Přestupky, pokuty a sankce

1. Pokuty, penále a úroky dle daňového řádu

2. Přestupky dle zákona o účetnictví

3. Smluvní sankce

Vyhláška č. 500/­2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/­1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále jen Vyhláška) uvádí, co obsahuje výsledková položka „F.5. Jiné provozní náklady“. Mimo jiné se zde dovíme, že tato položka obsahuje smluvní pokuty a úroky z prodlení, ostatní pokuty a penále. Vedle toho položka „III.3. Jiné provozní výnos“ obsahuje smluvní pokuty a úroky z prodlení – na straně výnosů.

Další důležitý zákon, zákon č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o daních z příjmů) dělí tuto oblast z pohledu daňové uznatelnosti či neuznatelnosti. Dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. zi) jsou daňovým výdajem (nákladem):

-    smluvní pokuty,

-    úroky z prodlení,

-    poplatky z prodlení,

-    penále a

-    jiné sankce ze závazkových vztahů, jen pokud byly zaplaceny.

Vedle toho, dle § 25 odst. 1 písm. f) uvádí výčet daňově neuznatelných výdajů (nákladů). Jedná se o penále, úroky z prodlení a pokuty s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. zi), úroky z posečkané částky, peněžité tresty, přirážky k pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a k pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, a náklady spojené s trestem uveřejnění rozsudku podle zvláštního právního předpisu.

Zaměříme na tři druhy sankcí, a to:

-    pokuty, penále a úroky dle daňového řádu,

-    přestupky dle zákona o účetnictví a

-    smluvní sankce.

Začneme pohledem do daňového řádu.

1. Pokuty, penále a úroky dle daňového řádu

Sankce za daňové chyby jsou stanoveny v zákonu č. 280/­2009 Sb., daňový řád, konkrétně v ustanoveních § 246 až § 254a. Tato ustanovení řeší (z pohledu daňového řádu):

-    přestupky (poznámka: týkají se správce daně a jeho zaměstnanců v případě porušení povinnosti mlčenlivosti),

-    pokuty a penále,

-    úroky.

1.1 Pokuty dle daňového řádu

Pokuty dělí daňový řád na:

-    pořádkovou pokutu (do 50 000 Kč) – tu správce daně uloží tomu, kdo:

–  při jednání vedeném správcem daně závažně ztěžuje správu daní tím, že navzdory předchozímu napomenutí ruší pořádek, neuposlechne pokynu úřední osoby, nebo navzdory předchozímu napomenutí se chová urážlivě k úřední osobě nebo osobě zúčastněné na správě daní nebo tomu, kdo učiní hrubě urážlivé podání);

–  kdo závažně ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanovené lhůtě výzvě ke splnění procesní povinnosti nepeněžité povahy, která mu byla stanovena zákonem nebo správcem daně (do 500 000 Kč).

-    pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy (do 500 000 Kč) – tu může správce daně uložit tomu, kdo:

–  nesplní registrační, ohlašovací nebo jinou oznamovací povinnost stanovenou daňovým zákonem nebo správcem daně, nebo

–  nesplní záznamní nebo jinou evidenční povinnost stanovenou daňovým zákonem nebo správcem daně.

-    pokutu za opožděné tvrzené daně – vzniká daňovému subjektu, pokud nepodá daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo pokud tak učiní po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši:

–  0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně,

–  0,05 % stanoveného daňového odpočtu za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanoveného daňového odpočtu, nebo

–  0,01 % stanovené daňové ztráty za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daňové ztráty.

Plátci daně vzniká povinnost uhradit pokutu, nepodá-li hlášení, vyúčtování, následné hlášení nebo dodatečné vyúčtování, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši 0,05 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést za každý následující den prodlení, nejvýše však 0,5 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést.

Pokuta za opožděné tvrzení daně vzniklá v důsledku pozdního podání daňového tvrzení se nepředepíše a daňovému subjektu nevzniká povinnost ji uhradit, dosáhne-li její výše částku menší než 1000 Kč. Na druhou stranu, maximální výše nesmí být vyšší než 300 000 Kč.

1.2 Penále dle daňového řádu

Daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit penále z částky doměřené daně tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani, ve výši:

a)  20 %, je-li daň zvyšována,

b)  20 %, je-li snižován daňový odpočet, nebo

c)  1 %, je-li snižována daňová ztráta.

Správce daně rozhodne o povinnosti uhradit penále platebním výměrem. Penále je splatné do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru, nejdříve však ke stejnému dni jako stanovená daň, ze které se toto penále vypočte.

1.3 Úroky dle daňového řádu

Úrok vzniká za každý jednotlivý den, kdy jsou splněny podmínky pro jeho vznik. Úrok se nepředepíše a nevzniká povinnost jej uhradit, nepřesáhne-li v úhrnu u jednoho druhu daně u jednoho správce daně za jedno zdaňovací období nebo za jeden kalendářní rok u jednorázových daní částku 1000 Kč. Proti postupu správce daně v souvislosti s předepsáním a vyplacením úroku je daňový subjekt oprávněn uplatnit námitku.

Úrokem hrazeným daňovým subjektem je:

a)  úrok z prodlení – základem pro výpočet úroku z prodlení je splatná daň, která nebyla uhrazena, nebo vratka vzniklá v důsledku neoprávněného uplatnění daňového odpočtu nebo daně. Výše úroku z posečkané částky odpovídá polovině úroku z prodlení nebo jeho obdoby (viz informace u části věnované Prodlení dlužníka v rámci kapitoly 3. Smluvní sankce, obdobně i dále), nejvýše však polovině úroku z prodlení podle tohoto zákona. Úrok z prodlení vzniká:

l   od čtvrtého dne následujícího po původním dni splatnosti daně do dne její platby; stanovení náhradního dne splatnosti daně nemá vliv na určení doby, po kterou vzniká úrok z prodlení, nebo

l   ode dne vrácení, použití nebo převedení vratky vzniklé v důsledku stanovení daňového odpočtu nebo daně, anebo předepsání zálohy na daňový odpočet do dne její platby.

Poznámka

Na druhou stranu daňový řád uvádí, že úrok z prodlení nevzniká po dobu posečkání, u nedoplatku vzniklého v důsledku porušení daňové povinnosti zůstavitele, a to ode dne smrti zůstavitele do dne skončení řízení o pozůstalosti, v případě příslušenství daně, v případě peněžitého plnění v rámci dělené správy.

b)  úrok z posečkané částky– základem pro výpočet úroku z posečkané částky je daň, u které bylo povoleno nebo nastalo posečkání. Úrok z posečkané částky vzniká po dobu posečkání. Výše úroku z posečkané částky odpovídá polovině úroku z prodlení nebo jeho obdoby podle jiného zákona, nejvýše však polovině úroku z prodlení. Úrok z posečkané částky je splatný do 30 dnů ode dne, kdy pominuly podmínky pro jeho vznik.

Vedle toho daňový řád zná i úroky hrazené správcem daně, kterými jsou:

a)  úrok z vratitelného přeplatku – základem pro výpočet úroku z vratitelného přeplatku je vratitelný přeplatek, který nebyl v souladu se zákonem vrácen, použit nebo převeden. Výše úroku z vratitelného přeplatku odpovídá výši úroku z prodlení;

b)  úrok z nesprávně stanovené daně (výše odpovídá výši úroku z prodlení) – základem pro výpočet úroku z nesprávně stanovené daně je:

l   část uhrazené daně, o kterou byla snížena daň stanovená nad rámec tvrzení daňového subjektu nebo z moci úřední,

l   část daňového odpočtu nárokovaného v daňovém tvrzení, o kterou byl zvýšen daňový odpočet stanovený odlišně od tohoto daňového tvrzení, nebo

l   částka uhrazená na základě nezákonného nebo nicotného zajišťovacího příkazu;

c)  úrok z daňového odpočtu – základem pro výpočet úroku z daňového odpočtu je daňový odpočet stanovený správcem daně. Úrok z daňového odpočtu vzniká ode dne následujícího po uplynutí doby 4 měsíců od posledního dne lhůty stanovené pro podání daňového tvrzení, ze kterého vyplývá, že daňovému subjektu má vzniknout daňový odpočet, nebo ode dne, kdy bylo toto daňové tvrzení podáno, pokud bylo podáno po lhůtě stanovené pro jeho podání, do dne vrácení, převedení nebo použití daňového odpočtu, nejpozději však do uplynutí lhůty pro jeho vrácení.

Tolik informace k daňovému řádu. Dále se budeme zabývat přestupky dle zákona č. 563/­1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o účetnictví)

2. Přestupky dle zákona o účetnictví

Zákon o účetnictví řeší problematiku sankcí v ustanoveních § 37 až § 37ab. Poslední změny, které v této části zákona nastaly, byly provedeny zákonem č. 462/­2016 Sb., s účinností dnem 1. ledna 2017 a zákonem č. 183/­2017 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich a zákona o některých přestupcích ve znění zákona č. 370/­2017 Sb., s účinností dnem 1. července 2017. Nebude tedy jistě na škodu projít si a vytvořit základní přehled o těchto ustanoveních s důrazem na aktuální znění této části zákona o účetnictví.

Jednotlivá zmíněná ustanovení zákona o účetnictví se týkají:

-    § 37 – přestupků, kterých se dopustí účetní jednotka, která není podnikatelem (dále jen nepodnikatel),

-    § 37 a – přestupků, kterých se dopustí:

–  účetní jednotka neuvedená v § 37 nebo osoba odpovědná za vedení účetnictví (dále jen podnikatel),

–  konsolidující účetní jednotka (dále jen konsolidující účetnictví),

–  účetní jednotka, která vede jednoduché účetnictví (dále jen jednoduché účetnictví),

–  dále se zde uvádí výše pokut na jednotlivé přestupky.

-    § 37aa – bližší podrobnosti ke stanovení pokut,

-    § 37ab – kdo projednává přestupky dle zákona o účetnictví.

V případě, kdy zákon o účetnictví odvozuje výši pokuty od hodnoty aktiv celkem, tato hodnota se zjistí z účetní závěrky nebo z konsolidované účetní závěrky účetní jednotky sestavené za účetní období, ve kterém nebo za které k porušení povinnosti došlo. Pokud by hodnota aktiv celkem neodpovídala aktivům celkem zjištěným v řízení o přestupku, použije se výše aktiv zjištěná v řízení o přestupku. (Obdobně se postupuje, pokud účetní závěrka nebo konsolidovaná účetní závěrka nebyla za dané účetní období sestavena.)

Samozřejmě, že se v praxi vyskytují případy, kdy nelze skutečnou výši aktiv zjistit uvedeným postupem. V takovém případě stanoví hodnotu aktiv celkem orgán, který porušení právních povinností projednává, a to kvalifikovaným odhadem. Pokud by nestanovil zvláštní právní předpis jinak, přestupky podle zákona o účetnictví projednává finanční úřad.

Zákon o účetnictví ještě uvádí situaci, kdy lze kvalifikovaný odhad zjistit poměrně elegantním způsobem. Jedná se o případ, kdy rozsah a obsah účetních případů v účetním období, ve kterém nebo za které k porušení povinnosti došlo, je srovnatelný s rozsahem a obsahem účetních případů bezprostředně předcházejícího účetního období. Zákon o účetnictví pak kvalifikovaným odhadem rozumí hodnotu aktiv celkem zjištěnou z účetní závěrky sestavené za toto předcházející účetní období.

2.1 Přestupky, kterých se dopustí účetní jednotka, která není podnikatelem

a)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nevede účetnictví

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že nevede účetnictví podle § 4 odst. 2 až 6 zákona o účetnictví. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

     Uvedená ustanovení lze shrnout do následující tabulky:

Účetní jednotky	Počátek vedení účetnictví…	Povinnost vést účetnictví až…
Fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku	… ode dne zápisu do obchodního rejstříku	… do dne výmazu z obchodního rejstříku
Ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o dani z přidané hodnoty, včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 mil. Kč, a to od prvního dne kalendářního roku	… od prvního dne účetního období následujícího po kalendářním roce, ve kterém se staly účetní jednotkou	… do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být účetní jednotkou
Ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí	… od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se rozhodly vést účetnictví, nerozhodnou-li se vést účetnictví již ode dne zahájení podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti	… do dne ukončení uvedených činností nebo do posledního dne účetního období, ve kterém se rozhodly vedení účetnictví ukončit
Ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou společníky sdruženými ve společnosti, pokud alespoň jeden ze společníků sdružených v této společnosti je osobou uvedenou v této tabulce	… od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se staly společníky sdruženými ve společnosti, nebo se některý ze společníků sdružených ve společnosti stal účetní jednotkou	… do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být společníky sdruženými ve společnosti
Ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis	… ode dne zahájení činnosti	… do dne ukončení činnosti

 

b)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nesestaví účetní závěrku

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že nesestaví účetní závěrku podle § 6 odst. 4. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Zákon o účetnictví stanoví, že účetní jednotky jsou povinny sestavovat účetní závěrku jako řádnou, popřípadě jako mimořádnou nebo mezitímní.

 

c)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nesestaví účetní závěrku ke stanovenému dni

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že nesestaví účetní závěrku ke dni stanovenému v § 19 odst. 1. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Účetní jednotky sestavují účetní závěrku k rozvahovému dni, kterým je den, kdy uzavírají účetní knihy. Řádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k poslednímu dni účetního období a v ostatních případech sestavují mimořádnou účetní závěrku.

d)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nevyhotoví výroční zprávu

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že nevyhotoví výroční zprávu podle § 21 odst. 1 až 6. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Auditované účetní jednotky, uvedené v § 20 odst. 1 písm. a) až d) zákona o účetnictví, jsou povinny vyhotovit výroční zprávu. Účelem zpracování této výroční zprávy je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji jejich výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení. Výjimky, kdy se výroční zpráva nevyhotovuje, se vztahuje na případy uvedené v § 20 odst. 2 zákona o účetnictví. Jedná se o případy účetních závěrek:

-    sestavených v průběhu konkursu, a to po dobu nepřetržitě po sobě jdoucích 36 kalendářních měsíců, počínaje prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni, kterým nastaly účinky prohlášení konkursu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,

-    sestavených ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky schválení reorganizačního plánu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,

-    pokud došlo ke zrušení konkursu z důvodu, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující,

-    pokud tak stanoví zvláštní právní předpis.

Součástí výroční zprávy je účetní závěrka a zpráva auditora, případně další dokumenty a údaje podle zvláštního právního předpisu.

Výroční zpráva musí kromě informací nezbytných pro naplnění účelu výroční zprávy dále obsahovat nejméně finanční a nefinanční informace:

a)  o skutečnostech, které nastaly až po rozvahovém dni a jsou významné pro naplnění účelu výroční zprávy,

b)  o předpokládaném vývoji činnosti účetní jednotky,

c)  o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje,

d)  o aktivitách v oblasti ochrany životního prostředí a pracovněprávních vztazích,

e)  o tom, zda účetní jednotka má organizační složku podniku v zahraničí,

f)  požadované podle zvláštních právních předpisů.

Pokud to má význam pro posouzení majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, finanční situace a výsledku hospodaření účetní jednotky, musí účetní jednotka, která používá investiční instrumenty, případně další obdobná aktiva a pasiva, uvést ve výroční zprávě také informace o:

a)  cílech a metodách řízení rizik dané společnosti, včetně její politiky pro zajištění všech hlavních typů plánovaných transakcí, u kterých se použijí zajišťovací deriváty, a

b)  cenových, úvěrových a likvidních rizicích a rizicích souvisejících s tokem hotovosti, kterým je účetní jednotka vystavena.

e)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, vede účetnictví v rozporu s věrným a poctivým obrazem předmětu účetnictví

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že vede účetnictví v rozporu s § 7 odst. 1 a 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Zákon o účetnictví požaduje v § 7 odst. 1 a 2, aby účetní jednotky vedly účetnictví tak, aby účetní závěrka byla sestavena na jeho základě srozumitelně a podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky tak, aby na jejím základě mohla osoba, která tyto informace využívá, činit ekonomická rozhodnutí.

Připomeňme, jak zákon o účetnictví definuje věrnost a poctivost obrazu předmětu účetnictví. Dle ustanovení § 7 odst. 2 zákona o účetnictví je zobrazení věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití je účetní jednotce uloženo na základě zákona o účetnictví. Zobrazení je poctivé, když jsou při něm použity účetní metody způsobem, který vede k dosažení věrnosti. Tam, kde účetní jednotka může volit mezi více možnostmi dané účetní metody a zvolená možnost by zastírala skutečný stav, je účetní jednotka povinna zvolit jinou možnost, která skutečnému stavu odpovídá.

f)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nevede účetnictví správně

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že vede účetnictví v rozporu s § 8 odst. 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Zákon o účetnictví v § 8 odst. 2 požaduje, aby účetní jednotky vedly účetnictví správně, tzn., takovým způsobem, že to neodporuje zákonu o účetnictví a ostatním právním předpisům ani neobchází jejich účel. Jako příklady ostatních právních předpisů uveďme zákon o daních z příjmů, zákon o dani z přidané hodnoty, zákon o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů atd.

g)  Účetní závěrka účetní jednotka, která není podnikatelem, neobsahuje všechny povinné součásti

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že sestavená účetní závěrka neobsahuje všechny povinné součásti uvedené v § 18 odst. 1 nebo 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Povinné součásti účetní závěrky jsou uvedené v § 18 odst. 1 a 2 zákona o účetnictví. Dle těchto ustanovení je účetní závěrka nedílný celek a tvoří ji:

a)  rozvaha (bilance),

b)  výkaz zisku a ztráty,

c)  příloha (příloha mimo jiné vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty).

Účetní závěrka obchodních společností zahrnuje i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Účetní jednotky uvedené v § 1a písm. b) až d) zákona o účetnictví přehled o peněžních tocích nesestavují. Malé účetní jednotky a mikro účetní jednotky nejsou povinny sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu.

h)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nemá účetní závěrku ověřenou auditorem

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že v rozporu s § 20 odst. 1 nemá účetní závěrku ověřenou auditorem. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Pro zjištění, zda je třeba si nechat ověřit výroční zprávu auditorem, vycházíme z ustanovení § 20 odst. 1 zákona o účetnictví. Pokud ten nestanoví jinak, řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku jsou povinny mít ověřenou auditorem, kterého účetní jednotka určí způsobem stanoveným v zákoně upravujícím činnost auditorů, účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis, a dále:

a)  velké účetní jednotky s výjimkou vybraných účetních jednotek, které nejsou subjekty veřejného zájmu,

b)  střední účetní jednotky,

c)  malé účetní jednotky, pokud jsou akciovými společnostmi nebo svěřenskými fondy podle občanského zákoníku a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jednu z uvedených hodnot

1. aktiva celkem 40 000 000 Kč,

2. roční úhrn čistého obratu 80 000 000 Kč,

3. průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50,

d)  ostatní malé účetní jednotky, pokud k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň 2 hodnoty uvedené v písmeni c) bodech 1 až 3.

Výjimky, kdy se odpadá povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem, se vztahuje na případy uvedené v § 20 odst. 2 zákona o účetnictví. Jedná se o případy účetních závěrek:

a)  sestavených v průběhu konkursu, a to po dobu nepřetržitě po sobě jdoucích 36 kalendářních měsíců, počínaje prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni, kterým nastaly účinky prohlášení konkursu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,

b)  sestavených ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky schválení reorganizačního plánu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,

c)  pokud došlo ke zrušení konkursu z důvodu, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující.

i) Účetní jednotka, která není podnikatelem, nemá výroční zprávu ověřenou auditorem

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že v rozporu s § 21 odst. 7 nemá výroční zprávu ověřenou auditorem. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz předchozí přestupek.

j)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu podle § 21. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Ty účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, nebo ty, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis, jsou povinny zveřejnit účetní závěrku i výroční zprávu v rozsahu, v jakém jimi byla sestavena. Povinnosti účetních jednotek ke zveřejnění či uveřejnění jiných informací stanovené ve zvláštních právních předpisech nejsou dotčeny.

Účetní jednotky podléhající auditu zveřejňují účetní závěrku i výroční zprávu po jejich ověření auditorem a po schválení k tomu příslušným orgánem (např. valná hromada), a to ve lhůtě do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek (pokud zvláštní právní předpisy nestanoví lhůtu jinou, nejpozději však do konce bezprostředně následujícího účetního období bez ohledu na to, zda byly tyto účetní záznamy uvedeným způsobem schváleny).

Účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, zveřejní účetní závěrku i výroční zprávu po jejich ověření auditorem a po schválení k tomu příslušným orgánem podle zvláštních právních předpisů do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek, pokud zvláštní právní předpisy nestanoví jinak, nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne zveřejňované účetní závěrky bez ohledu na to, zda byly tyto účetní záznamy uvedeným způsobem schváleny.

Účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, zveřejňují účetní závěrku a výroční zprávu jejich uložením do sbírky listin, přitom účetní závěrka může být uložena jako součást výroční zprávy.

Poznámka

Účetní jednotky, které podle zvláštního právního předpisu předávají výroční zprávu České národní bance, předávají účetní závěrku a výroční zprávu do sbírky listin veřejného rejstříku prostřednictvím České národní banky. Povinnost zveřejnění uvedených účetních záznamů podle zákona o účetnictví účetní jednotka splnila okamžikem jejich předání rejstříkovému soudu, popř. předáním České národní bance (viz uvedené).

k)  Účetní jednotka, která není podnikatelem, v rozporu s § 31 neuschová účetní záznamy

Účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že v rozporu s § 31 neuschová účetní záznamy. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Úschova účetních záznamů je v rámci zákona o účetnictví se řídí § 31 a 32 zákona o účetnictví. Obecné uschovací doby pro účely účetnictví tyto:

-    10 let pro:

- účetní závěrku,

- výroční zprávu,

-    5 let pro:

- účetní doklady,

- účetní knihy,

- odpisové plány,

- inventurní soupisy,

- účtový rozvrh,

- přehledy,

- účetní záznamy, kterými jednotky dokládají formu vedení účetnictví (písemná nebo technická forma).

-    Záruční lhůty a reklamačních řízení se uchovávají po dobu, po kterou lhůty nebo řízení trvají.

-    Nezaplacené pohledávky a nesplněné závazky se uchovávají do konce prvního účetního období následujícího po účetním období, v němž došlo k jejich zaplacení nebo splnění.

-    Knihy analytické evidence pohledávek, knihy analytické evidence závazků a jiné účetní písemnosti, které vyplývají z přímého styku s cizinou z doby před 1. lednem 1949, a dále účetní závěrka vztahující se k převodu majetku na jiné právnické nebo fyzické osoby provedenému podle zvláštních právních předpisů se uchovávají, dokud ministerstvo nedá samo nebo na žádost účetní jednotky souhlas k vyřazení těchto písemností.

Použijí-li účetní jednotky účetní záznamy i pro jiný účel, např. pro trestní řízení, opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti, správního řízení, občanského soudního řízení, daňového řízení, skartačního řízení nebo pro účely sociálního zabezpečení, veřejného zdravotního pojištění anebo pro účely ochrany autorských práv, postupují po uplynutí stanovených dob uvedených v tabulce dále tak, aby byly zajištěny požadavky vyplývající z jejich použití pro uvedené účely.

Povinnosti spojené s uschováním účetních záznamů, včetně povinnosti převodu účetního záznamu z jedné formy do druhé, přecházejí u:

-    právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky, nebo

-    zahraniční osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních předpisů, anebo

-    organizační složky státu

- na právního nástupce této účetní jednotky. Pokud neexistuje, tak přechází na likvidátora či insolvenčního správce nebo jinou osobu podle zvláštních právních předpisů;

-    u fyzických osob (účetních jednotek)

- v případě úmrtí na dědice, převezme-li věci, práva či jiné majetkové hodnoty, náležející k účetní jednotce. (Připadne-li dědictví nebo jeho část zahrnující věci, práva či jiné majetkové hodnoty, které náležejí k účetní jednotce, státu, přecházejí uvedené povinnosti na příslušnou organizační složku státu, která vyrozumí státní archiv).

Pokud bychom měli upozornit ještě na dva další důležité právní předpisy, které mají významnou vazbu na dobu archivace, nelze opomenout § 35 zákona o dani z přidané hodnoty. Dle tohoto ustanovení je plátce povinen uchovávat všechny daňové doklady rozhodné pro stanovení daně nejméně po dobu 10 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo plnění.

Druhým významně důležitým zákonem, na který nelze zapomenout je zákon o daních z příjmů. Konkrétně uveďme ustanovení § 38r, kde jsou uvedeny výjimky, do kdy lze ze strany správce daně doměřit daňovou povinnost. Riziko vyplývá pro účetní jednotky, které:

-    požívají výhodu investiční pobídku formou slevy na dani;

-    uplatňují daňovou ztrátu;

-    nesplní podmínky pro uplatnění úplaty u finančního leasingu jako výdaje.

2.2 Přestupky, kterých se dopustí účetní jednotka neuvedená v § 37 nebo osoba odpovědná za vedení účetnictví

V tomto případě hovoříme o účetní jednotce, která není uvedena v § 37 (viz bod 1. Přestupky, kterých se dopustí účetní jednotka, která není podnikatelem) nebo osoba odpovědná za vedení účetnictví (dále jen účetní jednotka / osoba odpovědná) podle zákona o účetnictví.

a)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nevede účetnictví

Účetní jednotka / osoba odpovědná nevede účetnictví podle § 4 odst. 1. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

b)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví účetní závěrku

Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví účetní závěrku podle § 6 odst. 4. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod b).:

Účetní jednotky jsou povinny sestavovat účetní závěrku jako řádnou, popřípadě jako mimořádnou nebo mezitímní.

c)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví účetní závěrku ke stanovenému dni

Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví účetní závěrku ke dni stanovenému v § 19 odst. 1. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod c).

d)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nevyhotoví výroční zprávu

Účetní jednotka / osoba odpovědná nevyhotoví výroční zprávu podle § 21 odst. 1 až 6. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod d).

Uvedená ustanovení lze shrnout do následující tabulky:

Účetní jednotky	Počátek vedení účetnictví…	Povinnost vést účetnictví až…
Právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky	…ode dne svého vzniku	…do dne svého zániku
Zahraniční právnické osoby a zahraniční jednotky, které jsou podle právního řádu, podle kterého jsou založeny nebo zřízeny, účetní jednotkou nebo jsou povinny vést účetnictví, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů	… ode dne zahájení činnosti	….do dne ukončení činnosti na území České republiky
Organizační složky státu	… ode dne svého vzniku	…do dne svého zániku
Svěřenské fondy podle občanského zákoníku	… ode dne svého vzniku	… do dne svého zániku
Fondy obhospodařované penzijní společností podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření	… ode dne svého vzniku	… do dne svého zániku
Investiční fondy bez právní osobnosti podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy	… ode dne svého vzniku	… do dne svého zániku
Ty, kterým povinnost sestavení účetní závěrky stanoví zvláštní právní předpis nebo které jsou účetní jednotkou podle zvláštního právního předpisu	… ode dne svého vzniku	… do dne svého zániku

 

e)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví zprávu o platbách

Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví zprávu o platbách podle § 32b. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Zprávu o platbách orgánům správy členského státu Evropské unie nebo třetí země (zpráva o platbách) sestavuje k rozvahovému dni velká účetní jednotka, včetně subjektu veřejného zájmu, s výjimkou vybrané účetní jednotky, činná v těžebním průmyslu, která vykonává jakoukoli činnost související s průzkumem, vyhledáváním, objevováním, rozvojem a těžbou ložisek nerostů, ropy, zásob zemního plynu či jiných látek v souladu s příslušným nařízením Evropské unie, a velká účetní jednotka, včetně subjektu veřejného zájmu, s výjimkou vybrané účetní jednotky, činná v odvětví těžby dřeva v původních lesích, která vyvíjí činnosti uvedené v příslušném nařízení Evropské unie.

Ve zprávě o platbách se uvádějí následující informace za příslušné účetní období:

a)  celková výše plateb, jež byly odvedeny jednotlivým orgánům správy,

b)  celková výše plateb v členění podle druhů, které byly odvedeny jednotlivým orgánům správy,

c)  pokud jsou tyto platby přiřazeny k určitému projektu, celková výše plateb v členění podle druhů, které byly odvedeny za každý takový projekt, a celková výše plateb za každý takový projekt.

Ve zprávě o platbách se neuvádí platba, ať již byla provedena jednorázově nebo jako řada souvisejících plateb, jejíž výše za účetní období nepřesahuje částku 2 600 000 Kč.

f)  Účetní jednotka / osoba odpovědná vede účetnictví v rozporu s věrným a poctivým obrazem předmětu účetnictví

Účetní jednotka / osoba odpovědná vede účetnictví v rozporu s § 7 odst. 1 a 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod e).

g)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nevede účetnictví správně

Účetní jednotka / osoba odpovědná vede účetnictví v rozporu s § 8 odst. 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod f).

h)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nezajistí, aby jí sestavená účetní závěrka obsahovala veškeré povinné součásti

Účetní jednotka / osoba odpovědná nezajistí, aby jí sestavená účetní závěrka obsahovala veškeré povinné součásti podle § 18 odst. 1 nebo 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod g).

i) Účetní jednotka / osoba odpovědná nepoužije pro účtování a sestavení účetní závěrky mezinárodní účetní standardy

Účetní jednotka / osoba odpovědná v rozporu s § 19a odst. 1 nepoužije pro účtování a sestavení účetní závěrky mezinárodní účetní standardy. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 6 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Zákon o účetnictví v § 19a stanovuje pravidla pro použití mezinárodních účetních standardů pro účtování a sestavení účetní závěrky. Použití mezinárodních účetních standardů upravené právem Evropské unie pro účtování a sestavení účetní závěrky mají účetní jednotky, které jsou obchodní společností, a je emitentem cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu.

Nařízení o aplikaci Mezinárodních účetních standardů a Mezinárodních standardů účetního výkaznictví, které přijala Evropská komise v roce 2002, bylo implementováno do zákona o účetnictví novelou zákona č. 437/­2003 Sb. Konkrétně se jednalo o ustanovení § 23a pro konsolidovanou účetní závěrku a ustanovení § 19 odst. 9 pro individuální účetní závěrku. Od roku 2011 došlo ke změnám a novelizaci těchto ustanovení. Stávající stav je tedy takový, že pro mezinárodní účetní standardy v konsolidaci je věnován § 23a a pro mezinárodní účetní standardy pro účtování a sestavování účetní závěrky (chápáno individuální) je určen nový § 19a.

Zákon o účetnictví dále stanovuje postup použití mezinárodních účetních standardů pro případy, kdy dochází k jinému než k rozvahovému dni k přijetí či vyřazení cenných papírů z obchodování na evropském regulovaném trhu. Další problematika, které je v rámci § 19a řešena, je otázka postupu v případě, kdy dochází pouze k dočasnému přerušení splňování podmínek pro povinnost použít mezinárodní účetní standardy.

Pokud došlo k přijetí cenných papírů emitovaných účetní jednotkou k obchodování na evropském regulovaném trhu k jinému dni než k prvnímu dni účetního období, účetní jednotka, která dosud nepoužívá mezinárodní účetní standardy, musí rozhodnout, jak bude postupovat. Zákon o účetnictví umožňuje dvě varianty použití mezinárodních účetních standardů:

-    od počátku účetního období, v němž k přijetí cenného papíru k takovému obchodování došlo,

-    od počátku účetního období následujícího po účetním období, v němž byly cenné papíry k takovému obchodování přijaty.

Obdobně je řešena opačná situace, to znamená v případě, kdy cenné papíry emitované účetní jednotkou již nejsou obchodovány na žádném z evropských regulovaných trhů a přestaly být takto obchodovány k jinému dni než k poslednímu dni účetního období. I v tomto případě účetní jednotka rozhodne o použití mezinárodních účetních standardů. Opět má dvě možnosti použití mezinárodních účetních standardů:

-    do konce účetního období, v němž cenné papíry přestaly být takto obchodovány, nebo

-    ukončit jejich použití k poslednímu dni účetního období předcházejícího účetnímu období, v němž cenné papíry přestaly být takto obchodovány.

Poznámka

Upozorňujeme, že zákon o účetnictví tento postup umožňuje za situace, kdy to neodporuje přímo použitelnému předpisu Evropské unie nebo zvláštnímu právnímu předpisu.

j)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nemá účetní závěrku ověřenou auditorem

Účetní jednotka / osoba odpovědná v rozporu s § 20 odst. 1 nemá účetní závěrku ověřenou auditorem. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod h).

k)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nemá výroční zprávu ověřenou auditorem

Účetní jednotka / osoba odpovědná v rozporu s § 21 odst. 7 nemá výroční zprávu ověřenou auditorem. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod i).

l) Účetní jednotka / osoba odpovědná nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu

Účetní jednotka / osoba odpovědná nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu podle § 21a. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod j).

m) Účetní jednotka / osoba odpovědná nezveřejní zprávu o platbách

Účetní jednotka / osoba odpovědná nezveřejní zprávu o platbách podle § 32d. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Zpráva o platbách a konsolidovaná zpráva o platbách se zveřejňuje způsobem podle § 21a zákona o účetnictví (viz výše uvedené informace). Zpráva o platbách obsahuje rovněž prohlášení statutárního orgánu nebo jiné odpovědné osoby o tom, že zpráva byla podle jejich nejlepšího vědomí a schopností sestavena a zveřejněna v souladu s požadavky tohoto zákona.

n)  Účetní jednotka / osoba odpovědná neuvede nefinanční informace ve výroční zprávě nebo samostatné zprávě

Účetní jednotka / osoba odpovědná neuvede nefinanční informace ve výroční zprávě nebo samostatné zprávě podle § 32g. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Účetní jednotkou uvádějící nefinanční informace se rozumí:

a)  velká účetní jednotka, která je obchodní společností a je zároveň subjektem veřejného zájmu, pokud k rozvahovému dni překročí kritérium průměrného počtu 500 zaměstnanců v průběhu účetního období,

b)  konsolidující účetní jednotka velké skupiny účetních jednotek, která je zároveň subjektem veřejného zájmu, pokud k rozvahovému dni překročí na konsolidovaném základě kritérium průměrného počtu 500 zaměstnanců v průběhu účetního období.

Nefinanční informace uvede účetní jednotka uvádějící nefinanční informace ve výroční zprávě nebo v konsolidované výroční zprávě, anebo v samostatné zprávě.

Účetní jednotka uvádějící nefinanční informace uvede nefinanční informace v rozsahu potřebném k pochopení vývoje účetní jednotky nebo skupiny, její výkonnosti a postavení a dopadů její činnosti, a to nefinanční informace týkající se alespoň otázek:

a)  životního prostředí,

b)  sociálních a zaměstnaneckých,

c)  respektování lidských práv a

d)  boje proti korupci a úplatkařství.

Nefinanční informace se uvádějí v této struktuře:

a)  stručný popis obchodního modelu účetní jednotky uvádějící nefinanční informace nebo skupiny,

b)  popis opatření, která účetní jednotka uvádějící nefinanční informace nebo skupina ve vztahu k těmto otázkám uplatňuje, včetně uplatňovaných postupů náležité péče; není-li k některé z těchto otázek uplatňováno žádné opatření, uvádí se odůvodnění, z jakého důvodu se opatření v dané otázce neuplatňuje,

c)  popis výsledků těchto opatření,

d)  popis hlavních rizik souvisejících s těmito otázkami, jež jsou spojeny s činností účetní jednotky uvádějící nefinanční informace nebo skupiny, včetně, přichází-li to u ní v úvahu a je-li to přiměřené, s jejími obchodními vztahy, výrobky nebo službami, které by mohly mít nepříznivé dopady v těchto oblastech, a způsobu, jakým tato účetní jednotka uvádějící nefinanční informace nebo skupina tato rizika řídí,

e)  nefinanční klíčové ukazatele výkonnosti, které se vztahují k příslušné podnikatelské činnosti.

Nefinanční informace se týkající budoucího vývoje účetní jednotky uvádějící nefinanční informace, anebo týkající se záležitostí, které se právě touto účetní jednotkou nebo skupinou projednávají, nemusí být ve výjimečných případech uvedeny, pokud by podle řádně odůvodněného stanoviska členů řídícího nebo kontrolního orgánu uvedení těchto nefinančních informací výrazně poškodilo obchodní postavení účetní jednotky uvádějící nefinanční informace nebo skupiny a pokud jejich neuvedení neznemožňuje objektivní a vyvážené pochopení vývoje této účetní jednotky uvádějící nefinanční informace nebo skupiny, její výkonnosti a postavení a dopadu její činnosti.

Poznámka

Výše uvedené povinnosti nemusí plnit konsolidovaná účetní jednotka uvádějící nefinanční informace, pokud jsou nefinanční informace uvedeny v konsolidované výroční zprávě nebo samostatné zprávě konsolidující účetní jednotky. To platí i pro konsolidující účetní jednotku uvádějící nefinanční informace, která je sama konsolidovanou účetní jednotkou.

o)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nezveřejní nebo nezpřístupní samostatnou zprávu

Účetní jednotka / osoba odpovědná v rozporu s § 32h nezveřejní nebo nezpřístupní samostatnou zprávu. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Pokud účetní jednotka uvádějící nefinanční informace vypracovává za stejné účetní období samostatnou zprávu, která obsahuje nefinanční informace, musí být tato samostatná zpráva:

a)  zveřejněna společně s výroční zprávou nebo konsolidovanou výroční zprávou, nebo

b)  zpřístupněna veřejnosti v přiměřené lhůtě, která nesmí překročit 6 měsíců od rozvahového dne, na internetových stránkách účetní jednotky uvádějící nefinanční informace a ve výroční zprávě nebo konsolidované výroční zprávě je uveden odkaz na její zveřejnění způsobem umožňujícím dálkový přístup.

p)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví účetní výkazy za dílčí konsolidační celek státu nebo účetní výkazy za Českou republiku

Účetní jednotka / osoba odpovědná nesestaví účetní výkazy za dílčí konsolidační celek státu nebo účetní výkazy za Českou republiku podle § 23b. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku:

Za Českou republiku se sestavují roční účetní výkazy k poslednímu dni kalendářního roku v tomto členění:

a)  souhrnný výkaz majetku a závazků státu,

b)  souhrnný výkaz nákladů a výnosů státu,

c)  výkaz peněžních toků,

d)  příloha.

Účetní jednotky zahrnuté do konsolidačního celku Česká republika a dílčích konsolidačních celků státu jsou povinny poskytnout svoji účetní závěrku a veškeré ostatní účetní záznamy potřebné pro sestavení účetních výkazů za Českou republiku a účetních výkazů za dílčí konsolidační celky státu podle prováděcích právních předpisů.

q)  Účetní jednotka / osoba odpovědná ne­uschová účetní záznamy

Účetní jednotka / osoba odpovědná v rozporu s § 31 neuschová účetní záznamy. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 21. bod k).

r)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nezajistí podmínky pro předávání účetních záznamů do centrálního systému účetních informací státu

Účetní jednotka / osoba odpovědná nezajistí podmínky pro předávání účetních záznamů do centrálního systému účetních informací státu způsobem stanoveným prováděcím právním předpisem vydaným podle § 4 odst. 8 a § 23b odst. 5. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 5 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku:

Podmínky způsobu sestavení ročních účetních výkazů a mezitímních účetních výkazů za Českou republiku, zejména vymezení konsolidačního celku Česká republika a dílčích konsolidačních celků státu, podmínky významnosti pro zahrnutí do konsolidačního celku Česká republika a do dílčích konsolidačních celků státu, pravidla konsolidace, včetně pravidel pro přenos účetních záznamů v technické formě, a dále způsob a rozsah použití metod konsolidace a určení odchylek stanoví prováděcí právní předpisy.

Prováděcí právní předpisy pro jednotlivé skupiny účetních jednotek upravuje (mimo jiné) vymezení vybraných účetních jednotek a stanovení, které z nich předávají do centrálního systému účetních informací státu pouze účetní záznamy pro sestavení účetních výkazů za Českou republiku a za dílčí konsolidační celky státu.

s)  Účetní jednotka / osoba odpovědná nepředá účetní záznam do centrálního systému účetních informací státu stanoveným způsobem

Účetní jednotka / osoba odpovědná nepředá účetní záznam do centrálního systému účetních informací státu způsobem stanoveným prováděcím právním předpisem vydaným podle § 4 odst. 8 a § 23b odst. 5. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 5 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku – viz předchozí bod.

Tolik k přestupkům, které se týkají účetních jednotek / osob odpovědných. Ve třetí budou specifikovány sankce vztahující se ke konsolidující účetní jednotce. (Poznámka: pokud byla podstata přestupku již specifikována v předešlých kapitolách, uvádíme pouze odkaz na příslušnou kapitolu a bod.)

2.3 Přestupky, kterých se dopustí konsolidující účetní jednotka

a)  Konsolidující účetní jednotka nesestaví konsolidovanou účetní závěrku

Konsolidující účetní jednotka nesestaví konsolidovanou účetní závěrku podle § 6 odst. 4. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

Účetní jednotky jsou povinny sestavovat (kromě případů stanovených podle § 22 až 22b zákona o účetnictví) sestavují konsolidovanou účetní závěrku.

b)  Konsolidující účetní jednotka nesestaví konsolidovanou účetní závěrku ke stanovenému dni

Konsolidující účetní jednotka nesestaví konsolidovanou účetní závěrku ke dni stanovenému v § 23 odst. 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv

Bližší upřesnění přestupku:

Konsolidovanou účetní závěrkou se rozumí účetní závěrka sestavená a upravená metodami konsolidace. Jedná se o účetní závěrku skupiny účetních jednotek (ekonomického seskupení účetních jednotek včetně zahraničních), která slučuje stav majetku a závazků (dluhů) a dosažené výsledky hospodaření konsolidující účetní jednotky s jeho podílovou účastí v ostatních účetních jednotkách případně zahraničních podnicích, které jsou ovládanou, spoluovládanou nebo řízenou osobou nebo ve kterých vykonává podstatný vliv.

Konsolidovaná účetní závěrka poskytuje informace o finanční situaci skupiny, jako by šlo o jediný celek bez zřetele na právní vymezení jednotlivých právnických osob. Konsolidace účetních závěrek představuje proces transformace účetních závěrek jednotlivých účetních jednotek, které jsou kapitálově propojeny, do výsledné konsolidované rozvahy, výsledovky a přílohy. Důležité je, že konsolidace nemá vliv na rozdělování hospodářského výsledku či na daňovou povinnost konsolidačního celku vůči správci daně.

Povinnost sestavit konsolidovanou účetní závěrku má účetní jednotka, která je obchodní korporací a je ovládající osobou, s výjimkou ovládajících osob, které vykonávají společný vliv. Takovou účetní jednotku nazýváme konsolidující účetní jednotkou. Konsolidující účetní jednotka je povinna včas sdělit účetním jednotkám, které mají povinnost podrobit se sestavení konsolidované účetní závěrky, že budou konsolidovány. Současně jim sdělí informaci o vymezení konsolidačního celku a určí, které účetní záznamy a ostatní dokumenty jsou povinny tyto účetní jednotky poskytnout konsolidující účetní jednotce pro sestavení konsolidované účetní závěrky.

Vlastní konsolidace se provádí způsobem přímé konsolidace nebo po jednotlivých úrovních dílčích celků. Přímou konsolidací se rozumí konsolidace všech účetních jednotek najednou, bez využití konsolidovaných účetních závěrek případně sestavených za dílčí celky. Naopak konsolidace po jednotlivých úrovních znamená, že se postupně sestavují konsolidované účetní závěrky za nižší celky, které pak vstupují do konsolidovaných účetních závěrek vyšších celků.

Detailní podmínky pro zpracování podkladů se stanovují a vyhlašují v konsolidačních pravidlech. Ty stanoví konsolidující účetní jednotka. Podle těchto pravidel musí konsolidované účetní jednotky včetně zahraničních (konsolidované účetní jednotky) upravit předkládané údaje pro sestavení konsolidované účetní závěrky.

Konsolidující účetní jednotka vyhlásí kromě konsolidačních pravidel také vymezení konsolidačního celku, popřípadě dílčího konsolidačního celku ve formě organizačního schématu.

Mezi nejdůležitější informace, které musí být v konsolidačních pravidlech být, je především:

a)  způsob oceňování majetku a závazků (dluhů),

b)  požadavky na údaje určené pro konsolidaci, které předkládají konsolidované účetní jednotky,

c)  termíny předkládání údajů, termíny předložení konsolidovaných účetních závěrek nižších konsolidačních celků a termín sestavení konsolidované účetní závěrky za konsolidační celek v případě sestavování konsolidace po jednotlivých úrovních.

Dalším významným údajem je informace, jakou metodou bude konsolidace provedena. Konsolidující účetní jednotka je povinna pro sestavení konsolidované účetní závěrky použít metody:

a)  plné konsolidace (použije se při zahrnutí konsolidované účetní jednotky do konsolidované účetní závěrky),

b)  poměrné konsolidace (použije se při zahrnutí účetní jednotky pod společným vlivem do konsolidované účetní závěrky), nebo

c)  konsolidace ekvivalencí či protihodnotou (použije při zahrnutí účetní jednotky přidružené do konsolidované účetní závěrky).

Metoda plné konsolidace zahrnuje položky rozvahy a výkazu zisku a ztráty účetních závěrek konsolidovaných účetních jednotek v plné výši, po jejich případném:

-    vyloučení – rozumí se vyloučení takových operací, které umožní, aby konsolidovaná účetní závěrka neobsahovala vzájemné transakce, které byly realizovány účetními jednotkami v konsolidaci. Jde zejména o vzájemné pohledávky a dluhy, nákup a prodej zásob, dlouhodobého majetku, přijaté a vyplacené podíly na zisku, dary a další operace mezi účetními jednotkami, které mají významný vliv na konsolidovaný výsledek hospodaření;

-    přetřídění – rozumí se přetřídění takových operací v účetních závěrkách účetních jednotek vstupujících do konsolidace, na jejichž základě je možno přiřadit k sobě v procesu konsolidace sourodé položky a sčítat je;

-    úpravách – rozumí se úprava operací ke sladění účetních metod v rámci konsolidace v případech, kdy odlišné metody by podstatným způsobem ovlivnily pohled na ocenění majetku a závazků (dluhů) v konsolidované účetní závěrce a na vykázaný výsledek hospodaření;

-    do rozvahy a výkazu zisku a ztráty konsolidující účetní jednotky.

Metoda poměrné konsolidace zahrnuje položky rozvahy a výkazu zisku a ztráty účetních jednotek pod společným vlivem v poměrné výši odpovídající podílu konsolidující účetní jednotky na vlastním kapitálu těchto účetních jednotek, po jejich případném vyloučení, přetřídění a úpravách (viz výše uvedené informace), do rozvahy a výkazu zisku a ztráty konsolidující účetní jednotky.

Metoda konsolidace ekvivalencí znamená ocenění účasti konsolidující účetní jednotky na účetní jednotce přidružené ve výši podílu na vlastním kapitálu, po případném přetřídění a úpravách (viz výše uvedené informace) jednotlivých položek účetní závěrky

c)  Konsolidující účetní jednotka nevyhotoví konsolidovanou výroční zprávu

Konsolidující účetní jednotka nevyhotoví konsolidovanou výroční zprávu podle § 22b odst. 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv

Bližší upřesnění přestupku:

Konsolidující účetní jednotka je povinna vyhotovit konsolidovanou výroční zprávu a zajistit její ověření auditorem

d)  Konsolidující účetní jednotka nesestaví konsolidovanou zprávu o platbách

Konsolidující účetní jednotka nesestaví konsolidovanou zprávu o platbách podle § 32c. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv

Bližší upřesnění přestupku:

Jak již bylo výše uvedeno, zprávu o platbách sestavuje k rozvahovému dni?

-    velká účetní jednotka, včetně subjektu veřejného zájmu, s výjimkou vybrané účetní jednotky, činná v těžebním průmyslu, která vykonává jakoukoli činnost související s průzkumem, vyhledáváním, objevováním, rozvojem a těžbou ložisek nerostů, ropy, zásob zemního plynu či jiných látek v souladu s příslušným nařízením Evropské unie, a

-    velká účetní jednotka, včetně subjektu veřejného zájmu, s výjimkou vybrané účetní jednotky, činná v odvětví těžby dřeva v původních lesích, která vyvíjí činnosti uvedené v příslušném nařízení Evropské unie.

Uvedené účetní jednotky sestavují konsolidovanou zprávu o platbách, je-li daná konsolidující účetní jednotka povinna sestavovat konsolidovanou účetní závěrku.

e)  Konsolidující účetní jednotka neuvede v konsolidované výroční zprávě nebo samostatné zprávě nefinanční informace

Konsolidující účetní jednotka neuvede v konsolidované výroční zprávě nebo samostatné zprávě nefinanční informace podle § 32g. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.2. bod n).

f)  Konsolidující účetní jednotka nezveřejní nebo nezpřístupní samostatnou zprávu

Konsolidující účetní jednotka v rozporu s § 32h nezveřejní nebo nezpřístupní samostatnou zprávu. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.2. bod o).

g)  Konsolidující účetní jednotka nezajistí, aby jí sestavená konsolidovaná účetní závěrka obsahovala veškeré povinné součásti

Konsolidující účetní jednotka nezajistí, aby jí sestavená konsolidovaná účetní závěrka obsahovala veškeré povinné součásti podle § 18 odst. 1 nebo 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

Stejně jako individuální účetní závěrka, musí sestavená konsolidovaná účetní závěrka obsahovat všechny povinné součásti dle zákona o účetnictví, konkrétně dle § 18 odst. 1 nebo 2. Konsolidovaná účetní závěrka musí být sestavena tak, aby podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace konsolidačního celku, účetních jednotek pod společným vlivem a účetních jednotek přidružených.

Konsolidující účetní jednotka je povinna vyhotovit konsolidovanou výroční zprávu a zajistit její ověření auditorem. Konsolidovanou výroční zprávou se rozumí výroční zpráva, která obsahuje informace o konsolidačním celku, účetních jednotkách pod společným vlivem a účetních jednotkách přidružených. Jsou-li obsahem konsolidované výroční zprávy i všechny informace o konsolidující účetní jednotce, které musí obsahovat výroční zpráva, nemusí tato konsolidující účetní jednotka vyhotovovat výroční zprávu. Nestanoví-li se dále jinak, ustanovení tohoto zákona týkající se výroční zprávy se použijí i pro konsolidovanou výroční zprávu.

h)  Konsolidující účetní jednotka nemá konsolidovanou účetní závěrku ověřenou auditorem

Konsolidující účetní jednotka v rozporu s § 22 odst. 1 nemá konsolidovanou účetní závěrku ověřenou auditorem. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

Z ustanovení § 22 odst. 1 zákona o účetnictví vyplývá, že konsolidovaná účetní závěrka je ověřována auditorem.

i) Konsolidující účetní jednotka nemá konsolidovanou výroční zprávu ověřenou auditorem

Konsolidující účetní jednotka v rozporu s § 22b odst. 2 nemá konsolidovanou výroční zprávu ověřenou auditorem. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

Z ustanovení § 22 odst. 2 zákona o účetnictví vyplývá, že konsolidovaná výroční zpráva je ověřována auditorem.

j)  Konsolidující účetní jednotka nezveřejní konsolidovanou účetní závěrku nebo konsolidovanou výroční zprávu

Konsolidující účetní jednotka nezveřejní konsolidovanou účetní závěrku nebo konsolidovanou výroční zprávu podle § 21a. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

U zveřejňování konsolidované účetní závěrky a konsolidované výroční zprávy platí obdobná pravidla, jako tomu je u individuální účetní závěrky a výroční zprávy. Toto vyplývá z ustanovení § 21a odst. 8 zákona o účetnictví.

k)  Konsolidující účetní jednotka nezveřejní konsolidovanou zprávu o platbách

Konsolidující účetní jednotka nezveřejní konsolidovanou zprávu o platbách podle § 32d. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

Konsolidovaná zpráva o platbách se zveřejňuje způsobem podle § 21a zákona o účetnictví (viz výše uvedené informace).

l) Konsolidující účetní jednotka nepoužije pro sestavení konsolidované účetní závěrky mezinárodní účetní standardy

Konsolidující účetní jednotka v rozporu s § 23a odst. 1 nepoužije pro sestavení konsolidované účetní závěrky mezinárodní účetní standardy. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty konsolidovaných aktiv.

Bližší upřesnění přestupku:

O problematice mezinárodních účetních standardů jsme hovořili již výše. Zákon o účetnictví v § 23a uvádí, povinnost použít pro sestavení konsolidované účetní závěrky mezinárodní účetní standardy těm konsolidujícím účetním jednotkám, které jsou emitentem cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu.

Tolik k přestupkům, které se týkají konsolidujících účetní jednotek. V poslední části se zaměříme i na účetní jednotky, které vedou jednoduché účetnictví. (Poznámka: pokud byla podstata přestupku již specifikována v předešlých kapitolách, uvádíme pouze odkaz na příslušnou kapitolu a bod.)

2.4 Přestupky, kterých se dopustí účetní jednotka, která vede jednoduché účetnictví

V tomto případě hovoříme o účetních jednotkách, které vedou jednoduché účetnictví (dále jen účetní jednotka – JÚ)

a)  Účetní jednotka – JÚ nevede jednoduché účetnictví

Účetní jednotka – JÚ, nevede jednoduché účetnictví podle § 4 odst. 1. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 100 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2. bod a).

b)  Účetní jednotka – JÚ nesestaví přehledy ve stanoveném rozsahu a ve stanovené lhůtě

Účetní jednotka – JÚ nesestaví přehledy v rozsahu a ve lhůtě podle § 13b odst. 3. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 100 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku:

Účetní jednotky v jednoduchém účetnictví sestavují přehled o majetku a závazcích a přehled o příjmech a výdajích. Přehled sestaví účetní jednotka nejpozději do 6 měsíců po skončení účetního období.

c)  Účetní jednotka – JÚ nezajistí, aby přehledy obsahovaly veškeré údaje

Účetní jednotka – JÚ nezajistí, aby jí zpracované přehledy obsahovaly veškeré údaje podle § 18 odst. 3. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 100 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku:

Účetní závěrka podle musí obsahovat:

a)  obchodní firmu nebo název a sídlo, popřípadě obchodní firmu nebo jméno, bydliště a sídlo, liší-li se od bydliště,

b)  identifikační číslo osoby, pokud je má účetní jednotka přiděleno, a informaci o zápisu do veřejného rejstříku uváděnou na obchodních listinách,

c)  právní formu účetní jednotky, případně informaci o tom, že účetní jednotka je v likvidaci,

d)  předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena,

e)  rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje,

f)  okamžik sestavení účetní závěrky,

g)  a musí k ní být připojen podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky, nebo podpisový záznam účetní jednotky, popřípadě podpisový záznam stanovených osob.

d)  Účetní jednotka – JÚ k stanovenému dni nesestaví přehledy

Účetní jednotka – JÚ nesestaví přehledy ke dni stanovenému v § 19 odst. 1 a 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 100 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.2. bod c).

e)  Účetní jednotka – JÚ nevede jednoduché účetnictví správně

Účetní jednotka – JÚ vede jednoduché účetnictví v rozporu s § 8 odst. 2. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 50 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod f) a v kapitole 2.2. bod g).

f)  Účetní jednotka – JÚ neuschová účetní záznamy

Účetní jednotka – JÚ v rozporu s § 31 neuschová účetní záznamy. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 50 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod k) a v kapitole 2.2. bod q).

g)  Účetní jednotka – JÚ nezveřejní požadované dokumenty

Účetní jednotka – JÚ nezveřejní přehled o majetku a závazcích, výroční zprávu nebo obdobný dokument podle § 21a odst. 1. Za tento přestupek lze uložit pokutu do výše 50 000 Kč.

Bližší upřesnění přestupku – viz přestupek uvedený v kapitole 2.1. bod j) a v kapitole 2.2. bod l).

Tolik k přestupkům dle zákona o účetnictví. Závěrečná část se bude týkat sankcí smluvních.

3. Smluvní sankce

U smluvních pokut a úroků z prodlení nejdříve upozorněme na ustanovení § 619 až 630 a § 1953 až 1980 zákona č. 89/­2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen občanský zákoník), s výjimkou úroků z prodlení podle smlouvy o úvěru. Pokud bychom měli uvést nejdůležitější informace z uvedených ustanovení, jde zřejmě především o délku promlčecí lhůty, která trvá tři roky. Majetkové právo se promlčí nejpozději uplynutím deseti let ode dne, kdy dospělo, ledaže zákon zvlášť stanoví jinou promlčecí lhůtu.

Jak občasný zákoník uvádí, strany si mohou ujednat kratší nebo delší promlčecí lhůtu počítanou ode dne, kdy právo mohlo být uplatněno poprvé, než jakou stanoví zákon, nejméně však v trvání jednoho roku a nejdéle v trvání patnácti let.

Poznámka

Pokud je kratší nebo delší lhůta ujednána v neprospěch slabší strany, nepřihlíží se k ujednání. Nepřihlíží se ani k ujednání kratší promlčecí lhůty, jde-li o právo na plnění vyplývající z újmy na svobodě, životě nebo zdraví nebo o právo vzniklé z úmyslného porušení povinnosti.

Prodlení dlužníka nastává v okamžiku, kdy dlužník, který svůj dluh řádně a včas neplní. Po dlužníkovi, který je v prodlení, může věřitel vymáhat splnění dluhu, anebo může od smlouvy odstoupit za podmínek ujednaných ve smlouvě nebo stanovených zákonem.

Je zřejmé, že po dlužníkovi, který je v prodlení se splácením peněžitého dluhu, může věřitel, který řádně splnil své smluvní a zákonné povinnosti, požadovat zaplacení úroku z prodlení (pokud je dlužník za prodlení odpovědný). Výši úroku z prodlení stanovuje vláda svým nařízením. (Pokud si strany neujednají výši úroku z prodlení, považuje se za ujednanou výše stanovená v tomto nařízení).

Podle nařízení vlády č. 351/­2013 Sb., kterým se (mimo jiné) určuje výše úroků z prodlení a nákladů spojených s uplatněním pohledávky práva – § 2 a § 3, odpovídá výše úroku z prodlení ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou pro první den kalendářního pololetí, v němž došlo k prodlení, zvýšené o 8 procentních bodů.

Poznámka

Pro úplnost uvádíme poslední vývoj repo sazby (dvoutýdenní repo sazby):

     Vývoj 2T repo sazby:

Stav k:	2T repo sazba (%)
23. 12. 2021	3,75
4. 2. 2022	4,50
1. 4. 2022	5,00
6. 5. 2022	5,75
23. 6. 2022	7,00

 

Z toho tedy vyplývá výše úroku z prodlení:

Vznik prodlení		Repo­sazba ČNB (%)	Úrok z prodlení (%)
Rok 2022	1. pololetí	3,75	11,75
	2. pololetí	7,00	15,00
Rok 2023	1. pololetí	7.00	15,00

 

Úrok z prodlení je dán okamžikem prodlení, dále se již nemění. Jedná se o úrok z prodlení p. a. (per annum), tedy roční úrok.

?  Příklad 1

Vypočítejte úrok z prodlení částky 100 000 Kč, pokud je prodlení započalo v druhém pololetí roku 2022 a délka prodlení je 100 dnů?

Ve druhém pololetí roku 2022 se vychází z reposazby platné k prvnímu dni tohoto druhého pololetí, tedy 7,00, zvýšené o 8 procentních bodů.

Výpočet: 100 000 × 0,15 / 365 dnů v roce × 100 dnů prodlení = 4 110 Kč (po zaokrouhlení).

n

Další důležitá skutečnost, která není v praxi ještě dostatečně zažita – uvedené nařízení vlády hovoří o tom, že pokud jde o vzájemný závazek podnikatelů nebo pokud je obsahem vzájemného závazku mezi podnikatelem a veřejným zadavatelem podle zákona upravujícího veřejné zakázky povinnost dodat zboží nebo poskytnout službu za úplatu veřejnému zadavateli, činí minimální výše nákladů spojených s uplatněním každé pohledávky 1 200 Kč.

Poznámka

Pro historickou úplnost dodejme, že do konce roku 2013 byl úrok z prodlení u obchodních závazkových vztahů nastaven v obchodním zákoníku (zákon č. 513/­1991 Sb.) a pro výpočet se používal zvláštní právní předpis – nařízení vlády č. 142/­1994 Sb., kterým se stanoví výše úroků z prodlení a poplatku z prodlení podle občanského zákoníku. Tento právní předpis byl zrušen novým občanským zákoníkem. Pokud k prodlení došlo před 1. 1. 2014, tak podle přechodného ustanovení nového nařízení vlády se výše úroku z prodlení řídí i nadále „starým“ nařízením vlády (tzn. nařízením vlády č. 142/­1994 Sb.).

     Smluvní pokuta

Co se týká smluvní pokuty, vycházíme z ustanovení § 2048 – § 2052 občanského zákoníku. Smluvní pokutu pro případ porušení smluvené povinnosti si musí smluvní strany sjednat. Lze ji sjednat za porušení jakékoliv sjednané povinnosti. Na rozdíl od úroku z prodlení na ni není nárok (pokud nebyla smluvní pokuta sjednána). Pokud sjednána byla, věřitel může požadovat smluvní pokutu bez zřetele k tomu, zda mu porušením povinnosti škoda vznikla. Zaplacení smluvní pokuty nezbavuje dlužníka povinnosti splnit dluh smluvní pokutou utvrzený. Jedná se tedy o utvrzující dluh, protože nezajišťuje pohledávku věřitele, ale je obecnějším druhem sankce.

Jak bylo již uvedeno na začátku našeho článku, smluvní pokuty vykazujeme ve výsledkových položkách „F.5. Jiné provozní náklady“ a „III.3. Jiné provozní výnosy“.

Český účetní standard pro podnikatele č. 019 – Náklady a výnosy (dále jen ČÚS č. 019) v bodě 3.6.4. uvádí, že na vrub příslušného účtu 54 – Jiné provozní náklady se účtuje o nákladech souvisejících s pokutami a úroky z prodlení; částky dluhů se zaúčtují bez ohledu na to, zda byly zaplaceny či nikoliv. V praxi se obvykle pro účtování smluvních sankcí využívá syntetický účet 544 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení. Jak již bylo výše uvedeno, daňově uznatelné jsou však až zaplacené smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů.

ČÚS č. 019 dále uvádí, že ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 64 – Jiné provozní výnosy se účtuje o výnosech souvisejících s pokutami a úroky z prodlení; částky pohledávek se zaúčtují bez ohledu na to, zda byly zaplaceny či nikoliv.

V praxi se obvykle využívá syntetický účet 644 – Smluvní pokuty a penále. Daňové vykazování vychází ze zákona o daních z příjmů, konkrétně se jedná o § 24 odst. 2 písm. zi). Na základě tohoto ustanovení jsou smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů daňově uznatelné, jen pokud byly zaplaceny. Je tedy nezbytné evidovat v účetní, popřípadě mimoúčetní evidenci, kdy byly příslušné položky zúčtovány, a kdy byly zaplaceny.

?  Příklad 2

Obchodní korporace Strakatá a. s. obdržela v roce 2022 dvě faktury na smluvní sankce, a to ve výši 60 000 Kč a 75 000 Kč. Do konce roku 2022 zaplatila pouze první sankci (na částku 60 000 Kč), druhou uhradila až v roce 2023. Jakým způsobem bude provedeno zaúčtování těchto smluvních pokut a jakým způsobem ovlivní základ daně obchodní korporace Vzorová a. s.?

Základ daně za rok 2022 je nutno o částku 75 000 Kč zvýšit. Zaúčtování druhé smluvní sankce je nedaňovým nákladem. Technické zjištění této položky je nezbytné provést v rámci daňové analýzy při sestavování daňového přiznání za účetní a zdaňovací období roku 2022. Naopak, základ daně za rok 2023 bude o částku 75 000 Kč snížen. I zde je nezbytné zjistit tuto položku v mimoúčetní evidenci (v rámci daňové analýzy).

Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
Účetní a zdaňovací období roku 2022:
První smluvní sankce	544	325	60 000
Druhá na smluvní sankce	544	325	75 000
Úhrada první smluvní pokuty (v roce 2022)	325	221	60 000
Účetní a zdaňovací období roku 2023:
Úhrada druhé smluvní sankce (v roce 2023)	325	221	75 000

 

Použité syntetické účty:

544	–	Smluvní pokuty a úroky z prodlení
321	–	Dluhy z obchodních vztahů
325	–	Ostatní dluhy
221	–	Peněžní prostředky na účtech

 

?  Příklad 3

Jak bude řešen výše uvedený příklad z pozice věřitele:

Základ daně za rok 2022 je nutno o částku 75 000 Kč snížit. Zaúčtování druhé smluvní sankce je nedaňovým výnosem. Technické zjištění této položky je nezbytné provést v rámci daňové analýzy při sestavování daňového přiznání za účetní a zdaňovací období roku 2022. Naopak, základ daně za rok 2023 bude o částku 75 000 Kč zvýšen (v rámci daňové analýzy).

Popis účetního případu	MD	DAL	Kč
Účetní a zdaňovací období roku 2022
První smluvní sankce	315	644	60 000
Druhá na smluvní sankce	315	644	75 000
Úhrada první smluvní pokuty (v roce 2022)	221	315	60 000
Účetní a zdaňovací období roku 2023:
Úhrada druhé smluvní sankce (v roce 2023)	221	315	75 000

 

Použité syntetické účty:

315	–	Ostatní pohledávky
644	–	Smluvní pokuty a úroky z prodlení
221		Peněžní prostředky na účtech

 

n

Smluvní pokuty (pokuty, penále) nelze časové rozlišovat (viz ČÚS č. 017, bod 3.11.). Smluvní sankce také nikdy nejsou součástí ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a technického zhodnocení – Vyhláška § 47 odst. 2 písm. d). Zda bude smluvní sankce využita, záleží na věřiteli. Má právo ji využít, ne povinnost. Ani dlužník nemusí vždy účtovat o možné sankci. Účetní předpisy nestanovují okamžik účtování smluvní sankce.

A ještě krátký pohled na smluvní sankce z pohledu daně z přidané hodnoty. Uvedené tituly nejsou předmětem DPH, a to vzhledem k tomu, že se nejedná o úplatu za dodání zboží ani za poskytnutí služby.

     Závěr

V tomto příspěvku jsme se pokusili vypracovat základní přehled pokut, které specifikuje aktuální znění daňového řádu, zákona o účetnictví as zákona o daních z příjmů. U jednotlivých sankčních titulů uvádíme výši pokuty a bližší odkaz na příslušné ustanovení zákona o účetnictví. Přestupky podle zákona o účetnictví projednává finanční úřad, pokud zvláštní právní předpis nestanoví jinak.

Doufáme, že tento přehled pomůže pro orien­taci při účtování a daňovém posuzování jednotlivých případů.

Ing. Vladimír Hruška