Pohledávky z hlediska daně z příjmů v DE

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, v § 1721 stanoví, že ze závazku má věřitel vůči dlužníku právo na určité plnění jako na pohledávku a dlužník má povinnost toto právo splněním dluhu uspokojit.

Z hlediska daně z příjmů je třeba na straně podnikatele vedoucího daňovou evidenci pohledávku zaevidovat v momentě vystavení příslušného dokladu, zejména faktury, např. za dodávku zboží či provedené služby nebo v momentě uzavření smlouvy. Tato pohledávka trvá až do okamžiku úplného uhrazení sjednané částky, pokud se smluvní strany nedohodnou jinak. Poplatník vedoucí daňovou evidenci pohledávku zaeviduje do evidence pohledávek.

Příklad 1

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci, prodal v r. 2025 nemovitou věc vloženou v obchodním majetku (byl učiněn vklad do katastru nemovitostí), vznikla mu pohledávka za kupujícím, kterou zaznamenal do daňové evidence podle § 7b odst. 1 zákona. Příjem z prodeje obdržel v únoru 2026. Otázkou je, kdy podnikatel příjem zdaní a jak by postupoval, pokud by nemovitou věc z obchodního majetku před prodejem vyřadil.

Na straně prodávajícího se jedná o zdanitelný příjem podle § 7 zákona, tj. ze samostatné činnosti, a to ve zdaňovacím období kdy příjem skutečně obdržel, tedy v r. 2026. Daňovým výdajem je zůstatková cena prodané nemovité věci podle § 24 odst. 2 písm. b) bod 2 zákona, a to v roce prodeje, tj. v roce, kdy byl prodej vložen do katastru nemovitostí, tedy v r. 2025.

Dále jsou daňovým výdajem případné doložené výdaje spojené s prodejem.

Pokud by poplatník nemovitou věc z obchodního majetku před prodejem vyřadil a následně prodal s tím, že by nesplnil zákonné podmínky pro osvobození příjmů od daně podle § 4 zákona, jednalo by se o ostatní příjem podle § 10 zákona. Tento příjem by poplatník uvedl do daňového přiznání v r. 2026, kdy částku obdržel. Jako daňový výdaj by v r. 2026 uplatnil zůstatkovou cenu v souladu s § 10 odst. 5 zákona, dále pak výdaje spojené s prodejem (např. poplatek realitní kanceláři).

Hodnota pohledávky

Zákon o daních z příjmů pro poplatníky fyzické osoby stanoví v § 5 odst. 9, že hodnotou pohledávky se rozumí:

•    jmenovitá hodnota nebo

•    pořizovací cena u pohledávky nabyté postoupením (tj. koupí) a 

•    u pohledávky nabyté bezúplatně cena určená ke dni jejího nabytí podle právního předpisu o oceňování majetku. Tímto předpisem je zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů a oceňovací vyhláška Ministerstva financí č. 441/2013 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

Jmenovitou hodnotou pohledávky se rozumí částka, na kterou byla pohledávka (např. faktura) vystavena. Pořizovací cenou se rozumí částka, za kterou byla pohledávka koupena neboli nabyta postoupením. U poplatníků, kteří jsou plátci daně z přidané hodnoty nebo jimi byli v době vzniku pohledávky, se jmenovitá hodnota pohledávky snižuje o výši daně z přidané hodnoty, pokud byla splněna vlastní daňová povinnost na výstupu.

Příklad 2

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci koupil – nabyl postoupením, pohledávku ve jmenovité hodnotě 10 000 Kč za 6 000 Kč a tuto pohledávku následně prodal – postoupil, za 8 000 Kč, kterou mu kupující uhradil. Otázkou je, jak bude postupovat z hlediska daně z příjmů.

Zdanitelným příjmem podnikatele je částka 8 000 Kč a daňovým výdajem částka 6 000 Kč, tj. hodnota pohledávky (v daném případě pořizovací cena), a to v souladu s § 24 odst. 2 písm. o) zákona. Ke jmenovité hodnotě pohledávky se v tomto případě nepřihlíží.

Zápočet pohledávek

Započtením se pohledávky ruší v rozsahu, v jakém se vzájemně kryjí; nekryjí-li se zcela, započte se pohledávka obdobně jako při splnění. Tyto účinky nastávají k okamžiku, kdy se obě pohledávky staly způsobilými k započtení.

U poplatníka vedoucího daňovou evidenci je pohledávka k zápočtu příjmem zahrnovaným do základu daně (jedná-li se např. o pohledávku vzniklou podnikateli z titulu prodeje zboží) a dluh k zápočtu je z hlediska daně z příjmů daňovým výdajem (jedná-li se např. o dluh vzniklý podnikateli z titulu nákupu zboží).

Příklad 3

Dva podnikatelé – fyzické osoby P1 a P2, vedoucí daňovou evidenci, provedli zápočet svých pohledávek. Podnikatel P1 má pohledávku vůči podnikateli P2 v hodnotě 7 000 Kč. Podnikatel P2 má pohledávku vůči podnikateli P1 v hodnotě 9 000 Kč. Podnikatel P1 doplatil podnikateli P2 částku 2 000 Kč v hotovosti. Otázkou je, jaký dopad bude mít tento zápočet z hlediska daně z příjmů.

V daňové evidenci zaznamená podnikatel P1, že mu byla pohledávka 7 000 Kč uhrazena zápočtem s tím, že zaeviduje daňový výdaj 2 000 Kč z titulu uhrazení rozdílu mezi pohledávkami.

Podnikatel P2 v daňové evidenci zaznamená, že mu byla pohledávka 9 000 Kč uhrazena zápočtem 7 000 Kč a zdanitelný příjem 2 000 Kč.

Provedeným zápočtem současně oběma podnikatelům zanikne vzájemný dluh

Příklad 4

Podnikatel koupil pohledávku v nominální hodnotě 5 mil. Kč za 1 Kč, a to za s.r.o., kde je společníkem s tím, že předmětnou pohledávku nevložil do obchodního majetku. Se svojí s.r.o. uzavřel smlouvu o vkladu příplatku 5 mil. Kč, a to tak, že příplatek poskytne formou zápočtu koupené pohledávky za s.r.o. s dluhem z titulu příplatku vůči s.r.o., a to z toho důvodu, že pohledávku nemůže do s.r.o. vložit. Otázkou je, jak bude postupovat z hlediska daně z příjmů.

Zákon o obchodních korporacích v § 21 odst. 3 stanoví, že pohledávka společníka za kapitálovou společností nemůže být předmětem jeho vkladu do této společnosti; započtena proti pohledávce společnosti na splacení emisního kursu může být pouze smluvně. Smlouva o započtení vyžaduje písemnou formu a její návrh schvaluje valná hromada.

V daném případě se jedná o zápočet pohledávky proti dluhu vzniklého z titulu vkladu částky 5 mil. Kč jako příplatek do s.r.o. Při zápočtu je na straně poplatníka zdanitelným příjmem částka 5 mil. Kč a daňovým výdajem 1 Kč, kterou uhradil. V daném případě jde o příjem podle § 10 zákona o daních z příjmů, pohledávka nebyla v obchodním majetku podnikatele.

Příplatek 5 mil. Kč není v době uhrazení zápočtem výdajem daňovým. Daňovým výdajem je nabývací cena podílu na obchodní korporaci v souladu s § 10 odst. 6 zákona, a to při prodeji podílu.

Zahrnutí hodnoty pohledávek
do daňových výdajů

     pohledávky nabyté postoupením

Zákon § 24 odst. 2 písm. o) stanoví, že daňovým výdajem u poplatníků, kteří vedou daňovou evidenci, je uhrazená pořizovací cena u pohledávky nabyté postoupením, a to jen do výše příjmů z této pohledávky.

Příklad 5

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci koupil v r. 2025 pohledávku ve jmenovité hodnotě 10 000 Kč za 4 000 Kč. Tuto pohledávku v r. 2026 prodal za 6 000 Kč, které obdrží až v r. 2027. Otázkou je, jak postupovat z hlediska daně z příjmů.

V r. 2025 kdy podnikatel koupil pohledávku, neuplatnil do daňových výdajů žádné výdaje. V r. 2026 kdy pohledávku postoupil, je zdanitelným příjmem částka 6 000 Kč v souladu s § 23 odst. 13 zákona. Daňovým výdajem je částka 4 000 Kč v souladu s § 24 odst. 2 písm. o) zákona. V r. 2027 kdy obdrží úhradu, nebude již tento příjem zdaňovat v souladu s § 23 odst. 4 písm. d) zákona (do základu daně se nezahrnují částky již zdaněné).

     pohledávky uvedené v § 24 odst. 2 písm. y)při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví

Zákon v § 24 odst. 2 písm. y) stanoví, že u poplatníků, kteří přešli z vedení daňové evidence na vedení účetnictví, se postupuje obdobně jako u poplatníků, kteří vedou účetnictví. To znamená, že poplatníci – fyzické osoby, kteří přejdou z vedení daňové evidence na vedení účetnictví, a musí mimo jiné zvýšit základ daně o hodnotu neuhrazených pohledávek (v souladu s přílohou č. 3 k zákonu nebo podle § 23 odst. 14 zákona), mohou v případech uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zákona, hodnotu pohledávky uplatnit do daňových výdajů.

Jde o pohledávky za dlužníkem v konkursu, úpadku, který zemřel, který zanikl bez právního nástupce, na jehož majetek je uplatňována veřejná dražba, jehož majetek je postižen exekucí a na dlužníka v preventivní restrukturalizaci.

Příjem z postoupení a vkladu
pohledávky u poplatníka,
který nevede účetnictví

Zákon o daních z příjmů v § 23 odst. 13 stanoví, že:

•    při vložení pohledávky, o které nebylo účtováno a nebyl o ni snížen základ daně, do obchodní korporace a 

•    při postoupení pohledávky, o které nebylo účtováno a nebyl o ni snížen základ daně, s výjimkou pohledávky podle § 33a zákona o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku,

je příjmem hodnota této pohledávky, a to i v případě, že se jedná o pohledávku postoupenou nebo pohledávku vloženou za cenu nižší, než je její hodnota. Pokud byla pohledávka postoupena za cenu vyšší, než je její hodnota, je příjmem tato vyšší cena. Při postoupení pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) je příjmem částka, za kterou byly pohledávky postoupeny. Toto ustanovení se nevztahuje na pohledávku vzniklou z titulu příjmu, který není předmětem daně, nebo je od daně osvobozen (např. z titulu zápůjčky).

Příklad 6

Podnikatel vedoucí daňovou evidenci prodal vlastní pohledávku ve jmenovité hodnotě 10 000 Kč za 8 000 Kč. Otázkou je, co je jeho zdanitelným příjmem.

Postoupil-li podnikatel vedoucí daňovou evidenci vlastní pohledávku ve jmenovité hodnotě 10 000 Kč za 8 000 Kč, je jeho zdanitelným příjmem částka 10 000 Kč, tj. hodnota pohledávky, a to v tom roce, kdy k postoupení došlo.

Pohledávky při ukončení činnosti, přerušení činnosti, změně způsobu uplatňování daňových výdajů nebo přechodu z paušální daně

Poplatník s příjmy podle § 7 zákona, tj. s příjmy ze samostatné činnosti, který eviduje pohledávku a jedná se o poplatníka vedoucího daňovou evidenci, musí:

•    při ukončení činnosti,

•    přerušení činnosti,

•    při změně způsobu uplatňování daňových výdajů (výdaje uplatní namísto ve skutečné výši paušální částkou z dosažených příjmů nebo naopak z paušálních výdajů by přešel na uplatňování výdajů ve skutečné doložené výši),

•    při přechodu ze zdaňovacího období, ve kterém jejich daň není rovna paušální dani, do zdaňovacího období, za které je jejich daň rovna paušální dani

postupovat podle § 23 odst. 8 písm. b) zákona o daních z příjmů. Pro tyto případy zákon stanoví, že poplatník musí, mimo jiné základ daně zvýšit o pohledávky, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y). Ve výše uvedených případech tedy musí i poplatník s příjmy podle § 7 zákona, vedoucí daňovou evidenci, příslušné pohledávky zdanit.

Příklad 7

Podnikatel vedl v r. 2025 daňovou evidenci, daňové přiznání za r. 2025 podal do konce března 2026. V r. 2026 změnil způsob uplatňování daňových výdajů (přešel na paušální výdaje) s tím, že podal za r. 2025 dodatečné daňové přiznání na daňovou povinnost vyšší, protože základ daně musel zvýšit o hodnotu pohledávek evidovaných k 31. 12. 2025. Daňový nedoplatek za r. 2025 doplatil. Otázkou je, zda mu vznikne úrok z prodlení.

Zaplatí-li podnikatel doplatek daně za r. 2025 do termínu pro podání daňového přiznání za r. 2026 (tj. do 1. dubna nebo 1. července 2027 nechá-li se zastupovat daňovým poradcem), zaplatil daň za r. 2025 včas a sankce v podobě úroků z prodlení mu nevznikne.

Ing. Eva Sedláková

ZÁKON č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů

§ 23

Základ daně

(8) Výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji, z něhož se vychází pro zjištění základu daně za zdaňovací období (část zdaňovacího období) předcházející dni ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, ukončení nájmu nebo zahájení likvidace, se upraví

a)  u poplatníků uvedených v § 17, kteří vedou účetnictví, o zůstatky vytvořených rezerv a opravných položek, výnosů příštích období, výdajů příštích období, příjmů příštích období a nákladů příštích období, ¬které nebudou prokazatelně zúčtovány v období likvidace,

b)  u poplatníků uvedených v § 2

1.  pokud vedou účetnictví, o zůstatky vytvořených rezerv a opravných položek, záloh , které by byly zúčtovány prostřednictvím účtů nákladů a výnosů, pokud o částkách z daného titulu nebylo zároveň účtováno prostřednictvím dohadných účtů, výnosů příštích období, výdajů příštích období, příjmů příštích období a nákladů příštích období; avšak nájemné a úplata u finančního leasingu se do základu daně zahrne pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období do ukončení činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti a do ukončení nájmu,

2.  pokud vedou daňovou evidenci, o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem [s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y)] a hodnotu dluhů, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů, s výjimkou přijatých a zaplacených záloh, o cenu nespotřebovaných zásob a o zůstatky vytvořených rezerv22a); přitom úplata z finančního leasingu se do základu daně zahrne pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období do ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, nebo do ukončení nájmu. Do základu daně se zahrne při dalším prodeji nespotřebovaných zásob již zahrnutých do základu daně pouze rozdíl, o který převyšuje cena, za kterou byly nespotřebované zásoby prodány, cenu nespotřebovaných zásob zahrnutých do základu daně. Obdobně se postupuje u poplatníků, kteří měli příjmy z nájmu (§ 9) a kteří nevedou účetnictví, ale výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatňují ...