Podnikání doma a daňové výdaje

Řada podnikatelů vykonává svou podnikatelskou činnost z domova, a to ve vymezených částech bytu nebo rodinného domu a jeho příslušenství. Může jít jednak o provozování různé řemeslné živnosti, dále o další podnikatelské aktivity v rámci volné nebo vázané živnosti. Jaké výdaje při podnikání doma může podnikající fyzická osoba uplatnit jako daňově uznatelné výdaje, snižující základ daně z příjmů?

Půjde například o podnikatelskou činnost notáře, komerčního právníka, advokáta, daňového a účetního poradce, pojišťovacího zprostředkovatele, soukromého lékaře a rovněž může jít o vykonávání činnosti na základě autorského zákona ad.

Přitom podnikatelský subjekt může vykonávat tyto činnosti sám, za spolupráce manželky (partnera) nebo dalších osob žijících s ním ve společně hospodařící domácnosti, v rámci rodinné obchodní společnosti, v rámci rodinného závodu, na základě uzavření smlouvy o společnosti a rovněž tak může podnikatelský subjekt při podnikání doma zaměstnávat zaměstnance.

Výdaje na vybavení prostor k podnikání

Podnikatelská činnost fyzické osoby vždy souvisí s příslušným vybavením místa vlastního podnikání (provozovny), ať se toto místo podnikání nachází mimo vlastní bydliště fyzické osoby, anebo se nachází v místě bydliště fyzické osoby v jeho vlastním bytě nebo rodinném domu anebo v bytě nebo rodinném domu zahrnutém ve společném jmění manželů. Půjde o vybavení kanceláře, dílny, ordinace, místa jednání s klienty, skladu apod.

Vybavení místností určených k činnostem, ze kterých plynou příjmy ze samostatné činnosti poplatníka, nezbytným nábytkem, kobercem, záclonami, obrazy, stolním nebo přenosným počítačem, tiskárnou, kopírkou apod. lze vždy zahrnout do daňově uznatelných výdajů. Výše uvedené platí bez ohledu na to, zda byt, rodinný dům či jiná nemovitá věc jsou anebo nejsou vloženy do obchodního majetku poplatníka. Takto postupuje při vybavování prostor k činnosti, ze které jsou příjmy zdaňovány dle § 7 ZDP, jak poplatník provozující činnosti podle živnostenského oprávnění, tak soukromý lékař, daňový nebo účetní poradce, finanční poradce, notář, právník, autor a další osoby, provozující podnikání doma.

V případě, že převýší hodnota pořízeného jednotlivého movitého majetku částku 80 000 Kč, bude se jednat o hmotný majetek s možností uplatnit jeho daňové odpisy, ovšem za podmínky, že je tento hmotný majetek vložen do obchodního majetku poplatníka. V tomto případě nelze výdaj za pořízený hmotný majetek jednorázově uplatnit do daňových výdajů, ale pouze prostřednictvím daňových odpisů. Takto bude postupováno i v případě, že byt, rodinný dům nebo jiná nemovitá věc, ve které je provozována vlastní podnikatelská činnost, nejsou zahrnuty do obchodního majetku poplatníka.

Při provozování řemeslné nebo jiné živnosti v dílně, ve sklepě nebo v jiných nebytových prostorách rodinného domu, lze vybavení těchto prostor provozním nábytkem, potřebnými nástroji, přístroji a nářadím rovněž zahrnout do daňově uznatelných výdajů poplatníka.

Poplatník může postupovat dle § 5 odst. 7 ZDP, ve kterém se uvádí, že u poplatníka s příjmy podle § 7 a § 9 ZDP se přihlédne i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž zahájil činnost; totéž platí obdobně i pro jiné nezbytně vynaložené výdaje spojené se zahájením činnosti.

Důkazní povinnost v případě daňové kontroly přísluší jednoznačně poplatníkovi, který musí správci daně prokázat, že vymezenou místnost a do ní pořízené věci, používá výslovně k činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti (k podnikání).

Příklad 1

Fyzická osoba zahájila v roce 2023 podnikatelskou činnost v rámci vázané živnosti – projektová činnost ve výstavbě. Pro výkon této činnosti a pro styk s klienty (zákazník a dodavatel) si zařídí dvě samostatné místnosti ve vlastním rodinném domu. Zakoupí za tím účelem v průběhu roku nezbytný nábytek do obou místností, počítač, tiskárnu a výkonnou kopírku a pořídí přenosnou klimatizační jednotku. Jedná se o celkovou vynaloženou částku 185 000 Kč, přičemž žádný z jednotlivých předmětů nepřevýší částku 80 000 Kč.

Pokud jsou v bytě nebo rodinném domu vymezeny místnosti pro výkon činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti, lze vybavení těchto místností dle výše uvedeného přehledu považovat za daňově uznatelné výdaje roku 2023.

Musí se však jednat o předměty, které slouží výslovně k podnikatelské činnosti včetně jejich využití při pracovních jednáních s klienty. Částka 185 000 Kč je v daném případě daňovým výdajem roku 2023 a to i v případě, že v počátečním roce podnikání ovlivní tyto výdaje základ daně takovým způsobem, že se může dostat poplatník daně z příjmů fyzických osob do daňové ztráty v rámci dílčího základu daně dle § 7 ZDP.

Příklad 2

Fyzická osoba získala v prosinci 2022 živnostenské oprávnění na řemeslnou živnost „Zámečnictví a nástrojařství“ a zahájila od ledna 2023 podnikatelskou činnost. K výkonu podnikatelské činnosti zřídí dílnu v rámci sklepních prostor vlastního rodinného domu. Zakoupí různé nástroje, nářadí a přístroje a nezbytný pracovní nábytek – pracovní ponk, skříně, poličky apod. Část těchto předmětů zakoupil poplatník již v roce 2022. Nemovitou věc (rodinný dům) nevloží poplatník do obchodního majetku.

Při provozování řemeslné živnosti v dílně rodinného domu lze vybavení dílny nábytkem, nástroji, přístroji a nářadím zahrnout do daňově uznatelných výdajů. V případě, že převýší jednotlivý movitý majetek částku 80 000 Kč, bude se jednat o hmotný majetek s možností uplatnit jeho daňové odpisy, pokud je tento majetek vložen do obchodního majetku poplatníka.

Zahrnutí výdajů souvisejících se zařízením dílny při podnikání doma do daňově uznatelných výdajů poplatníka lze uskutečnit bez ohledu na to, zda nemovitá věc, ve které se uskutečňuje podnikání, je anebo není zahrnuta do obchodního majetku poplatníka. Ve smyslu znění § 5 odst. 7 ZDP může nezbytně vynaložené výdaje v roce 2022 spojené se zahájením činnosti podle § 7 ZDP zahrnout poplatník do svých daňových výdajů roku 2023, kdy zahájil podnikatelskou činnost. Pokud by v dílně prováděl podnikatel jakoukoliv údržbu, opravu nebo technické zhodnocení, nemohl by z důvodu nezahrnutí objektu do obchodního majetku tyto výdaje uplatnit jako daňové výdaje.

Podnikatel může uplatnit daňové odpisy

pouze v případě, že jsou movitá nebo nemovitá věc vloženy do obchodního majetku poplatníka. Obdobně to platí v případě, že na tomto majetku by bylo provedeno technické zhodnocení ve smyslu § 33 ZDP.

Daňové odpisy hmotného majetku jsou součástí výdajů (nákladů) vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to ve výši vypočtené podle § 26 až § 33 ZDP. Poplatník se může rozhodnout odpisovat hmotný majetek rovnoměrným nebo zrychleným způsobem, respektive může využít u hmotného majetku zařazeného do 1. a 2. odpisové skupiny uplatnění mimořádných odpisů ve smyslu § 30a ZDP (ve znění zákona č. 366/­2022 Sb.). Odpis ve výši ročního odpisu lze uplatnit z hmotného majetku evidovaného u poplatníka ke konci příslušného zdaňovacího období. 

Daňové odpisování lze zahájit po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklému užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání.

V § 26 odst. 7 ZDP jsou uvedeny případy, kdy lze uplatnit odpis pouze ve výši jedné poloviny ročního odpisu. Odpis ve výši poloviny ročního odpisu lze například uplatnit:

z hmotného majetku evidovaného u poplatníka na počátku příslušného zdaňovacího období, dojde-li v průběhu zdaňovacího období

k vyřazení majetku před koncem zdaňovacího období,

k ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti nebo k ukončení nájmu,

k přerušení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti resp. nájmu u poplatníka daně z příjmů fyzických osob, přičemž pokračování v činnosti nebude zahájeno do termínu pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období,

z hmotného majetku nabytého v průběhu zdaňovacího období a evidovaného u poplatníka na konci zdaňovacího období, u něhož poplatník pokračuje v odpisování započatém původním vlastníkem podle § 30 odst. 10 ZDP.

Ve smyslu § 26 odst. 8 ZDP odpisy není poplatník povinen uplatnit, přičemž odpisování lze i přerušit. Při přerušení odpisování se v evidenci hmotného majetku zaznamená pro příslušné zdaňovací období přerušení odpisování a při dalším odpisování je pak nutno pokračovat způsobem, jako by odpisování nebylo přerušeno, doba daňového odpisování stanovená v zákonu o daních z příjmů pro příslušné odpisové skupiny zůstává nezměněna. Při rovnoměrném odpisování může poplatník dle § 31 odst. 7 ZDP na základě svého rozhodnutí použít i sazby nižší než maximální sazby uvedené v odstavci 1 tohoto ustanovení. Tyto specifické metody odpisování lze vhodně využít zejména k daňové optimalizaci.

Pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob uplatňuje výdaje procentem z příjmů, jsou v takto vypočtené částce výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti nebo v souvislosti s dosahováním příjmů z nájmu podle § 9 ZDP, tedy včetně odpisů. Za zdaňovací období, kdy poplatník uplatní výdaje procentem z příjmů, nelze uplatnit odpisy v prokázané výši, ani o tuto dobu prodloužit odpisování pro daňové účely. Po dobu uplatňování výdajů paušální částkou a ve zdaňovacím období, za které je daň poplatníka rovna paušální dani, vede poplatník odpisy pouze evidenčně.

Pokud je hmotný majetek ve společném jmění manželů, odpisuje majetek vždy ten manžel, který má majetek zahrnutý ve svém obchodním majetku. Takto se postupuje i v případě, že tento majetek využívá i druhý manžel ke své vlastní podnikatelské činnosti.

Při odpisování hmotného majetku, který je pouze zčásti používán k zajištění zdanitelného příjmu, se do daňových výdajů zahrnuje poměrná část odpisů (např. u nemovitosti zjištěná v poměru m² využívaných k podnikání k celkové výměře plochy nemovitosti).

Příklad 3

Soukromý lékař má ordinaci i čekárnu umístěnou v přízemních prostorách rodinného domu, který je součástí společného jmění manželů. Podnikatel vede daňovou evidenci.

Aby mohl lékař uplatnit daňové odpisy do svých daňových výdajů, musí celý dům vložit do obchodního majetku. Pak může do daňových výdajů uplatnit daňový odpis odpovídající poměrné části odpisu celého domu podle vhodného kritéria, např. podle podlahové plochy ordinace a čekárny v poměru k celkové podlahové ploše rodinného domu.

Příklad 4

Podnikatel používá k pracovním cestám soukromý automobil, který garážuje v garáži, umístěné v dvorním traktu rodinného domu. Podnikatel vede daňovou evidenci.

Podnikatel vloží osobní automobil i garáž do svého obchodního majetku a pak může uplatňovat do daňových výdajů daňové odpisy jak z motorového vozidla, tak z garáže. Pokud by však osobní automobil používal nejen k podnikatelským účelům, ale i k soukromým účelům, může poplatník při výpočtu základu daně z příjmů uplatnit poměrnou část daňového odpisu automobilu a poměrnou část daňového odpisu garáže v poměru ujetých kilometrů pro podnikání k celkovému počtu ujetých kilometrů.

V případě, že je garáž součástí rodinného domu, a podnikatel chce uplatnit daňové odpisy z garáže využívané k podnikání, musí podnikatel celý dům vložit do obchodního majetku a pak může uplatnit daňový odpis odpovídající poměrné části odpisu celého domu podle vhodného kritéria, např. podle podlahové plochy garáže vztažené k celkové podlahové ploše rodinného domu.

Výdaje na údržbu a opravy majetku

Podnikatel může výdaje na opravu nebo údržbu majetku sloužícího k činnostem, ze kterých plynou příjmy ze samostatné činnosti, uplatnit jako daňově uznatelné výdaje pouze tehdy, pokud zařadí tento majetek do obchodního majetku. Z ustanovení § 25 odst. 1 písm. u) ZDP totiž vyplývá, že za daňové výdaje (náklady) nelze uznat výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku, který sice slouží k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, ale fyzická osoba nezařadí tento majetek do svého obchodního majetku podle § 4 odst. 4 ZDP.

Obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů fyzických osob se ve smyslu § 4 odst. 4 ZDP rozumí část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno (při vedení účetnictví) anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci. Obchodní majetek přitom neexistuje při uplatňování paušálních výdajů dle § 7 odst. 7 ZDP.

Příklad 5

Fyzická osoba provozuje živnostenské podnikání v dílně, která je umístěna v suterénu rodinného domu. Nemovitou věc (rodinný dům) poplatník nemá vloženu do obchodního majetku. V rámci oprav a údržby realizuje v roce 2023 v dílně nové vnitřní omítky, vymalování dílny a výměnu rozvodných elektrokabelů v celkové částce 53 550 Kč.

Přestože uvedené práce v dílně mají charakter opravy a údržby, nemůže si podnikatel uvedené činnosti zahrnout do daňových výdajů, protože nezahrnul rodinný dům do svého obchodního majetku.

Výdaje na spotřebu elektrické energie, vody, plynu a vytápění

Pokud podnikatel při podnikání doma nemá pro odpočet elektřiny, plynu, tepla a vody vlastní měřič, který by měřil pouze spotřebu související s podnikáním (např. samostatný elektroměr, plynoměr, měřič tepla nebo vodoměr), lze zahrnout do daňově uznatelných výdajů poměrnou část výdajů za spotřebu médií celého bytu nebo rodinného domu a to i v případě, že budova, dům, jednotka (byt) není zahrnuta do obchodního majetku poplatníka. Tato poměrná část spotřeby médií se stanoví na základě vhodně zvoleného kritéria, kterým je nejčastěji poměr podlahové plochy určené k činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti k celkové podlahové ploše bytu nebo rodinného domu.

Při provozování řemeslné živnosti v dílně vlastního rodinného domu a používání různých elektrických přístrojů a nástrojů (bruska, soustruh, pila, obráběcí stroj ad.), přičemž podnikatel nemá v dílně instalován samostatný elektroměr, lze zahrnout do daňových výdajů vyšší poměr výdajů na elektrickou energii než by odpovídal poměru podlahových ploch pro podnikání k celkové podlahové ploše rodinného domu. Kritériem může být např. spotřeba elektrické energie společně hospodařící domácnosti před zahájením podnikání a po zahájení podnikání nebo individuální příkon nástrojů a přístrojů v dílně a jejich časové využití. Nejvhodnějším řešením v tomto případě je však samostatný elektroměr i s ohledem na jiné sazby elektřiny pro podnikání a pro domácnost.

Příklad 6

Advokát má umístěnu kancelář s další jednací místností ve dvou přízemních místnostech rodinného domu. Celková podlahová plocha obou místností činí 42 m², celková podlahová plocha domu je 170 m². Za rok 2022 činí dle faktur dodavatelů uhrazené náklady na teplo 38 500 Kč, na vodné a stočné 12 510 Kč a na elektřinu 35 900 Kč. Rodinný dům není vložen do obchodního majetku poplatníka. Podnikatel uplatňuje do daňových výdajů alikvotní poměr výdajů na provozní média.

Protože neexistuje pro odpočet spotřeby médií kanceláře vlastní měřič, lze zahrnout do daňově uznatelných výdajů poměrnou část výdajů za spotřebu médií rodinného domu a to i v případě, že dům není zahrnut do obchodního majetku poplatníka. Zvoleným kritériem bude poměr podlahové plochy určené k podnikání k celkové podlahové ploše rodinného domu.

V našem případě činí poměr podlahové plochy využívané k podnikání 24,70 %. Celkové roční výdaje na spotřebu médií činí 86 910 Kč, takže podnikatel může do daňových výdajů zahrnout v rámci daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2022 částku:

86 910 Kč × 0,247 = 21 467 Kč

Důkazní povinnost v případě daňové kontroly přísluší jednoznačně poplatníkovi, který musí správci daně prokázat, proč takto postupoval.

Výdaje na spoje

Pokud poplatník používá telefon s pevnou linkou jak pro provozování samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP, tak k soukromým účelům, měla by daňově uznatelná částka za výdaje na spoje odpovídat reálnému poměru uskutečněných služebních a soukromých hovorů. Je nutno rozklíčovat celkové telefonní poplatky (paušál a hovorné) na daňové a nedaňové výdaje. Možnosti postupu poplatníka jsou následující:

vedení podrobné evidence všech hovorů sloužících k podnikání na základě přehledu uskutečněných hovorů,

porovnání úhrady za telefon např. za roční období před zahájením podnikání a při průběhu podnikání. Při tomto porovnání nutno zohlednit případné úpravy ceny hovorného a poplatků poskytovatele těchto služeb.

I v případě mobilních telefonů lze zahrnout veškeré poplatky za provoz mobilního telefonu nebo jejich poměrnou část do daňových nákladů a to podle toho, jak je mobilní telefon využíván k podnikání anebo současně i k soukromým potřebám. Nejvhodnějším řešením je mít mobil se dvěma čísly – jedno sloužící výhradně k podnikání a druhé sloužící k soukromým účelům.

U výdajů za telefonní hovory je nutno mít na zřeteli, že důkazní povinnost leží vždy na poplatníkovi, který musí správci daně při daňové kontrole prokázat, že výdaje na spoje zahrnuté v daňových nákladech souvisely s dosažením, zajištěním a udržením zdanitelných příjmů. S tím souvisí i poplatky za zřízení a provoz internetu.

Možnost využití závazného posouzení správce daně

Poplatník, který používá nemovitou věc zčásti k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti anebo k nájmu a zčásti k soukromým účelům, může podle znění § 24b ZDP požádat příslušného správce daně o závazné posouzení poměru výdajů (nákladů) spojených s provozem nemovité věci používané zčásti k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, anebo k nájmu a zčásti k soukromým účelům, které lze uplatnit jako výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Jedná se o závazné posouzení, zda způsob uplatnění výdajů spojených s provozem nemovité věci do výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů odpovídá znění § 24 odst. 3 ZDP. Z § 24 odst. 3 ZDP vyplývá, že u poplatníků, u nichž zdanění podléhají pouze příjmy z podnikatelské nebo jinak vymezené činnosti, se jako výdaje (náklady) uznávají pouze výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, které jsou předmětem daně.

Obsah žádosti o vydání rozhodnutí o závazném posouzení výdajů (nákladů) je uveden v § 24b odst. 2 ZDP. Podle sazebníku část I položka 1 písm. n) zákona o správních poplatcích podléhá tato žádost o vydání rozhodnutí o závazném posouzení podle daňového řádu (§ 132 odst. 1 DŘ) správnímu poplatku ve výši 10 000 Kč.

Ing. Ivan Macháček

ZÁKON č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů

§ 7

Příjmy ze samostatné činnosti

(7) Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu, může uplatnit výdaje, s výjimkou uvedenou v § 12, ve výši

a)  80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a z příjmů z živnostenského podnikání řemeslného; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 600 000 Kč,

b)  60 % z příjmů ze živnostenského podnikání; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 200 000 Kč,

c)  30 % z příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč,

d)  40 % z jiných příjmů ze samostatné činnosti, s výjimkou příjmů podle odstavce 1 písm. d) a odstavce 6; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 800 000 Kč.

Způsob uplatnění výdajů podle tohoto odstavce nelze zpětně měnit.

(8) Uplatní-li poplatník výdaje podle odstavce 7, má se za to, že v částce výdajů jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti. Pro účely odstavce 7 se příjmy rozumí příjmy podle tohoto zákona, které by poplatník měl, pokud by nebyl účetní jednotkou. Poplatník, který uplatňuje výdaje způsobem podle odstavce 7, je povinen vždy vést záznamy o příjmech podle odstavce 7 a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

(9) Jde-li o věc ve společném jmění manželů, která je využívána pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, jedním z manželů nebo oběma manžely, vkládá tuto věc do obchodního majetku jeden z manželů. V případě, že tuto věc má v obchodním majetku jeden z manželů, avšak je pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, využívána také druhým z manželů, lze výdaje (náklady) související s touto věcí, které připadají na část věci využívané pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, oběma manžely, rozdělit mezi oba manžele v poměru, v jakém ji využívají při své činnosti podle odstavců 1 a 2. Příjmy z prodeje věci ve společném jmění manželů jsou zdaňovány u toho z manželů, který měl takovou věc zahrnutou v obchodním majetku. Po ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, se postupuje ...