Ostatní příjmy, nezdanitelné části a daně na straně poplatníků
daně z příjmů FO – změny

Zákon č. 349/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s konsolidací veřejných rozpočtů, přinesl v části desáté rozsáhlou novelu zákona o daních z příjmů, z nichž většina nabývá účinnosti již od r. 2024. Řada změn se týká i ostatních příjmů podle § 10 zákona, nezdanitelných částí základu daně a i výše daně počínaje r. 2024.

V § 10 odst. 1 byla provedena řada drobných změn, pro lepší přehlednost bylo do úvodní části § 10 odst. 1 zákona doplněno, že odstavec 1 obsahuje výčet jednotlivých druhů ostatních příjmů s tím, že každý pododstavec a bod představuje jednotlivý druh příjmu, v návaznosti na doplnění nového písmene q) bylo vypuštěno slovo „zejména“ indikující dosavadní demonstrativní výčet jednotlivých druhů ostatních příjmů, v důsledku čehož se tento výčet stává výčtem taxativním. Nové písmeno q) v odstavci 1 představuje v rámci ostatních příjmů „sběrný“ druh příjmu pro příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, které nelze zařadit pod žádný z výše uvedených jednotlivých druhů příjmu.

Doplnění nových písmen p) a q)
do § 10 zákona

Podle § 10 odst. 1 nově doplněných písmen p) a q), ostatními příjmy jsou:

p)  příjem, který vznikl jako důsledek porušení podmínek uplatnění nezdanitelné části základu daně,

q)  ostatní příjem, který není příjmem uvedeným v písmenech a) až p).

V návaznosti na zavedení obecného limitu 50 000 Kč pro osvobození jednotlivého druhu ostatního příjmu v § 10 odst. 3 písm. a) zákona, jsou do výčtu jednotlivých druhů ostatního příjmu v § 10 odst. 1 zákona doplněna nová písmena p) a q).

Písmeno p) je jednotlivým druhem příjmu pro příjmy, které vznikají v důsledku uplatnění nezdanitelné části základu daně a následného nesplnění podmínek pro uplatnění nezdanitelné části daně. Jde například o situace podle § 15 odst. 4, 5 a 6 zákona, tj. nezdanitelné části z titulu bytové potřeby, penzijního připojištění a soukromého životního pojištění, kdy dochází k dodatečnému zdanění dříve poskytnutých daňových výhod, u kterých následně došlo ke ztrátě možnosti jejich využití, resp. nesplnění zákonných podmínek pro jejich uplatnění ze strany poplatníka.

Jde o obdobný postup jako např. v případě osvobození příjmu z prodeje nemovitých věcí, kdy poplatník nesplní podmínky pro osvobození daného příjmu z titulu bytové potřeby uvedené v § 4 odst. 1 písm. a) nebo b) v návaznosti na § 4b odst. 4 zákona. V tomto okamžiku se jedná o příjem podle § 10 odst. 1 písm. b) bodu 1 zákona, který v souladu s § 10 odst. 4 zákona lze snížit o výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení, kterými jsou výdaje ve smyslu § 10 odst. 5 zákona.

Písmeno q) představuje v rámci ostatních příjmů „sběrný“ druh příjmu pro ostatní příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, které nelze zařadit pod žádný z jednotlivých druhů příjmu uvedených v písm. a) až p). Demonstrativní výčet jednotlivých druhů ostatních příjmů v odstavci 1 se tak stává výčtem taxativním a jakýkoliv ostatní příjem, při kterém dochází ke zvýšení majetku poplatníka, který není příjmem podle § 6 až 9 zákona, tak bude možné zařadit do jednotlivého druhu příjmu podle § 10 odst. 1 zákona.

Příjmem z chovu včel

Podle § 10 odst. 4 zákona příjmem poplatníka, kterému plyne příjem podle odstavce 1 písm. a) z chovu včel a u kterého nepřekročí ve zdaňovacím období počet včelstev 50, je částka 1 000 Kč na jedno včelstvo.

Zákon stanoví pro příjem poplatníka, kterému plyne příjem podle § 10 odst. 1 písm. a) z chovu včel, že pokud má poplatník nejvýše 50 včelstev, považuje se za jeho příjem částka 1 000 Kč na jedno včelstvo. Příjem z takového chovu včel bude osvobozen od daně, pokud úhrn příjmů spadajících do tohoto druhu příjmu nepřesáhne ve zdaňovacím období 50 000 Kč.

Kursová ztráta jako daňový výdaj

Podle § 10 odst. 5 zákona u příjmů podle odstavce 1 písm. q) je výdajem také kursová ztráta při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně, nejedná-li se o účet zahrnutý v obchodním majetku, s výjimkou kursové ztráty při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně na evropském regulovaném trhu nebo na obdobném zahraničním regulovaném trhu, na kterém se obchody s těmito měnami uskutečňují.

Zákon v § 10 odst. 5 navazuje na § 10 odst. 4, podle kterého je od r. 2024 příjmem podle § 10 odst. 1 písm. q) zákona také kursový zisk při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně, nejedná-li se o účet zahrnutý v obchodním majetku, s výjimkou kursového zisku při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně na evropském regulovaném trhu nebo na obdobném zahraničním regulovaném trhu, na kterém se obchody s těmito měnami uskutečňují. Protože tento kursový zisk je příjmem, zákon stanoví, že kursová ztráta z této směny je výdajem a tedy v případě, že bude tento kursový zisk zdaňován (tedy pokud se na druh příjmu podle § 10 odst. 1 písm. q) zákona neuplatní osvobození podle § 10 odst. 3 písm. a) do limitu příjmů 50 000 Kč), bude se snižovat o případnou kursovou ztrátu.

Pokud jde o kursový zisk při směně peněz z účtu vedeného v cizí měně na evropském regulovaném trhu nebo na obdobném zahraničním regulovaném trhu, na kterém se obchody s těmito měnami uskutečňují, jde o příjem podle § 10 odst. 1 písm. b) bodu 3 zákona tak, jako v minulých letech.

Zrušení některých nezdanitelných částí základu daně

V § 15 se odstavce 7 a 8 včetně poznámek pod čarou č. 82 a 82a zrušují. Dosavadní odstavec 9 se označuje jako odstavec 7. Zákon počínaje rokem 2024 ruší možnost uplatnění nezdanitelné části základu daně z titulu zaplacených členských příspěvků členem odborové organizace této odborové organizaci, která podle svých stanov obhajuje hospodářské a sociální zájmy zaměstnanců.

Dále zákon ruší možnost uplatnění nezdanitelné části základu daně z titulu úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání podle zákona č. 179/2006 Sb., o ověřování a uznávání výsledků dalšího vzdělávání a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, kterou mohl poplatník uplatnit v případě, že si danou částku neuplatnil jako daňový výdaj.

V návaznosti na to je zrušen § 24 odst. 2 písm. zo) zákona, podle kterého byla do konce r. 2023 úhrada za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání podle zákona o ověřování a uznávání výsledků dalšího vzdělávání v případě poplatníka s příjmy ze samostatné činnosti daňovým výdajem do stejné výše, jako uznatelný odpočet podle § 15 odst. 8 zákona. Obecně budou výdaje na uhrazení úhrad za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání v případě poplatníka s příjmy ze samostatné činnosti posuzovány podle § 24 odst. 1 zákona, tj. musí se jednat o výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

Sazba daně od roku 2024

Podle § 16 odst. 1 zákona sazba daně činí

a)  15 % pro část základu daně do 36násobku průměrné mzdy a

b)  23 % pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy.

Zákon počínaje rokem 2024 stanoví, že první pásmo sazby daně se bude vztahovat na příjmy nepřesahující 36násobek průměrné mzdy, tj. sazba daně z příjmů fyzických osob bude činit 15 % pro část základu daně do 36násobku průměrné mzdy a 23 % pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy.

Průměrná mzda pro rok 2024 vychází z nařízení č. 286/2023 Sb., a činí 43 967 Kč, tedy sazba 23 % se za zdaňovací období roku 2024 použije pro část základu přesahujícího částku 1 582 812 Kč (36 x 43 967 Kč).

Plat a další plnění prezidenta

Počínaje rokem 2024 je dosavadní text § 10 odst. 9 zákona týkající se platu a renty prezidenta republiky přesunut do příjmů ze závislé činnosti podle § 6 zákona.

Přijetím zákona č. 346/2010 Sb. se příjmy prezidenta (i bývalého) v podobě platu, renty a náhrad staly příjmem podle § 10 zákona, osvobození naturálních plnění prezidenta republiky bylo v § 4 zákona. Počínaje rokem 2024 dochází k přeřazení příjmů prezidenta republiky pod funkční požitek, tj. jako příjem podle § 6 zákona, včetně osvobození naturálního plnění poskytovaného podle zvláštních právních předpisů bývalému prezidentu republiky podle zákona upravujícího zabezpečení prezidenta republiky po skončení funkce.

V návaznosti na zrušení ustavení § 10 odst. 9 zákona je zrušena v § 6 odst. 10 písm. a) zákona výjimka, podle níž plat stávajícího prezidenta republiky a náhrady spojené s výkonem jeho funkce nebyly do konce roku 2023 funkčními požitky. Plat prezidenta republiky, jakož i náhrady (naturální i víceúčelové paušální náhrady) poskytované podle zákona č. 236/1995 Sb., a renta bývalého prezidenta republiky a víceúčelová paušální náhrada poskytované na základě zákona č. 48/2004 Sb., budou od r. 2024 funkčními požitky ve smyslu § 6 odst. 10 písm. a) zákona.

Naturální plnění jsou od daně z příjmů osvobozená podle § 6 odst. 9 písm. n) [távající § 6 odst. 9 písm. r)] zákona, zvláštní víceúčelová paušální náhrada, která je poskytována místo náhrady výdajů, osvobozena od daně z příjmů není.

Ing. Eva Sedláková