Příjmy z majetkového
prospěchu FO

Předmětem daně z příjmů mimo jiné je i bezúplatný příjem, tj. příjem z titulu darování, dědění, majetkového práva a majetkového prospěchu. Majetkový prospěch vzniká na základě právního jednání, kterým poplatník získá majetkovou výhodu tak, že se jeho majetek zvýší nebo zůstane stejný, protože ušetří (nemusí zaplatit).

Podle stávající judikatury Nejvyššího správního soudu jiný majetkový prospěch má i ta osoba, za niž bylo plněno, co měla plnit sama. Majetkovým prospěchem nemusí být vždy jen případ, kdy dojde ke zvýšení majetkových aktiv poplatníka, ale též případ, kdy odpadne poplatníkovi povinnost plnění, představovalo-li by toto plnění snížení hodnoty jeho majetku (např. zaplacení daně z nemovitých věcí za poplatníka, který je povinen tuto daň platit, nebo zaplacení jiného dluhu, prominutí dluhu).

Pro ocenění bezúplatného příjmu v podobě majetkového prospěchu,

jehož obsahem je opakující se, resp. trvající, plnění na více let, zákon o daních z příjmů v § 3 odst. 3 písm. b) stanoví, že nepeněžní příjem se pro účely daně z příjmů fyzických osob oceňuje jako pětinásobek hodnoty ročního plnění, pokud příjem spočívá v jiném majetkovém prospěchu, jehož obsahem je opakující se plnění na dobu

•    neurčitou,

•    života člověka nebo

•    delší než 5 let.

Nejsou-li splněny podmínky dané § 3 odst. 3 písm. b) zákona, postupuje se podle obecného § 3 odst. 3 písm. a) zákona, tj. podle oceňovacího předpisu.

Majetkový prospěch z titulu
výpůjčky, výprosy a bezúročné zápůjčky

Občanský zákoník v § 2390 – 2394 stanoví mimo jiné, že při peněžité zápůjčce lze ujednat úroky. Smlouvou o výpůjčce (§ 2193 – 2200 občanského zákoníku) půjčitel přenechává vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání. Jde-li o výprosu § 2189 a násl. občanského zákoníku stanoví, že přenechá-li půjčitel někomu (výprosníkovi) bezplatně věc k užívání, aniž se ujedná doba, po kterou se má věc užívat, ani účel, ke kterému se má věc užívat, vzniká výprosa.

Majetkový prospěch z výše uvedených bezúplatných plnění je zdanitelným příjmem, pokud nebude od daně z příjmů osvobozen podle § 4a a § 6 zákona.

Od daně z příjmů je podle § 4a písm. m) zákona osvobozen bezúplatný příjem v podobě majetkového prospěchu vydlužitele při bezúročné zápůjčce, vypůjčitele při výpůjčce nebo výprosníka při výprose, pokud tyto příjmy nejsou příjmy ze závislé činnosti, a pokud

•    se jedná o příjmy od příbuzného v linii přímé, linii vedlejší, pokud jde o sourozence, strýce, tetu, synovce nebo neteř, manžela, manžela dítěte, dítě manžela, rodiče manžela nebo manžela rodičů,

•    se jedná o příjmy od osoby, se kterou poplatník žil nejméně po dobu jednoho roku bezprostředně před získáním bezúplatného příjmu ve společně hospodařící domácnosti a z tohoto důvodu pečoval o domácnost nebo byl na tuto osobu odkázán výživou,

•    se jedná o příjmy obmyšleného z jeho majetku, který do svěřenského fondu vyčlenil nebo kterým zvýšil majetek tohoto fondu, nebo z majetku, který byl do svěřenského fondu vyčleněn nebo který zvýšil majetek tohoto fondu osobou uvedenou v bodě 1 nebo 2, nebo

•    v úhrnu příjmy z těchto majetkových prospěchů od téhož poplatníka nepřesáhnou ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč.

Příklad 1

Syn podnikatel si vypůjčil od otce automobil pro podnikatelskou činnost. Otázkou je, jaký daňový dopad má tato výpůjčka na syna podnikatele, a zda může jako výdaj na pracovní cesty uplatnit paušální výdaj na dopravu.

Na straně syna nemá výpůjčka žádný daňový dopad, majetkový prospěch syna vypůjčitele při výpůjčce od rodičů je od daně osvobozen podle § 4a písm. m) bod 1 zákona.

Jedná-li se o výdaje na pracovní cesty, může syn uplatnit výdaje podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 3 zákona, tj. náhradu za spotřebované pohonné hmoty vypůjčeným automobilem. Paušální výdaj na dopravu uplatnit nelze, ten je možné uplatnit pouze v případě, že poplatník uskuteční pracovní cestu vozidlem vlastním nebo najatým.

Příklad 2

Podnikatel si vypůjčil od obchodního partnera stroj, který potřeboval na zpracování zakázky pro tohoto obchodního partnera. Otázkou je, jaký daňový dopad na podnikatele má tato výpůjčka.

Podnikateli bezúplatný příjem v rámci smluvních dodavatelsko-odběratelských vztahů nevzniká. V daném případě je třeba zohlednit ekonomickou podstatu vzájemných vztahů. Na podnikatele nemá výpůjčka stroje od obchodního partnera na zpracování zakázky pro tohoto obchodního partnera, žádný daňový dopad.

Příklad 3

Podnikatel s příjmy podle § 7 zákona vedoucí daňovou evidenci, měl nezaplacený dluh z titulu zápůjčky a z titulu nákupu zásob, který mu věřitel v letošním roce prominul. Otázkou je, jak bude podnikatel – dlužník postupovat z hlediska daně z příjmů.

Na straně dlužníka – podnikatele s příjmy podle § 7 zákona, se jedná o bezúplatný příjem v podobě majetkového prospěchu (podnikatel ušetří, nemusí platit dluh). Postup z hlediska daně z příjmů stanoví pro tento případ § 23 odst. 3 písm. a) bod 14 zákona, na základě kterého dlužník zvýší základ daně, resp. dílčí základ daně podle § 7 zákona.

Využije-li podnikatel zápůjčku a nakoupené zásoby k dosažení, zajištění a udržení příjmů, může základ daně o příslušnou částku snížit v souladu s § 23 odst. 3 písm. c) bod 8 zákona.

     bezúročná zápůjčka na straně zaměstnance

Podle § 6 odst. 9 písm. r) zákona je od daně osvobozen příjem od téhož zaměstnavatele plynoucí zaměstnanci v podobě majetkového prospěchu při bezúročné zápůjčce až do úhrnné výše jistin 300 000 Kč z těchto zápůjček. Majetkový prospěch z bezúročných zápůjček přesahujících výši jistin 300 000 Kč vypočtený za jednotlivé kalendářní měsíce se oceňuje podle § 6 odst. 3 a zahrnuje do základu daně alespoň jednou za zdaňovací období, a to nejpozději při zúčtování mzdy za měsíc prosinec.

Na straně zaměstnance je od daně z příjmů osvobozen bezúplatný příjem z titulu majetkového prospěchu plynoucí zaměstnanci z bezúročné zápůjčky, a to u nesplacených zůstatků z těchto zápůjček (jistin) až do úhrnné výše 300 000 Kč od téhož zaměstnavatele. Majetkový prospěch ve výši úroku obvyklého, který se zdaní jako příjem ze závislé činnosti, se vypočte jen z částky přesahující stanovený limit.

Podle stanoviska Generálního finančního ředitelství zveřejněného v pokynu D – 59 k § 6 odst. 3 v případě sjednaného úroku a k § 6 odst. 9 písm. v) [nyní písmeno r)] v případě bezúročných zápůjček poskytnutých od 1. ledna 2015:

V případě, že je zaměstnanci poskytnuta úročená zápůjčka, popř. od zdaňovacího období 2015 bezúročná zápůjčka, u které přesahuje výše nesplacené jistiny limit uvedený v § 6 odst. 9 písm. r) zákona, ustanovení § 6 odst. 3 zákona se použije jen pro částky nad stanovený limit, který je od daně osvobozen, tj. pro částky nad 300 000 Kč. Pro určení výše úroku obvyklého se pak použije následující postup.

Úrokem obvyklým se rozumí úrok, který je v době sjednání zápůjčky obvykle používán peněžními ústavy v místě při poskytování obdobných produktů (úvěrů) veřejnosti a za jakých úrokových podmínek. Výše úroku obvyklého nemusí být ale stejná po celou dobu splácení a plátce daně z příjmů ze závislé činnosti v tomto případě má povinnost přihlédnout k výši úroku obvykle používaného v příslušném čase (musí reagovat na změny). Při stanovení obvyklé výše úroku musí plátce daně z příjmů ze závislé činnosti vzít v úvahu všechny skutečnosti, za kterých jsou peněžními ústavy obdobné zápůjčky (úvěry) poskytovány, a vybrat takový produkt, který se bude nejvíce blížit podmínkám, za jakých zápůjčku on sám poplatníkovi s příjmy ze závislé činnosti poskytuje. Takto vypočtený úrok se použije na nesplacené zůstatky jistin.

Tento výpočet se pro účely zdanění provádí nejméně jedenkrát za zdaňovací období (nejpozději při zúčtování mzdy za prosinec příslušného roku). Takto vypočtený úrok je zdanitelným příjmem poplatníka podle § 6 odst. 1 písm. d) zákona. V případě, kdy je sjednán se zaměstnancem úrok nižší, než je úrok obvyklý, je zdanitelným příjmem rozdíl mezi obvyklým úrokem a sjednaným nižším úrokem.

Majetkový prospěch
dlužníka z titulu neplacení úroků z bezúročné zápůjčky

je roven výši úroku, kterou nemusí platit, tj. dlužník ušetří. Výši úroku lze stanovit:

Kde

•    jistina je výše zápůjčky,

•    úroková sazba je obvyklý úrok v procentech,

•    počet dní je počet kalendářních dní trvání zápůjčky,

•    konstanta 360 znamená, že se používá metoda výpočtu úroků 30/360. Tato metoda používá pro výpočet úroků princip, označovaný jako 30/360, tj. fikce, že rok má 360 dnů a měsíc 30 dnů.

Příklad 4

Zaměstnavatel poskytl 1. listopadu minulého roku zaměstnanci bezúročnou zápůjčku 400 000 Kč. Otázkou je, jak se postupuje z hlediska daně z příjmů, když úrok obvyklý činí 5 %.

Majetkový prospěch z titulu měsíčního úroku z bezúročné zápůjčky, kdy jistina převýšila 300 000 Kč, bude při úroku 5 %, za listopad a prosinec činit: (100 000 x 5 x 60): (360 x 100) = 833,30 Kč.

Osvobození majetkového
prospěchu z titulu úhrady nákladů na správu domu a pozemku od daně

Podle § 4a písm. o) ZDP je od daně z příjmů osvobozen bezúplatný příjem vlastníka jednotky v podobě úhrady nákladů na správu domu a pozemku

•    vlastníkem jiné jednotky v tomtéž domě,

•    osobou, která se stane vlastníkem nově vzniklé jednotky v tomtéž domě.

Správa domu a pozemku zahrnuje v souladu s § 1189 občanského zákoníku vše, co nenáleží vlastníku jednotky a co je v zájmu všech spoluvlastníků nutné nebo účelné pro řádnou péči o dům a pozemek jako funkční celek a zachování nebo zlepšení společných částí. Správa domu zahrnuje i činnosti spojené s přípravou a prováděním změn společných částí domu nástavbou, přístavbou, stavební úpravou nebo změnou v užívání, jakož i se zřízením, udržováním nebo zlepšením zařízení v domě nebo na pozemku sloužících všem spoluvlastníkům domu. Má se za to, že se správa vztahuje i na společné části, které slouží výlučně k užívání jen některému spoluvlastníku.

Činnosti týkající se správy domu a pozemku podrobně stanoví § 7 a násl. nařízení vlády č. 366/2013 Sb., o úpravě některých záležitostí souvisejících s bytovým spoluvlastnictvím.

Z hlediska daně z příjmu jsou náklady na správu domu a pozemku jak výdaji provozními, tak i výdaji investičními.

Příklad 5

Vlastník bytové jednotky, člen společenství vlastníků jednotek, zaplatil opravu balkonu, aniž požadoval úhradu ze společných prostředků společenství. Otázkou je, zda bude majetkový prospěch ostatních vlastníků jednotek v rámci společenství vlastníků jednotek od daně osvobozen.

V souladu s § 5 odst. 1 písm. f) nařízení vlády č. 366/2013 Sb., o úpravě některých záležitostí souvisejících s bytovým spoluvlastnictvím, jsou balkony společnými částmi domu, a to i v případě, že jsou přístupné pouze z bytu. Pokud výdaje spojené s úhradou opravy společné části domu zaplatil pouze jeden z vlastníků jednotek, vznikl ostatním vlastníkům jednotek majetkový prospěch. Tento majetkový prospěch bude na straně ostatních vlastníků jednotek podle § 4a písm. o) zákona od daně z příjmů osvobozen.

Složitá problematika bezúplatných příjmů, včetně příjmu z majetkového prospěchu, byla podrobně projednána na koordinačním výboru s tím, že příspěvek KV KDP č. 452/22.04.15, je zveřejněn na webových stránkách Finanční správy, a to včetně stanovisek GFŘ.

ZÁKON č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů

§ 7

Příjmy ze samostatné činnosti

(1) Příjmem ze samostatné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, je

a)  příjem ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,

b)  příjem ze živnostenského podnikání,

c)  příjem z jiného podnikání neuvedeného v písmenech a) a b), ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění,

d)  podíl společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku.

(2) Příjmem ze samostatné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, je dále

a)  příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem,

b)  příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku,

c)  příjem z výkonu nezávislého povolání.

(3) Základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy uvedené v odstavcích 1 a 2 s výjimkou uvedenou v odstavci 6. Tyto příjmy se snižují o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení s výjimkou příjmů uvedených v odstavci 1 písm. d). Pro zjištění základu daně (dílčího základu daně) se použijí ustanovení § 23 až 33.

(4) U poplatníka, který je společníkem veřejné obchodní společnosti, je součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty veřejné obchodní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku veřejné obchodní společnosti.

(5) U poplatníka, který je komplementářem komanditní společnosti, je součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se komplementář podílí na zisku komanditní společnosti.

(6) Příjem autora za příspěvek do novin, časopisu, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území České republiky je samostatným základem daně pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně za předpokladu, že úhrn těchto příjmů od téhož plátce daně nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 Kč a jde o příjem uvedený v odstavci 2 písm. a).

(7) Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění ...

Ing. Eva Sedláková