Odpisování DHM

lze zahájit po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklého užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání, neboť až tehdy se stávají věci hmotným majetkem. Obdobně to platí pro technické zhodnocení.

Hmotný majetek, tak jak je definován ZDP, ovlivňuje základ daně z příjmů formou odpisů, a to daňových, nebo vstupní cenou, případně zůstatkovou cenou v případě prodeje, škody apod. Daňovým odpisováním se tedy rozumí zahrnování odpisů z hmotného majetku evidovaného u poplatníka, který se vztahuje k zajištění zdanitelného příjmu, do nákladů (výdajů) k zajištění tohoto příjmu.

Ve smyslu ustanovení § 26 ZDP jsou hmotným majetkem:

a)  samostatné hmotné movité věci (např. i výrobní zařízení, účelová zařízení a předměty, která s budovou nebo se stavbou netvoří jeden funkční celek, i když jsou s ní pevně spojeny), popřípadě soubory hmotných movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením (dílčí část výrobního či jiného celku), jejichž vstupní cena (§ 29) je vyšší než 80 000 Kč a mají provozně-technické funkce delší než jeden rok,

b)  budovy, domy a jednotky

c)  stavby, s výjimkou

1. provozních důlních děl,

2. drobných staveb na pozemcích určených k plnění funkcí lesa, sloužících k zajišťování provozu lesních školek nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m² a výšku 5 m,

3. oplocení sloužícího k zajišťování lesní výroby a myslivosti, které je drobnou stavbou,

d)  pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky (ovocné stromy vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů na 1 ha, ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 1000 keřů na 1 ha, chmelnice a vinice).

e)  dospělá zvířata a jejich skupiny, jejichž vstupní cena je vyšší než 80 000 Kč

f)  jiný majetek (např. výdaje hrazené uživatelem FL, které v úhrnu se sjednanou kupní cenou převýší u movitého majetku hodnotu 80 000 Kč).

Hmotným majetkem nejsou zásoby a pozemky (§ 26 ZDP)

     ad a)

Pokyn GFŘ D-59 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP blíže definuje, co se z hlediska daně z příjmů považuje za samostatné hmotné movité věci a co naopak ne. Dle výkladu k ustanovení § 26 ZDP se za samostatné hmotné movité věci také považují výrobní zařízení a předměty k provozování služeb a účelová zařízení a předměty, které jsou pevně spojeny s budovou a netvoří s ní jeden funkční celek.

Jedná se například o:

•    zařízení výtopen – kotelen

•    strojní zařízení čerpacích stanic

•    strojní zařízení přečerpávacích a čisticích stanic úpraven vod, čisticích a redukčních stanic a zařízení na čištění odpadů včetně měření, regulace, dálkového ovládání,

•    požárně bezpečnostní zařízení a ochranné systémy, které slouží pro protipožární zabezpečení technologických zařízení, zabezpečovací zařízení a bezpečnostní zařízení včetně jejich signalizace v domech a budovách,

•    zařízení pro místní rozhlas a čas (kromě rozvodů),

•    zabezpečovací zařízení letecké, železniční a městské kolejové dopravy,

•    technologické výtahy, zdvihadla, eskalátory a pohyblivé chodníky,

•    zařízení mostových kolejových vah a mechanizovaných výsypek,

•    kovové konstrukce těžních a vrtných věží, chemického průmyslu a pro obsluhu technologických zařízení,

•    zemědělská sila posklizňové úpravy obilovin a jejich vybavení a strojní vybavení sil pro dlouhodobé skladování,

•    skladová a úložná zařízení pro mechanizované ukládání včetně manipulačních zařízení a regálů,

•    stroje a zařízení v zemědělské výrobě,

•    strojní zařízení dílen, laboratoří a zkušeben,

•    strojní zařízení lanových drah, lyžařských vleků,

•    strojní zařízení kalového, olejového, tukového, čpavkového, odpadového apod. hospodářství, odpopílkovacího zařízení, odsávání zauhlování, zařízení kompresorových a hydraulických stanic,

•    strojní zařízení chladíren a mrazíren ve zvláštních prostorách se strojovnou,

•    rozvodná zařízení a osvětlení technologických zařízení,

•    zařízení průmyslové televize a dispečerských zařízení včetně velínů,

•    zařízení spojových zesilovacích stanic a telefonních telekomunikačních ústředen, vysokofrekvenčních a nízkofrekvenčních telekomunikačních zařízení, zařízení

•    pro datové přenosy,

•    strojní zařízení rozhlasových, televizních, nahrávacích a filmových studií včetně osvětlovacích a technologických klimatizačních studiových zařízení, zařízení vysílačů,

•    zařízení kuchyní a vývařoven pro veřejné stravování,

•    strojní zařízení barvíren, čistíren, prádelen, sušáren, mandloven,

•    strojní zařízení kin, divadel, kulturních domů a zařízení, knihoven, archivů, lázní, koupališť, stadionů a krematorií,

•    účelová zařízení pro školství, vzdělání, kulturu, sport a účelová zařízení zdravotnických pracovišť,

•    audiovizuální zařízení budov a staveb,

•    přístroje a zařízení pro klimatizaci a vzduchotechniku,

•    katodová ochrana potrubních vedení a jiných kovových konstrukcí včetně vyhodnocovacího a registračního zařízení,

•    informační, reklamní a propagační zařízení,

•    telefonní ústředny, veřejné telefonní stanice ve stavebních dílech, zařízení potrubní pošty,

•    mechanizované lávky na mytí fasád a oken,

•    antény včetně satelitních,

•    bloková (společná) zařízení pro kabelové televize a anténní systémy určené pro příjem a rozvod pro více budov a staveb, resp. účastníků,

•    trezory a trezorové skříně,

•    nábytek určený k výrobním účelům a provozování služeb,

•    technologická zařízení na výrobu elektrické energie atd.

Za nedílnou součást stavebních děl jsou považovány například:

-   vnitřní rozvody studené a teplé vody,

-   vnitřní rozvody kanalizace,

-   vnitřní odpadové šachty,

-   vnitřní rozvody elektroinstalace,

-   venkovní osvětlení stavebních děl,

-   vnitřní rozvody vzduchu,

-   lokální a ústřední vytápění včetně kotlů a výměníkových stanic pro dům (budovu),

-   základní armatury a vybavení spojené se stavebním dílem (klozety, vany, umyvadla, dřezy, baterie, kuchyňské sporáky, kuchyňské odsávače par, karmy, bojlery, osušovače rukou), prefabrikovaná jádra,

-   vestavný nábytek,

-   osobní výtahy a nákladní výtahy, kromě technologických nákladních výtahů uvedených v tomto pokynu k § 26 zákona v bodě 1.,

-   zabudované konstrukce, sloužící k upevňování účelových zařízení a předmětů,

-   zabudovaná umělecká díla v domech a budovách,

-   obklady stěn a stropů včetně zavěšených stropů (např. kazetových),

-   protipožární zařízení včetně rozvodů a hasicích přístrojů, kromě požárně-bezpečnostních zařízení, která jsou k hašení na technologických zařízeních a zabezpečovacích zařízeních a požární signalizace v domech a budovách uvedených v tomto pokynu k § 26 zákona v bodě 1.,

-   stavební konstrukce jeřábových drah včetně pojezdových kolejnic a sběračů,

-   izolace stavebních děl všeho druhu,

-   okenice, mříže, rolety, žaluzie, markýzy,

-   dopravní značky a dopravní značení atd.

Soubory hmotných
movitých věcí

lze tvořit pouze ze samostatných hmotných movitých věcí, které ovlivňují funkci věcí zařazených do souboru. Z hlediska daňového i účetního je evidován jako jeden hmotný majetek. Tento soubor hmotných movitých věcí je nutné evidovat zvlášť tak, aby byly zajištěny průkazné technické i hodnotové údaje o jednotlivých věcech zařazených do souboru, určení hlavního funkčního předmětu a o všech změnách souboru (přírůstky, úbytky) včetně údajů o datu změny, rozsahu změny, vstupních cenách jednotlivých přírůstků nebo úbytků, celkové ceny souboru věcí a dále částky odpisů včetně jejich změn vyplývajících ze změny vstupní ceny souboru hmotných movitých věcí. Soubor movitých věcí se zařazuje do odpisové skupiny podle hlavního funkčního předmětu.

Do souboru se zařazují i věci, které nemají hodnotu nad 80 000 Kč nebo mají dobu použitelnosti kratší než jeden rok. V případě vyřazení některé věci se sníží vstupní cena tohoto souboru o cenu vyřazované věci. V případě zařazení další věci, do již evidovaného souboru se vstupní cena zvýší. Pokud dochází k výměně, může se jednat o opravu. Pouze v případě, že se zjistí, že dochází ke změně technických parametrů a hodnota převýší 80 000 Kč, jedná se o technické zhodnocení.

Nedílnou součástí samostatných movitých věcí je také příslušenství. Jedná se o věci, které náležejí věci hlavní a jsou s ní trvale užívány. Příslušenství bývá většinou součástí dodávky hlavní věci, může být však pořizováno i samostatně (dodatečně).

Příslušenství nemusí být pro hlavní věc nezbytné. Bez příslušenství může hlavní věc samostatně fungovat. Příslušenství hlavní věc doplňuje nebo vylepšuje. Pokud je příslušenství pořizováno dodatečně a jeho pořizovací cena nepřesahuje částku 80 000 Kč, může se daňový subjekt rozhodnout, zda toto příslušenství přiřadí k hlavní věci nebo jej zahrne do daňových výdajů. Při překročení částky 80 000 Kč je nutné příslušenství zařadit jako technické zhodnocení hlavní věci a zvýšit o jeho hodnotu vstupní cenu hlavní věci.

V případě náhradních dílů se vždy jedná o pořízení zásob. Výměna náhradních dílů je považována za opravu a je daňově uznatelná. Pouze v případě, že by technické parametry nového náhradního dílu byly jiné než technické parametry původního náhradního dílu, jednalo by se o technické zhodnocení věci.

     ad b)

V případě, že jsou budovy, domy a jednotky používány k podnikání nebo pronájmu jen z části, při výpočtu daňově uznatelných, tedy daňových odpisů je nutné vycházet z celkové vstupní ceny majetku a vypočtené odpisy krátit na základě vhodně zvoleného kritéria (v tomto případě je nejvhodnější poměr podlahových ploch využívaných pro podnikání k celkové ploše).

     ad c)

Stavby jsou považovány za hmotný majetek vždy bez ohledu na ocenění. Za stavby se považují veškerá stavební díla například i dočasné stavby nebo inženýrské sítě, s výjimkou uvedenou výše.

     ad d)

U pěstitelských celků trvalých porostů, tak jak jsou definovány ustanovením § 26 ZDP se nepřihlíží k výši ocenění. Odpisování lze zahájit až v období, kdy porosty dosáhnou plodonosného stáří, tím je období, kdy začnou přinášet užitek. Při odpisování pěstitelských celků trvalých porostů, které nájemce nebo pachtýř dokončil na cizím pozemku a nejsou vykazovány u vlastníka pozemků, postupuje nájemce shodně, jako by byly dokončeny na vlastním pozemku; vlastník pozemku tyto pěstitelské celky trvalých porostů neodpisuje.

     ad e)

V případě dospělých zvířat a jejich skupin (stáda nebo hejna) musí být splněny podmínky použitelnosti delší než 1 rok a výše ocenění, která přesahuje hodnotu určenou účetní jednotkou, popřípadě pro účely ZDP tímto zákonem, současně. Pokud nejsou splněny obě podmínky a ocenění je nižší než určená hodnota, tak i přes dobu použitelnosti delší než jeden rok, je o zvířatech účtováno jako o zásobách.

Odpisy dospělých zvířat a jejich skupin se stanoví buď:

a)  jednotlivě za každé zvíře při individuální evidenci zvířat a u tažných zvířat, dostihových a plemenných koní.

Vstupní cenou je buď průměrná účetní cena za jeden kus, nebo cena stanovená poplatníkem ve vztahu k plemenné hodnotě, popřípadě ke stáří zvířete, a to v rámci celkové účetní hodnoty stáda,

b)  skupinově podle jednotlivých druhů zvířat při skupinové evidenci zvířat, s výjimkou tažných zvířat, dostihových a plemenných koní.

Přitom vstupní cenou je při zahájení odpisování úhrn pořizovacích cen jednotlivých druhů zvířat zjištěný z účetnictví k poslednímu dni předcházejícího zdaňovacího období (případně k datu zahájení činnosti). Při skupinovém odpisování lze odpisovat pouze rovnoměrně [§ 31 odst. 1 písm. a) ZDP].

     ad f)

Jiným majetkem podle § 26 odst. 3 písm. a) ZDP je mimo jiné i technické zhodnocení (§ 33 ZDP) provedené na účetně neodpisovaném drobném hmotném majetku. Toto technické zhodnocení se zatřídí do odpisové skupiny, do které by byl zatříděn majetek, na němž bylo technické zhodnocení provedeno, a samostatně se odpisuje podle ZDP.

Výdaje na otvírky nových lomů, pískoven a hlinišť, jakožto jiný majetek ve smyslu ustanovení § 26 odst. 3 písm. a) ZDP nejsou součástí pozemku, na kterém se provádějí, ale jsou považovány za samostatný hmotný majetek. Tento majetek se odepisuje v závislosti na době využitelnosti. Provádí se časové odpisování vycházející z plánované předpokládané doby využitelnosti díla.

Jiným majetkem může být dále technická rekultivace, právo stavby u poplatníka, který nevede účetnictví atd., za podmínek ustanovení § 26 ZDP.

Technická rekultivace se odpisuje samostatně, pokud není součástí ocenění dlouhodobého hmotného majetku. Zahrnuje výdaje, které je povinen daňový subjekt podle zvláštních předpisů vynaložit na úpravu pozemků dotčených jeho činností. Výše odpisů se stanoví jako podíl vstupní ceny a stanovené doby trvání.

Výdaje (náklady) na rekultivace a sanace skládek podle zákona č. 185/2001 Sb., o odpadech, mohou být kryty finanční rezervou tvořenou podle § 10 zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách při zjištění základu daně z příjmů, a to v režimu § 10a téhož zákona, která je daňově uznatelná. Nestačí-li vytvořená finanční rezerva na provedení rekultivace, je hodnota nekrytá finanční rezervou vstupní cenou jiného hmotného majetku vymezeného v § 26 odst. 3 písm. b) ZDP, tj. vstupní cenou technické rekultivace.