5.3   Rezervu nelze deponovat v kampeličce

OSVČ a jeho spolupracující osoba (manželka) daňově uplatnili tvorbu rezerv na opravu HM přes milion Kč, které pro vyšší úrok uložili ve formě termínovaného vkladu u spořitelního družstva (kampeličky). Správce daně i krajský soud ovšem neuznali rezervy jako daňový výdaj, protože prostředky nebyly uloženy u banky.

Jaké je řešení dané situace?

Ustanovení § 7 ZoR hovoří výslovně o „bance“ a žádnou výkladovou metodou nelze dospět k závěru, že pod tento pojem spadají i jiné finanční instituce, např. spořitelní družstvo (kampelička), byť se jejich činnost zčásti překrývá s činností bank a rovněž na ně dohlíží ČNB. Zákonodárce se vyjádřil jednoznačně. A jako jednu z podmínek stanovil, aby šlo o samostatný účet v bance se sídlem na území EU. Pod termín „banka“ nelze vřadit spořitelní družstvo. Právní řád jednoznačně rozlišuje mezi jednotlivými institucemi finančního trhu, přičemž specifické postavení mají právě banky a z ničeho neplyne, že jde o opomenutí zákonodárce.

NSS poněkud alibisticky dodává. Soud chápe, že výsledek kauzy je pro stěžovatele tvrdý, neboť svým pojetím rezervy uložených peněz fakticky naplnili účel její tvorby a nebylo jejich cílem získání jakékoli nepřípustné výhody. Soudní přezkum je však obecně nástrojem přezkumu dodržování zákonnosti, nikoli odstraňování tvrdostí. K tomu slouží v daňovém řízení typicky prominutí daně i sankce. Výklad správce daně i krajského soudu plynoucí z textu ZoR je jediný možný a není tak nemorální, šikanózní, ani rozporný s dobrými mravy.

5.4   Efektivní zvýšení ZK

Poplatník před lety založil firmu Pepa, s.r.o. symbolickým peněžitým vkladem 1 Kč. Po čase usoudil, že poněkud trapně nízký ZK navýší nepeněžitým vkladem svého notně ojetého osobního (rodinného) auta.

Jaký je správný postup?

Kvůli jeho obchodněprávnímu i účetnímu ocenění nebude muset hledat a platit znalce. Vystačí s odborným cenovým posudkem „uznávaného nezávislého odborníka“. Konkrétní volba bude poplatná vkládané věci.

Protože má jít o automobil, logicky se obrátí na místní autobazar, který mu vypracuje cenovou nabídku.

Dejme tomu, že „spřátelený“ místní autobazar ohodnotí ojetinu aktuální cenou 500 000 Kč. O tuto částku se v každém případě zvýší aktiva (majetek) firmy Pepa, s.r.o., ovšem nejde o dogma ohledně souvztažného zvýšení jejího ZK, jen maximum. Obvykle ZK vyroste o tutéž částku, ale dotyčný poplatník usoudí, že vkladem auta navýší ZK s.r.o. pouze o 300 000 Kč.

Co s oním přeplaceným zbytkem 200 000 Kč, který firma tak jako tak efektivně nabude? Jsou tři možnosti. První dvě tuto hodnotu sice nepřičtou ZK, ale ponechávají ji v jiném šuplíčku vlastního kapitálu s.r.o.: buď coby tzv. vkladové ážio (účet 412) nebo rezervní fond (účet 421). Třetí, populární možností je dluh (závazek) nabyvatele vyplatit „nadbytečnou“ částku zpět vkladateli.

5.5   Vkladové ážio pomůže u nepeněžitých vkladů

Společnost AB, s.r.o. založili dva společníci – A a B – každý peněžitým vkladem á 1 milion Kč. Časem se z ní stala úspěšná firma, která zlákala k investičnímu vstupu firmu C nabízející nepeněžitý vklad výrobní haly v hodnotě 8 milionů Kč. Tímto by se ale z nováčka C stal většinový společník s podílem 80 %, což zakladatelé A a B nechtějí.

Jak postupovat v dané situaci?

Protože by se však firmě AB, s.r.o. nabízená výrobní hala náramně hodila k rozšíření provozní činnosti a úspoře nákladů za pronajaté prostory, byl mezi stávajícími a novým společníkem dohodnut následující postup:

- nový společník C vloží do AB, s.r.o. nepeněžitý vklad výrobní haly v hodnotě 8 milionů Kč,

- z této hodnoty nepeněžitého vkladu se na vklad společníka C započtou jen 2 miliony Kč,

- zbývajících 6 milionů Kč se bude považovat za vkladové ážio.

Tímto postupem získal nově přistupující investor C podíl v AB, s.r.o. „pouze“ ve výši 50 %, a tedy nemůže přehlasovat stávající společníky A a B držící každý podíl ve výši 25 %, pokud tito budou jednat ve shodě.

5.6   Účtování o vkladu do s.r.o. u vkladatele (společníka)

Společník Honza vložil do společnosti Kluci, s.r.o. ojetý automobil, koupený před lety za 500 000 Kč. Předpokládejme, že k datu vkladu činí jeho účetní zůstatková cena ještě 150 000 Kč, přičemž znalec hodnotu auta pro účely vkladu ocenil na 300 000 Kč.

Jak by o vkladu do Kluci, s.r.o. účtoval společník Honza?

5.7   Vklad jen účetně odpisovaného DHM

Autoservis, a.s. založila dceřinou firmu Mobilní autoservis, s.r.o., která bude vyjíždět opravovat menší závady aut přímo u zákazníků, nebo v terénu. Nepeněžitým vkladem byl elektro-moped, který akciovka koupila loni za 70 000 Kč, takže nešlo o daňový HM (vstupní cena nepřesáhla limit 80 000 Kč). Zařadila si jej mezi svůj účetně odpisovaný DHM, přičemž účetní zůstatková cena elektro-mopedu ke dni vkladu klesla na 40 000 Kč.

Znalec pro účely vkladu poměrně slušně zachovalé přibližovadlo ocenil na 60 000 Kč. Tím je dáno jeho účetní ocenění u nabyvatele (s.r.o.), který elektro-moped v souladu s interní účetní směrnicí rovněž zařadil mezi účetně odpisovaný DHM a začal jej účetně odpisovat z nového ocenění (znalcem) 60 000 Kč vlastní metodikou.

Jak postupovat v daném případě?

Mobilní autoservis, s.r.o. však musí pamatovat na výše citovanou daňovou regulaci vkladem společníka (a.s.) nabytého DHM v § 24 odst. 2 písm. v) bodu 1 ZDP. Uplatňované účetní odpisy elektro-mopedu proto bude moci uplatnit jako svůj daňově uznatelný výdaj (náklad) pouze do výše jeho účetní zůstatkové ceny evidované u vkladatele (Autoservis, a.s.) ke dni vkladu, tedy jen do částky 40 000 Kč. Takže „znalcem přifouknutých“ 20 000 Kč představujících poslední dílek účetních odpisů již pro dceřinou společnost nebude daňově účinných.

5.8   U vkladatele DHM, ale u nabyvatele zásoba materiálu

Autoservis, a.s. opět do dceřiné firmy Mobilní autoservis, s.r.o. vložil elektro-moped, který loni koupil za 70 000 Kč, takže nešlo o daňový HM a zařadila si jej do účetně odpisovaného DHM, přičemž účetní zůstatková cena ke dni vkladu klesla na 40 000 Kč.

Jak postupovat v dané situaci?

Nabyvatel – Mobilní autoservis, s.r.o. – musel předmět vkladu účetně ocenit jeho aktuální znaleckou hodnotou 60 000 Kč, takže opět nejde o daňový HM. Ovšem tentokrát se v interní účetní směrnici s.r.o. uvádí, že za DHM se považují movité věci s oceněním přesahujícím limit 80 000 Kč (tj. stejný, jaký platí pro daňový HM), což u vkladem nabytého elektro-mopedu není splněno, proto u něj nejde ani o účetně odpisované dlouhodobé aktivum.

Pro příjemce vkladu (s.r.o.) se tak jedná o zásobu materiálu účtovanou na MD 112, coby „drobný hmotný majetek“. Takže při vydání elektro-mopedu do užívání jej zaúčtuje v plné výši do nákladů: 60 000 Kč, MD 501 / D 112, které ovšem budou podle § 24 odst. 11 ZDP daňově účinné pouze do výše účetní zůstatkové hodnoty u vkladatele 40 000 Kč.

5.9   Vklad majetku se promítne do nabývací ceny podílu

Adam jako jediný zakladatel založil společnosti Adam, s.r.o. peněžitým vkladem 200 000 Kč, který coby jediný společník musel plně splatit před vznikem s.r.o. Tato částka představuje nabývací cenu jeho podílu. Po čase pan Adam prodal celý svůj obchodní podíl na firmě Adam, s.r.o. paní Boženě, a to s ohledem na utěšeně rostoucí obraty a zisky za sjednanou cenu 800 000 Kč. Což bude nabývací cenou podílu paní Boženy.

Jaké je správné řešení?

Paní Boženě se ale v podnikání nedařilo, což přispělo ke zhoršení jejího zdravotního stavu a bohužel i k předčasnému skonu. Dědicem jejího podílu v s.r.o. byla dcera Cecílie, přičemž znalec ocenil zděděný podíl ke dni úmrtí paní Boženy na 500 000 Kč, což představuje nabývací cenu podílů nového společníka – slečny Cecílie.

Cecílie ještě nepodnikala, ale začalo ji to docela bavit a do s.r.o. vložila svůj osobní automobil koupený před třemi lety za 200 000 Kč, čímž vzrostla nabývací cena jejího podílu ve firmě Adam, s.r.o. o plnou pořizovací cenu nepeněžitého vkladu na 700 000 Kč.

Firma pod jejími opratěmi utěšeně sílila a tak se Cecílie rozhodla pro další navýšení ZK nepeněžitým vkladem. Tentokrát šlo o její rodinný domek, protože se přestěhovala s rodinou do městského bytu. Jelikož vkladatelka dům koupila již před zhruba 20 lety, zvýší se nabývací cena jejího podílu v s.r.o. o jeho aktuální tzv. reprodukční pořizovací cenu vložené nemovité věci určenou znalcem ke dni vkladu.

5.10 Vklad soukromé investice fyzické osoby

OSVČ si pro vlastní pekárenské podnikání již v roce 2018 koupila elektrickou pec za 200 000 Kč. Jelikož pořád uplatňovala tzv. paušální výdaje stanovené procentem z příjmů, neměla obchodní majetek. Její známá paní Lucie si v roce 2022 za 200 000 Kč koupila ojetý automobil a dosud ještě nepodnikala.

Na podzim 2024 obě dámy založily firmu Pekařinky, s.r.o. Do základního kapitálu vložila paní Jana zmíněnou pícku a kámoška Lucka ono vozidlo. Znalec ocenil pec na 150 000 Kč a také automobil na 150 000 Kč.

Jak postupovat v daném případě?

Podnikatelka neměla pec v obchodním majetku, takže s.r.o. nebude pokračovat v odpisování; ohledně auta od nepodnikatelky Lucky se to rozumí samo sebou. Jak tedy s.r.o. stanoví vstupní cenu vložených předmětů:

- Elektrická pec byla vložena v době delší než 5 let od jejího pořízení (uplatní se § 29 odst. 1 písm. d) ZDP):

–  Proto bude vstupní cenou aktuální reprodukční pořizovací cena stroje určená znalcem, tj. 150 000 Kč.

- Automobil byl vložen do s.r.o. v době kratší než 5 let od jeho pořízení (speciální případ § 29 odst. 8 ZDP):

–  Proto bude vstupní cenou jeho původní pořizovací cena 200 000 Kč, kterou je ale nutno umět prokázat.

5.11 Depozitní účet rezervy je nedotknutelný

Firma na bankovním účtu trvale deponovala částku přesahující zákonnou rezervy a pohyby na účtu se týkaly jen nadlimitního zůstatku. Šlo se o zvláštní účet, na kterém neprobíhaly žádné obchodní ani jiné transakce, pouze z důvodu lepších bankovních podmínek byly nadlimitní částky optimalizovány pro lepší úročení.

Jaké je správné řešení?

Dle správce daně a pak i krajského soudu je třeba splnit dvě formální podmínky: i) disponovat samostatným účtem v bance určený výhradně pro ukládání prostředků rezerv, a ii) mít na něm prostředky v plné výši rezervy do termínu pro podání přiznání. Podnikatel ale nesplnil první z formálních podmínek, neboť původní účet, na němž byly rezervy deponovány, sloučil s jiným účtem, nejednalo se tak o samostatný účet.

Podle výpisů z účtu na něm proběhly také příchozí a odchozí platby označené „spoření soukromé“, „převod spoření“ ohledně částky nad limit rezervy. Takže účet nebyl vytvořen výhradně tvorbě rezervy. Není podstatné, že na něm bylo trvale více, než výše rezervy. Rozhodl-li se stěžovatel účet používat i k jiným, než zákonem o rezervách dovoleným účelům (např. pro lepší úročení), musí nést důsledky jednání.

5.12 Opravy na podnajatém majetku

Právnická osoba s.r.o. uzavřela v září 2023 podnájemní smlouvu na nebytové prostory. Ve smlouvě mají uvedeno, že podnájemce je oprávněn provádět úpravy nebytových prostor, že tyto úpravy budou sloužit výhradně jen podnájemci pro jeho podnikatelskou činnost a pronajímatel ani vlastník nemá na jejich provedení žádný ekonomický ani jiný zájem. Veškeré úpravy dle smlouvy provede podnájemce na svůj náklad. Při skončení podnájmu je podnájemce tyto úpravy na vlastní náklad odstranit a předat pronajímateli předmět nájmu bez těchto úprav.

Podnájem dle smlouvy započal od 1. 4. 2024. Před započetím využívání nebytových prostor pro podnikatelkou činnost provedl podnájemce v podnajatých prostorách opravy stávajících podlah, protože jde o starý objekt (dříve používaný jako jatka) a podnájemce musí mít k výkonu podnikatelské činnosti podlahy v dobrém stavu (montáže rozvaděčů, konstrukcí, sklady materiálu, elektro práce). Šlo o sanaci a úpravu podlah, opravy děr, penetraci a nátěr podlah (při těchto pracích nedošlo k technickému zhodnocení, šlo opravdu výhradně o opravy).

Protože jde o podnájem velkých prostor, přibližně 800 m², celkové výdaje na opravy podlah hrazené podnájemcem přesáhly v roce 2023 700 000 Kč. Podnájemní smlouva je uzavřena na 7 let s možností prodloužení nájmu opakovaně vždy o 1 rok.

Jak postupovat z hlediska správného zaúčtování a daně z příjmu právnických osob v roce 2023?

Opravy majetku – ať už vlastního, najatého nebo podnajatého – jsou považovány za provozní náklad, který ovlivní účetní výsledek hospodaření (sníží) a skrze něj rovněž základ daně z příjmů – v souladu s § 23 odst. 2 a 10 zákona č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění p.p. (dále jen „ZDP“) – vždy při ukončení a tzv. převzetí všech prací v souladu s příslušnou smlouvou o dílo nebo obdobnou.

Je pochopitelné, proč se vlastník objektu tak sveřepě brání převzetí evidentně smysluplných, a zjevně provozně nezbytných oprav realizovaných (financovaných) podnájemcem – nechce mít při ukončení podnájmu z tohoto titulu zdanitelný nepeněžní příjem ve smyslu § 23 odst. 6 ZDP. Třeba že by současně mohl uplatnit ve stejné výši daňový výdaj za nepeněžní opravu majetku. Nicméně je otázkou právního posouzení při zohlednění skutečného stavu, jestli v tomto směru může být zcela klidný… Podle občanského zákoníku je totiž pronajímatel povinen předat k užívání nájemci nebo podnájemci prostory ve stavu způsobilém jím požadovanému účelu jejich využití, jinak ve stavu obvyklém – což se ale podle popisu reálné situace poničeného objektu nestalo. Na straně druhé, je však pravdou, že občanské právo je ovládáno zásadou smluvní plnosti, takže se lze dohodnout i jinak.

Z hlediska tazatele v roli podnájemce, který bude prokazatelně objekt využívat pro své podnikatelské účely, by ale žádný daňový, natožpak účetní problém vzniknout neměl. Bez potíží totiž prokáže příčinnou souvislost výdajů za opravy stavby se svými zdanitelnými příjmy, takže v souladu se základním pravidlem § 24 odst. 1 ZDP bude moci jako daňově uznatelné uplatnit náklady za opravy v plném rozsahu. Přičemž jak bylo výše uvedeno – protože jde o účetní jednotku – uplatní tento daňový výdaj (náklad) v návaznosti na zaúčtování těchto provozních nákladů (MD 511 / D 321) k datu převzetí oprav od realizační zřejmě externí stavební firmy.

U tohoto druhu provozního nákladu – opravy podnajatého (cizího) majetku – se zpravidla neuplatňují principy časového rozlišení nákladů přes několik relevantních účetních období. Což vyplývá ze skutečnosti, že opravy bývají typicky trvalým zásahem do daného majetku, u nichž nelze jednoznačně vymezit časové období jejich použitelnosti, protože nebývá rozumné je po čase „odstraňovat“ a tím bezúčelně zhoršit fyzický stav věci.

S ohledem na velmi nestandardní dotazovanou situaci… Když dle popisu tazatele po 7 letech podnájmu bude zřejmě muset podnájemce tyto (obecně smysluplné a účelné) opravy podlah podnajaté stavby odstranit na své náklady a vrátit podnajaté prostory nájemci, potažmo vlastníkovi ve stejném původním (zuboženém) stavu, je opravdu diskutabilní, zda by se neměly (neobvykle) tyto pouze dočasně využitelné náklady za opravu přeci jen časově rozlišovat po předpokládanou dobu. Protože jde o velmi výjimečný případ a poměrně značnou částku, tak raději doporučuji tuto variantu konzultovat s účetním auditorem, který má vytříbenější cit pro účetní nuance.

5.13 Časová metoda rezervy na opravy

Firma plánuje od roku 2024 tvorbu dvou rezerv na rozsáhlé opravy svého obchodního majetku, a to:

- výrobní linky v kalkulované výši nákladů 600 000 Kč v roce 2026,

- střechy skladiště v kalkulované výši nákladů 1 milion Kč v roce 2029.

Jak postupovat v dané situaci?

Není podstatné, že výrobní linku již poplatník daňově odepsal, nebo ji odpisuje mimořádnými odpisy jen 24 měsíců, jelikož ji pořídil jako nový majetek v letech 2020 až 2023. Problémem by ale byl převod vlastnického práva bance coby právní zajištění úvěru na financování opravy, i kdyby díky smlouvě o výpůjčce dle § 28 odst. 4 ZDP mohl pokračovat s daňovým odpisováním. Je jasné, že rozpočet hodně budoucích nákladů plánovaných oprav bude spíše odhadem ceny, nicméně měl by být podložen seriózním odůvodněním, ideálně cenovou nabídku možné realizační firmy. A pozor na případné technické zhodnocení podle § 33 ZDP, na něž rezervu tvořit nelze!

Počet zdaňovacích období, která uplynou od zahájení tvorby rezervy – tento rok 2024 se započítává – do předpokládaného termínu zahájení opravy (roky 2026, resp. 2029 se nezapočítávají) alias doba tvorby rezerv:

- na opravu výrobní linky ® 2 roky = 2024 + 2025,

- na opravu střechy skladiště ® 5 let = 2024 + 2025 + 2026 + 2027 + 2028.

Výše rezervy v jednotlivých zdaňovacích obdobích = rozpočet nákladů na opravu / doba tvorby rezervy:

- rezerva na opravy výrobní linky ® 600 000 Kč / 2 roky = 300 000 Kč,

- rezerva na opravy střechy skladiště ® 1 000 000 Kč / 5 let = 200 000 Kč.

5.14 Daňový rozdíl při daňové evidenci OSVČ versus účtování s.r.o.

Porovnejme daňové dopady daňové evidence OSVČ a účetnictví na malém příkladu výrobce dřevěných skříní. V prvém případě jde o živnostníka pana Nováka a ve druhém o firmu Novák, s.r.o., oba provedli totéž:

1. V roce 2024 za hotovost 30 000 Kč koupili materiál na výrobu tří stejných skříní.

2. V roce 2024 z materiálu vyrobí tři stejné skříně (jednotkové výrobní náklady á 10 000 Kč).

3. V roce 2024 byla za peněžní hotovost 20 000 Kč zákazníkovi prodána první skříň.

4. V roce 2024 byla prodána i druhá skříň, ale peníze výrobce dostane až v roce 2025.

5. V roce 2025 podnikatel konečně prodá za peněžní hotovost 20 000 Kč také třetí skříň.

Z obecného ekonomického hlediska podnikatel zaplatil 30 000 Kč a dostal 60 000 Kč = zisk 30 000 Kč.

Jaký bude daňový rozdíl při daňové evidenci?

Pro pana Nováka s DE je nákup materiálu ihned daňovým výdajem (30 000 Kč) a zdanitelným příjmem v daném roce je až příjem z prodeje. V roce 2024 tak má jen 20 000 Kč příjmů, ale 30 000 Kč výdajů = daňová ztráta 10 000 Kč. Zatímco za rok 2025 vykáže 40 000 Kč příjmů a žádné výdaje = zdanitelný zisk 40 000 Kč.

Novák, s.r.o. v roce 2024 zaúčtuje nákup materiálu pouze jako zvýšení hodnoty zásob 30 000 Kč (MD 112 / D 211) bez vlivu na náklady. Výrobní proces sice pohne náklady, ovšem spotřeba materiálu za 30 000 Kč náklady zvýší (MD 501 / D 112), ale návazně vznik výrobků je zase sníží (MD 123 / D 583). Teprve prodej dvou skříní definitivně zvýší náklady o 2/3 výrobních nákladu, tj. 20 000 Kč (MD 583 / D 123). Současně z obou prodejů uskutečněných v roce 2024 vzejde zdanitelný výnos 2 × 20 000 Kč (MD 311 / D 601), a to bez ohledu na pozdější úhradu za druhou skříň.

Účetní výsledek i základ daně z příjmů za rok 2024 = 40 000 Kč – 30 000 Kč + 30 000 Kč – 20 000 Kč = + 20 000 Kč. Zatímco v roce 2025 vznikne účetní jednotce zdanitelný výnos už jen z tržby za 3. skříň 20 000 Kč (MD 211 / D 601), proti čemuž uplatní její výrobní náklady 10 000 Kč (MD 583 / D 123). Účetní výsledek i základ daně z příjmů Novák, s.r.o. za rok 2025 = 20 000 Kč – 10 000 Kč = + 10 000 Kč.

Řešení č. 5.1 až 5.14 zpracoval Ing. Martin Děrgel (IX/2024)

5.15 Podíl na zisku z pohledu účetnictví

Otázkou je, jak postupovat, jak zaúčtovat a jaké vystavit doklady pro nepeněžní výplatu podílu na zisku společníkovi formou převzetí majetku společnosti – v daném případě osobního automobilu, který byl v prosinci r. 2022 zakoupen společností za cenu 465 000 Kč včetně DPH. DPH si společnost uplatnila. Tato transakce nesmí navýšit zisk společnosti, to zn., že nemůže proběhnout tak, aby společnost vystavila fakturu společníkovi a její úhrada proběhla zápočtem s rozdělením podílu na zisku.

Jak správně postupovat v dané situaci?

Podíl na zisku se vyplácí na náklady a nebezpečí společnosti na adresu společníka nebo bezhotovostním převodem na jeho účet, a to do 3 měsíců ode dne rozhodnutí o jeho rozdělení, společenská smlouva nebo valná hromada může určit jinou splatnost podílu na zisku. Podíl na zisku se vyplácí v penězích a za určitých okolností je možné ho vyplatit i (na základě úpravy ve společenské smlouvy by ale mohl být podíl na zisku vyplácen i v nepeněžité formě jako naturální plnění – což by mohl být případ uvedený v zadání dotazu. V případě společnosti s ručením omezeným je možné podíl na zisku vyplatit v nepeněžní formě pouze na základě rozhodnutí valné hromady, pokud tento způsob společenská smlouva nezakazuje. Výplata podílu na zisku v nepeněžní formě se hodí pouze pro specifické situace a není v praxi často a standardně využívána. Děje se tak např., když nemá korporace dostatek hotovosti či finančních prostředků na bankovních účtech a má jiná aktiva, která nepotřebuje ke své podnikatelské činnosti. Nepeněžní aktiva, která k tomuto účelu poslouží (v našem případě osobní automobil), je doporučeno nechat ocenit znalcem, než se pouze spoléhat na jejich účetní hodnotu.

Nejdříve tedy valná hromada společnosti musí učinit rozhodnutí o výplatě podílu na zisku. Součástí tohoto rozhodnutí by mělo být i určení, v jaké formě bude výplata provedena. Stěžejní je určení hodnoty naturálního plnění, a to z důvodů splnění testu ohledně maximální možné výplaty dle § 34 odst. 2 ZOK a základu pro odvod srážkové daně dle § 36 odst. 3 ZDP. Připomínám, že co se týče stanovení hodnoty naturálního tak lze použít buď účetní hodnotu, nebo reálná (tržní) hodnota určená znaleckým posudkem. Z výše uvedeného lze doporučit určení reálné ceny znaleckým posudkem, a to i z toho důvodu, že by korporace neměla vyplatit více, než k čemu se zavázala, a naopak společník by neměl dostat méně, než na co má nárok. Znalecké ocenění by mělo být v ideálním případě provedeno ke dni konání valné hromady.

V rozhodnutí valné hromady by pak měla být uvedena přesná částka, na kterou byl oceněn nepeněžní podíl na zisku určený k výplatě, což může být v praxi obtížně proveditelné. Výplata podílu na zisku standardně podléhá srážkové dani ve výši 15 procent. Pokud tedy korporace zvolí výplatu v nepeněžní formě, je vhodné zamyslet se nad kombinací peněžní a nepeněžní výplaty podílu na zisku s tím, že peněžní část bude poskytnuta právě ve výši daně. Jinak by byl příjemce povinen daň uhradit sám v penězích. Příklad účtování 431/364x, 431/364y, 431/428, 364y/345, 022/082, 345/221.

5.16 Výměna kotlů v objektech společnosti.

Společnost provádí výměnu kotlů ve svých objektech. Otázkou je, zda je možné zaúčtovat je přímo do nákladů jako opravu na 511, přestože je tam vyšší cena než 80 tis. Kč; jaký postup zvolit, případně jak by měla vypadat/ měly vypadat faktury, aby mohlo být uplatněno v nákladech. Některé objekty jsou pronajímány fyzickým osobám, to zn. DPH si společnost neuplatní a bude také vstupovat do ceny kotle.

Jedná se z účetního a daňového pohledu skutečně o opravu? Může se jednat o technické zhodnocení budovy?

V praxi se používá výraz „oprava“ v nejrůznějších souvislostech. Tento výraz je nutno chápat a uplatňovat ve skutečném a nezastřeném právním významu. Výraz “oprava” se může často objevit u dodavatelské firmy na faktuře nebo ve smlouvě, ale z hlediska objednavatele může být tento výkon, který ve svém důsledku přinesl změnu technických parametrů, považován za technické zhodnocení budovy. Účetní předpisy definují opravy obdobně. Opravami se odstraňuje částečné fyzické opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Z formulace vyplývá, že oprava nemůže mít jiný účel, než uvádění do:

- jakéhokoliv stavu, v jakém se majetek nacházel za dobu své existence (původní stav stavby, její účel, technické parametry, vybavenost, použitelnost), pokud nedošlo k rekolaudaci,

- stavu, kdy je majetek schopný provozu.

Nutno zdůraznit, že opravou není takové uvedení do provozuschopného stavu, při kterém naplníme definici technického zhodnocení (tj. např. změna druhu topného média, popř. zvýšení výkonu či účinnosti kotle).

Protože se jedná v případě kotle o nedílnou součást stavebních děl, půjde v případě prosté výměny za kotel stejných parametrů o opravu stavby. Pokud by však došlo ke změně technických parametrů, jednalo by se o technické zhodnocení stavby. Pokud splňují v dotazu uvedené prováděné práce výše uvedená kritéria, t zn. prováděné práce jsou opravdu opravy a daňový poplatník to bude moci před správcem daně prokázat, lze výdaje (náklady) posoudit jako provozní náklady (účet 511). Neuplatněné DPH se stává součástí opravy, popř. technického zhodnocení budovy.

Řešení č. 5.15 až 5.16 zpracoval Ing. Pavel Novák (IX/2024)

5.17 Prvotní vklady do s.r.o.

Dva zakladatelé A (nepodnikající občan) a B (obchodní společnost) založili A+B, s.r.o. těmito vklady:

1. Zakladatel A:

- peníze, 350 000 Kč, z čehož:

–  150 000 Kč převede před zápisem do OR na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,

–  zbývajících 200 000 Kč doplatí do roka po zápisu s.r.o. do OR, a to v hotovosti,

- počítačovou sestavu koupenou před rokem za 80 000 Kč, kterou znalec aktuálně ocenil na 50 000 Kč.

2. Zakladatel B:

- peníze, 200 000 Kč, z čehož:

–  100 000 Kč převede před zápisem do OR na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,

–  zbývajících 100 000 Kč doplatí do půl roku po zápisu do OR hotově,

- automobil, který znalec ocenil na 200 000 Kč. U vkladatele byl vůz oceněn pořizovací cenou 350 000 Kč, a jeho účetní odpisy byly 200 000 Kč a daňové odpisy zrychlenou metodou odpisování 150 000 Kč.

Jaké je správné řešení?

Následně A+B, s.r.o. otevře hlavní účetní knihu pomocí počátečního účtu rozvažného (701) a přenese údaje ze zahajovací rozvahy na příslušné rozvahové účty, jak zjednodušeně ale přehledně uvádí další tabulka.

Vkladem nabytou počítačovou sestavu a auto začne A+B, s.r.o. účetně odpisovat z jejich znaleckého ocenění 50 000 Kč, resp. 200 000 Kč, a to dle svého odpisového plánu. Naproti tomu daňové odpisy IT techniky budou vycházet z pořizovací ceny a u automobilu bude s.r.o. pokračovat v odpisování započatém vkladatelem B.

5.18 Nepeněžitý vklad pohledávky do s.r.o.

Zakladatel vložil do nově založené s.r.o. jako nepeněžitý vklad pohledávku, kterou má vůči odběrateli X. Jmenovitá hodnota pohledávky je sice 200 000 Kč, ale znalec pro vklad určil její reálnou hodnotu 150 000 Kč.

Jak postupovat v daném případě?

Ukažme si dvě varianty účetního osudu vložené pohledávky (případnou DPH neuvažujeme):

a) Dlužník X pohledávku novému věřiteli – s.r.o. – uhradil v plné jmenovité hodnotě 200 000 Kč.

b) Dlužník X pohledávku uhradil jen zčásti 50 000 Kč, načež s.r.o. uplatnilo vůči vkladateli A ručení.

5.19 Účtování zápůjčky s úroky placenými pozadu

Dceřiná společnost A, s.r.o. dostala již 1. 4. 2023 zápůjčku 10 milionů Kč od mateřské společnosti B, a.s. k financování výstavby nové výrobní haly. Celá jistina bude vrácena za dva roky 1. 4. 2025 a sjednané roční úroky 6 % p.a. (á 600 000 Kč) jsou splatné vždy pozadu, poprvé 1. 4. 2024 a podruhé při splatnosti celé jistiny.

Jak je to z pohledu účtování?

Ve firemní praxi je to sice výjimečné, ale pro úplnost dodejme. Pokud by vydlužitel (dlužník) úroky tzv. kapitalizoval do pořizovací ceny stavby, tak by je – až do jejího uvedení do užívání (dokončení díla) – neúčtoval do nákladů, ale coby tzv. investiční do pořizovací ceny stavby na účet 042 (opět v časovém rozlišení).

5.20 Zaúčtování změny společníka v dotčené s.r.o.

Společnost A+B, s.r.o. založili dva zakladatelé – A a B – každý peněžitým vkladem á 100 000 Kč. V těžkých dobách později poskytl společník B dobrovolný peněžitý příplatek mimo ZK á 500 000 Kč, z něhož bylo k úhradě ztrát s.r.o. využito 300 000 Kč. Nyní společník B prodal celý svůj podíl v A+B, s.r.o. nově příchozímu společníkovi C.

Jak je to z pohledu účetnictví?

Řešení č. 5.17 až 5.20 zpracoval Ing. Martin Děrgel (IX/2024)