodat, základ daně stanovil ve výši 2 600 000 Kč, přiznal daň 546 000 Kč.

n

Pokud plátce pořídí vybraný osobní automobil za účelem dalšího prodeje, má nárok na odpočet daně v plné výši.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 6

Plátce v roce 2024 pořídil vybraný osobní automobil za účelem dalšího prodeje.

Základ daně byl 3 000 000 Kč + daň na výstupu 630 000 Kč. Plátce si uplatnil odpočet daně ve výši 630 000 Kč.

n

V případě finančního leasingu je omezena výše daně na vstupu u leasingového nájemce, pro kterého je vybraný osobní automobil pro účely zákona o DPH dlouhodobým hmotným majetkem. Důvodem je skutečnost, že podle § 4 odst. 4 písm. c) zákona o DPH se pro účely zákona o DPH obchodním majetkem rozumí majetkové hodnoty, které slouží osobě povinné k dani a jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomických činností.

Leasingová společnost má při pořízení vybraného osobního automobilu, u kterého je při uzavření leasingové smlouvy zřejmé, že půjde o dodání zboží dle § 13 odst. 3 písm. c) zákona o DPH, plný nárok na odpočet daně, protože pro leasingovou společnost se jedná o nákup zboží za účelem dalšího prodeje. Jedná se o finanční pronájem, kdy ze smlouvy vyplývá povinnost nebo možnost odkupu automobilu nájemcem.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 7

Leasingová společnost pořídila vybraný osobní automobil pro jiného plátce na leasing, základ daně 4 mil. Kč, daň 840 000 Kč. Uplatnila plný odpočet daně. Tento automobil poskytla plátci na leasing s možností odkupu podle § 13 odst. 3 písm. c) zákona o DPH. Na dodání vybraného osobního automobilu vystavila pro plátce daňový doklad.

Plátce nájemce má na základě tohoto daňového dokladu nárok na odpočet daně maximálně v částce 420 000 Kč.

n

Pokud si leasingová společnost pořizuje vybraný osobní automobil jako svůj dlouhodobý majetek, s tím, že jej bude používat na operativní pronájem, tak je její odpočet daně omezen částkou 420 000 Kč. Při poskytnutí vybraného osobního automobilu nájemci se jedná o poskytnutí služby, kde výše daně na vstupu u nájemce není již omezena.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 8

Leasingová společnost pořídila vybraný osobní automobil, základ daně 4 mil. Kč, daň 840 000 Kč jako svůj dlouhodobý hmotný majetek s tím, že tento vybraný osobní automobil poskytne plátci na operativní nájem.

Leasingová společnost má nárok na odpočet daně maximálně v částce 420 000 Kč.

n

     Technické zhodnocení provedené na vybraném osobním automobilu

Pokud plátce provede na vybraném osobním automobilu, který je jeho dlouhodobým majetkem, technické zhodnocení, které je dlouhodobým majetkem podle § 4 odst. 4 písm. d) bodu 4 ZDPH, tak je povinen při uplatnění nároku na odpočet daně zohlednit stanovené limitní částky daně na vstupu.

To se týká i automobilů, u kterých byla při jejich pořízení daň nižší než 420 000 Kč, ale v součtu této daně na vstupu při pořízení vybraného osobního automobilu a daně na vstupu z technického zhodnocení (případně proběhlých technických zhodnocení) přesáhne částku 420 000 Kč.

Mohou nastat tři varianty způsobu stanovení částky daně na vstupu u technického zhodnocení, které je dlouhodobým majetkem.

První varianta neumožňuje uplatnit odpočet daně u technického zhodnocení (částka daně na vstupu je ve výši 0 Kč), pokud součet uplatněného nároku na odpočet daně na vstupu u pořízení automobilu a případných předchozích technických zhodnocení je již vyšší než 420 000 Kč.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 9

Plátce si pořídil vybraný osobní automobil v hodnotě 2 000 000 Kč + daň na výstupu 420 000 Kč. Z pořízeného automobilu uplatnil nárok na odpočet v plné výši. Následně si nechal provést jeho technické zhodnocení, základ daně 200 000 Kč, daň na výstupu 42 000 Kč.

Plátce nemá z technického zhodnocení nárok na odpočet daně.

n

Podle druhé varianty je součet uplatněného nároku na odpočet daně na vstupu u pořízeného dlouhodobého majetku i předchozích technických zhodnocení (pokud by žádné takové zhodnocení nenastalo, potom je ve výši 0 Kč) a aktuálně posuzovaného (tj. posledního) technického zhodnocení menší nebo roven částce 420 000 Kč. Potom platí, že u tohoto aktuálně posuzovaného technického zhodnocení je částka daně na vstupu ve výši daně.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 10

Plátce si pořídil vybraný osobní automobil v základu daně 1 000 000 Kč + daň na výstupu 210 000 Kč. Uplatnil plný nárok na odpočet daně. Nechal si provést jeho technické zhodnocení v základu daně 200 000 Kč, daň na výstupu 42 000 Kč.

Plátce má z technického zhodnocení nárok na odpočet daně, protože celkový nárok na odpočet daně u vybraného osobního automobilu je 252 000 Kč.

n

Třetí varianta vychází z výpočtu použitého u druhé varianty, kdy daň na vstupu podle odstavce 2 náležící aktuálnímu (poslednímu) technickému zhodnocení spadne do limitu 420 000 Kč jen částečně. V tomto případě platí, že částka daně na vstupu u tohoto technického zhodnocení je jen v částečné výši do limitu 420 000 Kč.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 11

Plátce si pořídil vybraný osobní automobil v základu daně 1 500 000 Kč + daň na výstupu 315 000 Kč. Uplatnil plný odpočet daně. Nechal si provést technické zhodnocení automobilu v základu daně 1 000 000 Kč, daň na výstupu 210 000 Kč.

Plátce má z technického zhodnocení nárok na odpočet daně 105 000 Kč (420 000 – 315 000).

n

Výsledná kladná částka daně na vstupu u předmětného technického zhodnocení se pak použije standardně pro uplatnění nároku na odpočet daně, ať již v plné výši, částečné výši, při úpravě odpočtu daně nebo při nároku na odpočet daně při registraci a zrušení registrace plátce.

2. Definice vybraného osobního automobilu

Vybraným osobním automobilem jsou motorová vozidla s nejvýše osmi místy k sezení kromě místa k sezení řidiče a bez prostoru pro stojící cestující, bez ohledu na to, zda je počet míst k sezení omezen na místo k sezení řidiče. Z definice vybraného osobního automobilu jsou vyloučeny sanitní a pohřební automobily a vozidla kategorie M1, která plátce používá na základě koncese k provozování živnosti silniční motorová doprava.

3. Podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně

Plátci je podle § 73 odstavce 1 písm. a) zákona o DPH umožněn nárok na odpočet daně až v okamžiku, ve kterém má daňový doklad. To znamená, že v případě tuzemských zdanitelných plnění, tj. plnění poskytnutých jiným plátcem, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně až v okamžiku, kdy má v držení příslušný daňový doklad.

Pro tyto případy není možné nárok prokázat jiným způsobem než daňovým dokladem. Nárok na odpočet nelze uplatnit formou dodatečného daňového přiznání za měsíc, kdy došlo k uskutečnění přijatého zdanitelného plnění.

Plátce má ale samozřejmě možnost uplatnění nároku na odpočet ve tříleté lhůtě.

Povinnost mít pro nárok na odpočet daně v držení daňový doklad však neplatí u přijatých plnění, uvedených v § 73 odstavci 1 písm. b) a e) zákona o DPH.

Jedná se o poskytnutí služby osobou povinnou k dani neusazenou v tuzemsku, při pořízení zboží z jiného členského státu a při odpočtu daně, kterou plátce uplatnil u majetku vytvořeného vlastní činností. Obdobné pravidlo se uplatní rovněž u tuzemských plnění, u kterých se podle § 92a zákona o DPH použije režim přenesení daňové povinnosti.

V těchto případech není držení daňového dokladu nutnou podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně. Podmínkou je daň přiznat. Jedná se o případy „samovyměření“. Pokud plátce daň přizná, měl by nárok na odpočet daně prokázat daňovým dokladem. Pokud však daňový doklad nemá, je oprávněn nárok na odpočet daně prokázat jiným způsobem podle daňového řádu.

Problém však nastává s vykázáním tohoto nároku na odpočet daně v kontrolním hlášení, protože princip kontrolního hlášení je založený na evidenčních číslech daňových dokladů. V případě pořízení zboží z jiného členského státu nebo přijetí služby s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené je chybějící evidenční číslo v kolonce evidenční číslo dokladu propustný údaj, takže pokud plátce daňový doklad pro prokázání nároku na odpočet daně nemá, evidenční číslo neuvede.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 12

Plátce koupil dne 20. dubna ojetý automobil od německého dodavatele, osoby registrované k dani v jiném členském státě. Povinnost přiznat daň z pořízení automobilu z jiného členského státu mu vznikla k 15. květnu. Daňový doklad do té doby neobdržel.

Plátce přiznal daň 15. května, uplatnil odpočet daně. Tento odpočet daně prokázal smlouvou o nákupu zboží, zaplacením a přepravními doklady. Daňovou povinnost i nárok na odpočet daně uvedl v kontrolním hlášení.

n

„Samovyměřením“ je také dovoz zboží. Při odpočtu daně při dovozu zboží plátce je plátce podle § 73 odstavce 1 písm. c) a d) zákona o DPH povinen daň přiznat, případně zaplatit a mít daňový doklad. Daňovým dokladem při dovozu zboží je rozhodnutí celního úřadu o propuštění zboží do celního režimu, ve kterém vznikla povinnost přiznat nebo zaplatit daň, nebo jiné rozhodnutí o vyměřené dani vydané celním úřadem.

Z § 73 odstavce 2 zákona o DPH vyplývá, že plátce je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně nejdříve za zdaňovací období, ve kterém jsou splněny podmínky, uvedené v předchozím textu.

Podle § 73 odstavce 3 zákona o DPH nelze nárok na odpočet uplatnit po uplynutí tříleté lhůty, která počne běžet prvním dnem měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém nárok na odpočet daně vznikl.

V některých případech je však tříletá lhůta pro uplatnění nároku na odpočet daně prolomena. Po tříleté lhůtě může plátce uplatnit nárok na odpočet daně pouze u přijatých zdanitelných plnění, u kterých mu vznikla povinnost tuto daň přiznat „samovyměřením“. Jedná se například o pořízení zboží z jiného členského státu od osoby registrované k dani v jiném členském státě, nebo při dovozu zboží. Obecná tříletá lhůta pro možnost uplatnění nároku na odpočet daně je prolomena také u přijatého zdanitelného plnění, které plátce použije v rámci fikce dodání zboží za úplatu v případě dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností.

Plátce má podle § 73 odstavce 4 zákona o DPH nárok na odpočet daně v částečné výši vždy v příslušném kalendářním roce, ve kterém mohl být nárok uplatněn nejdříve. To znamená, že plátce může uplatnit nárok na odpočet daně v běžném daňovém přiznání nejpozději za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku, poté pouze v dodatečném daňovém přiznání. Toto pravidlo platí rovněž na případ odpočtu daně u plnění použitých částečně pro ekonomické činnosti plátce a částečně pro jiné účely.

Z tohoto obecného pravidla je ale zavedena výjimka, podle které může plátce uplatnit nárok na odpočet daně v částečné výši vždy v příslušném kalendářním roce, ve kterém byl oprávněn tento nárok uplatnit nejdříve. Plátce tak nemusí uplatňovat nárok na odpočet daně vzniklý v předchozím kalendářním roce pouze v dodatečném přiznání.

Tato výjimka se vztahuje na případy, kdy má plátce u přijatého zdanitelného plnění nárok na odpočet daně v krácené výši a příslušný vypořádací koeficient pro krácení nároku na odpočet daně se považuje za roven nebo vyšší 95 %. V tomto případě je plátce oprávněn uplatnit příslušný nárok na odpočet daně rovněž v daňovém přiznání za některé z následných zdaňovacích období i po uplynutí příslušného kalendářního roku, ve kterém mu nárok na odpočet daně vznikl. Tato výjimka se nevztahuje na dlouhodobý majetek.

V případě, že plátce uplatnil nárok na odpočet daně v řádném daňovém přiznání za zdaňovací období, které spadá do jiného kalendářního roku, a poté v důsledku následných oprav bude hodnota koeficientu nižší než 95 %, výjimka neplatí a plátce je povinen uplatnění odpočtu daně zpětně opravit, a to v dodatečném daňovém přiznání.

Pokud daňový doklad pro prokázání nároku na odpočet daně neobsahuje všechny náležitosti podle zákona o DPH, je podle § 73 odstavce 5 zákona o DPH možné nárok na odpočet daně prokázat jiným způsobem, tj. v rámci obecného prokazování podle daňového řádu, pomocí tzv. „auditní stopy“. Plátce musí prokázat, že plnění uvedené na daňovém dokladu skutečně nastalo a bylo použito pro zdanitelná plnění. Častým případem je nákup PHM u čerpacích stanic, kdy je daňový doklad vystaven na termopapíře. V takovém případě nezbývá plátci nic jiného než tento daňový doklad okopírovat, připevnit k fotokopii a uplatněný odpočet daně prokázat dalšími důkazními prostředky, kterými jsou doklad o zaplacení, příkaz k jízdě, smlouva, objednávka, předávací protokol apod.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 13

Plátce nakoupil pohonné hmoty u čerpací stanice. Daňový doklad mu byl vystaven na termopapíře. Plátce si doklad okopíroval a připevnil ho k fotokopii. Daňový doklad časem vybledl.

Plátce prokáže nárok na odpočet daně fotokopií daňového dokladu, dokladem o zaplacení, knihou jízd apod.

n

4. Způsob výpočtu odpočtu daně v poměrné výši

Pokud plátce uplatňuje nárok na odpočet daně jak pro účely svých uskutečněných plnění, tak pro jiné účely, má nárok na odpočet daně v poměrné výši, která odpovídá rozsahu použití pro účely svých uskutečněných plnění.

Typickým příkladem je pořízení automobilu, který bude využíván jak pro uskutečnění zdanitelných plnění, tak například pro soukromou potřebu plátce nebo pro soukromou potřebu zaměstnanců.

Pokud plátce pořizuje dlouhodobý majetek s tím, že jej bude používat jen zčásti pro účely svých uskutečněných plnění, může uplatnit nárok na odpočet daně jen za použití poměrného koeficientu. U dlouhodobého majetku je plátce povinen uplatnit obecný postup a uplatnit nárok na odpočet pouze v rozsahu, ve kterém tento majetek bude používat pro svá uskutečněná plnění. Pokud není možné při pořízení dlouhodobého majetku v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit výši poměrného koeficientu podle skutečného podílu použití, stanoví ji plátce kvalifikovaným odhadem.

Případné následné změny v rozsahu použití pro tyto účely se zohlední po skončení kalendářního roku úpravou odpočtu daně podle § 78 zákona o DPH. Poměrný koeficient u dlouhodobého majetku stanoví plátce pro každý majetek samostatně podle jeho skutečného rozsahu použití pro uskutečněná plnění.

Vypočtený koeficient použije jako zálohový pro odpočet daně následujícího kalendářního roku.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 14

Plátce koupil do své firmy automobil. Na daňovém dokladu byl uveden základ daně 1 000 000 Kč a daň 210 000 Kč. Plátce předpokládal, že automobil bude používán i pro soukromé účely. Na základě zkušenosti z předchozího roku odhadl použití pro uskutečněná plnění poměrným koeficientem ve výši 80 %. V daňovém přiznání uplatnil za měsíc říjen nárok na odpočet na ř. 40 základ daně 800 000 Kč a daň 168 000 Kč. Současně uvedl pořízení automobilu na ř. 47 daňového přiznání. Na konci kalendářního roku provedl kontrolu správnosti odhadnutého poměrného koeficientu a podle knihy jízd zjistil, že skutečné využití pro uskutečněná plnění činilo 50 %.

Plátce provedl výpočet 210 000 Kč × 50 %, kterým zjistil nárok na odpočet daně 105 000 Kč, a provedl opravu odpočtu daně: 105 000 – 168 000 = – 63 000 Kč. Tuto částku uvedl do daňového přiznání za prosinec na ř. 45 se znaménkem minus, a tím daň ve výši 63 000 Kč vrátil správci daně.

n

V případě přijatých zdanitelných plnění, která nejsou dlouhodobým majetkem, může plátce zvolit postup uplatnění plného nároku na odpočet daně pro účely svých uskutečněných plnění a při následném použití pro jiné účely část plnění zdanit, protože to se považuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby.

Tento postup může použít pouze za předpokladu, že jiným účelem je částečné použití pro osobní spotřebu plátce nebo jeho zaměstnanců.

Tento postup není možné použít na částečné použití pro činnosti, které nejsou předmětem daně, například pro výkon působností v oblasti veřejné správy.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 15

Plátce provozuje autodopravu. Většina automobilů je používána pro poskytnutí přepravních služeb. Některé automobily jsou však využívány i pro soukromou potřebu. Plátce nakoupil 500 l kapaliny do ostřikovačů.

V okamžiku nákupu nedokázal rozlišit, jaké množství kapaliny bude použito do ostřikovačů automobilů, které jsou používány pouze pro zdanitelná plnění, a jaké pro automobily, které jsou používány pro soukromou potřebu. Při nákupu proto uplatnil plný nárok na odpočet daně. Vydání kapaliny ze skladu pro soukromou potřebu automobilů považoval za dodání zboží a uplatnil u něj daň z obvyklé ceny.

n

5. Způsob výpočtu odpočtu daně v krácené výši

Pokud plátce použije přijaté zdanitelné plnění v rámci svých ekonomických činností jak pro plnění s nárokem na odpočet daně, tak pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, má podle § 76 odst. 1 zákona o DPH nárok na odpočet daně pouze v krácené výši, která odpovídá rozsahu použití pro plnění s nárokem na odpočet daně.

Příslušná výše odpočtu daně v krácené výši se vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v krácené výši a koeficientu. Při výpočtu nároku na odpočet daně v krácené výši nevychází plátce z celkové daně na vstupu, ale již z údajů přepočtených poměrným koeficientem podle § 75 zákona o DPH.

Zkrácený nárok na odpočet daně poměrným koeficientem dle § 75 zákona o DPH uvede plátce do daňového přiznání na ř. 40 a do sloupce „Krácený odpočet“, čímž se odpočet daně zkrácený poměrným koeficientem zkrátí dále krátícím koeficientem uvedeným v ř. 52, tj. zálohovým koeficientem, který plátce používá v průběhu roku.

Koeficient se stanoví jako podíl, v jehož čitateli je součet částek bez daně za veškerá plátcem uskutečněná plnění s nárokem na odpočet daně a ve jmenovateli součet údaje z čitatele a součet uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Do čitatele i jmenovatele koeficientu se přitom započítávají i přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat vznikla plátci povinnost přiznat daň nebo uskutečněné plnění. Vypočtený koeficient se zaokrouhluje na celé procento nahoru.

V případě, že koeficient je vyšší než 95 %, uplatní plátce odpočet daně v plné výši, protože koeficient se považuje za roven 100 %. Spodní hranice koeficientu je limitována 0 %, proto nejnižší možný koeficient, který ještě umožňuje uplatnit nějaký nárok na odpočet daně je 1 %.

Ve zdaňovacích obdobích aktuálního kalendářního roku krátí plátce odpočet daně zálohovým koeficientem. Tento koeficient se vypočítá z údajů za zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku zjištěných při vypořádání odpočtu daně v posledním zdaňovacím období tohoto roku. Pokud tyto údaje za předchozí kalendářní rok neexistují (např. u nově registrovaného plátce), stanoví se podle předběžného odhadu plátce.

Vypořádání nároku na odpočet daně provede plátce za kalendářní rok nebo v případě zrušení registrace ke zdaňovacímu období, ve kterém je jeho registrace ukončena. Vypořádání nároku na odpočet daně se vypočte jako rozdíl mezi vypočteným nárokem na odpočet daně u krácených plnění z údajů za celé vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně u krácených plnění v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání. Vypočtený nárok na odpočet daně u krácených plnění je součtem daně na vstupu za tato krácená plnění za celé vypořádávané období vynásobený koeficientem, který je vypočten z údajů o uskutečněných plněních za celé vypořádávané období.

V případě použití automobilů se může jednat například o použití pro uskutečněná zdanitelná plnění a současně pro nájem nemovité věci osvobozený od daně bez nároku na odpočet daně.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 16

Plátce koupil automobil do podnikání. Na daňovém dokladu byla uvedena daň 200 000 Kč. Plátce používá automobil pro uskutečnění zdanitelných plnění ve výši 600 000 Kč bez daně a pro osvobozené nájmy ve výši 150 000 Kč.

Koeficient stanoví jako podíl 600 000 : 750 000 = 0,8. Plátce uplatní daň ve výši 160 000 Kč.

n

6. Uvádění nároku na odpočet daně v daňovém přiznání a v kontrolním hlášení

Plátce může uplatnit nárok na odpočet daně v daňovém přiznání k dani z přidané hodnoty v části IV., řádky 41 až 47. V kontrolním hlášení se nárok na odpočet daně uvádí v oddílu B. Přijatá zdanitelná plnění s místem plnění v tuzemsku. Nárok na odpočet daně, uváděný v řádcích daňového přiznání 43 a 44 se v kontrolním hlášení neuvádí.

7. Vyrovnání odpočtu daně

podle § 77 zákona o DPH se provádí u majetku, který není dlouhodobým majetkem plátce. Plátce, který uplatnil při pořízení obchodního majetku, jenž není dlouhodobým majetkem, před jeho použitím nárok na odpočet, je povinen tento odpočet vyrovnat v momentě, když ve lhůtě 3 let pro uplatnění nároku na odpočet daně použije tento majetek v rámci svých ekonomických činností pro jiné účely.

Použitím pro jiné účely se mimo jiné rozumí případy, kdy plátce uplatnil původní odpočet daně v plné nebo částečné výši a následně u tohoto majetku došlo ke zničení, ztrátě či odcizení, které nejsou řádně doloženy ani potvrzeny, a to dnem, kdy se plátce o těchto skutečnostech dozvěděl nebo dozvědět měl a mohl.

Částka vyrovnání odpočtu daně se vypočte jako rozdíl mezi výší nároku na odpočet daně k okamžiku použití majetku a výší původního uplatněného odpočtu daně. Je-li vypočtená částka vyrovnání odpočtu daně kladná, je plátce oprávněn vyrovnání provést, je-li záporná, je plátce povinen vyrovnání provést.

Vyrovnání odpočtu daně uvede plátce na ř. 45 daňového přiznání vždy za to zdaňovací období, kdy došlo k použití obchodního majetku pro jiné účely, než předpokládal při pořízení majetku.

Vyrovnání odpočtu daně provede plátce ve zdaňovacím období, ve kterém se dozvěděl, že ke zničení, ztrátě či odcizení tohoto majetku došlo, nebo kdy se tyto skutečnosti dozvědět měl a mohl.

Pokud jsou případy zničení, ztráty nebo odcizení obchodního majetku plátcem řádně doloženy, zůstává původně uplatněný nárok na odpočet daně plátci zachován.

U drobného majetku, vydaného ze skladu a fakticky použitého k ekonomické činnosti, jako je například pracovní nářadí apod., se vyrovnání odpočtu daně neprovede.

Vyrovnání odpočtu daně se neuvádí do kontrolního hlášení.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 17

Plátce poskytující přepravní služby má dílnu, ve které provádí běžnou údržbu automobilů. Pro potřeby této údržby koupil v roce 2022 na sklad motorový olej, při nákupu uplatnil plný nárok na odpočet daně. V červnu 2024 provedl inventuru skladu a zjistil, že mu na skladě chybí 50 l tohoto motorového oleje. Ztrátu plátce nijak nedoložil.

Při nákupu tohoto oleje uplatnil plátce nárok na odpočet daně ve výši 2 200 Kč. Plátce provedl vyrovnání odpočtu daně a daň ve výši 2 200 Kč za zdaňovací období červen 2024 vrátil.

n

8. Pořízení vybraného osobního automobilu jako zboží a zahrnutí do dlouhodobého majetku plátce

Pokud plátce pořídí vybraný osobní automobil jako zboží za účelem dalšího prodeje, uplatní plný nárok na odpočet daně. Pokud se ale tento vybraný osobní automobil následně stane dlouhodobým majetkem plátce, je povinen provést snížení odpočtu daně podle § 77a zákona o DPH.

Pokud byl v okamžiku zařazení tohoto vybraného osobního automobilu překročen limit 420 000 Kč pro odpočet daně, tak je plátce povinen snížit uplatněný odpočet daně o částku, převyšující limit 420 000 Kč, a to v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém se stal tento automobil součástí dlouhodobého majetku.

Povinnost snížení uplatněného odpočtu daně se týká také odpočtu daně uplatněného při jeho technickém zhodnocení podle § 4 odst. 4 písm. d) bodu 4 zákona o DPH, pokud by se jednalo o dlouhodobý majetek.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 18

Plátce koupil v červnu 2024 vybraný osobní automobil jako zboží za účelem dalšího prodeje. Základ daně na daňovém dokladu byl 3 000 000 Kč, daň 630 000 Kč. Plátce uplatnil plný odpočet daně.

V listopadu 2024 tento vybraný osobní automobil zařadil do svého obchodního majetku. Plátce byl povinen provést vyrovnání odpočtu daně a vrátit 210 000 Kč.

n

9. Dodání nového dopravního prostředku neplátcem

Specifickým případem je uplatnění odpočtu daně neplátcem. Jedná se o případ, kdy osoba, která není plátcem, příležitostně dodá nový dopravní prostředek do jiného členského státu. Zákon o DPH v tomto zcela specifickém případu přiznává nárok na odpočet daně i této osobě, neplátci. Jedná se o výjimku z obecného pravidla, podle kterého nárok na odpočet daně může uplatnit pouze plátce. Důvodem je skutečnost, že nový dopravní prostředek dodaný do jiného členského státu neplátcem podléhá dani v tomto jiném členském státě ukončení přepravy (bez ohledu na to, zda je kupujícím osoba povinná k dani registrovaná k dani, osoba nepovinná k dani neregistrovaná k dani nebo osoba nepovinná k dani). Umožnění uplatnění odpočtu daně dodavateli nového dopravního prostředku, bez ohledu na to, v jakém postavení z pohledu daně z přidané hodnoty je jeho zákazník, je zavedeno s cílem zabránit dvojímu zdanění daného dopravního prostředku. Z tohoto důvodu tak může nárok na odpočet daně zaplacené při nákupu nového dopravního prostředku uplatnit mj. i osoba povinná k dani, která není plátcem nebo osoba nepovinná k dani, tedy osoba, která není podnikatelem. Tento nárok na odpočet daně může ale uplatnit pouze v tomto specifickém případě, kdy nový dopravní prostředek koupí s daní z přidané hodnoty a stále jako nový dopravní prostředek jej dodá do jiného členského státu.

Dodavatel, který není plátcem, je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, kterou zaplatil při nákupu dopravního prostředku, jako součást sjednané ceny, nebo daně, kterou byl povinen zaplatit při dovozu nebo při pořízení tohoto dopravního prostředku z jiného členského státu. Nárok na odpočet daně může dodavatel uplatnit maximálně do výše daně, kterou by byl teoreticky povinen odvést z prodeje daného nového dopravního prostředku v případě, že by jeho dodání bylo zdanitelným plněním v tuzemsku. Výše nároku na odpočet daně bude tedy limitována částkou 21 % z úplaty sjednané za dodání nového dopravního prostředku.

border-right:none;padding:0cm 0cm 0cm 0cm;

?  Příklad 19

Pan Procházka vlastní automobil, který si koupil od výrobce před deseti měsíci za 450 000 Kč plus DPH. Pan Procházka podniká jako osoba samostatně výdělečně činná, není plátcem a je prvním vlastníkem tohoto automobilu a automobil koupil jako podnikatel. S autem bylo zatím najeto 2 000 km. Panu Procházkovi ale automobil nevyhovoval a rozhodl se vozidlo prodat. Na vozidlo sehnal kupce z Německa, který je ochoten za vozidlo zaplatit cenu 430 000 Kč.

Pan Procházka je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené při nákupu vozidla maximálně ve výši 430 000 × 0,21, tj. 90 300 Kč, a to bez ohledu na to, že při nákupu vozidla zaplatil výrobci daň ve výši 94 500 Kč (450 000 × 0,21).

n

Nárok na odpočet daně může dodavatel uplatnit v daňovém přiznání podaném u svého místně příslušného správce daně. K daňovému přiznání je dodavatel povinen přiložit kopii dokladu vystaveného kupujícímu a hlášení o dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu. Uvedené hlášení se podává na formuláři zveřejněném správcem daně. I dodavatel, který není plátcem, je dle § 19 odst. 8 zákona o DPH povinen na dokladu, který vystaví v souvislosti s prodejem nového dopravního prostředku, uvést, že se jedná o nový dopravní prostředek a uvést údaje týkající se dopravního prostředku, které toto potvrzují.

Zákon o DPH ustanovením § 19 odst. 5 zákona o DPH ukládá dodavateli, který není plátcem, ale chce uplatnit nárok na odpočet daně, povinnost podat daňové přiznání, přestože tato povinnost je téměř výhradně uložena plátcům. Formulář daňového přiznání je v tomto případě stejný, jaký používají plátci či identifikované osoby. To, že přiznání podává neplátce, označí dodavatel na první straně přiznání. Částku uplatňovaného nároku na odpočet daně dodavatel uvede do ř. 65 daňového přiznání. Daňové přiznání, včetně požadovaných příloh, může dodavatel podat v papírové podobě. Kontrolní hlášení se v tomto případě nepodává.

Daňové přiznání, vč. uvedených příloh, je dodavatel povinen podat do 10 dnů ode dne dodání nového dopravního prostředku do jiného členského státu. Tuto lhůtu nelze prodloužit. Pokud dodavatel tuto lhůtu zmešká nebo na požádání správce daně neposkytne dodatečné informace potřebné pro stanovení nároku na odpočet daně, nárok na odpočet daně zaniká.

Výše uvedený postup uplatnění nároku na odpočet daně se týká jak případů, kdy kupujícím je osoba povinná k dani, tak případů, kdy kupujícím je osoba nepovinná k dani.

Ing. Zdeněk Kuneš