Fyzická osoba zakoupila v roce 2014 nemovitost za 4 500 000 Kč. V roce 2015 provedla nástavbu v celkové hodnotě 800 000 Kč a v roce 2016 nemovitost vložila do obchodního ma­jetku.

Vstupní cenou je částka 5 300 000 Kč.

1.2     Vlastní náklady

Vlastními náklady bude oceněna nemovitost pořízena ve vlastní režii. I tyto náklady musí být pochopitelně doloženy, přičemž platí, že hodnotu vlastní práce poplatníka nelze žádným způsobem zohlednit. Stejně jako u pořizovací ceny i zde platí, že tento způsob ocenění se použije i tehdy, pokud nemovitost vkládá do obchodního majetku (resp. zahajuje její pronájem) v době kratší než pěl let od pořízení fyzická osoba. Datem pořízení se přitom rozumí datum nabytí právní moci kolaudačního rozhodnutí. Vlastní náklady pak je možno zvýšit o náklady prokazatelně vynaložené na opravy či technické zhodnocení. Za upozornění jistě stojí, že tento způsob ocenění – v případě fyzické osoby, která nemovitou věc vkládá do obchodního majetku či zahájí její pronájem do pěti let od pořízení – je závazný a nikoliv jednou z možných variant. To stejné sice platí i pro pořizovací cenu (event. pro ceny dále uvedené), kde však tato povinnost nečiní takové problémy, jako v tomto případě demonstrovaném na dalším příkladu.

?  Příklad 2

Fyzická osoba postavila ve vlastní režii dílnu. Na stavbě se podílel nejen vlastník – podnikatel, ale i jeho příbuzní a známí. Dílnu v roce 2016 zkolaudoval a vložil do obchodního majetku. Celkem vynaložené – a doložené – náklady činily 1 500 000 Kč. Reálná aktuální hodnota stavby však byla pochopitelně vyšší – zhruba 2 200 000 Kč.

Vstupní cenou jsou v tomto případě vlastní náklady, tedy částka 1 500 000 Kč. Pokud by poplatník chtěl dílnu odpisovat z vyšší ceny, musel by s jejím zahrnutím do obchodního majetku počkat pět let a pak ji ocenit reprodukční pořizovací cenou. Které řešení zvolí, je zcela v jeho kompetenci, jen upozorňuji na to, že podle § 25 odst. 1 písm. u) zákona o daních z příjmů nedaňové jsou i výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, které poplatník nezařadí do obchodního majetku.

1.3     Cena stanovená v případě bezúplatného nabytí

V případě, kdy poplatník nemovitou věc získal bezúplatně (tedy ji zdědil nebo mu byla darována), ocení se podle zákona o oceňování majetku, a to ke dni nabytí. Uvedený způsob ocenění se nepoužije v jediném případě, a to když zůstavitel předmětnou nemovitost sám odpisoval.

?  Příklad 3

Otec provozoval svou živnost (opravy aut) ve vlastní nemovitosti. Tu měl zahrnutou ve svém obchodním majetku a odpisoval ji. Vstupní cena nemovitosti je 2 000 000 Kč a zůstatková cena (ke dni úmrtí otce) je 500 000 Kč. Znalecké ocenění nemovitosti pro účel dědického řízení je 1 900 000 Kč. Dědic – syn – zahrne zděděnou nemovitost do svého obchodního majetku a bude ji používat k vlastním podnikatelským aktivitám.

Syn musí v odpisování (mám na mysli pochopitelně daňové odpisování) pokračovat způsobem započatým otcem, tzn. ze vstupní ceny 2 000 000 Kč (v případě rovnoměrných odpisů) nebo ze zůstatkové ceny 500 000 Kč (v případě odpisů zrychlených).

1.4     Reprodukční pořizovací cena

Reprodukční pořizovací cenou je rovněž cena zjištěná podle zákona o oceňování majetku a použije se ve všech ostatních případech výše neuvedených. I v případě reprodukční pořizovací ceny by však měl mít poplatník k dispozici doklad o datu a způsobu nabytí nemovité věci. Jedině tak lze totiž prokázat, že tento způsob ocenění byl použit v situaci, kdy použit měl být a nikoliv ze spekulativních důvodů v jiných případech.

1.5     Zvýšená vstupní cena

technické zhodnocení

Ke zvýšení vstupní (resp. zůstatkové) ceny dochází nejčastěji v důsledku technického zhodnocení. To je definováno v § 33 zákona o daních z příjmů jako výdaje na dokončení nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace, pokud převýšily u jedné nemovitosti částku 40 000 Kč ve zdaňovacím období. Poplatník se může rozhodnout, že technickým zhodnocením je i částka uvedený limit nepřevyšující. Technické zhodnocení provedené v prvním roce odpisování (resp. do tohoto roku) je součástí vstupní ceny.

?  Příklad 4

Poplatník koupil v dubnu 2016 nemovitost za 5 000 000 Kč. Do konce roku 2016 provedl některé vnitřní úpravy mající charakter technického zhodnocení za 500 000 Kč.

Vstupní cenou je 5 500 000 Kč.

?  Příklad 5

Poplatník pořídil v roce 2013 nemovitost za 1 200 000 Kč. Nemovitost odpisuje rovnoměrným způsobem. V roce 2016 provede na nemovitosti úpravy mající charakter technického zhodnocení v hodnotě:

a)  100 000 Kč – o provedené technické zhodnocení je nutno zvýšit vstupní cenu (1 300 000 Kč),

b)  30 000 Kč – poplatník se může rozhodnout, zda zvýší vstupní cenu (1 230 000 Kč) nebo zda vstupní cena zůstane beze změny a 30 000 Kč bude uplatněno jako jednorázový daňový náklad v roce 2016.

V případě technického zhodnocení se pro stanovení odpisů (viz dále) použije sazba (event. koeficient) uvedený pro zvýšenou vstupní (event. zůstatkovou) cenu.

jiné důvody než technické zhodnocení

Ke zvýšení (ale i ke snížení) vstupní (resp. zůstatkové) ceny může dojít i z jiných důvodů než je technické zhodnocení. I zde platí, že nastanou-li tyto důvody v roce pořízení nemovitosti, resp. do doby zahájení odpisování, je ovlivněna vstupní cena a nedochází k jejímu dodatečnému zvýšení či snížení. Může dojít např. k dodatečnému snížení ceny dodavatelem v důsledku reklamačního řízení, ale i ke zvýšení ceny např. z důvodu chybné fakturace či účtování.

?  Příklad 6

Poplatník pořídil v roce 2016 nemovitost za 3 000 000 Kč. V roce 2016 zahájil reklamační řízení vůči dodavateli z důvodu vad na vnitřních rozvodech vody. Nemovitost začal odpisovat v roce 2016. Dodavatel reklamaci akceptoval a po dohodě poskytl slevu ve výši 100 000 Kč. Reklamační řízení bylo ukončeno:

a)  v roce 2016 – vstupní cena je 2 900 000 Kč,

b)  v roce 2017 – vstupní cena v roce 2016 je 3 000 000 Kč (z této ceny byly stanoveny odpisy), v roce 2017 pak dojde ke snížení vstupní ceny na 2 900 000 Kč.

V těchto případech (byť se může jednat o zvýšení vstupní a zůstatkové ceny) se pro stanovení odpisů použije sazba či koeficient určené pro další léta odpisování a nikoliv pro zvýšenou vstupní cenu (ty jsou určeny jen pro případy zvýšení vstupní ceny z důvodu technického zhodnocení).

1.6     Zůstatková cena

Zůstatkovou cenou je rozdíl mezi vstupní cenou a výší odpisů, které byly uplatněny jako daňový výdaj. Toto pravidlo při zjištění zůstatkové ceny se uplatní i tehdy, když poplatník jako daňový výdaj uplatnil pouze poměrnou část odpisů (protože předmětnou nemovitost používal i pro soukromé účely) nebo když uplatňoval v některých letech výdaje paušálem (= procentem z dosaženého příjmu).

2. Odpisování nemovitých věcí

2.1     Účetní odpisy

Poplatníci, kteří vedou účetnictví, účtují o účetních odpisech (tato kategorie v případě daňové evidence nepřipadá v úvahu). Účetní odpisy stanovují účetní jednotky v souladu s odpisovým plánem, který sestavují povinně v souladu s § 28 zákona o účetnictví. Aby tyto účetní odpisy zajistily věrný obraz účetnictví, měly by se od odpisů daňových lišit, event. by se jim měly rovnat spíše výjimečně. Praxe však je taková, že řada účetních jednotek – poplatníků – má stanoveny účetní odpisy v úrovni odpisů daňových. Nutno ovšem podotknout, že uvedený – pro účetní jednotky zjednodušený – postup správce daně při kontrole daňových povinností kontrolovaného subjektu (za předpokladu, že daňové odpisy jsou stanoveny správně v souladu s příslušnými ustanoveními zákona o daních z příjmů – viz dále) nepozastaví.

V případě, kdy se účetní odpisy od odpisů daňových liší, je nutno o rozdíl upravit (zvýšit nebo snížit) účetní hospodářský výsledek při jeho transformaci na základ daně. Logicky existují v těchto případech i dvě zůstatkové ceny:

– daňová zůstatková cena = vstupní cena – daňové odpisy,

– účetní zůstatková cena = vstupní cena – účetní odpisy.

A stejně jako rozdíl mezi odpisy je nutno správně daňově zohlednit při vyřazení majetku rozdíl mezi zůstatkovými cenami.

2.2     Daňové odpisy

Daňové odpisy mají pro všechny poplatníky (tedy jak pro ty, kteří vedou účetnictví, tak i pro ty, kteří vedou daňovou evidenci, event. stanovují výdaje paušálem) shodná pravidla uvedená v § 26 až 33 zákona o daních z příjmů.

V prvním kroku musí poplatník novou nemovitost zatřídit do příslušné odpisové skupiny. Zákon o daních z příjmů má celkem 6 odpisových skupin, z toho pro zařazení budov a staveb připadají v úvahu pouze tři z nich (skupina 4. až 6.).

Maximální doba odpisování tak činí:

Stavební dílo (dům, budova, stavba) se zařazuje do odpisové skupiny podle jejího hlavního užívání v souladu se zvláštním právním předpisem. Při užívání budovy k několika účelům je pro zařazení do odpisové skupiny rozhodující převažující podíl užívání na celkové využitelné podlahové ploše.

rovnoměrné a zrychlené odpisy

Poté, kdy poplatník zatřídí nemovitou věc do příslušné odpisové skupiny, se rozhodne, zda ji bude odpisovat rovnoměrným nebo zrychleným způsobem. Zvolený způsob pak nelze v průběhu odpisování měnit. Rovnoměrné odpisy se stanovují roční odpisovou sazbou ze vstupní ceny a jsou ve všech letech – s výjimkou roku prvního – stejné. Zrychlené odpisy se stanovují koeficientem ze zůstatkové ceny, jsou nejvyšší ve druhém roce odpisování a v dalších letech se pak snižují. Existují tři druhy ročních odpisových sazeb a koeficientů – pro první rok odpisování, pro další léta odpisování a pro zvýšenou vstupní (zůstatkovou) cenu. Jak již bylo uvedeno, sazba či koeficient určené pro zvýšenou vstupní (zůstatkovou) cenu se použijí jen tehdy, došlo-li k jejich zvýšení v důsledku technického zhodnocení.

?  Příklad 7

Poplatník koupil v roce 2013 dílnu (5. odpisová skupina) za 3 700 000 Kč. Ve stejném roce ji zahrnul do obchodního majetku a zahájil rovnoměrné odpisování. V roce 2015 zahájil přístavbu, kterou dokončil a zkolaudoval v roce 2016 (cena 500 000 Kč).

Poznámka:

Pouze v případě páté odpisové skupiny je sazba pro zvýšenou vstupní cenu stejná jako pro další léta odpisování, u jiných odpisových skupin je nižší.

Poplatník nemusí odpisování zahájit v roce, ve kterém nemovitost pořídil (odpisování lze zahájit kdykoliv později) a již započaté odpisování lze kdykoliv (a třeba i opakovaně) na libovolný počet zdaňovacích období přerušit. Podmínkou přitom je, že po přerušení odpisování je nutno v něm pokračovat tak, jakoby k přerušení nedošlo. Pokud ale poplatník uplatní výdaje paušálem (a je jedno, zda má příjmy z podnikání nebo z pronájmu), odpisování fakticky přerušit nelze, neboť ve výdajích stanovených procentem z dosažených příjmů jsou zahrnuty veškeré výdaje, tedy i odpisy. Po dobu uplatňování výdajů paušální částkou vede poplatník odpisy pouze evidenčně.

pozemky a oplocení

Poněkud specifickou kategorií – ve vztahu k odpisům, ale např. i k prodeji (viz dále) jsou pozemky. Pozemky – z pohledu zákona o daních z příjmů – nejsou hmotným majetkem. V účetních předpisech pak pozemky jsou hmotným majetkem, který se však neodepisuje. Výsledný efekt je ovšem stejný. Pozemek se neodpisuje ani účetně, ani daňově. Součástí ocenění pozemků je i porost (pochopitelně když existuje) s výjimkou pěstitelských celků trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky. Tyto celky jsou totiž samostatným majetkem zatříděným do třetí odpisové skupiny, které se odpisují samostatně rovnoměrným nebo zrychleným způsobem po dobu 12 let. Do doby dosažení plodnosti jsou tyto celky hmotným neodpisovaným majetkem. Pěstitelské celky tedy nejsou nikdy součástí ocenění pozemku. Jinak je tomu však např. s okrasnými dřevinami, ale i s lesy. Bez ohledu na to, zda je jejich ocenění při koupi pozemku vyčísleno zvlášť, jsou vždy součástí ocenění pozemku.

?  Příklad 8

Poplatník koupí pozemek. V kupní smlouvě je uvedeno, že součástí pozemku jsou i porosty, přičemž jsou specifikovány a oceněny takto:

pozemek... 500 000 Kč

okrasné dřeviny 50 000 Kč

les............. 300 000 Kč

ovocný sad 100 000 Kč

Poplatník fakticky pořídil pozemek, jehož vstupní cena je 850 000 Kč (500 000 Kč + 50 000 Kč + 300 000 Kč) a který nebude odpisovat a ovocný sad, jehož vstupní cena je 100 000 Kč a který bude odpisován jako majetek zatříděný ve třetí odpisové skupině.

Následné další osázení pozemku dřevinami pak je provozním nákladem (nejedná-li se o pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky).

Pozemek tedy po celou dobu, kdy jej poplatník vlastní, nemění – účetně ani daňově – svou hodnotu. Nemůže dojít ani ke snížení ceny, protože pozemek není odpisován a na druhou stranu nemůže dojít ani ke zvýšení ceny, protože pozemek nelze žádným způsobem – opět pro účely účetní a daňové – (technicky) zhodnotit.

S pozemky souvisí i oplocení, které – bez ohledu na cenu – je hmotným majetkem, který se odpisuje.

Oplocení – bez ohledu na to, z jakého materiálu je zhotoveno – je podle Přílohy č. 1 k ZDP zatříděno do čtvrté odpisové skupiny a odpisuje se tedy 20 let. V případě výměny plotu se může jednat buď o „pouhou“ opravu – když nedojde ke změně technických parametrů (přičemž samotná záměna použitého materiálu se za takovou změnu nepokládá) nebo o technické zhodnocení, resp. o novou nemovitost. S uvedeným souvisí i případná likvidace plotu. Je-li oplocení zlikvidováno bez náhrady (pozemek již nebude oplocen), je zůstatková cena (a stejně tak i další související výdaje) výdajem daňovým. Když ale bude zlikvidovaný plot nahrazen plotem novým, je zůstatková cena (a stejně tak i další související výdaje) součástí vstupní ceny plotu nového.

3. Vyřazení nemovité věci

Daňové důsledky vyřazení nemovitosti závisí do jisté míry na způsobu, resp. důvodu vyřazení. V určitých případech (při prodeji) závisí také na tom, zda nemovitost vyřazuje fyzická nebo právnická osoba, protože jen u fyzických osob může připadat v úvahu – při splnění zákonem stanovených podmínek – osvobození od daně. Připomínán, že při vyřazení nemovitosti jakýmkoliv způsobem uplatní poplatník jako daňový výdaj roční odpis v poloviční výši a daňově pak posuzuje zůstatkovou cenu sníženou o tento odpis.

3.1     Prodej

Tak jako je nejčastějším způsobem pořízení nemovité věci její koupě, nejběžnějším způsobem vyřazení je prodej, při kterém vzniká prodávajícímu příjem.

příjem je od daně osvobozen

Situace, kdy příjem z prodeje nemovitých věcí je od daně osvobozen (poplatník jej tedy neuvádí ani v daňovém přiznání) připadá v úvahu pouze u fyzických osob. Prodává-li fyzická osoba rodinný dům nebo jednotku (byt), která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku, příjem je od daně osvobozen za předpokladu, že v něm měl prodávající bydliště nejméně po dobu dvou let bezprostředně před prodejem. Prodávají-li uvedené nemovitosti manželé, postačí, aby podmínku splnil jeden z nich. Osvobození se neuplatní v případě, kdy rodinný dům nebo byt byly zahrnuty v obchodním majetku a to do dvou let od vyřazení.

?  Příklad 9

Fyzická osoba bydlila od roku 2000 v družstevním bytě. Ten v červnu 2016 odkoupila a v září stejného roku prodala.

Příjem je od daně osvobozen.

?  Příklad 10

Fyzická osoba koupila v roce 2013 byt do osobního vlastnictví. V bytě nikdy nebydlila a byt pronajímala. V roce 2016 byt prodala.

Příjem není od daně osvobozen.

?  Příklad 11

Fyzická osoba vlastní od roku 1995 rodinný dům, ve kterém bydlí a v jehož části provozuje živnost. Domek proto zahrnula v roce 2000 do obchodního majetku. V roce 2016 domek prodá.

Příjem není od daně osvobozen.

V případě prodeje ostatních nemovitostí (např. činžovních domů, zemědělských staveb, výrobních budov, dílen, pozemků, ale i rodinných domů či jednotek když není splněna výše uvedená podmínka dvouletého bydlení) je příjem od daně osvobozen, uplyne-li mezi nabytím a prodejem víc než pět let. Jedná-li se o nemovitost nabytou děděním od zůstavitele, který byl příbuzným v řadě přímé nebo manželem (manželkou) zkracuje se doba pěti let o dobu, po kterou byla nemovitost prokazatelně ve vlastnictví zůstavitele. Ani v tomto případě se však osvobození neuplatní v případě nemovitostí zahrnutých do obchodního majetku, a to do pěti let od vyřazení.

?  Příklad 12

Fyzická osoba koupila v roce 2004 (2012) stavební pozemek, který v roce 2016 prodala.

a)  pozemek byl pořízený v roce 2004 – příjem je od daně osvobozen,

b)  pozemek byl pořízený v roce 2012 – příjem není od daně osvobozen.

?  Příklad 13

Fyzická osoba zdědila po své matce v roce 2016 rekreační chalupu. Matka vlastnila chalupu od roku 1970. Dědic chatu v roce 2016 prodal.

Příjem je od daně osvobozen.

?  Příklad 14

Fyzická osoba měla v obchodním majetku zahrnutou od roku 1999 stodolu. V roce 2016 podnikání ukončila a stodolu prodala.

Příjem není od daně osvobozen.

Poznámka:

Podle § 9 zákona o daních z příjmů nemovitosti, které jsou pronajímány podle tohoto ustanovení, nejsou – ve smyslu citovaného zákona – považovány za obchodní majetek. Splnění časového testu mezi prodejem a vyřazením z obchodního majetku se v těchto případech tedy nevyžaduje, resp. nesleduje.

příjem je nutno zdanit

V případě, kdy fyzická osoba prodává nemovitost, kterou má zahrnutou ve svém obchodním majetku, dosažený příjem z prodeje je součástí příjmů z podnikání či z jiné samostatné výdělečné činnost (§ 7 zákona o daních z příjmů). Vše, co bude dále v této souvislosti napsáno, platí nejen pro fyzické osoby – podnikatele, ale i pro osoby právnické. Při prodeji nemovitostí je daňovým výdajem (kromě již zmíněného polovičního odpisu) zůstatková cena a to bez jakéhokoliv omezení. Z prodeje nemovitostí tak lze vykázat jak zisk, tak ztrátu a to nejen účetní, ale i daňové. To ale neplatí pro případ, kdy prodávanou nemovitostí je pozemek. Zde je totiž – podle § 24 odst. 2 písm. t) ZDP – daňovým výdajem pořizovací cena pozemku, ovšem jen do výše z prodeje jednotlivého majetku (pozemku). Jinými slovy: z prodeje pozemku nelze vykázat daňovou ztrátu. Vzájemní kompenzace zisků a ztrát v případě prodeje několika pozemků zde nepřipadá v úvahu.

?  Příklad 15

Poplatník vlastnil tři pozemky, všechny v roce 2016 prodal a osvobození nepřipadá ani u jednoho pozemku v úvahu.

Ačkoliv výsledným efektem z prodeje pozemků je účetní zisk ve výši 150 000 Kč, základem daně bude částka 350 000 Kč (50 000 Kč + 300 000 Kč). Ztrátu z prodeje pozemku B nelze zohlednit, základ daně z prodeje tohoto pozemku = 0.

Prodává-li fyzická osoba nemovitost v případě, kdy ji nemá zahrnutou v obchodním majetku a nevztahuje se na ni výše uvedené osvobození (pro nesplnění podmínek), vznikají jí ostatní příjmy (§ 10 zákona o daních z příjmů).

Jako výdaj může uplatnit cenu, za kterou byla nemovitost prokazatelně pořízena nebo zůstatkovou cenu (pokud se jedná o nemovitost, která byla dříve zahrnuta do obchodního majetku). Výdaj v tomto případě nesmí být vyšší než příjem, protože v případě ostatních příjmů nelze vykázat daňovou ztrátu. Na rozdíl od prodeje pozemků však v tomto případě lze u jednotlivých druhů příjmů případné zisky a ztráty kompenzovat, přičemž prodej nemovitostí je považován za jeden druh příjmů.

?  Příklad 16

Fyzická osoba prodala v roce 2016 tyto nemovitosti (ani v jednom případě nepřichází v úvahu osvobození od daně):

Základem daně je částka 850 000 Kč.

3.2     Směna

Obecná pravidla pro směnu věci jsou uvedena v § 2184 – § 2188 občanského zákoníku. Směnnou smlouvou se každá ze stran zavazuje převést druhé straně vlastnické právo k věci výměnou za závazek druhé strany převést vlastnické právo k jiné věci. Strany si odevzdávají věci v tom stavu, v jakém byly v okamžiku uzavření smlouvy. Na směnnou smlouvu se přiměřeně použijí ustanovení o kupní smlouvě s tím, že se každá ze stran považuje ohledně věci, kterou směnou dává za stranu prodávající a ohledně věci, kterou přijímá, za stranu kupující.

Směna nemovitých věcí je tedy svým charakterem blízká prodeji nemovitostí. Pro způsob zdanění zde platí prakticky stejná pravidla. Zůstatková cena majetku určeného ke směně je nákladem (účetním i daňovým) a cena (uvedená ve směnné smlouvě – dohodnutá nebo reprodukční) nabytého majetku je výnosem (účetním i zdanitelným).

?  Příklad 17

Společnosti A a B směňují budovy. Vstupní cena budovy společnosti A je 1 000 000 Kč, zůstatková cena je 800 000 Kč a dohodnutá cena pro směnu je 850 000 Kč. Vstupní cena budovy společnosti B je 1 200 000 Kč, zůstatková cena je 900 000 Kč a dohodnutá cena pro směnu je 1 000 000 Kč.

Společnost A:

zdanitelný výnos 1 000 000

daňový náklad – 800 000

zisk.................. 200 000

Společnost B:

zdanitelný výnos 850 000

daňový náklad 900 000

ztráta................. 50 000

Ze směny nemovitostí lze vykázat zisk (viz společnost A) nebo ztrátu (viz společnost B). V obou případech se jedná o pojetí účetní i daňové, tzn. účetní ztráta = daňová ztráta. Pozor ovšem! Je-li směňován pozemek, daňová ztráta vzniknout nemůže.

3.3     Likvidace

V zásadě platí, že při likvidaci majetku je zůstatková cena daňovým nákladem v plném rozsahu. Případné související příjmy (např. prodej stavebního materiálu) je nutno zdanit. Toto pravidlo se u nemovitostí ale použije jen tehdy, je-li nemovitost zlikvidována „bez náhrady“, tzn., není likvidována v souvislosti s budováním nemovitosti nové. V tomto případě je zůstatková cena součástí vstupní ceny nové nemovitosti.

?  Příklad 18

Poplatník vlastní areál masokombinátu, ve kterém samostatně eviduje několik budov. Pro špatný stav a omezené využití se rozhodne zlikvidovat bývalou šatnu zaměstnanců. Po odstranění šatny bude na tomto místě trávník s okrasnými dřevinami. Zůstatková cena je 200 000 Kč.

Částka 200 000 Kč bude v roce likvidace daňovým nákladem.

?  Příklad 19

Poplatník vlastní starší stavbu s dílnou (zůstatková cena je 500 000 Kč). Rozhodne se ji zlikvidovat a nahradit jí novou, moderní budovou.

Zůstatkovou cenu nelze uplatnit jako daňový výdaj, částka 500 000 Kč bude součástí vstupní ceny nové nemovitosti.

3.4     Škoda

Škodou („nedaňovou“) se pro účel zákona o daních z příjmů rozumí fyzické znehodnocení (poškození nebo zničení) majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z objektivních a subjektivních příčin, pokud je majetek v důsledku škody vyřazen. Škodou tedy není případ, kdy dojde např. k prolomení střechy, která bude opravena. Aby bylo možno o škodě (ve výše uvedeném smyslu) hovořit, musí být nemovitost v jejím důsledku vyřazena z majetku poplatníka. A takových situací je – ve srovnání s movitými věcmi – daleko méně. Nicméně je třeba se jimi rovněž zabývat. Co se týká uplatnění daňových výdajů, platí, že v případě škody je zůstatková cena nedaňovým nákladem (daňovým nákladem je ale vždy poloviční odpis). Z uvedeného pravidla existují pochopitelně výjimky, které nyní zmíním.

škodu způsobil živel

Způsobí-li škodu živelní pohroma, zůstatková cena je vždy daňovým nákladem. Zákon o daních z příjmů má v § 24 odst. 10 vlastní definici živelní pohromy. Živelní pohromou tedy (pro účel zákona o daních z příjmů) je nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větší než 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení.

Aby bylo možno hovořit o živelní pohromě, nesmí být tato způsobena lidským faktorem. Pokud poplatník musí vyřadit z majetku budovu, která byla zcela zničena požárem založeným žhářem (event. v důsledku závady na elektrickém vedení), nejedná se o živelní pohromu. Stejně tak, vznikne-li „povodeň“ proto, že zaměstnanec nechal puštěný kohoutek nebo pro poruchu na vodovodním potrubí, není toto živelní pohroma.

V případě živelní pohromy musí být výše škody doložena posudkem pojišťovny (a to i v případě, kdy poplatník není pojištěn) nebo posudkem soudního znalce. Zákon tedy obsahuje pro případ škod způsobených živelní pohromou (kdy zůstatková cena je daňovým nákladem) uvedenou pojistku, kdy škoda a její výše musí být vždy doložena potvrzením nezávislého a odborného subjektu.

škodu způsobil neznámý pachatel

Tento důvod vzniku škody tak běžný v případě movitých věcí je u nemovitostí velice výjimečný. Vzhledem ke svému charakteru je zcizení nemovitosti jako takové (nemám na mysli pochopitelně zcizení vnitřního vybavení – věcí movitých) prakticky nemožné. Přesto i zde taková věc připadá v úvahu a jedná se např. o již zmíněného policií nezjištěného žháře.

se škodou souvisí příjem

Nejčastějším druhem souvisejícího příjmu je plnění od pojišťovny. V takovém případě je zůstatková cena (do výše příjmu) daňovým nákladem. Přijatá částka je pochopitelně zdanitelným příjmem.

3.5     Darování

V případě, kdy se poplatník rozhodne nemovitost darovat, zůstatková cena je vždy nedaňovým nákladem.

3.6     Převod do osobního užívání

Situace, kdy poplatník vyřadí nemovitost z obchodního majetku pro osobní užívání, připadá v úvahu jen u poplatníků – fyzických osob. Zůstatková cena je v tomto případě vždy nedaňovým nákladem (v účetnictví se o ní ani jako o nákladu neúčtuje).

Vyřazení nemovitosti z obchodního majetku fyzické osoby má dva důležité daňové důsledky, které je nutno před vyřazením, resp. před stanovením termínu vyřazení zvážit:

a)  osvobození příjmu z prodeje:

Jak již bylo uvedeno, příjem z případného prodeje nemovitosti, která byla zahrnuta do obchodního majetku, je od daně z příjmů fyzických osob osvobozen až ­tehdy, uplynou-li mezi vyřazením a prodejem víc než dva roky (jedná-li se o rodinný domek či jednotku) nebo déle než pět let (v případě jiných nemovitých věcí).

b)  daňové uplatnění souvisejících výdajů:

Nic nebrání tomu, aby poplatník provozoval svou podnikatelskou či jinou samostatnou výdělečnou činnost v nemovité věci, která není zahrnuta v obchodním majetku. Jinými slovy: žádný legislativní předpis neukládá vlastníku nemovitosti povinnost ji vložit do obchodního majetku. Není-li ale nemovitost součástí obchodního majetku, výdaje vynaložené na její opravy, udržování či technické zhodnocení (a pochopitelně ani odpisy) nelze jako daňové uplatnit. Jako daňové pak připadají v úvahu pouze výdaje za spotřebovanou elektřinu, plyn, vodné, stočné, odvoz odpadu aj.

Pro úplnost uvádím, že obchodním majetkem je vlastní nemovitost poplatníka, o které je nebo bylo účtováno nebo je nebo byla uvedena v evidenci majetku, která je součástí daňové evidence.

Dnem vyřazení nemovitosti z obchodního majetku je den, kdy poplatník o této nemovitost naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci.

Poznámka:

Na řadě míst textu používám místo termínu „nemovitá věc“ zkratku „nemovitost“. Je tomu tak částečně ze zvyku a částečně i proto, že i řadě čtenářů je pojem stále bližší.

Ing. Helena Machová