Poplatky v praxi obcí – právní, daňový a účetní pohled

Poplatek je jednorázová peněžní částka, která je vybírána například za nějakou službu. O poplatcích se mluví zejména ve vztahu k veřejnoprávním subjektům (státu, obcím – některé právní předpisy používají termín „poplatek“ pouze v tomto významu), avšak i u služeb poskytovaných soukromými subjekty. Zpravidla jde o paušální cenu nebo příplatek (složku ceny). Takto poplatek definuje wikipedia. Poplatky jsou zejména veřejnoprávní, ale i soukromoprávní. Jak jsou vymezeny poplatky z právního hlediska? Jaký je jejich daňový a účetní režim se zaměřením na praxi obcí?

Podle teorie daňového práva je poplatek peněžitou dávkou zákonem stanovenou, nenávratnou, vybíranou státem nebo jinými veřejnoprávními korporacemi za zákonem stanovené úkony jejich orgánů. U poplatků, jejichž předmětem je zpoplatnění úkonu, je místně příslušným správcem daně orgán veřejné moci, který je příslušný k provedení tohoto úkonu.

VEŘEJNOPRÁVNÍMI POPLATKY jsou poplatky vymezené konkrétním zákonem a z pohledu procesního jsou zahrnuty pod pojem daň, a to v souladu s § 2 odst. 3 zákona č. 280/­2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů. Poplatky v České republice nejsou upraveny v jednom právním předpise. Jejich různorodý charakter tuto skutečnost neumožňuje. Právní úprava poplatků je obsažena v několika zákonech. Mezi poplatky patří: státní poplatky, ty dělíme na soudní poplatky, správní poplatky a ostatní poplatky. Dále sem patří místní poplatky. Poplatky vybírané soudními, správními popř. jinými oprávněnými subjekty v České republice je možné ukládat, vybírat a vymáhat pouze na základě zákona. Zpoplatněny jsou zákonem stanovené právní úkony vykonávané státními orgány ve prospěch účastníků řízení. U státních poplatků a koneckonců i místních poplatků, které mají právo vybírat pouze obce, je sledováno to, že žadatel má povinnost přispět na činnost orgánu, která se uskutečňuje v jeho zájmu. Druhým aspektem vybírání poplatků za činnost státních orgánů nebo jiných pověřených subjektů státem je to, aby náklady na výkon státní správy, uskutečněný v zájmu jedince, nebyli zatěžováni všichni občané.

Pokud to budeme konkretizovat, mezi veřejnoprávní poplatky patří zejména:

•    Správní poplatky upravené zákonem č. 634/­2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů; předmětem poplatků je správní řízení upravené zvláštním právním předpisem a další činnost správního úřadu související s výkonem státní správy. Úkony, které podléhají zpoplatnění, jsou vymezeny v jednotlivých položkách sazebníku poplatků, který tvoří přílohu k tomuto zákonu. Sazebník v jednotlivých položkách dále obsahuje případné osvobození od poplatku, úkony, které nejsou předmětem poplatku, zmocnění správního úřadu při stanovení výše poplatku, popřípadě poznámky, které upravují podrobnosti k jednotlivým úkonům. Příkladem správního poplatku je např. vydání potvrzení o bezdlužnosti nebo o stavu osobního daňového účtu, ověření podpisu na listině, vydání rybářského lístku nebo ohlášení živnosti při vstupu do živnostenského podnikání. Správních poplatků je celá řada, jenom pro představu, samotný sazebník má 163 položek. Poplatky vyměřuje, vybírá a vymáhá správní úřad příslušný k provedení úkonu, nestanoví-li sazebník jinak. Finanční úřady kontrolují u správních úřadů, zda poplatky, které jsou příjmem státního rozpočtu, jsou včas a ve výši odpovídající tomuto zákonu vyměřovány, vybírány, placeny, popřípadě vraceny. Místní příslušnost finančních úřadů se řídí sídlem správního úřadu, u něhož se kontrola provádí,

•    Místní poplatky jsou upravené zákonem č. 565/­1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, tento zákon umožňuje obcím vybírat až 7 druhů místních poplatků, a to poplatek ze psů, poplatek z pobytu, poplatek za užívání veřejného prostranství, poplatek ze vstupného, poplatek za povolení k vjezdu s motorovým vozidlem do vybraných míst a částí měst, poplatek za zhodnocení stavebního pozemku možností jeho připojení na stavbu vodovodu nebo kanalizace a poplatek za komunální odpad. Jedná se o poplatky, jejichž vybírání je specifickou pravomocí obce a jehož výnosy jsou příjmem obce. Některé poplatky mají především povahu paušálních úhrad za související služby poskytované obcí, jiné mají povahu místního zdanění (podílu obce na ziscích dosažených na jejím území) nebo převážně regulační funkci.

•    Soudní poplatky upravené zákonem č. 549/­1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, soudní poplatky se vybírají za řízení před soudy České republiky, a to z úkonů uvedených v sazebníku poplatků, dále za jednotlivé úkony prováděné soudy a úkony prováděné správou soudů, uvedené v sazebníku poplatků, a nakonec za zápis skutečnosti do veřejného rejstříku provedený notářem na žádost osoby oprávněné k jejímu podání. Sazebník poplatků je uveden v příloze k tomuto zákonu, jedná se např. o poplatek za zahájení soudního řízení, za vydání platebního rozkazu, za návrh na vydání předběžného opatření atd.,

•    Dálniční poplatky, které jsou upraveny zákonem č. 13/­1997 Sb., o pozemních komunikacích, ve znění pozdějších předpisů, zpoplatněno je užívání vymezených úseků dálnic a rychlostních komunikací a to u vozidel do 3,5 tuny formou časových poplatků (dálniční známky), u vozidel nad tuto hranici pak mýtným za ujeté km (viz nařízení vlády č. 240/­2014 Sb., ve znění pozdějších předpisů),

•    Koncesionářské poplatky, tedy rozhlasové a televizní poplatky, které jsou upraveny zákonem č. 348/­2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, rozhlasový poplatek slouží k financování veřejné služby Českého rozhlasu, televizní poplatek slouží k financování veřejné služby České televize. Pro úplnost doplňme, že domácnost platí vždy jenom jeden poplatek bez ohledu na počet přijímačů, podnikatelé ale musejí platit za každý přijímač,

•    Dále existuje celá řada dalších poplatků, které už jsou méně rozšířené, např. poplatek za umístění odpadu na skládku, poplatek za odebrané množství podzemní vody, poplatek za dočasné nebo trvalé odnětí pozemků plnění funkcí lesa atd.

Pokud je obec příjemcem poplatku a poplatek je jejím výnosem, potom z pohledu obce jako veřejně prospěšného poplatníka platí, že v souladu s § 18a odst. 1 písm. d) zákona č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, není předmětem daně výnos daně, poplatku nebo jiného obdobného peněžitého plnění, které plynou obci nebo kraji.

Příklad 1

Obec vybírá v souladu s § 3 a násl. zákona o místních poplatcích poplatek z pobytu, a to zejména v případě rekreačního pobytu hostů v obci.

Tento výnos z poplatku je na straně obce příjmem, který není předmětem daně.

A obdobně to platí i u dalších poplatků.

Příklad 2

Obec je příjemcem úhrady z dobývacího prostoru v souladu s § 33a a násl. zákona č. 44/­1988 Sb., horní zákon, ve znění pozdějších předpisů.

Jak vyplývá z § 33g odst. 1 horního zákona, výnos úhrady z dobývacího prostoru je příjmem rozpočtu obce, na jejímž území se dobývací prostor nachází.

V daném případě se bude jednat opět o příjem, který není předmětem daně na straně obce.

DAŇ Z PŘÍJMŮ - Pokud se na režim poplatků podíváme ještě stručně z pohledu daně z příjmů, představují poplatky daňový náklad, a to v souladu s § 24 odst. 2 písm. ch) ZDP, kde jsou poplatky výslovně uvedeny. Současně je nutné doplnit, že i navzdory umístění této úpravy do § 24 odst. 2 ZDP se výklady shodují, že podmínkou daňové uznatelnosti těchto výdajů je jejich souvislost s podnikatelskou činností. Tato problematika se týká přirozeně převážně poplatníků – fyzických osob.

Příklad 3

Podnikatel rozšiřuje svou podnikatelskou činnost, a protože je k tomu nutné příslušné živnostenské oprávnění, provede ohlášení této nové živnosti. S tím je spojena úhrada správního poplatku ve výši 500 Kč.

V tomto případě nebudou žádné pochybnosti o daňové uznatelnosti toho výdaje.

Příklad 4

Výše uvedený podnikatel usoudil, že v rámci odpočinku při náročné podnikatelské činnosti bude ideální se ve volném čase věnovat rybaření. Kromě toho, že pořídil příslušné vybavení, také požádal o vydání rybářského lístku, a to na období jednoho roku. Současně uhradil správní poplatek ve výši 100 Kč.

V tomto případě naopak nebude pochyb o tom, že tento výdaj nebude daňově uznatelný.

K výše uvedenému uveďme, že pokud by příjemcem poplatku byla obec, protože by se např. jednalo o obecní rybník, a obec by vydávala příslušnou povolenku, potom by na straně obce byl tento příjem mimo předmět daně.

A upozornit je nutné také na případ, kdy je poplatek součástí ocenění dlouhodobého hmotného majetku a současně také hmotného majetku z pohledu ZDP, a je tak nutné tento poplatek zahrnout vstupní ceny a do daňových nákladů promítnout formou daňových odpisů. V § 55 odst. 1 vyhlášky č. 410/­2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/­1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky (dále jen „prováděcí vyhláška“) jsou výslovně uvedeny správní poplatky a dále poplatky za dočasné nebo trvalé odnětí lesní půdy a také odvody za dočasné nebo trvalé odnětí zemědělské půdy zemědělské výrobě. To ale neznamená, že další poplatky by nemohly být součástí ocenění, vždy je nutné posuzovat souvislost s pořizováním konkrétního majetku.

Příklad 5

Obec zahajuje výstavbu sportovní haly. Za vydání stavebního povolení zaplatila správní poplatek ve výši 10 000 Kč.

Tento správní poplatek bude součástí ocenění příslušné stavby a nelze jej tedy uplatnit jako účetní náklad při předpisu, případně úhradě.

ZÁKLADNÍ PRAVIDLO O ÚČTOVÁNÍ VEŘEJNOPRÁVNÍCH POPLATKŮ je obsaženo v § 33 prováděcí vyhlášky, kde je uvedeno, že položka „Jiné daně a poplatky“ obsahuje zejména náklady na ostatní daně, odvody a podobné platby charakteru nákladů v případech, kdy je účetní jednotka poplatníkem, s výjimkou daně z příjmů; též náklady na doměrky daní za předcházející zdaňovací období včetně daně z přidané hodnoty za předcházející zdaňovací období v případech, kdy o tuto daň již nelze zvýšit hodnotu majetku, a dále doměrky spotřební daně vztahující se k vlastní spotřebě vybraných výrobků podle zákona o spotřebních daních a náklady na soudní poplatky. V praxi jsou potom tyto náklady zpravidla účtovány na účet 538 – Jiné daně a poplatky.

Pokud se ale jedná o poplatky, které vstupují do ocenění dlouhodobého majetku, potom účtování odpovídá tomuto režimu, poplatky jsou účtovány na účet 042 jako součást pořizovací ceny a následně převedeny zpravidla na příslušný účet účtové skupiny 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný.

Na straně obce jako příjemce poplatku je potom rozhodující § 37 prováděcí vyhlášky, který vymezuje položku „B.I.5. Výnosy ze správních poplatků“, která obsahuje u organizačních složek státu a územních samosprávných celků výnosy ze správních poplatků, a položku „B.I.6. Výnosy z místních poplatků“, která obsahuje u územních samosprávných celků výnosy z místních poplatků. Správní poplatky tedy obec bude účtovat na účet 605 a místní poplatky na účet 606. Případné soudní poplatky jsou účtovány na účet 607.

Častou otázkou bývá posouzení správního poplatku za zápis do registru silničních vozidel,

zpravidla se jedná o správní poplatek ve výši 800 Kč. Nejedná se o nijak významnou částku, ale z pohledu vysvětlení pravidel této úpravy je zcela ilustrující.

V tomto smyslu je důležité stanovení okamžiku, od kterého se automobil stává hmotným majetkem. Z úpravy § 14 odst. 12 prováděcí vyhlášky vyplývá, že dlouhodobým hmotným majetkem se stávají pořizované věci okamžikem uvedení do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí zejména dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených jinými právními předpisy pro užívání (způsobilost k provozu). Obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení. Toto ustanovení se nepoužije v případě drobného dlouhodobého hmotného majetku.

Jaká silniční motorová vozidla nesmí být provozována na pozemních komunikacích, vymezuje § 38 odst. 1 zákona č. 56/­2001 Sb., zákon o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích.

Jedná se o vozidlo:

•    které je technicky nezpůsobilé k provozu,

•    které není zaregistrováno v registru silničních vozidel v České republice nebo v registru silničních vozidel jiného státu,

•    na němž není umístěna tabulka s registrační značkou přidělenou k tomuto vozidlu obecním úřadem obce s rozšířenou působností nebo příslušným orgánem jiného státu, způsobem umožňujícím identifikaci vozidla,

•    k němuž není splněna povinnost pojištění odpovědnosti z provozu vozidla,

•    jehož technická způsobilost nebyla ověřena pravidelnou technickou prohlídkou provedenou v členském státě, technickou prohlídkou provedenou pro účely zápisu silničního vozidla do registru silničních vozidel nebo technickou prohlídkou jednotlivě dovezeného silničního vozidla nebo u něhož od provedení poslední takové technické prohlídky uplynula stanovená lhůta; to neplatí, jde-li o silniční vozidlo, u něhož dosud neuplynula lhůta k provedení první pravidelné technické prohlídky,

•    které nemá identifikační údaje v souladu s údaji uvedenými v registru silničních vozidel nebo v osvědčení o registraci silničního vozidla nebo technickém průkazu zvláštního vozidla.

Z výše uvedeného tak vyplývají povinnosti stanovené zvláštními předpisy, aby se jednalo o hmotný majetek ve smyslu účetních předpisů a bylo možné zahájit účetní a případně daňové odpisování, zejména tedy registrace vozidla v registru silničních vozidel a přidělení registrační značky.

V této souvislosti doplňme, že podrobnosti k registračním značkám stanoví prováděcí předpis, kterým je s účinností od 1. 1. 2015 vyhláška č. 343/­2014 Sb., o registraci vozidel, ve znění pozdějších předpisů. Tzv. převozní značka, která patří v souladu s § 23 vyhlášky č. 343/­2014 Sb., mezi zvláštní registrační značky, je určena pro jízdu z místa prodeje do místa registrace silničního vozidla, a nemůže tak opravňovat k zahájení odpisování automobilu jako hmotného majetku. Podmínkou je přidělení standardní registrační značky ve smyslu § 23 písm. a) vyhlášky.

K výše uvedenému můžeme odkázat i na Interpretaci Národní účetní rady I-33 Určení okamžiku zařazení dlouhodobého hmotného majetku do užívání. Z této interpretace vyplývá, že v případech, kdy volba mezi ekonomickým (účetním) pohledem na okamžik zařazení majetku do používání je v rozporu s právním přístupem, musí účetní jednotka zvolit v souladu s ustanoveními zákona č. 563/­1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, postup, který respektuje ekonomickou podstatu transakce a nezastírá skutečný stav.

Při naplňování tohoto požadavku musí účetní jednotka posoudit povahu naplnění podmínky způsobilosti k provozu ve vazbě na určení okamžiku zařazení majetku do používání:

•    jestliže uvedení pořizovaného majetku do používání je podmíněno vydáním osvědčení příslušnou veřejnou institucí, je ekonomické dokončení majetku závislé na právním stavu majetku a účetní jednotka zařadí majetek do používání k datu, ke kterému nabylo účinnost osvědčení o způsobilosti k provozu;

•    jestliže osvědčení o způsobilosti k provozu má povahu následného nebo podmíněně následného ověření a potvrzení splnění všech podmínek a majetek může být používán již před vydáním osvědčení, účetní jednotka zařadí majetek do používání k okamžiku, ke kterému byl majetek uveden do stavu, aby mohl být využíván k zamýšlenému účelu;

•    jestliže osvědčení o způsobilosti k provozu je získáno před tím, než je majetek ekonomicky dokončen, účetní jednotka zařadí majetek do používání až k okamžiku, kdy je majetek ve stavu k zamýšlenému používání.

Z výše uvedeného tak vyplývá, že v daném případě musí být splněny podmínky dané zákonem o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a jeho prováděcími předpisy, a musí se tedy jednat o vozidlo, které splňuje všechny podmínky pro způsobilost k provozu na pozemních komunikacích (technická způsobilost, registrační značka, technická prohlídka, pojištění odpovědnosti – viz výše). Z toho tedy také vyplývá, že poplatek za zápis do registru silničních vozidel musí být součástí ocenění příslušného dlouhodobého hmotného majetku a současně hmotného majetku a nelze tedy tento správní poplatek zaúčtovat přímo do nákladů jako účetní a daňový náklad.

Příklad 6

Bankovní poplatky na podnikatelském účtu živnostníka budou daňových výdajem v souladu s § 24 odst. 1 ZDP. Kromě toho má ale živnostník také soukromý účet, který využívá k platbám netýkajících se podnikatelské činnosti.

Bankovní poplatky na tomto účtu daňovým výdajem nebudou.

Účtování těchto poplatků pak odpovídá jejich charakteru, tj. bankovní poplatku jako ostatní finanční náklady (účet 568), ostatní poplatky potom zpravidla jako ostatní služby (účet 518).

ZÁVĚR – Kromě veřejnoprávních poplatků známe z praxe i řadu soukromoprávních poplatků, i když v tomto případě není toto označení zcela přesné. Zpravidla se jedná o nějaké paušální úhrady za různé služby, např. bankovní poplatky, parkovací poplatky, telefonní poplatky atd. Tyto výdaje nemají stanovený konkrétní daňový režim jako je tomu u veřejnoprávních poplatků, a zpravidla budeme muset jejich daňový a účetní režim posuzovat podle obecné úpravy § 24 odst. 1 ZDP a stanovit tedy jejich souvislost s dosažením, zajištěním a udržením zdanitelných příjmů.

Ing. Zdeněk Morávek

§ 23 vyhl. č. 343/2014 Sb.

Druhy registračních značek

(K § 7 odst. 6 a § 38c odst. 6 zákona)

Registrační značky se člení na

a) standardní, které jsou určeny

1. pro všechna silniční motorová vozidla a přípojná vozidla,

2. pro všechna zvláštní vozidla,

3. pro vozidla, jejichž vlastník nebo provozovatel je fyzická nebo právnická osoba požívající diplomatických výsad a imunit podle mezinárodní smlouvy (dále jen "registrační značka diplomatická nebo cizinecká"),

4. pro vozidla vyvezená do jiného státu (dále jen "registrační značka pro vývoz"),

b) na přání pro všechna silniční motorová vozidla a přípojná vozidla,

c) registrační značky pro elektrická vozidla,

d) zvláštní

1. pro jízdu z místa prodeje do místa registrace silničního vozidla,

2. pro manipulační provoz,

3. pro zkušební provoz,

4. pro historická vozidla, kterým byl vydán průkaz historického vozidla, (dále jen "registrační značka pro historická vozidla"),

5. pro sportovní vozidla, kterým byl vydán průkaz sportovního vozidla, (dále jen "registrační značka pro sportovní vozidla"),

e) k umístění na nosné zařízení připojitelné k silničnímu vozidlu s registrační značkou již k silničnímu vozidlu přidělenou, a náhrada tabulky s registrační značkou již k silničnímu vozidlu přidělenou za poškozenou tabulku s registrační značkou nebo registrační značkou na přání.

§ 24 zákona č. 586/1992 Sb.

(1) Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy...