Obchodní majetek
u podnikajícího zaměstnance

Řada zaměstnanců v souvislosti se současným růstem rodinných výdajů zvažuje otázku rozšíření své výdělečné činnosti o zahájení podnikání v různých profesích a oborech. Vlastní podnikání je nerozlučně spjato s obchodním majetkem, který dotyčný podnikatel k provozování své podnikatelské činnosti nezbytně potřebuje. Jak zahájit podnikání a zařadit dříve pořízený majetek do obchodního majetku? Jak stanovit vstupní cenu při zařazení majetku do obchodního majetku?

VYMEZENÍ OBCHODNÍHO MAJETKU V DAŇOVÝCH PŘEDPISECH - Pojem „obchodní majetek“ není v občanském zákoníku č. 89/2012 Sb., ani v zákonu o obchodních korporacích č. 90/2012 Sb. používán ani definován. V § 495 ObčZ se pouze uvádí, že souhrn všeho, co osobě patří, tvoří její majetek. Jmění osoby pak tvoří souhrn jejího majetku a jejích dluhů.

Pojem „obchodní majetek“ je vymezen pouze pro daňové účely, a to pro účely daně z příjmů v § 4 odst. 4 (pro fyzické osoby) a v § 20c (pro právnické osoby) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů a pro účely daně z přidané hodnoty v § 4 odst. 4 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Přitom v každém z těchto daňových zákonů je obchodní majetek vymezen jinak.

•    vymezení obchodního majetku pro účely daně z příjmů fyzických osob

Podle znění § 4 odst. 4 ZDP obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů fyzických osob se pro účely daně z příjmů rozumí část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci.

Dnem vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o této složce majetku naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci.

Majetek lze do obchodního majetku zahrnout pouze při vedení daňové evidence anebo při vedení účetnictví. Pokud poplatník zakoupí hmotný majetek pro účely podnikání ve zdaňovacím období, kdy uplatňuje paušální výdaje, nemůže tento hmotný majetek vložit do svého obchodního majetku, protože obchodní majetek při vedení paušálních výdajů u poplatníka neexistuje.

Majetek však zůstává v obchodním majetku poplatníka, který vede účetnictví, i když přejde na uplatnění výdajů procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 ZDP, protože o tomto majetku i nadále účtuje.

•    vymezení obchodního majetku pro účely daně z přidané hodnoty

Podle znění § 4 odst. 4 písm. c) ZDPH se obchodním majetkem pro účely DPH rozumí majetkové hodnoty, které slouží osobě povinné k dani a jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomických činností. Z ustanovení § 100 odst. 3 písm. b) ZDPH vyplývá, že plátce je povinen vést v evidenci pro účely DPH přehled obchodního majetku.

Z rozdílné definice obchodního majetku v zákonu o daních z příjmů a v zákonu o dani z přidané hodnoty vyplývá, že plátce daně, který jakožto poplatník daně z příjmů fyzických osob uplatňuje paušální výdaje, pro účely daně z příjmů nemá obchodní majetek a nevede ho tudíž v daňové evidenci, ale podle § 100 odst. 3 písm. b) ZDPH je povinen vést evidenci obchodního majetku pro účely DPH.

PŘI ZAHÁJENÍ SAMOSTATNÉ ČINNOSTI ZDAŇOVANÉ dle § 7 ZDP nebo při zahájení nájmu zdaňovaného dle § 9 ZDP se podle znění § 5 odst. 7 ZDP přihlédne u poplatníka i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž poplatník zahájil samostatnou činnost nebo nájem. Totéž platí obdobně i pro jiné nezbytně vynaložené výdaje spojené se zahájením této činnosti.

Pokud se poplatník při zahájení podnikání rozhodne, že povede daňovou evidenci, postupuje podle § 7b ZDP. Vlastní forma vedení daňové evidence není v zákonu stanovena. V § 7b odst. 1 ZDP se říká, že daňovou evidencí se pro účely daně z příjmů rozumí evidence pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů. Tato evidence obsahuje údaje o příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně a údaje o majetku a dluzích. Pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí zvláštní právní předpisy o účetnictví. Z výše uvedeného vyplývá, že při vložení majetku do obchodního majetku při vedení daňové evidence, bude záležet na poplatníkovi, jaký způsob evidence majetku zvolí – zda bude majetek evidovat na inventární kartě, v evidenčním listu, v knize majetku nebo pomocí výpočetní techniky.

Příklad 1

Zaměstnanec zahájí v roce 2022 podnikání na základě živnostenského oprávnění a již dopředu si zakoupil zásoby materiálu a příslušné nástroje, a to v prosinci 2020 za částku 25 900 Kč a v průběhu roku 2021 za částku 32 800 Kč – částky jsou součtem příslušných dokladů o platbě, které má fyzická osoba k dispozici. Po zahájení podnikání vede poplatník daňovou evidenci.

Ve smyslu znění § 5 odst. 7 ZDP může poplatník na základě dokladů o úhradě zakoupených nástrojů a zásob v roce 2021 tyto výdaje v částce 32 800 Kč uplatnit jako daňové výdaje v roce 2022. Částku 25 900 Kč však poplatník nemůže uplatnit do daňových výdajů roku 2022, protože byla vynaložena dva roky před zahájením podnikatelské činnosti, i když tyto zásoby a nástroje bude fyzická osoba využívat k vlastnímu podnikání.

V případě použití nemovité věci k podnikání se zahrnutím nemovité věci do obchodního majetku poplatníka rozumí zahrnutí celé nemovité věci a u podílového spoluvlastnictví nemovité věci zahrnutí její části ve výši spoluvlastnického podílu. Přitom není rozhodující, zda vložená nemovitá věc je zčásti nebo celá používána pro činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti.

Důležité je znění § 25 odst. 1 písm. u) ZDP, kde se uvádí, že nelze výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, zařadit mezi daňově uznatelné výdaje, pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob nezařadil tento majetek do svého obchodního majetku podle § 4 odst. 4 ZDP.

Příklad 2

Podnikatel podniká v dílně, kterou má umístěnu ve sklepních prostorách rodinného domu, který je ve společném jmění manželů. V roce 2022 provede podnikatel v dílně nezbytné opravy spočívající ve výměně elektroinstalace a rozvodu vody v částce 41 000 Kč.

•    Varianta – podnikatel vložil rodinný dům do svého obchodního majetku

Podnikatel si může výdaje na opravu v provozovně umístěné v rodinném domě uplatnit jako daňové výdaje v plné výši.

•    Varianta -  podnikatel nevložil rodinný dům do svého obchodního majetku

Podnikatel si nemůže s odvoláním na znění § 25 odst. 1 písm. u) ZDP uvedené práce, které mají charakter oprav, zahrnout do daňových výdajů, i když jsou provedeny ve vymezených prostorách určených k podnikání.

Poznamenáváme, že z definice obchodního majetku uvedené v § 4 odst. 4 ZDP vyplývá, že obchodní majetek neexistuje u poplatníka daně z příjmů z nájmu dle § 9 ZDP, protože tento poplatník nevede daňovou evidenci, ale ve smyslu § 9 odst. 6 ZDP poplatník, který má příjmy z nájmu a uplatňuje u těchto příjmů skutečné výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, vede záznamy o příjmech a výdajích v časovém sledu, evidenci hmotného majetku, který lze odpisovat, evidenci o tvorbě a použití rezervy na opravy hmotného majetku, evidenci o pohledávkách a dluzích ve zdaňovacím období, ve kterém dochází k ukončení nájmu, a mzdové listy, pokud vyplácí mzdy.

Vstupní cena při zařazení majetku do obchodního majetku

Pro účely daňového odpisování majetku zařazeného do obchodního majetku je podstatné správné stanovení vstupní ceny. Způsob stanovení vstupní ceny hmotného majetku se liší podle toho, jakým způsobem byl hmotný majetek pořízen a je podrobně stanoven v § 29 ZDP.

Součástí vstupní ceny je i technické zhodnocení provedené po uvedení věci do stavu způsobilého obvyklého užívání (s výjimkou technického zhodnocení provedeného na nemovité kulturní památce a na majetku vyloučeném z odpisování), nejpozději však v prvním roce odpisování. Součástí vstupní ceny jednotky není ocenění té části jednotky, která je pozemkem.

Je-li hmotný majetek pořízen úplatně, je jeho vstupní cenou pořizovací cena. Pořizovací cenou se rozumí cena, za kterou byl majetek pořízen, zvýšená o náklady související s pořízením hmotného majetku. Pro poplatníka daně z příjmů fyzických osob platí pro stanovení vstupní ceny úplatně pořízeného hmotného majetku následující specifická úprava vyplývající z § 29 odst. 1 písm. a) ZDP:

•    u movitého majetku, který poplatník daně z příjmů fyzických osob pořídil úplatně v době kratší než 1 rok před vložením do obchodního majetku nebo kratší než 1 rok před zahájením nájmu, je vstupní cenou pořizovací cena;

•    u movitého majetku, který poplatník daně z příjmů fyzických osob pořídil úplatně v době delší než 1 rok před jeho vložením do obchodního majetku nebo v době delší než 1 rok před zahájením nájmu, je vstupní cenou reprodukční pořizovací cena majetku, s výjimkou majetku nabytého formou finančního leasingu;

•    u nemovitého majetku, který poplatník daně z příjmů fyzických osob pořídil úplatně v době kratší než 5 let před jeho vložením do obchodního majetku nebo v době kratší než 5 let před zahájením nájmu, je vstupní cenou pořizovací cena majetku, přičemž se pořizovací cena zvyšuje o náklady prokazatelně vynaložené na opravy a technické zhodnocení tohoto majetku;

•    u nemovitého majetku, který poplatník daně z příjmů fyzických osob pořídil úplatně v době delší než 5 let před jeho vložením do obchodního majetku nebo v době delší než 5 let před zahájením nájmu, je vstupní cenou reprodukční pořizovací cena majetku.

Příklad 3

Zaměstnanec se rozhodl podnikat v řemeslné živnosti od roku 2022 a pro účely tohoto podnikání a uskutečňování pracovních cest za klienty zakoupil již v listopadu 2021 druhý osobní automobil za částku 482 000 Kč. Tento automobil používá výlučně v rámci svého podnikání a zvažuje jej vložit do obchodního majetku a uplatňovat daňové odpisy do daňových výdajů.

•    Vložení do obchodního majetku k 1. 1. 2022

Vstupní cenou, ze které bude osobní automobil odpisován počínaje zdaňovacím obdobím roku 2022, je pořizovací cena automobilu 482 000 Kč.

•    Vložení do obchodního majetku k 1. 1. 2023

Vstupní cenou již nebude pořizovací cena, ale reprodukční pořizovací cena. Na základě znaleckého posudku je podle zákona o oceňování majetku oceněn osobní automobil ke dni vložení do obchodního majetku např. na 432 000 Kč. V tomto případě může podnikatel odpisovat automobil pouze ze vstupní ceny 432 000 Kč.

Příklad 4

V roce 2022 zakoupí podnikatel osobní automobil, který vloží do svého obchodního majetku a používá ho ke svému podnikání a rovněž k soukromým účelům. Automobil garážuje v garáži, zakoupené v roce 2019 za 195 000 Kč.

Podnikatel může v roce 2022 vložit do obchodního majetku i garáž, ve které má umístěn osobní automobil vložený do obchodního majetku. Daňové odpisy z garáže bude uplatňovat počínaje zdaňovacím obdobím 2022 rovnoměrným nebo zrychleným způsobem ze vstupní ceny 195 000 Kč, protože od pořízení garáže neuplynulo 5 let. Protože automobil poplatník používá nejen k podnikání, ale i pro soukromou potřebu, nemůže uplatnit roční daňové odpisy garáže v plné výši, ale musí je krátit obdobně jako u daňových odpisů automobilu v poměru počtu ujetých kilometrů pro soukromé účely k celkovému počtu najetých kilometrů za zdaňovací období.

V případě pořízení nebo vyrobení hmotného majetku ve vlastní režii, jsou vstupní cenou tohoto majetku vlastní náklady. Takto se postupuje i u poplatníků, kteří nevedou účetnictví.

U nemovitých věcí pořízených nebo vyrobených ve vlastní režii poplatníkem daně z příjmů fyzických osob platí následující specifická úprava:

•    u nemovitých věcí, které poplatník daně z příjmů fyzických osob pořídil nebo vyrobil ve vlastní režii v době kratší než 5 let před jejich vložením do obchodního majetku nebo v době kratší než 5 let před zahájením nájmu, jsou vstupní cenou vlastní náklady, přičemž se tyto vlastní náklady zvyšují o náklady prokazatelně vynaložené na opravy a technické zhodnocení tohoto majetku;

•    u nemovitých věcí, které poplatník daně z příjmů fyzických osob pořídil nebo vyrobil ve vlastní režii v době delší než 5 let před jejich vložením do obchodního majetku nebo v době delší než 5 let před zahájením nájmu, je vstupní cenou reprodukční pořizovací cena.

Při nabytí hmotného majetku bezúplatně je vstupní cenou:

•    cena určená podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí, s výjimkou majetku odpisovaného právním nástupcem poplatníka [§ 30 odst. 10 písm. a) ZDP], pokud u poplatníka daně z příjmů fyzických osob neuplyne od nabytí doba delší než 5 let, zvýšená u nemovitých věcí o náklady vynaložené na opravy a technické zhodnocení;

•    reprodukční pořizovací cena, je-li doba od nabytí delší než 5 let.

V případech, kdy nelze použít pro stanovení vstupní ceny hmotného majetku ani pořizovací cenu, ani vlastní náklady, je nutno použít pro stanovení vstupní ceny tzv. reprodukční cenu. Tato se určí podle zákona o oceňování majetku. U poplatníka s příjmy z nájmu podle § 9 ZDP je nutno reprodukční pořizovací cenu stanovit již při zahájení nájmu.

Ing. Ivan Macháček