Nucený prodej obchodního
majetku plátce a DPH

Novelou zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty, ve znění p.p., která byla provedena zákonem č. 461/2024 Sb. a která nabyla účinnosti od 1. 1. 2025, byla upřesněna pravidla při prodeje obchodního majetku plátce, který zajišťuje prakticky nezávisle na vůli tohoto plátce osoba určená příslušným právním předpisem k prodeji tohoto obchodního majetku.

Pro účely DPH je od 1. 1. 2025 pro takovýto prodej obchodního majetku zaveden pojem nucený prodej obchodního majetku. Návazně na vymezení tohoto pojmu jsou upřesněna pravidla pro vystavovaní daňových při tomto prodeji a také pravidla pro odvádění z tohoto prodeje, která platí pro osobu určenou k uskutečnění tohoto prodeje. Návazně se touto novelou upravují o pravidla pro použití režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce zdanitelného plnění. V následujícím článku jsou nejprve vymezeny základní pojmy a související s výše uvedenými změnami a návazně vysvětlena pravidla platná od 1. 1. 2025 pro vystavovaní daňových při nuceném prodeji obchodního majetku. Upozorněno je i na povinnosti, které při nuceném prodeji obchodního majetku vznikají osobě určené k uskutečnění tohoto prodeje. V závěrečné části je upozorněno na změny, které se v souvislosti s nuceným prodejem obchodního majetku týkají použití režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce zdanitelného plnění.

Vymezení základních pojmů

V souvislosti s úpravou pravidel pro nucený prodeji obchodního majetku je klíčové vymezení některých pojmů pro účely zákona o DPH. Jedná se o pojmy vymezené mezi základními pojmy v § 4 zákona o DPH, a to o pojmy obchodní majetek a dlouhodobý majetek. Vymezení pojmu dodání zboží pro účely DPH vyplývá z § 13 odst. 1 zákona o DPH. Nově zaváděný pojem nucený prodej obchodního majetku je od 1. 1. 2025 definován v § 28 odst. 6 zákona o DPH.

Obchodním majetkem se pro účely DPH podle § 4 odst. 4 písm. b) zákona o DPH, v němž byl novelou zákona s účinností od 1. 1. 2025 provedená drobná formulační úprava, rozumí majetkové hodnoty, které slouží osobě povinné k dani a jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomické činnosti. V souladu s judikaturou Soudního dvora EU je osoba povinná k dani oprávněna určit, jaké majetkové hodnoty zařadí do svého obchodního majetku. Zároveň jsou touto definicí pokryty případy, kdy osoba povinná k dani využije vymezené majetkové hodnoty pro uskutečňování svých ekonomických činností až s určitým časovým odstupem. V definici obchodního majetku není záměrně uvedena vazba na povinnost účtování nebo evidenci tohoto majetku, protože povinnost vést údaje o obchodním majetku v evidenci pro účely DPH vyplývá z § 100 zákona o DPH. Z toho také vyplývá, že obchodní majetek pro účely DPH je nadále vymezen odlišným způsobem než pro účely daně z příjmů. Znamená to prakticky, že i majetek, který není součástí obchodního majetku pro účely daně z příjmů, může být pro plátce obchodním majetkem pro účely DPH.

Dlouhodobý majetek je pro účely DPH vymezen v § 4 odst. 4 písm. c) zákona o DPH, a to v návaznosti na zákon o daních z příjmů a účetní předpisy. Dlouhodobým majetkem se podle tohoto písmene rozumí obchodní majetek, který je hmotným majetkem ve smyslu zákona o daních z příjmů, tj. s pořizovací cenou nad 80 000 Kč. Hmotný majetek přenechaný na základě tzv. smlouvy o finančním leasingu, se považuje za dlouhodobý majetek uživatele (nájemce). Smlouvou o finančním leasingu se přitom rozumí smlouva, pokud je v ní ujednáno a ke dni jejího uzavření je zřejmé, že vlastnické právo k předmětu smlouvy bude za obvyklých okolností převedeno na uživatele. Dlouhodobým majetkem je pro účely DPH také odpisovaný nehmotný majetek podle účetních předpisů. Dlouhodobým majetkem je i pozemek, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle účetních předpisů. Dlouhodobým majetkem je pro účely zákona o DPH také technické zhodnocení hmotného majetku ve smyslu zákona o daních z příjmů a technické zhodnocení odpisovaného nehmotného majetku ve smyslu účetních předpisů. Novelou zákona byla s účinností od 1. 1. 2025 zrušena dosavadní definice dlouhodobého majetku vytvořeným vlastní činností, a to z důvodu zrušení dosavadních specifických pravidel pro jeho zdaňováním, která do konce roku 2024 vyplývala z § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH a navazujících ustanovení.

Dodáním zboží se pro účely DPH podle § 13 odst. 1 zákona o DPH rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník, tj. dodání zboží je spojováno vlastně s „ekonomickým“ a nikoliv „právním“ pojetím vlastnictví. Zboží je přitom pro účely DPH vymezeno mezi základními pojmy v § 4 odst. 2 zákona o DPH. Zbožím jsou pro účely DPH v návaznosti na občanský zákoník prakticky zejména hmotné věci, tj. jak věci movité, tak i nemovité věci.

Nuceným prodejem obchodního majetku se pro účely DPH od 1. 1. 2025 rozumí specifické dodání zboží vymezené v § 28 odst. 6 zákona o DPH. Podle tohoto odstavce je nuceným prodejem obchodního majetku jeho prodej, který je uskutečňován vymezenými osobami uvedenými v jednotlivých písmenech tohoto odstavce s tím, že se zároveň musí jednat o prodej, který se uskutečňuje podle zvláštních právních předpisů, které jsou také v těchto písmenech uvedeny. Jedná se prakticky o případy, kdy orgán veřejné moci nebo jiná pověřená osoba provádí zejména nedobrovolný prodej majetku plátce v dražbě nebo i mimo dražbu, a to buď přímo sám orgán veřejné moci, nebo jej zabezpečuje prostřednictvím další osoby.

Nuceným prodejem obchodního majetku se rozumí prodej obchodního majetku:

a)  soudem při provádění výkonu rozhodnutí podle občanského soudního řádu,

b)  soudním exekutorem při provádění exekuce podle exekučního řádu,

c)  správcem daně při provádění daňové exekuce podle daňového řádu,

d)  dražebníkem při provádění nucené dražby podle zákona upravujícího veřejné dražby,

e)  orgánem veřejné moci, nejde-li o prodej obchodního majetku podle písmen a) až d) nebo o prodej obchodního majetku tohoto orgánu veřejné moci.

Vystavování daňového dokladu
při nuceném prodeji obchodního majetku

Pravidla pro vystavování daňových dokladů jsou upravena v § 26 až § 35a zákona o DPH. V § 26 zákona o DPH je v souladu se směrnicí o DPH uvedena základní definice daňového dokladu. Podle tohoto ustanovení je daňovým dokladem písemnost, která splňuje podmínky stanovené v tomto zákoně. Daňovým dokladem může být jak faktura či doklad o zaplacení, smlouva nebo jiný doklad, který má náležitosti daňového dokladu a je vystaven podle stanovených pravidel. Daňový doklad může mít přitom jak listinnou, tak i elektronickou podobu a obě tyto formy jsou rovnocenné.

V § 27 zákona o DPH jsou v souladu se směrnicí Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen směrnicí o DPH) stanovena pravidla pro vystavování daňových dokladů. Podle § 27 odst. 1 zákona o DPH podléhá obecně vystavování daňových dokladů při dodání zboží nebo poskytnutí služby, až na dále uvedené výjimky, pravidlům členského státu, ve kterém je místo plnění. Pokud tedy plátce dodá zboží s místem plnění v tuzemsku, vystaví daňový doklad podle pravidel platných v tuzemsku, kde je místo plnění.

V § 28 zákona o DPH jsou, po úpravách, které byly provedeny novelou zákona s účinností od 1. 1. 2025, stanovena pravidla pro vystavování daňových dokladů v tuzemsku. V úvodním § 28 odst. 1 zákona o DPH je vymezeno, ve kterých případech je plátce povinen vystavit daňový doklad. Plátce je povinen vystavit daňový doklad podle písmene a) zejména při dodání zboží nebo poskytnutí služby osobě povinné k dani nebo právnické osobě nepovinné k dani, s výjimkou plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Plátce jako prodávající je povinen vystavit daňový doklad také při prodeji zboží na dálku do tuzemska s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou případů, kdy se na tento prodej použije zvláštní režim jednoho správního místa. Plátce je povinen vystavit daňový doklad také při dodání zboží do jiného členského státu, na něž se vztahuje osvobození od daně podle § 64 zákona o DPH.

V novelizovaném § 28 odst. 5 zákona o DPH je uložena povinnost osobě určené k uskutečnění nuceného prodeje obchodního majetku, který je definován v § 28 odst. 6 zákona o DPH, jak bylo vysvětleno v předchozím textu, namísto plátce vystavit daňový doklad při prodeji tohoto majetku, a to obdobně jako podle § 28 odst. 1 písm. a) zákona o DPH, tj. při nuceném prodeji obchodního majetku plátce kupujícímu, který je osobou povinnou k dani či právnickou osobou nepovinnou k dani, a poskytnout tento daňový doklad tomuto plátci, jehož obchodní majetek je prodáván.

V uvedených případech vznikaly dříve často problémy s tím, že plátce při nuceném prodeji svého obchodního majetku nesplnil zákonnou povinnost vystavit daňový doklad, a proto za něj daňový doklad vystavuje osoba určená k tomuto prodeji. Pokud tedy např. prodává soud obchodní majetek plátce na základě výkonu rozhodnutí podle občanského soudního řádu a tento obchodní majetek koupí podnikatel, který je plátcem, daňový doklad vystaví soud jménem prodávajícího a na základě tohoto daňového dokladu si může kupující, který je plátcem, za splnění obecných zákonných podmínek uplatnit nárok na odpočet daně. Z navazujícího § 28 odst. 7 zákona o DPH vyplývá, že účastní-li se nuceného prodeji obchodního majetku plátce více osob vymezených v § 28 odst. 6 zákona o DPH, má povinnost vystavit doklad o tomto prodeji a poskytnout jej plátci ta osoba, která tento prodej zabezpečuje.

V § 29 zákona o DPH jsou uvedeny náležitosti daňového dokladu. V tomto ustanovení jsou vymezeny základní náležitosti všech daňových dokladů a v následujících ustanoveních jsou uvedeny již jen výjimky či odchylky od těchto základních náležitostí u jednotlivých specifických daňových dokladů (např. zjednodušeného daňového dokladu). V § 29 odst. 1 zákona o DPH jsou obecně vymezeny obsahové náležitosti daňového dokladu. Na daňovém dokladu musí být uvedeno označení osoby, která uskutečňuje zdanitelné plnění, i označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje. Tímto označením se podle § 29 odst. 4 zákona o DPH rozumí, uvedení obchodní firmy nebo jména, dodatku ke jménu a uvedení sídla. Na daňovém dokladu musí být uvedeno daňové identifikační číslo (DIČ) osoby, která uskutečňuje zdanitelné plnění, i DIČ osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje.

Povinnou náležitostí je dále evidenční číslo daňového dokladu a vymezení rozsahu a předmětu plnění. Na daňovém dokladu se uvádí datum uskutečnění plnění nebo datum přijetí úplaty, a to ten den, který nastane dříve, pokud se liší od data vystavení daňového dokladu. Na daňovém dokladu je třeba uvádět jednotkovou cenu bez daně, případně slevu, pokud není obsažena v jednotkové ceně. Jednotková cena je vymezena mezi základními pojmy v § 4 odst. 1 písm. b), jak bylo vysvětleno v předchozím textu. Klíčovými údaji na daňovém dokladu jsou základ daně, sazba daně a výše daně. Daň se přitom uvádí v české měně, tj. není uložena povinnost uvádět v české měně i základ daně. Výše uvedené náležitosti daňového dokladu uvedené v § 29 zákona o DPH musí uvádět na daňovém dokladu při nuceném prodeji obchodního majetku plátce také osoba určená k uskutečnění nuceného prodeje obchodního majetku, která je povinna vystavit daňový doklad podle § 28 odst. 6 zákona o DPH.

Odvádění daně při nuceném prodeji obchodního majetku

Vymezení osob, které jsou povinny za stanovených podmínek přiznat, nebo zaplatit daň vyplývá v návaznosti na směrnici o DPH z § 108 zákona o DPH. V tomto ustanovení je rozlišováno, kdy vzniká povinnost přiznat daň, tj. v daňovém přiznání a kdy vzniká povinnost zaplatit daň. Podle § 108 odst. 1 zákona o DPH je obecně povinen přiznat daň plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku. Toto výchozí pravidlo se uplatní s výjimkou případů uvedených v dalších odstavcích tohoto paragrafu, ze kterých vyplývá, kdy má povinnost přiznat nebo zaplatit daň jiná osoba než plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění.

V dřívějším znění § 108 odst. 7 zákona o DPH bylo do konce roku 2024 obecně stanoveno, že povinnost zaplatit daň má osoba, která byla určena k zajištění prodeje obchodního majetku plátce a obdržela za prodej úplatu. Daň byla povinna tato osoba zaplatit na osobní daňový účet plátce ve lhůtě pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se tento prodej uskutečnil. Současně byla povinna oznámit správci daně uskutečnění a výši zdanitelného plnění. Za zaplacení daně odpovídaly plátce a tato osoba společně a nerozdílně.

Podle novelizovaného znění § 28 odst. 7 zákona o DPH, které nabylo účinnosti od 1. 1. 2025, je osoba určená k uskutečnění nuceného prodeje obchodního majetku plátce povinna oznámit správci daně uskutečnění a výši zdanitelného plnění, které spočívá v nuceném prodeji obchodního majetku plátce, a to do 15 dnů ode dne uskutečnění tohoto plnění.

Oproti dřívější právní úpravě, kdy byla tato povinnost vázána na lhůtu pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se tento prodej uskutečnil, se jedná o lhůtu podstatně kratší.

Pokud tato osoba přijala za toto plnění úplatu, je namísto plátce, jehož obchodní majetek prodává, povinna stejně jako dříve zaplatit daň na jeho osobní daňový účet. Za zaplacení daně odpovídají plátce a osoba určená k uskutečnění nuceného prodeje jeho obchodního majetku nadále společně a nerozdílně.

Režim přenesení daňové
povinnosti a nucený prodej obchodního majetku

Obecná pravidla pro zvláštní režim přenesení daňové povinnosti na příjemce zdanitelného plnění vyplývají z § 92a zákona o DPH. Tento zvláštní režim umožňuje aplikovat členským státům směrnice o DPH u vymezených zdanitelných plnění s místem plnění v tuzemsku pro jiného plátce daně, a to v rámci boje proti daňovým únikům. V navazujících § 92b až 92g zákona o DPH a v příloze č. 6 k tomuto zákona jsou vymezena plnění, u kterých se za splnění stanovených podmínek režim přenesení daňové povinnosti na příjemce zdanitelného plnění použije. V zákoně o DPH je v návaznosti na směrnici o DPH u některých zdanitelných plnění uplatňován tento režim trvale, tj. bez časového omezení ve směrnici o DPH. Tato zdanitelná plnění jsou vymezena v § 92b až § 92e zákona o DPH. U některých zdanitelných plnění je uplatňován režim přenesení daňové povinnosti podle směrnic o DPH dočasně. Tato zdanitelná plnění jsou vymezena v § 92f a navazující příloze č. 6 k zákonu o DPH a v § 92e zákona o DPH.

Podle § 92a zákona o DPH je v režimu přenesení daňové povinnosti povinen přiznat daň plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku uskutečněno, a to ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Plátce, který uskuteční zdanitelné plnění ve zvláštním režimu pro jiného plátce s místem plnění v tuzemsku, je povinen toto zdanitelné plnění účtovat bez daně a daň na principu reverse-charge přizná plátce jako příjemce plnění a zároveň si i nárokuje odpočet daně. V daňovém přiznání plátce, který uskutečnil zdanitelná plnění ve zvláštním režimu, hodnotu těchto plnění vykazuje v ř. 25 a v části A.2 kontrolního hlášení. Tato pravidla platila do konce roku 2024 i pro dodání prodeje obchodního majetku plátce, který je od 1. 1. 2025 chápán jako nucený prodej obchodního majetku, pokud se jednalo o prodej zboží, na které se podle § 92b až 92g zákona o DPH vztahoval režim přenesení daňové povinnosti.

ZÁKON č. 235/2004 Sb.
o dani z přidané hodnoty

§ 92a

Základní ustanovení

(1) V režimu přenesení daňové povinnosti je plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku uskutečněno, povinen přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

(2) Režim přenesení daňové povinnosti se nepoužije, pokud ke dni uskutečnění zdanitelného plnění příjemce tohoto plnění nejedná jako osoba povinná k dani.

(3) Režim přenesení daňové povinnosti se nepoužije na zdanitelné plnění, pokud ke dni přijetí úplaty přede dnem uskutečnění tohoto plnění příjemce tohoto plnění nejedná jako osoba povinná k dani.

(4) Režim přenesení daňové povinnosti se nepoužije na zdanitelné plnění, pokud se jedná o nucený prodej obchodního majetku plátce.

(5) Plátce, pro kterého je zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti uskutečněno, je povinen doplnit výši daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty. Za správnost vypočtené daně odpovídá plátce, pro kterého je plnění uskutečněno.

(6) Režim přenesení daňové povinnosti nelze použít v případě, že o plátci, který uskutečnil nebo přijal zdanitelné plnění, nebyla ke dni uskutečnění tohoto plnění zveřejněna způsobem umožňujícím dálkový přístup skutečnost, že je plátcem, a to do dne, ve kterém je tato skutečnost o těchto plátcích zveřejněna způsobem umožňujícím dálkový přístup.

(7) Pokud vznikla povinnost přiznat daň z úplaty přijaté před uskutečněním zdanitelného plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, použije se režim přenesení daňové povinnosti při uskutečnění zdanitelného plnění na daň vypočtenou ze základu daně stanoveného podle § 37a odst. 1.

(8) Mají-li plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, a plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění uskutečněno, důvodně za to, že toto zdanitelné plnění podléhá režimu přenesení daňové povinnosti, a tento režim k tomuto plnění použijí, považuje se toto plnění za zdanitelné plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti.

§ 92b

Dodání zlata

(1) Za zlato se pro účely tohoto ustanovení považuje

a)  zlato o ryzosti 333 tisícin nebo vyšší, s výjimkou investičního zlata, v podobě neopracované, zejména slitku, cihly, prutu, valounu, zrna, granule, ...