Pohledávky a kurzové rozdíly

Účetnictví v české měně

Podle § 4 odst. 12 zákona o účetnictví jsou účetní jednotky povinny vést účetnictví v peněžních jednotkách české měny. V případě pohledávek a závazků, podílů na obchodních korporacích, práv z cenných papírů a zaknihovaných cenných papírů a derivátů, cenin, pokud jsou vyjádřeny v cizí měně, a cizích měn, jsou účetní jednotky povinny použít současně i cizí měnu. Tato povinnost platí i u opravných položek, rezerv a technických rezerv, pokud majetek a závazky, kterých se týkají, jsou vyjádřeny v cizí měně.

Okamžik ocenění majetku (pohledávek) a závazků

Podle § 24 odst. 2 účetní jednotky oceňují majetek (tedy i pohledávky) a závazky (a tak to platí i pro majetek a závazky vyjádřené v cizí měně, tedy pro okamžik jejich přepočtu na českou měnu):

a)  k okamžiku uskutečnění účetního případu

b)  ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se účetní závěrka sestavuje.

Okamžikem uskutečnění účetního případu je (v souladu s Českým účetním standardem pro podnikatele č. 001 Účty a zásady účtování na účtech, bodu 2.4.3.) den, ve kterém dojde ke splnění dodávky, splnění peněžitého dluhu, inkasu pohledávky, postoupení pohledávky, vkladu pohledávky, poskytnutí či přijetí zálohy a závdavku, převzetí dluhu, zjištění manka, schodku, přebytku či škody, pohybu majetku uvnitř účetní jednotky a k dalším skutečnostem vyplývajícím ze zákona o účetnictví, vyhlášky č. 500/2002 Sb., Českých účetních standardů pro podnikatele a ze zvláštních právních předpisů nebo z vnitřních poměrů účetní jednotky, které jsou předmětem účetnictví a které v účetní jednotce nastaly, popřípadě účetní jednotka má k dispozici potřebné doklady tyto skutečnosti dokumentující. Pro potřeby oceňování pohledávek a závazků vyjádřených v cizí měně ke dni jejich vzniku lze za okamžik uskutečnění účetního případu považovat u dodavatele den vystavení faktury nebo obdobného dokladu, u odběratele den přijetí faktury nebo obdobného dokladu.

Rozvahovým dnem je den, kdy se uzavírají účetní knihy

Řádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k poslednímu dni účetního období, v ostatních případech sestavují mimořádnou účetní závěrku.

Pohledávky se podle § 25 odst. 1 písm. g) zákona o účetnictví oceňují při vzniku jmenovitou hodnotou a při jejich nabytí za úplatu nebo vkladem pořizovacími cenami. Pořizovací cenou se při tom rozumí ceny, za kterou byla pohledávka pořízena a další náklady s pořízením související.

Účetní jednotky mají dvě možnosti zjištění (stanovení) kurzu

pro přepočet majetku a závazků vyjádřených v cizí měně. To ovšem neplatí pro případy, kdy účetní jednotky oceňují majetek k rozvahovému dni. Zde je nutno použít vždy kurz vyhlášený Českou národní bankou, a to ke dni ocenění, tedy zpravidla k 31. 12.

Pro zajímavost uvedu kurzy některých měn k 31. 12. 2016, resp. 30. 12. 2016.

V případech, kdy účetní jednotka přepočítává pohledávky vyjádřené v cizí měně v průběhu roku použije buď kurz České národní banky k okamžiku ocenění (k okamžiku uskutečnění účetního případu, tedy ke dni vystavení faktury) nebo použije pevný kurz.

Pevným kurzem se (§ 24 odst. 7 zákona o účetnictví) rozumí kurz stanovený vnitřním předpisem účetní jednotky na základě devizového kurzu vyhlášeného Českou národní bankou, používaný účetní jednotkou po předem stanovenou dobu. Stanovená doba nesmí přesáhnout účetní období. Jako kurz devizového trhu, na jehož základě se pevný kurz stanoví, použije účetní jednotka kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou k prvnímu dni období, pro které je pevný kurz používán. Při používání pevného kurzu může účetní jednotka tento kurz změnit svým vnitřním předpisem i v průběhu stanovené doby. V případech vyhlášení devalvace a revalvace české koruny musí být pevný kurz změněn vždy.

Pro zajímavost uvedu kurzy některých měn platné k 1. 9. 2017, podle kterých mohly účetní jednotky stanovit pevný kurz např. na měsíc září 2017.

Kurzové rozdíly u pohledávek

Kurzové rozdíly vznikají především s ohledem na časovou prodlevu mezi vznikem pohledávky (vystavením faktury) a inkasem či uskutečněním platby (úhrady).

Dále vznikají kurzové rozdíly k rozvahovému dni, a to mezi původní hodnotou a aktuální hodnotou zjištěnou s použitím kurzu platného k rozvahovému dni.

O kurzových rozdílech se účtuje na některém účtu účtové skupiny 56 (kurzová ztráta) nebo 66 (kurzový zisk). Přesto, že směrná účtová osnova, která je Přílohou č. 4 k vyhlášce č. 500/2002 Sb., stanovuje s účinností od 1. 1. 2003 účty závazně pouze v úrovni účtových skupin, naprostá většina účetních jednotek používá k účtování účty podle účtové osnovy platné do konce roku 2002. Pro účtování o kurzových rozdílech se tedy používají účty 563 (kurzová ztráta) nebo 663 (kurzový zisk).

Na těchto výsledkových účtech se účtují kurzové rozdíly jak v průběhu roku, tak na jeho konci (až na určité výjimky – např. kurzové rozdíly z přecenění některých majetkových papírů a podílů neoceňovaných reálnou hodnotou a ekvivalencí).

Připomínám, že do konce roku 2001 se o kurzových rozdílech zjištěných na konci roku z přepočtu pohledávek a závazků účtovalo na rozvahových účtech (386 – kurzové rozdíly aktivní a 387 – kurzové rozdíly pasivní, přičemž v případě takto vzniklé kurzové ztráty se tvořila rezerva).

Kurzové rozdíly v průběhu roku

Jak z dalších příkladů uvidíme, kurzové rozdíly a jejich účtování závisí do jisté míry na tom, zda účetní jednotka používá pro přepočet zahraniční měny aktuální kurz ČNB nebo kurz pevný. V případě použití pevných kurzů vniká kurzových rozdílů daleko méně, případně žádné vzniknout nemusí.

Příklad

Účetní jednotka vystavila 27. července 2017 fakturu na 10 000 EUR. Faktura byla zaplacené 11. srpna 2017.

Účetní jednotka používá:

Kurzové rozdíly na konci roku

Příklad

Účetní jednotka vystavila 30. srpna 2017 fakturu na 10 000 USD. Faktura bude zaplacena až 8. ledna 2018. Účetní jednotka používá aktuální denní kurzy (30. 8. 2017 USD = 21,849, 31. 12. 2017 USD = 21,860 a 8. 1. 2018 USD = 21,865).

Pozn.: kurzy uvedené k 31. 12.  2017 a 8. 1. 2018 jsou pochopitelně fiktivní.

Ing. Helena Machová