Paušální výdaje OSVČ a pronajímatelů

1.  Právní minimum

Fyzické osoby mají u příjmů ze samostatné (podnikatelské) činnosti dle § 7 ZDP – zpravidla jde o tzv. osoby samostatně výdělečně činné (dále „OSVČ“) ve smyslu zákonů o sociálním a zdravotním pojištění – čtyři možné způsoby uplatnění daňových výdajů; obdobně u příjmů z nájmu podle § 9 ZDP (bez paušální daně):

•    Zcela bez administrativní práce je novinka od roku 2021 – paušální daň:

–   tato možnost je omezena řadou podmínek: příjem z podnikání do 2 milionů Kč za rok, jiný příjem do 50 000 Kč, nesmí jít o plátce DPH ani zaměstnance (kromě příjmů podléhajících srážkové dani), …,

–   poplatník musí do 10. 1., resp. při zahájení činnosti správci daně oznámit vstupu do paušálního režimu,

–   pak už pouze platí paušální měsíční částku správci daně zahrnující daň i povinné, a nic dalšího neřeší…

–   od roku 2023 byl zdvojnásoben limit příjmů na 2 miliony Kč (v návaznosti na obdobné zvýšení limitu obratu pro plátce DPH), ovšem naopak nemile byl paušální režim zkomplikován zavedením tří pásem…

•    Jen o trochu více práce je s tzv. paušálními výdaji:

–   podle druhu příjmu se paušální výdaje vypočtou ve výši stanovené v zákoně (30 % až 80 % z příjmů), ovšem jelikož jsou předurčeny a priori menšímu podnikání, jsou stanoveny maximální výše výdajů,

–   „paušálista“ musí vést jen záznamy o příjmech a evidenci pohledávek souvisejících s OSVČ a nájmem,

–   vedle značné úspory administrativní práce a peněz (nemusí se platit účetní) je výhodou také skutečnost, že se není třeba příliš obávat návštěvy správce daně (co by také kontroloval) ani daňového doměrku.

•    Nejsložitější je vedení účetnictví:

–   povinné účtování je u fyzických osob výjimečné, dobrovolně ale mohou i pronajímatelé účtovat vždy, sice účetnictví poskytuje podrobnější pohled na hospodaření, ale je časově a odborně dosti náročné,

–   navíc se daně z příjmů nespokojí s účetním výsledkem hospodaření, ale pro jeho transformaci na základ daně stanovují speciální daňová pravidla (§ 23 ZDP), s nimiž je v praxi spojena také nejedna obtíž,

–   fyzické osoby mají výhodu v tom, že ať už vedou účetnictví dobrovolně nebo povinně, mohou se přesto rozhodnout, že pro daňové účely přesto využijí ony paušální výdaje z příjmů (pozor, nikoli z výnosů).

•    Někde na pomezí stojí daňová evidence OSVČ, resp. záznamy o příjmech a výdajích z nájmu:

–   obdobně jako při účtování je nutno daňově uplatňované výdaje prokázat, administrativa s tím spojená je ovšem poměrně jednoduchá a základem daně (případně ztrátou) je jednoduše rozdíl příjmů a výdajů,

–   metoda je výhodná, pokud jsou skutečné (prokazatelné) výdaje vyšší než „fiktivní“ paušální výdaje.

Příklad

Porovnání čtyř variant zjištění základu daně, resp. daně z příjmů

Pan Pepa Novák (neplátce DPH) začal podnikat od léta 2025, a to jako drobný řemeslník – například malíř pokojů – přičemž pro přehlednost uvažujeme pouze deset jeho jednoduchých hospodářských případů:

4)  Pro potřeby svého podnikání vyčlenil 200 000 Kč ze svých soukromých prostředků.

5)  Za tyto peníze nakoupil kvalitní malířské náčiní včetně žebříků a pracovního oblečení.

6)  Od banky si vzal podnikatelský investiční úvěr 250 000 Kč na 5 let.

7)  Za tento úvěr si ihned v červenci 2025 koupil malý ojetý dodávkový automobil.

8)  Svou kvalitní řemeslnou živností si za půlrok 2025 vydělal slušných 400 000 Kč.

9)  Přičemž z těchto tržeb hotové obdržel 300 000 Kč.

10) Zbývajících 100 000 Kč za vymalování velkého úřadu bylo splatných až v lednu 2026.

11) Na povinném sociálním a zdravotním pojištění OSVČ zaplatil 30 000 Kč.

12) V závěru roku 2025 nakoupil za hotové zásoby barev pro příští rok za 100 000 Kč.

13) Úroky z úvěru za rok 2025 činily 10 000 Kč a splatné i uhrazeny byly až v lednu 2026.

A) Pokud pan Pepa Novák splňuje podmínky tzv. paušálního režimu (§ 2a ZDP) a využije paušální daně:

•    Nemusí vést žádnou evidenci pro účely daně z příjmů ani povinných pojistných.

•    Všem úředním povinnostem učiní za dost, když do 20. dne každého měsíce pošle správci daně paušální zálohu 8 716 Kč (1. pásmo), z toho na daň z příjmů připadá 100 Kč, ročně 1 200 Kč.

B) Jestliže nesplňuje podmínky paušálního režimu, například je plátcem DPH nebo má příjmy z pronájmu bytu či chaty přes 50 000 Kč za rok, může zvolit paušální výdaje, pak vypočte základ daně z příjmů takto:

•    Z evidence příjmů zjistí celkové zdanitelné skutečné příjmy z podnikání 300 000 Kč (ad 6 výše).

•    Paušální (fiktivní) výdaje v jeho případě činí 80 % příjmů = 0,80 × 300 000 Kč = 240 000 Kč.

•    Žádný další údaj ad 1 až 10 není pro výpočet daně zapotřebí, na skutečných výdajích nezáleží.

•    Základ daně = Skutečné příjmy – Paušální výdaje = 300 000 Kč – 240 000 Kč = 60 000 Kč.

C) Kdyby pan Novák vedl účetnictví, vypočetl by základ daně následujícím postupem v návaznosti na zadání:

•    Nejprve by zjistil z účetnictví výsledek hospodaření jako rozdíl výnosů a nákladů za rok 2025:

–   Výnosy = 300 000 Kč (ad 6) + 100 000 Kč (ad 7) = 400 000 Kč.

–   Náklady = 200 000 Kč (materiál v užívání ad 2) + 25 000 Kč (ad 4, účetní odpisy auta např. 10 % za půlrok) + 30 000 Kč (ad 8) + 10 000 (ad 10) = 265 000 Kč (neuvažujeme zásoby nedokončené výroby).

–   Výsledek hospodaření = Výnosy – Náklady = 400 000 Kč – 265 000 Kč = 135 000 Kč (zisk).

•    Základ daně z příjmů se vypočte z účetního výsledku v souladu s § 23 ZDP:

–   Položky zvyšující účetní výsledek = Daňově neúčinné pojistné OSVČ 30 000 Kč (ad 8).

–   Položky snižující účetní výsledek = Daňově odpisy (zrychlené vypočtené podle § 32 ZDP vycházejí na 50 000 Kč) převyšují účetní odpisy o 25 000 Kč (ad 4).

–   Základ daně = účetní zisk ± daňové korekce = 135 000 Kč + 30 000 Kč – 25 000 Kč = 140 000 Kč.

D) Poslední varianta, když pan Pepa Novák vede daňovou evidenci, pak dopadne jeho základ daně opět jinak:

•    Základ daně z příjmů se vypočte jako rozdíl příjmů a výdajů za rok 2025:

–   Zdanitelné příjmy = 300 000 Kč (ad 6).

–   Daňové výdaje = 200 000 Kč (ad 2) + 50 000 Kč (ad 4, zrychlené daňové odpisy auta koupeného na úvěr podle § 32 ZDP) + 100 000 Kč (ad 9, nevadí, že ke spotřebě zásob dojde později) = 350 000 Kč.

–   Základ daně = Příjmy – Výdaje = 300 000 Kč – 350 000 Kč = – 50 000 Kč, jde tedy o daňovou ztrátu.

Pouhá volba způsobu daňových výdajů tak vedla k hodně odlišným výsledkům, potažmo k jiné výši daně z příjmů a návazně i povinného pojistného OSVČ. Proto jsou při přechodu z jednoho režimu do jiného z roku na rok stanoveny v zájmu daňové spravedlnosti v § 23 odst. 8 ZDP určité jednorázové úpravy základu daně.

Porovnávané daňové údaje je ale nutno brát s velkou rezervou, výslednou daň z příjmů totiž ovlivňuje řada dalších okolností a parametrů… Obdobně také „pojistné daně“ provázející OSVČ v podobě povinného pojistného na sociální a zdravotní pojištění. A nejde jen o administrativu či platby, kdo zažil daňovou kontrolu (i bez doměrku…), ten si milerád připlatí za klidnější život volbou paušální daně, nebo alespoň paušálních výdajů.

2.  Daně z příjmů

Paušálním výdajům se říká „paušální“ proto, že se počítají zákonem daným procentem z dosažených příjmů – procento se liší dle druhu příjmu – a žádné další (skutečné) výdaje již poplatník uplatnit nemůže. Tento způsob neprokazovaných daňových výdajů je možný v rámci tří dílčích základů daně z příjmů fyzických osob:

•    U příjmů ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP, s výjimkou podílů na zisku společníků v.o.s. a k.s.

•    U příjmů z nájmu podle § 9 ZDP, kam nepatří nájem obchodního majetku ani živnost – „nájem“.

•    Z příležitostné nepodnikatelské zemědělské výroby podle § 10 odst. 1 písm. a) a odst. 4 ZDP.

Jednotlivým druhům příjmů přiřazená procenta paušálních výdajů se časem měnila a od roku 2013 byly postupně zavedeny maximální absolutní částky -„stropy“ – paušálních výdajů, jak shrnuje tabulka. Od roku 2019 jsou de facto limitem příjmy 2 miliony Kč, což ovšem neznamená, že více vydělávající fyzická osoba již nemůže paušální výdaje uplatňovat – může, ovšem už pro ni budou procentuálně méně výhodné, viz příklad.

Příklad

Absolutní omezení výše paušálních výdajů

Paní Jana podniká jako advokátka, čímž si vydělá vždy 5 milionů Kč za rok. Její daňově uznatelné skutečné výdaje – které je schopna prokázat – činí cca 500 000 Kč za rok, tedy jen 10 % z příjmů. Jde například o mzdu sekretářky, nájemné za kancelář, odpisy a provozní výlohy automobilu, odborná literatura, školení apod.

Naposledy za rok 2012 si paní Jana mohla užít ještě nijak neomezené paušální výdaje 40 % z příjmů 5 milionů, tedy ve výši 2 miliony Kč. Od roku 2013 se již musela smířit s omezením paušálních výdajů na 800 000 Kč, které tak efektivně odpovídají už jen 16 % z příjmů 5 milionů Kč. Což je ale pořád více, než prokazatelných 10 % výdajů, proto poplatnice zůstala věrná paušálním výdajům – s nimiž je navíc daleko snazší administrativa.

Jen pro zdaňovací období roku 2018 pro paní advokátku paušální výdaje ztratily atraktivitu, protože mohly činit jen 400 000 Kč, což efektivně odpovídá 8 % příjmů z advokacie 5 milionů Kč. Čistě ekonomicky proto pro ni mohly být výhodnější její výdaje skutečně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů prokazované daňovou evidencí (500 000 Kč), nebo podvojným účetnictvím – ale za cenu vyšší pracnosti. Ovšem pro úsporu administrativy, starostí s doklady o výdajích a nejistotou ohledně uznání výdajů a dokladů správcem daně samozřejmě mohla zůstat věrná paušálním výdajům. Navíc změnu ve způsobu uplatňování výdajů provází komplikace spočívající v nutnosti zpětně upravit základ daně z příjmů za kalendářní rok předcházející změně – z paušálních výdajů na prokázané či naopak – v souladu s ustanovením § 23 odst. 8 písm. b) ZDP.

Pokud má poplatník několik druhů podnikání anebo více pronajímaných věcí, pak – v rámci jednoho dílčího základu daně – může uplatnit vždy jen výdaje paušální nebo skutečné. Je však možný jejich souběh mezi dílčími základy daně: u příjmů z podnikání paušální výdaje a u nájemného prokázané výdaje, nebo naopak. Důvod zákazu souběhu paušálních a skutečných výdajů v jednom dílčím základu daně je jasný. Ani při důkladné snaze o oddělení výdajů podle jednotlivých příjmů by nebylo možno zabránit jejich částečnému překrývání a duplicitě, přičemž v paušálních výdajích jsou ze zákona a priori zahrnuty veškeré přípustné daňové výdaje.

Příklad

Skutečné versus paušální výdaje

Pan Novák podniká ve dvou živnostech, z nichž za rok 2025 dosáhl následujících daňových výsledků:

•    Řemeslná živnost opravy silničních vozidel:

–   skutečné příjmy = 1 milion Kč,

–   skutečné výdaje (prokázané daňovou evidencí) = 500 000 Kč,

–   paušální výdaje (80 % z příjmů) = 800 000 Kč,

•    Neřemeslná (koncesovaná) živnost nákladní silniční motorová doprava:

–   skutečné příjmy = 1 milion Kč,

–   skutečné výdaje (prokázané daňovou evidencí) = 700 000 Kč,

–   paušální výdaje (60 % z příjmů) = 600 000 Kč.

Poplatník má ohledně uplatnění daňových výdajů u všech svých příjmů z podnikání dvě možnosti:

•    v prokázané výši: základ daně = 500 000 Kč z oprav + 300 000 Kč z dopravy = 800 000 Kč;

•    v paušální výši: základ daně = 200 000 Kč z oprav + 400 000 Kč z dopravy = 600 000 Kč.

Je nasnadě, že pan Novák zřejmě zvolí pro něj daňově výhodnější (nemluvě o administrativě) variantu paušálních výdajů, díky které bude mít základ daně z příjmů nižší o 200 000 Kč. Sice by pro něj byla ještě lepší kombinace obou způsobů uplatnění výdajů – paušální u oprav a skutečné u dopravy – kdy by jeho základ daně byl ještě nižší = 200 000 Kč z oprav + 300 000 Kč z dopravy = 500 000 Kč, tato kombinace ovšem není možná.

3.  DPH

Podnikající OSVČ nebo pronajímatel uplatňující pro účely daně z příjmů výše zmíněné paušální výdaje, nemají obchodní majetek ve smyslu § 4 odst. 4 ZDP; ledaže by vedli účetnictví, což je u fyzických osob v praxi zcela výjimečné. To ovšem neznamená, že jde-li o plátce DPH, že nemohou mít „obchodní majetek“ pro účely této daně. V § 4 odst. 4 písm. b) ZDPH má totiž stejně znějící pojem „obchodní majetek“ vlastní (jinou) definici:

•    „majetkové hodnoty, které slouží osobě povinné k dani (pozn.: podnikatelé, ale také pronajímatelé, viz vymezení v § 5 ZDPH) a jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomické činnosti,“

Proto návazně i plátce s paušálními výdaji daně z příjmů může standardně nárokovat odpočet DPH na vstupu za obvyklých podmínek § 72 až § 76 ZDPH, pročež musí vést daňovou evidenci podle § 100 ZDPH.

4.  Účetnictví

Pokud (výjimečně) fyzická osoba – OSVČ či pronajímatel – vede účetnictví, může si u daně z příjmů také uplatnit neprokazované paušální výdaje. Tyto ovšem nebude počítat zákonem daným procentem z účetních výnosů, ale ze skutečných příjmů; navíc půjde o „paušálistu“ s obchodním majetkem ve smyslu § 4 odst. 4 ZDP.