Povinnosti po sestavení účetní závěrky

Po sestavení účetní závěrky lze přejít k plnění dalších souvisejících povinností. V první řadě jde o povinnost nechat v některých případech ověřit účetní závěrku auditorem, případně vyhotovit výroční zprávu a další dokumenty, a dále povinnost zveřejnit účetní závěrku a výroční zprávu. Nelze opominout ani povinnost přiložit účetní závěrku jako přílohu k daňovému přiznání a úschovu účetní závěrky.

Ověření účetní závěrky auditorem

Zákon o účetnictví v § 20 ukládá některým účetním jednotkám řádné a mimořádné účetní závěrky nechat ověřit auditorem. Auditorem je buď auditorská společnost nebo statutární auditor, kteří jsou vedeni v rejstříku Komory auditorů ČR (§ 11 zákona č. 93/2009 Sb., o auditorech, ve znění pozdějších předpisů) a mají auditorské oprávnění (§ 4 a 5). Auditorskou společnost nebo auditora, který audit provede, určí nejvyšší orgán auditované účetní jednotky – většinou valná hromada (§ 17). Ustanovení § 20 odst. 1 zákona navazuje na kategorizaci účetních jednotek stanovenou v § 1b.

Řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku jsou povinny mít ověřenu auditorem účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis (např. § 365 a § 366 zákona o přeměnách obchodních korporací, § 17b odst. 5 zákona o státním podniku aj.), a dále

a)  velké účetní jednotky s výjimkou vybraných účetních jednotek, které nejsou subjekty veřejného zájmu,

b)  střední účetní jednotky,

c)  malé účetní jednotky, pokud jsou akciovými společnostmi nebo svěřenskými fondy podle občanského zákoníku a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jednu hodnotu z uvedených hodnot

1. aktiva celkem (netto) 40 000 000 Kč,

2. roční úhrn čistého obratu 80 000 000 Kč,

3. průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50,

d)  ostatní malé účetní jednotky, pokud k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň 2 hodnoty uvedené v písmeni c) bodech 1 až 3.

Pokud nejsou kritéria dosažena ve dvou po sobě jdoucích účetních obdobích, nebude malá účetní jednotka povinnému auditu podléhat.

Na mikro účetní jednotky povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem nespadá.

Zákon stanovuje, že statutárnímu auditu podléhají vždy velké (včetně subjektů veřejného zájmu) a střední účetní jednotky; množina malých účetních jednotek je kritérii pro audit rozdělena na dvě skupiny. Z definice vyplývá, že mikro účetní jednotky nemohou být povinně auditovány, pokud nejsou subjektem veřejného zájmu (poté by byly považovány za velkou účetní jednotku), nebo jim povinnost auditu neukládá zvláštní zákon (např. zákon o přeměnách v případě fúze auditované korporace ukládá povinnost auditu všem zúčastněným korporacím na této fúzi, tedy i mikro).

Pokud jde o „testovací“ období, je rozhodující informace z účetní závěrky ke konci rozvahového dne aktuálního účetního období a účetního období, které mu předcházelo.

Připomeňme také, že zákon o účetnictví definuje aktiva celkem, což jsou aktiva netto, tj. po odečtu odpisů a opravných položek (viz § 1d), a že do hodnoty čistého obratu se nezahrnují položky aktivace a změny stavu zásob vlastní činnosti (změna stavu zásob vlastní činnosti a aktivované výkony se neúčtují výnosově).

Povinnost auditu účetní závěrky má nově vzniklá účetní jednotka, a to od první účetní závěrky, pokud je pravděpodobné, že se účetní jednotka stane střední či velkou účetní jednotkou (§ 1e zákona o účetnictví). Pokud tedy taková účetní jednotka vznikne v roce 2022 a používá kalendářní rok, bude povinně auditovaná již za rok 2022.

Povinnost účetní jednotky ověřit účetní závěrku auditorem je splněna i v případě, kdy auditor toto ověření provede, ale pro nedostatky v účetnictví vydá výrok s výhradou, záporný výrok nebo odmítne výrok uvést [viz 20 odst. 1 písm. c) zákona o auditorech].

V § 20 odst. 2 zákona o účetnictví jsou uvedeny určité výjimky z povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem pro určité situace podle insolvenčního zákona.

Zákon nevylučuje, aby si účetní jednotky nechaly ověřit účetní závěrky auditorem i v případě, že se na ně zákonná povinnost auditu nevztahuje. Dobrovolný audit ovšem nestačí např. k prodloužení lhůty k podání daňového přiznání podle § 136 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád.

V případech realizace fúze sloučením nebo splynutím s právnickou osobou s povinným auditem může vzniknou povinnost auditu i malé nebo mikro účetní jednotce zúčastněné na této přeměně. Je-li účetní závěrka k 31. 12. 2022 využita jako konečná účetní závěrka při fúzi s jinou účetní jednotkou s povinným auditem, pak se povinnost auditu rozšíří na všechny zúčastněné společnosti a jejich konečné účetní závěrky sestavené ke dni předcházející rozhodný den fúze.

Komora auditorů ČR v letošním roce klade velký důraz na důkladné zkoumání dopadů rizik na účetní jednotku a adekvátnost zveřejněných úsudků. Pro statutární auditory je klíčovou oblastí vyhodnocení a okomentování dopadů sankčních opatření vůči Ruské federaci a společnostem z Ruské federace, pandemické situace a inflace v účetní závěrce. Účetní jednotka musí popsat konkrétní dopady, jejich vyhodnocení managementem a úsudek ohledně nepřetržitého trvání účetní jednotky.

Účelem výroční zprávy je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji výkonnosti ÚJ,

o její činnosti a o jejím stávajícím hospodářském postavení. Obsah výroční zprávy vyplývá z § 21 zákona.

Povinnost vyhotovit výroční zprávu mají podle § 20 odst. 1 zákona účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenu auditorem. Účetní jednotky, kterým povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem stanoví zvláštní právní předpis, vyhotovují výroční zprávu nebo obdobný dokument, pokud jim tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis. V praxi lze očekávat, že i ve firmě, která nemá povinnost ověření účetní závěrky auditorem, se vyhotoví výroční zpráva pro jednání valné hromady či jiné orgány obchodní korporace, pro prezentaci firmy apod. Pokud se účetní jednotka rozhodne k ověření účetní závěrky auditorem dobrovolně, nevztahuje se na ni povinnost vyhotovovat výroční zprávu. Výroční zpráva se nevyhotovuje v případech uvedených v § 20 odst. 2 (výjimky z povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem).

V § 21 odst. 2 zákona jsou uvedeny finanční a nefinanční informace, které musí výroční zpráva minimálně obsahovat kromě informací nezbytných pro naplnění účelu výroční zprávy, včetně informace o nabytí vlastních akcií nebo vlastních podílů. Mikro, malé a střední účetní jednotky nemusí ve výroční zprávě uvádět nefinanční informace (§ 21 odst. 3) jako např. nefinanční informace o předpokládaném vývoji společnosti, o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje atd.

Dále výroční zpráva obsahuje také účetní závěrku, zprávu auditora, popřípadě další dokumenty a údaje vyžadované zvláštními právními předpisy. Mezi tyto dokumenty patří i zpráva o vztazích (v úplném znění zpráva o vztazích mezi ovládající osobou a osobou ovládanou a mezi ovládanou osobou a osobami ovládanými stejnou ovládající osobou), která se připojuje k výroční zprávě; pravidla pro zprávu o vztazích jsou vymezena v § 71 až 91 ZOK, jehož novela vyhlášená pod č. 33/2020 Sb., s účinností od 1. ledna 2021, přinesla i některé změny v jejím obsahu. Statutární orgán ovládané osoby vypracuje zprávu o vztazích do 3 měsíců od skončení účetního období. Vyhotovuje-li ovládaná osoba výroční zprávu, uloží zprávu o vztazích do sbírky listin jako součást výroční zprávy. V opačném případě ji ovládaná osoba uloží do sbírky listin ve lhůtě pro uložení účetní závěrky sestavené za účetní období, za něž se zpráva o vztazích zpracovává.

Pokud účetní jednotka používá investiční nástroje, popřípadě další obdobná aktiva a pasiva, a dané informace by měly význam pro posouzení aktiv, pasiv, finanční situace a výsledku hospodaření, musí dále ve výroční zprávě uvést informace o:

•    cílech a metodách řízení rizik dané účetní jednotky, včetně její politiky pro zajištění všech hlavních typů plánovaných transakcí, u kterých se používají zajišťovací deriváty,

•    cenových, úvěrových a likvidních rizicích a rizicích souvisejících s tokem hotovosti, kterým je účetní jednotka vystavena.

Pro akciovou společnost, která nesestavuje výroční zprávu, platí povinnost vyhotovit zprávu o podnikatelské činnosti a o stavu jejího majetku (§ 435 odst. 5 ZOK). V ní mimo jiné uvede zhodnocení podnikatelské činnosti a její další předpokládaný vývoj. Tato zpráva se ukládá do sbírky listin spolu s účetní závěrkou společnosti.

Pro ověřování výroční zprávy auditorem platí obdobně ustanovení zákona o ověřování účetní závěrky auditorem (§ 20 zákona); předmět ověření je stanoven zákonem o auditorech [viz § 20 odst. 1 písm. e)]. Auditor neověřuje výroční zprávu jako takovou, protože se v ní uvádějí i jiné, neúčetní informace, které nejsou předmětem ověření.

Auditor je povinen vypracovat pouze jednu auditorskou zprávu obsahující všechna vyjádření vztahující se k povinnému auditu, a tudíž i k výroční zprávě. Tato zpráva auditora je součástí výroční zprávy. Aby nebylo dokončení povinného auditu ohroženo, je tedy nezbytné přizpůsobit harmonogram sestavení účetní závěrky a včas vyhotovit výroční zprávu.

Zpráva o platbách vládám

Institut tzv. zprávy o platbách orgánům správy členského státu Evropské unie a třetí země (tzv. zpráva o platbách vládám) je zakotven v § 32a až 32e části sedmé zákona o účetnictví. Zpráva o platbách vládám se předkládá spolu s účetní závěrkou, byť není její součástí.

Tento reporting povinně sestavuje k rozvahovému dni velká účetní jednotka, včetně subjektu veřejného zájmu, činná v těžebním průmyslu, která vykonává jakoukoli činnost související s průzkumem, vyhledáváním, objevováním, rozvojem a těžbou ložisek nerostů, ropy, zásob zemního plynu či jiných látek v souladu s příslušným nařízením Evropské unie, nebo činná v odvětví těžby dřeva v původních lesích, a uvádí v něm významné platby, jež odvádí vládám zemí, v nichž působí. Ve zprávě se neuvádějí platby, které nepřesahují 100 tis. EUR. Zpráva se sestavuje v českém jazyce a české měně. Zprávu nemusí sestavovat účetní jednotka, která je konsolidovanou účetní jednotkou, při splnění zákonem definovaných podmínek. Zpráva se zveřejňuje v souladu s § 21a zákona.

Nefinanční informace

Další byrokratická povinnost, která nemá s účetnictvím nic společného, je stanovena v § 32f až § 32i zákona o účetnictví. Vyplývá ze směrnice 2014/95/EU zavádějící regulaci a povinné zveřejňování tzv. nefinančních informací firem. Jde o podrobnosti o jejich sociálním a environmentálním působení, zaměstnaneckých otázkách, respektování lidských práv, boje proti korupci a úplatkářství, struktuře členů správní rady společnosti apod. Cílem je prezentovat nejen pozitivní souvislosti činnosti obchodní společnosti, ale též identifikovat nepříznivé dopady existující i potenciální, předcházet jim a zmírňovat je, a to v relevantních a přiměřených případech na dodavatelské a subdodavatelské řetězce. Nefinanční informace uvede účetní jednotka ve výroční zprávě nebo v konsolidované výroční zprávě, případně sestaví samostatnou zprávu. Samostatná zpráva musí být, v souladu s § 32h zákona, zveřejněna společně s výroční zprávou nebo zpřístupněna veřejnosti do 6 měsíců od rozvahového dne na internetových stránkách dotčené účetní jednotky a ve výroční zprávě musí být uveden odkaz na její zveřejnění.

Tato povinnost se týká velkých účetních jednotek s více než 500 zaměstnanci, které jsou obchodními společnostmi a zároveň subjekty veřejného zájmu, a obdobně vymezených konsolidujících velkých skupin.

V novém zákonu o účetnictví účinném od 1. ledna 2024 budou nefinanční informace uváděny v tzv. účetních zprávách, a to zprávě vedení, zprávě o platbách správním entitám a zprávě o dani z příjmů.

Evropská komise dospěla k názoru, že nefinanční informace (ESG), které dnes společnosti uvádějí, jsou nedostatečné a investorům (finanční instituce, investiční fondy, nevládní organizace aj.) tak chybí spolehlivý přehled rizik souvisejících s udržitelností, kterým jsou společnosti vystaveny. Připravuje proto změny spočívající v následujícím:

•  rozšíření okruhu společností, na které se bude povinnost vykazovat tyto informace vztahovat (kromě mikrospolečností); v ČR by se to mělo týkat asi tisíce podniků,

•  podrobnější specifikace informací, které by společnosti měly vykazovat, a uložení povinnosti vykazovat je podle závazných standardů EU,

•  zajištění zveřejnění informací o udržitelnosti jako součást zpráv o řízení společnosti v digitálním, strojově čitelném formátu a jejich povinný audit (tzn., že statutární auditor musí získat potřebné znalosti pro ověřování zpráv o udržitelnosti v rámci svého průběžného vzdělávání).

V případě přijetí přitvrzených a ještě více komplikovaných pravidel je zjevné, že dojde ke zvýšení administrativní zátěže a tím i k vyšším nákladům u vykazujících subjektů a k možnosti vzniku finančních rizik při propojování finančních a nefinančních informacích v těchto výkazech.

Způsoby zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy

upravují § 21a a 21b zákona. Povinnost zveřejňovat účetní závěrku a výroční zprávu, mají účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, nebo ty, kterým to stanoví zvláštní předpis. Tato povinnost se vztahuje i na spolky, nadace, ústavy, společenství vlastníků jednotek a obecně prospěšné společnosti.

Veřejný rejstřík je vedený rejstříkovým soudem v elektronické podobě. Účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, zveřejňují příslušné dokumenty jejich uložením do sbírky listin veřejného rejstříku. Za splnění povinnosti zveřejnění se považuje okamžik předání dokumentů rejstříkovému soudu, nikoliv jejich publikace ve sbírce listin.

Účetní jednotky mají povinnost zveřejnit uložením do sbírky listin:

•    účetní závěrku (řádnou, mimořádnou a konsolidovanou) nebo přehled o majetku a závazcích (v případě jednoduchého účetnictví),

•    výroční zprávu nebo obdobný dokument, vyžaduje-li jejich vyhotovení zákon o účetnictví nebo zvláštní právní předpis. Zákon dle § 21 vyžaduje vyhotovení výroční zprávy v případě účetních jednotek, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem; účetní závěrka může být uložena jako součást výroční zprávy,

•    zprávu o platbách vládám a konsolidovanou zprávu o platbách vládám (vyhotovují pouze velké účetní jednotky činné v těžebním průmyslu a v odvětví těžby dřeva).

Mikro a malé účetní jednotky bez povinného auditu mohou sestavovat účetní závěrku ve zkráceném rozsahu a nemusí zveřejňovat výkaz zisku a ztráty. Jejich povinností je tedy zveřejnit pouze rozvahu a přílohu v účetní závěrce. Pro jistotu připomeneme, že se jedná o možnost výsledovku nezveřejňovat, nikoliv o možnost ji nesestavovat. Malé a mikro účetní jednotky nemusí však povinně sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu.

Malé a mikro účetní jednotky bez povinnosti auditu nemusí zveřejňovat výkaz zisku a ztráty.

Podle § 66 písm. c) rejstříkového zákona obsahuje sbírka listin také návrh rozdělení zisku nebo vypořádání ztráty a návrh na rozdělení jiných vlastních zdrojů a jejich konečnou podobu (nejsou-li součástí účetní závěrky).

Účetní jednotky zveřejňují účetní závěrku v rozsahu, v jakém jimi byla sestavena. Účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, ji zveřejňují v rozsahu a znění, ve kterém byla ověřena auditorem.

Účetní jednotky s povinným věřením účetní závěrky auditorem zveřejní účetní závěrku i výroční zprávu:

•    po jejich ověření auditorem,

•    po schválení k tomu příslušným orgánem,

•    do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek (pokud zvláštní právní předpisy nestanoví jinak),

•    nejpozději však v době do dvanácti měsíců od rozvahového dne zveřejňované účetní závěrky bez ohledu na to, zda byly tyto účetní záznamy uvedeným způsobem schváleny.

Tyto účetní jednotky jsou povinny zveřejnit i zprávu auditora a informaci o tom, že zveřejňované účetní záznamy nebyly případně schváleny. Znamená to, že účetní závěrka musí být zveřejněna ve sbírce listin i jako neschválená (např. z důvodu nutnosti odstranit chyby v dalších účetním období). Skutečnost, že se jedná o neschválenou účetní závěrku, je vhodné napsat přímo do záhlaví či zápatí zveřejněných výkazů.

Nesmí také zveřejnit informace, které předtím nebyly ověřeny auditorem, způsobem, jenž by mohl uživatele uvést v omyl, že auditorem ověřeny byly.

Ostatní účetní jednotky bez povinného auditu zveřejní účetní závěrku i výroční zprávu nejpozději v době do dvanácti měsíců od rozvahového dne zveřejňované účetní závěrky. Ve standardní situaci to znamená, že účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, zveřejní účetní závěrku sestavenou k 31. 12. 2022 jejím uložením do sbírky listin nejpozději do 31. 12. 2023.

Sankce za porušení povinností zveřejňovat účetní údaje

stanovuje zákon o účetnictví (podle § 37a pokuta až do výše 3 % celkové hodnoty aktiv). Např. v roce 2022 lze uložit pokutu za přestupkové jednání spočívající v nezveřejnění účetní závěrky za rok 2019, 2020, popř. i za dřívější roky, pokud účetní jednotka stále (ani v roce 2022) příslušné účetní závěrky nezveřejnila, resp. pokud tento protiprávní stav nadále udržuje. Dále podle § 72 odst. 2 zákona č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob a o evidenci svěřenských fondů (dále „rejstříkového zákona“), lze dále uložit pořádkovou pokuta až do výše 100 tis. Kč, popř. i zahájit řízení o zrušení zapsané osoby s likvidací. Také se dle § 106 odst. 2 rejstříkového zákona má to za to, že člen statutárního orgánu právnické osoby, která neplní povinnosti dle § 105 rejstříkového zákona, porušuje péči řádného hospodáře. Připomeňme též § 105a rejstříkového zákona, který umožňuje zrušit bez likvidace tzv. neaktivní obchodní korporace, které ač k tomu jsou ze zákona povinné, alespoň ve dvou po sobě jdoucích obdobích nesplnily povinnost založit účetní závěrky do sbírky listin. V praxi se prozatím setkáváme s pokutami v řádech tisíců korun, nicméně maximální hranice pokuty je stanovena daným procentem a limitem. Instituce kontrolující zveřejnění účetní závěrky nejprve společnost vyzvou k nápravě, a pokud i přes evidovanou výzvu není sjednána náprava, následuje udělení sankce, případně jsou zahájeny další kroky (pokuty, možnost zrušení společnosti).

Při zveřejnění účetní závěrky mají účetní jednotky tyto možnosti:

•    prostřednictvím své datové schránky ve formátu PDF,

•    přes webové rozhraní obchodního rejstříku s požadavkem na kvalifikovaný elektronický podpis,

•    zaslaným e-mailem na podatelnu místně příslušného obchodního rejstříku, opět s kvalifikovaným elektronickým podpisem,

•    prostřednictvím správce daně při podání daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob.

Novelou č. 25/2021, kterou se mění nařízení vlády č. 351/2013 došlo ke změně ve zveřejňování dokumentů zakládaných do sbírky listin. Již dříve platilo, že zveřejněný dokument musí být s příponou pdf. Nově je povinné, aby PDF soubor byl s textovou vrstvou (tzn. že dokument je strojově čitelný), nebo novou možností je formát XHTML. Vlastní podpis lze nahradit zkratkou „vlastní rukou“ nebo zkráceně „v.r.“.

Účetní jednotky, které jsou obchodními korporacemi, a které z tohoto titulu mají povinnost podávat daňové přiznání v elektronické podobě, mohou podle § 21b zákona o účetnictví předat účetní závěrku do sbírky listin veřejného rejstříku prostřednictvím svého správce daně. Ten pak data určená ke zveřejnění předá automatizovaným způsobem příslušnému rejstříkovému soudu, a to v rozsahu, který si určí daná účetní jednotka. Prostřednictvím správce daně lze zveřejnit pouze samotnou účetní závěrku – bez výroční zprávy, bez zprávy auditora. Tato možnost je určena zejména menším společnostem nepodléhajícím ověření ze strany auditora. Stávající systém úlev týkajících se samotného rozsahu zveřejňovaných údajů, zejména pro mikro a malé účetní jednotky, je zachován.

Formulář daňového přiznání obsahuje přílohu, kde lze označit, zda má či nemá správce daně předat ke zveřejnění do sbírky listin veřejného rejstříku. Nic tedy nebrání obchodní korporaci označit v žádosti o předání účetní závěrky do sbírky listin veřejného rejstříku, že žádný z výkazů si nepřeje předat ke zveřejnění, a předat účetní závěrku ke zveřejnění rejstříkovému soudu samostatně. Obchodní korporace může určit účetní závěrku ke zveřejnění i v opravném nebo dodatečném daňovém přiznání.

Od března 2022 platí metodický pokyn GFŘ k elektronickému podávání při správě daní zveřejněný na internetových stránkách finanční správy.

Úschova účetní závěrky

Úschovu účetních záznamů, kterými je i účetní závěrka, a délku úschovy upravuje § 31 a 32 zákona o účetnictví. Nezáleží na tom, zda účetní záznam má listinnou, technickou nebo smíšenou formu (viz § 33 odst. 2 podobu). Při úschově účetních záznamů se dále vychází zejména z § 3 odst. 2 písm. a) zákona č. 499/2004 Sb., o archivnictví a spisové službě. Postup při skartačním řízení je upraven v § 7 až § 10 tohoto zákona a § 15 až 20 vyhlášky č. 259/2012 Sb., o podrobnostech výkonu spisové služby. O případné skartaci dokladů po uplynutí lhůt vymezených příslušnými předpisy rozhoduje vedení účetní jednotky.

Pokud došlo ke zničení nebo poškození účetních záznamů, např. z důvodu živelní pohromy, účetní jednotka oznámí tuto skutečnost bez zbytečného odkladu místně příslušnému správci daně. V oznámení je nutno uvést důvody, proč nebylo možné zničení nebo poškození účetních záznamů předejít. Účetní jednotka povinna je povinna provést opatření k obnovení průkaznosti účetnictví (§ 35 odst. 6 zákona o účetnictví). Podkladem k obnovení průkaznosti účetnictví je v prvé řadě inventarizace majetku a závazků. Podané oznámení nevylučuje použití pomůcek při stanovení daňové povinnosti, pokud budou splněny zákonné podmínky (§ 98 odst. 1, 2 a 3 daňového řádu); míra jejich použití však bude záviset především na rozsahu neprůkazných účetních záznamů, které jsou rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. Důkazní břemeno ohledně prokázání jím tvrzených daňově relevantních skutečností i v takovýchto situacích leží na daňovém subjektu (§ 92 odst. 3 daňového řádu).

Délka úschovy

Úschovu účetních záznamů upravuje § 31 a následující zákona o účetnictví. V těchto ustanoveních jsou zakotveny následující povinnosti:

•    Účetní doklady, účetní knihy, odpisové plány, inventurní soupisy, účtový rozvrh, přehledy se uschovávají po dobu 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají.

•    Účetní záznamy, kterými účetní jednotky dokládají vedení účetnictví, se uschovávají po dobu 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají. Prakticky to znamená, že účetní doklady, účetní knihy a ostatní účetní záznamy za účetní období 2022 musí účetní jednotka předepsaným způsobem uschovávat až do konce roku 2027.

•    Použijí-li účetní jednotky účetní záznamy pro účely trestního řízení, opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti, správního řízení, občanského soudního řízení, daňového řízení, výběru archiválií ve skartačním řízení nebo mimo něj, nebo pro účely sociálního zabezpečení, veřejného zdravotního pojištění anebo pro účely ochrany autorských práv, postupují tak, aby byly zajištěny požadavky vyplývající z jejich použití pro uvedené účely. Např. podle zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, jsou organizace povinny uschovávat mzdové listy nebo účetní záznamy o údajích potřebných pro účely důchodového pojištění po dobu 30 kalendářních roků následujících po roce, kterého se týkají.

•    Pokud záruční lhůta nebo reklamační řízení je delší, uschovává účetní jednotka doklady a jiné účetní záznamy po dobu, po kterou tato lhůta běží nebo toto řízení trvá.

•    Pokud se účetní záznam vztahuje k nezaplacené pohledávce či nesplněnému závazku, uschovává účetní jednotka tento účetní záznam do konce prvního účetního období následujícího po účetním období, v němž došlo k zaplacení pohledávky nebo ke splnění závazku.

•    Dále je třeba vzít v úvahu § 148 daňového řádu, tj. lhůtu pro stanovení daně, po kterou je třeba uchovávat doklady. Lhůta pro stanovení daně činí 3 roky ode dne, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového přiznání a může být ve vyjmenovaných případech prodloužena až na 10 let od jejího počátku.

•    Je třeba si také uvědomit, že v rámci daňového řízení je třeba prokázat vstupní cenu dlouhodobého majetku po celou dobu jeho užívání pro účely odpisování, technického zhodnocení apod.

•    Lhůty pro vyměření daně z příjmů prodlužuje také § 38r ZDP, a to v případě poskytování investičních pobídek, uplatňování daňové ztráty, finančního leasingu.

•    Uchovávání daňových dokladů po dobu nejméně po dobu 10 let stanoví § 35 zákona o DPH.

•    Podle zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, v platném znění, je třeba dále zajistit archivaci mzdových dokumentů, např. mzdové listy nebo účetní záznamy o údajích potřebných pro účely důchodového pojištění; zaměstnavatelé jsou povinni je uschovávat po dobu 30 kalendářních roků následujících po roce, kterého se týkají.

Přechod povinnosti spojené s uschováváním účetních záznamů, jakož i povinnosti podle § 33 odst. 3 ve vyjmenovaných případech (právní nástupnictví, insolvence, likvidace, úmrtí, zánik účetní jednotky) je řešen v § 31 odst. 3 a 4 zákona.

Účetní jednotka je povinna disponovat účetními záznamy, kterými dokládá formu vedení účetnictví.

Zákon o účetnictví řeší pokuty za porušení zákona o účetnictví

v § 37, 37a, 37aa, 37ab. Podle charakteru provinění je horní mez pokuty za přestupek, kterou lze uložit, stanovena na 3 %, popřípadě 6 % z hodnoty aktiv netto (viz § 1d odst. 1 zákona), a to podle míry závažnosti a společenské škodlivosti spáchaného protiprávního jednání. Přestupky projednává finanční úřad, nestanoví-li zvláštní právní předpis jinak.

Podmínky odpovědnosti za přestupek, druhy správních trestů a ochranných opatření a zásady pro jejich ukládání, postup před zahájením řízení o přestupku a postup v řízení o přestupku obecně upravuje zákon č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich, ve znění pozdějších předpisů.

Odpovědnost za sestavení účetní závěrky

Za vedení účetnictví (tzn. i za sestavení účetní závěrky) obecně odpovídá účetní jednotka [§ 5 písm. b) zákona o účetnictví]. Odpovědnost členů statutárních orgánů upravuje občanský zákoník (zejména § 159 odst. 1) a zákon o obchodních korporacích (zejména § 51 a násl., § 68, § 196).

Odpovědnost jednatele za účetnictví vymezená v § 196 ZOK je zdůrazněna ustanovením § 18 odst. 2 zákona o účetnictví, podle kterého se účetní závěrka považuje za sestavenou teprve připojením podpisového záznamu statutárního orgánu. Jednatel či člen představenstva nemusí pochopitelně vést účetnictví osobně, může zajistit jeho vedení v potřebném rozsahu kvalifikovanými osobami nebo osobou, kterým vytvoří pro výkon činnosti potřebné podmínky (poskytne součinnost). Zabezpečení vedení účetnictví třetí osobou a poskytnutí potřebné součinnosti, ať již jde o vlastní zaměstnance nebo o externí osobu, však neznamená absolutní zbavení se odpovědnosti z povinnosti zajištění řádného vedení účetnictví. Jednatel se však může zprostit odpovědnosti za škodu způsobenou porušením povinností, jestliže prokáže, že zajistil vedení předepsané evidence a účetnictví v potřebném rozsahu kvalifikovanou osobou, které vytvoří pro výkon činnosti potřebné podmínky (poskytne potřebnou součinnost). V rámci outsourcingu účetnictví je používán rovněž režim, kdy určité citlivé agendy (např. mzdová a majetková agenda) jsou ponechány v účetní jednotce a běžné a rutinní agendy (např. fakturace, řízení zásob aj.) jsou outsourcovány. Pokud je vedení účetnictví zadáno externí osobě, je nezbytné precizně vymezit ve smlouvě pravomoc, odpovědnost, záruky a způsob pojištění.

Obdobně to platí i pro osoby odpovídající za vedení účetnictví podle § 4a zákona o účetnictví (správce svěřenského fondu, administrátor a obhospodařovatel investičního fondu aj.), v němž se vymezuje společná odpovědnost za vedení účetnictví a sestavení účetní závěrky v případě účetních jednotek bez právní osobnosti (podílové fondy, svěřenské fondy a další jednotky bez právní osobnosti). U fyzické osoby, která je sama účetní jednotkou, leží odpovědnost za vedení účetnictví na této osobě.

Pokud se jedná o profesní odpovědnost účetního pracovníka, je nutné upozornit, že účetní odpovídá za škodu, kterou způsobí v rámci výkonu své profese, tedy kdy například něco chybně vykáže, spočítá či rozhodne. Na tyto škody pamatuje § 2950 občanského zákoníku, který popisuje pravidla pro škodu způsobenou informací nebo radou; výslovně se zde hovoří o škodě v záležitosti svého vědění.

V širším pohledu nelze zapomínat ani na zákon č. 411/2011 Sb., o trestní odpovědnosti právnických osob, ve znění pozdějších předpisů. Společnostem, které se prostřednictvím svého managementu dopouštějí trestné činnosti (např. zkreslování údajů účetnictví), může soud uložit vedle řady jiných trestů, jako jsou například jejich zrušení, zaplacení peněžitého trestu nebo zákaz účasti na veřejných zakázkách, také takzvaný trest uveřejnění rozsudku, jehož účelem je, aby se o závadném chování pachatele dozvědělo co možná nejvíce lidí.

Ing. Jiří Koch