Postupy účtování

Účetnictví

5.1 Účtování zápůjčky s úroky placenými pozadu

Dceřiná společnost A, s.r.o. přijala již 1. 4. 2025 zápůjčku 20 milionů Kč od mateřské společnosti B, a.s. k financování výstavby nové výrobní haly. Celá jistina bude vrácena za dva roky 1. 4. 2027 a sjednané roční úroky 3 % p.a. (á 600 000 Kč) jsou splatné vždy pozadu, poprvé 1. 4. 2026 a podruhé při splatnosti celé jistiny.

Jak postupovat v případě účtování zápůjčky s úroky placenými pozadu?

Pokud by vydlužitel (dlužník) úroky tzv. kapitalizoval do pořizovací ceny stavby, tak by je – až do jejího uvedení do užívání – neúčtoval do nákladů, ale do pořizovací ceny stavby na účet 042 (opět v časovém rozlišení).

5.2 Prvotní vklady do s.r.o.

Dva zakladatelé A (nepodnikající občan) a B (obchodní společnost) založili A+B, s.r.o. těmito vklady:

1. Zakladatel A:

•    peníze, 300 000 Kč, z čehož:

→ 150 000 Kč převede před zápisem do obchodního rejstříku na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,

→ zbývajících 150 000 Kč doplatí do roka po zápisu s.r.o. do obchodního rejstříku, a to v hotovosti,

•    počítačovou sestavu koupenou před rokem za 120 000 Kč, kterou znalec ocenil na 100 000 Kč.

2. Zakladatel B:

•    peníze, 200 000 Kč, z čehož:

→ 100 000 Kč převede před zápisem do obchodního rejstříku na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,

→ zbývajících 100 000 Kč doplatí do půl roku po zápisu do obchodního rejstříku hotově,

•    automobil, který znalec ocenil na 200 000 Kč. U vkladatele byl vůz oceněn pořizovací cenou 350 000 Kč, a jeho účetní odpisy byly 200 000 Kč a daňové odpisy zrychlenou metodou odpisování 150 000 Kč.

Jaký je správný postup účtování?

Zahajovací rozvaha A+B, s.r.o. ke dni vzniku (den zápisu do obchodního rejstříku)

Následně A+B, s.r.o. otevře hlavní účetní knihu pomocí počátečního účtu rozvažného (701) a přenese údaje ze zahajovací rozvahy na příslušné rozvahové účty, jak zjednodušeně ale přehledně uvádí další tabulka.

Vkladem nabytou počítačovou sestavu a auto začne A+B, s.r.o. účetně odpisovat z jejich znaleckého ocenění 100 000 Kč, resp. 200 000 Kč, a to dle svého odpisového plánu. Naproti tomu daňové odpisy IT techniky budou vycházet z pořizovací ceny a u automobilu bude s.r.o. pokračovat v odpisování započatém vkladatelem B.

5.3 Dovoz DHM z ciziny

Český podnikatel koupil na Ukrajině výrobní zařízení za 300.000 Kč (po přepočtu cizí měny na českou), přičemž za zprostředkování této koupě zaplatil zprostředkovateli 10.000 Kč, dále vydal na clu 20.000 Kč, za přepravu požadovala speditérská firma 10.000 Kč a za montáž si další firma řekla o 5.000 Kč. Na pořízení si firma vzala krátkodobý úvěr, přičemž do doby uvedení zařízení do užívání naběhly dlužné úroky na 5.000 Kč.

Jak postupovat v daném případě?

Pořizovací cenu v níž bude výrobní zařízení účetně oceněno, sestává z:

•    ceny, za kterou byl majetek pořízen = kupní ceny pořizované investice ve výši 300.000 Kč, a 

•    nákladů s jeho pořízením souvisejících, které mohou alternativně činit:

–   45.000 Kč, pokud budou úroky z úvěru ponechány v provozních nákladech (což je častější), nebo

–   50.000 Kč, pokud účetní jednotka rozhodne, že úroky zahrne do vedlejších pořizovacích nákladů.

Výsledná pořizovací cena zařízení (DHM) tak činí dle volby podnikatele 345.000 Kč nebo 350.000 Kč.

5.4 Zápůjčka s úroky placenými předem

Společnost s r.o. přijala 1. 11. 2025 zápůjčku 300 000 Kč na 10 měsíců od společníka (ovládající osoba). Jistina bude vracená ve dvou stejných splátkách vždy po 5 měsících – 1. 4. a 1. 9. 2026. Úroky jsou sjednány 4 % p.a. a splatné předem vždy za období 5 měsíců – hned 1. 11. 2025 (bude o ně nižší částka pro vydlužitele), a 1. 4. 2026.

Jaký je správný postup účtování?

5.5 Zápůjčka na pořízení podílu

A, s.r.o. si od společníka 1. 1. 2026 zapůjčila na pět let 10 milionů Kč s „obvyklým“ úrokem 4 % p.a. Za 8 milionů koupila balík 20 % akcií B, a.s., zbývající 2 miliony využila na nákup zásob. K 1. 1. 2027 A, s.r.o. jako jediný zakladatel založí novou firmu C, a.s., přičemž předmětem vkladu bude onen balík 20 % akcií B, a.s. Kvůli potřebě hotovosti firma C, a.s. prodá např. 1. 6. 2028 celý balík akcií B, a.s. další osobě (nespojené s A ani s C).

Jaký je správný postup?

Pro A, s.r.o. nebude 80 % úroků ze zápůjčky daňovým nákladem, protože souvisí s podílem v dceřiné společnosti B, a.s., a to nejen v roce 2026, ale až do 1. 6. 2028, třebaže již nebude mateřskou společností B, a.s., protože její podíl (akcie) převedla na firmu C, a.s., která je ovšem další „spojenou osobou“ vůči A, s.r.o.

5.6 Kapitalizace zápůjčky

Matka a.s. poskytla dceřiné společnosti (Dcera s.r.o.) zápůjčku 1 milion Kč na dva roky. Když nadešel čas splacení, tak ale Dcera s.r.o. (dlužník) neměla dostatek peněz. Proto Matka a.s. coby jediný společník tohoto dlužníka rozhodla, že splaceno bude pouze 60 % dluhu a zbytek bude tzv. kapitalizován do zvýšení ZK dlužníka (Dcery s.r.o.). Prvotní peněžitý vklad Matky a.s. při založení Dcery s.r.o. 800.000 Kč již byl zcela uhrazen, takže bylo možno přistoupit ke zvýšení ZK Dcery s.r.o. a tedy i podílu v ní formou peněžitého vkladu 400.000 Kč.

Jaké je správné řešení?

5.7 Úročená zápůjčka od společníka s.r.o.

ABC, s.r.o. se zmítá ve finančních problémech a banka jí odmítla poskytnout další úvěr. Jednatel se tak obrátil s žádostí o zápůjčku na členy této obchodní korporace – společníky – všichni jsou spojenými osobami. Jeho návrh na bezúročné zápůjčky nebyl společníky vyslyšen, a tak jsou ve hře úročené zápůjčky společníků. Banky v místě sídla dlužníka v té době nabízely obdobné produkty s úrokem v průměru cca 4 % p.a. (roční úrok).

Jaké je správné řešení?

Daňově „bezpečné“ tak budou jakkoli nižší úroky u zápůjček od společníků, například ve výši 3 % p.a., nebo jen 1 % p.a., případně pouze symbolické 0,1 % p.a.; stejně jako bezúročná zápůjčka, jak jsme uvedli výše.

Nicméně bez šance nejsou ani naopak vyšší úroky, jen je potřeba umět je hodnověrně odůvodnit, např.: Bance by se kvůli úvěru musela ABC, s.r.o. zaručit nemovitým majetkem, což by si vyžádalo dosti dlouhý čas, výdaje za znalecký posudek a zápis do katastru nemovitosti, a také značnou administrativu.

Za uzavření smlouvy banky obvykle požadují poplatek, stejně jako za tzv. ověření bonity klienta a za vedení úvěrového účtu. Společník také peníze zpravidla vyplatí ihned, nežádá zajištění zápůjčky ani žádné související poplatky, proto by ani při sjednání o něco vyššího úroku – např. 5 % p.a. – ABC, s.r.o. nemělo mít s jejich daňovou účinností problém, neboť prokáže, že vyšší sjednaný úrok odpovídá jinak výhodnějším ekonomickým podmínkám zápůjčky.

5.8 Test zaplacení úroků

S.r.o. si ve svých těžkých chvílích půjčilo 1. 7. 2025 od společníka – kterým je neúčtující fyzická osoba – 2 miliony Kč na 2 roky. S ohledem na 2. test výše byl sjednán bezpečný úrok 3 % p.a., který byl nižší než „tržně obvyklý“. S.r.o. vede účetnictví, takže podle účetních pravidel – a v souladu s 1. testem výše – musí dlužné úroky rozprostřít rovnoměrně v čase. Kvůli 3. testu ale dlužníkovi dále přibývá dodatečná podmínka zaplacení úroků.

Jak postupovat v daném případě?

Splatnost úroků za celou dobu půjčky byla dohodnuta při splatnosti celé jistiny, tedy až na 30. 6. 2027.

•    Účetní a daňové posouzení úroků u dlužníka (s.r.o.):

–   v roce 2025 časově rozlišený nezaplacený dlužný úrok 30 000 Kč nebude daňově účinný,

–   v roce 2026 časově rozlišený nezaplacený dlužný úrok 60 000 Kč opět nebude daňově účinný,

–   v roce 2027 zůstane účetním nákladem zbývající časově rozlišený dlužný úrok 30 000 Kč, který bude daňově účinný, a současně si dlužník sníží základ daně také o dřívějších 90 000 Kč zaplacených úroků.

•    Účetní a daňové posouzení úroků u věřitele (společník s.r.o., kterým je neúčtující fyzická osoba):

–   v letech 2025 ani 2026 nebude neuhrazený (nepřijatý) úrok představovat žádný zdanitelný příjem,

–   v roce 2027 bude všechen přijatý úrok 120.000 Kč zdanitelným příjmem z kapitálového majetku.

Oba testy – první a třetí – musí být splněny současně, takže i kdyby byla sjednána splatnost úroků najednou hned v roce 2025, nestačilo by to pro jejich daňovou účinnost u dlužníka (s.r.o.). Jejich daňová účinnost by totiž nabíhala až postupně v souladu s obvyklým účetním časovým rozlišením úroků. Věřitel, který nevede účetnictví, by v tomto případě musel zdanit veškeré inkasované úroky ihned v roce jejich přijetí (2025).

5.9 Pro účetní TZ není stěžejní daňový limit 40 000 Kč,
       resp. nově 80 000 Kč

Výrobní podnik s obratem 200 milionů a dlouhodobým majetkem 20 milionů má stanoven limit pro začlenění samostatných hmotných movitých věci mezi DHM ve výši 100 000 Kč. Do konce roku 2013 musel jako „investiční záležitost“ ve formě TZ vykazovat výdaje na změnu účelu, technických parametrů, rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti, pokud v úhrnu za účetní období přesáhly pevný daňový limit 40 000 Kč. Od roku 2014 firma o TZ movitých věcí účtuje, až pokud úhrn těchto výdajů za účetní období přesáhne 100 000 Kč.

Paní Jana provozuje živnost vedení účetnictví, a protože jí účtování baví, je sama také účetní jednotkou. Její obrat činí 2 miliony a v obchodním majetku má techniku v hodnotě 200 000 Kč. Ovšem pro své potřeby si stanovila limit významnosti pro začlenění samostatných hmotných movitých věcí do účetní kategorie DHM pouhých 10 000 Kč. Do konce roku 2013 mohla tato mikro účetní jednotka jako „investiční záležitost“ ve formě TZ vykazovat výdaje na změnu účelu, technických parametrů, rozšíření vybavenosti či použitelnosti, pouze pokud v úhrnu za účetní období přesáhly pevný daňový limit 40 000 Kč. Od roku 2014 paní Jana o TZ movitých věcí účtuje, již pokud úhrn těchto výdajů za účetní období přesáhne její individuálně zvolený limit 10 000 Kč.

Jak postupovat v dané situaci?

U zmíněných účetních jednotek na účetní posouzení TZ DHM nemá vliv zvýšení daňového limitu TZ ze 40 000 Kč na 80 000 Kč od roku 2021, případně již od roku 2020. Účetní limit významnosti vychází obecně z interních ukazatelů jednotlivé účetní jednotky – z jejího obratu, výše kapitálu, úhrnu stálých aktiv apod.

Není žádný důvod, aby účetní limit významnosti DHM, resp. jeho TZ měla ovlivnit změna daňového limitu pro TZ hmotného majetku. A už vůbec nepřichází do úvahy zpětná úprava účetního limitu významnosti od počátku roku 2021, natožpak 2020. Jde totiž o účetní metodu, která musí být stálá a lze ji případně změnit – z relevantních, vážných a věcných důvodů – až od počátku následujícího účetního období, jak stanoví § 4 odst. 8 a 15 ZÚ.

5.10 Účtování o vkladu do s.r.o. u vkladatele (společníka)

Navažme na předešlý příklad, jak bude o svém vkladu do A+B, s.r.o. účtovat společník B, který vložil:

•    peníze, 200 000 Kč, z čehož:

–   100 000 Kč převedl před zápisem do obchodního rejstříku na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,

–   zbývajících 100 000 Kč doplatí do půl roku po zápisu do obchodního rejstříku hotově,

•    automobil, který znalec ocenil na 200 000 Kč. U vkladatele byl vůz oceněn pořizovací cenou 350 000 Kč, a jeho účetní odpisy byly 200 000 Kč a daňové odpisy zrychlenou metodou odpisování 150 000 Kč.

Jaký je správný postup účtování?

5.11 Nepeněžitý vklad pohledávky do s.r.o.

Zakladatel vložil do nově založené s.r.o. jako nepeněžitý vklad pohledávku, kterou má vůči odběrateli X. Jmenovitá hodnota pohledávky je sice 200 000 Kč, ale znalec pro vklad určil její reálnou hodnotu 150 000 Kč.

Ukažme si dvě varianty účetního osudu vložené pohledávky (případnou DPH neuvažujeme):

a)  Dlužník X pohledávku novému věřiteli – s.r.o. – uhradil v plné jmenovité hodnotě 200 000 Kč.

b)  Dlužník X pohledávku uhradil jen zčásti 50 000 Kč, načež s.r.o. uplatnilo vůči vkladateli A ručení.

Jak postupovat v daném případě?

Řešení č. 5.1 až 5.11 zpracoval Ing. Martin Děrgel (VI/2026)