Příklady z praxe

k výpočtu částky úpravy daně

Výpočet úpravy odpočtu daně

Plátce pořídil nemovitost, kterou používá pouze pro zdanitelná plnění. Uplatnil si v roce 2023 částku DPH 2 350 000 Kč plně na odpočet. V roce 2026, kdy ještě stále běží 10letá lhůta, začal nemovitost používat též pro plnění osvobozená od DPH bez nároku na odpočet (nájem bytů). V roce 2026 zjistil vypořádací koeficient ve výši 86 %. K pronájmu bytů (poskytování plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet) došlo od měsíce duben. Znamená to, že změna v rozsahu použití je trvání 9 měsíců (duben až prosinec). To znamená ¾ roku. Výpočet úpravy odpočtu daně se tedy modifikuje tato:

Úprava_DPH = DPH_vstup x (UK2 – UK1) / 10 x (počet měsíců) / 12

Jak postupovat při výpočtu úpravy daně?

Vychází tedy tento postup výpočtu:

2 350 000 Kč x (86 % – 100 %) / 10 x 9 / 12 = -24 675 Kč.

V roce 2027 nedošlo ke změně vypořádacího koeficientu, zůstal ve výši 86 %. Změna v rozsahu použití ale trvala po celý rok.

Výpočet úpravy odpočtu daně:

2 350 000 Kč x (86 % – 100 %) / 10 = -32 900 Kč.

Pokud porovnáme rok 2026 a 2027, vychází tento výsledek:

-24 675 Kč / -32 900 Kč = 0,75.

Výsledek tedy odpovídá tomu, že v roce 2026 byla úprava odpočtu daně jen ve výši 75 % částky úpravy odpočtu daně roku 2027.

Výpočet úpravy odpočtu daně v obrácené situaci

Samozřejmě může nastat i obrácená situace, kdy průběhu roku dojde ke změně v tom smyslu, že bude ukončeno používání pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně a plátce tak získá plný nárok na odpočet daně. Plátce pořídil nemovitost, u které předpokládal, že bude používána i pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně (například nájem. V roce 2022 uplatnil odpočet jen v krácené výši, vypořádací koeficient byl 89 %. Na odpočet uplatnil částku DPH v krácené výši 890 000 Kč x 89 % = 792 100 Kč. O zbývající částku neuplatněného odpočtu zvýšil pořizovací cenu nemovitosti. Výpočet: 890 000 Kč – 792 100 Kč = 97 900 Kč. V případě, pokud by v následujících 9 letech získal plný nárok na odpočet daně, získal by postupně nazpět částku 97 900 Kč / 10 x 9 = 88 110 Kč, ročně částku 9 790 Kč. Jaký je postup v dané situaci?

Předpokládejme, že v roce 2023 nájemce podal výpověď a nájem skončil v měsíci srpen. Plátce tedy mohl od měsíce září již uplatnit odpočet daně v plné výši (to znamená 4 měsíce). V následujícím roce 2024 již měl nárok na odpočet daně v plné výši.

Výpočet úpravy odpočtu daně:

Rok 2023 = 890 000 Kč x (100 % – 89 %) / 10 x 4 / 12 = 3 263,33 Kč.

Rok 2024 = 890 000 Kč x (100 % – 89 %) / 10 x 12 / 12 = 9 790 Kč.

Příklad ukazuje, že nemusí být jednoduché zjištění, od kterého měsíce začít počítat změnu. Plněním osvobozeným od daně bez nároku na odpočet je obvykle nájem. S nájemní smlouvou je obvykle spojena i výpovědní lhůta. Lze tedy považovat za měsíc, kdy bylo ukončeno používání pro osvobozený nájem ten měsíc, ve kterém vypršela výpovědní lhůta (ve výše uvedeném příkladu měsíc srpen). Po praktické stránce může být situace složitější. Výše uvedený příklad by bylo možné modifikovat tak, že osvobozený nájem zase začal od měsíce prosinec 2023. To by znamenalo, že plátce daně měl nárok na odpočet daně v plné výši jen v měsících září až listopad.

Předchozí příklad ale nabízí určité zamyšlení.

Zákon o DPH hovoří jednoznačně o dokončené opravě. Tím samozřejmě není myšleno, že hranice 200 000 Kč se vztahuje pouze na opravu, která probíhala v kalendářním roce. Co to znamená pro účely odpočtu daně?

Znamená to tedy, že pro účely zjištění, zda se jedná o významnou opravu, se budou počítat i částky, které se vztahují k dané opravě, ale vyfakturované v roce předcházejícím. Kupříkladu plátce se domluvil s dodavatelem, že fakturace opravy bude probíhat postupně. Jako příklad opravy můžeme vzít výměnu střešní krytiny. V roce 2021 dodavatel dokončil část stavebních prací a vyfakturoval 40 % z celkové ceny ve výši 320 000 Kč + DPH. Vyfakturoval tedy částku 128 000 Kč + DPH. V roce 2022 pokračoval na této opravě a vyfakturoval zbývajících 60 %. Vyfakturoval tedy 192 000 Kč. Ani v roce 2021, ani v roce 2022 nebyla překročena částka 200 000 Kč. Přesto se však bude jednat o významnou opravu, protože pro účely DPH se jedná o stále stejnou opravu, jejíž hodnota celkem přesáhla 200 000 Kč bez DPH.

Obrácený příklad

Plátce daně provede ve stejném roce na téže nemovitosti dvě opravy. První oprava spočívala v opravě fasády v ceně 198 000 Kč + DPH. Druhá oprava spočívala v opravě topení v ceně 105 000 Kč + DPH. Zde již nastává situace, jak si s tímto poradit. Počítá se do hodnoty opravy i oprava zařízení, které je pevně spojené se stavbou? Jak posuzovat opravy, pokud je jich provedeno několik během stejného kalendářního roku a součet přesahuje 200 000 Kč bez DPH?

Inu, není to věru jednoduché v praxi toto odlišit a bude na plátci, jak bude prokazovat, že se jednalo o dokončené opravy na stejné nemovitosti, které však spolu nesouvisely.

Počátek běhu 10leté lhůty je pro tento případ úpravy odpočtu daně stanoven odlišně. Počíná běžet kalendářním rokem, ve kterém byla oprava dokončena.

Výpočet částky úpravy odpočtu daně je obdobný, jako v případě prodeje nemovitosti dle § 78d. Vzorec pro výpočet:

Úprava_DPH = DPH_vstup x (UK2 – UK1) / 10 x R

R = Počet roků zbývajících do konce lhůty.

Přitom platí, že do počtu roků zbývajících do konce lhůty se započítává rok, ve kterém je úprava odpočtu daně prováděna.

Výpočet hodnoty DPH_vstup však může být složitější. Jak vyplývá z ustanovení § 78da odst. 3, při výpočtu částky jednorázové úpravy odpočtu daně se použije ukazatel původního nároku na odpočet daně ve výši podílu skutečně uplatněného odpočtu daně na celkové částce daně na vstupu u příslušné úpravy.

Odpočet daně poměrovým ukazatelem

Plátce provedl (dokončil) v roce 2021 opravu nemovitosti v hodnotě 450 000 Kč + DPH 21 %. Vzhledem k tomu, že nemovitost používá též pro soukromé účely, uplatnil odpočet daně poměrovým ukazatelem dle § 75. Poměrem podlahových ploch zjistil poměrový ukazatel ve výši 65 %. Na odpočet daně tedy uplatnil částku 450 000 Kč x 0,21 x 0,65 = 61 425 Kč. Neuplatněná částka DPH je 33 075 Kč. V roce 2025 nemovitost prodal, přičemž uplatnil osvobození od daně dle § 56. Jedná se tedy o 5. rok běhu lhůty pro úpravu odpočtu daně. Jinak řečeno to znamená, že do konce běhu lhůty zbývá 6 let (roky 2025 až 2030). Ukazatel nároku na odpočet je 0 %. Jak postupovat v předmětném případě?

Výpočet úpravy odpočtu daně:

Daň na vstupu byla ve výši 94 500 Kč = 0,21 x 450 000 Kč. Rozdíl ukazatelů je vyšší než 10 procentních bodů. Provede se tedy výpočet.

94 500 Kč x (0 % – 65 %) / 10 x 6 let = -36 855 Kč.

Částku -36 855 Kč tedy plátce uvede na řádek 60 přiznání k DPH, a to v tom zdaňovacím období (měsíc, čtvrtletí), ve kterém došlo k dodání (prodeji) nemovitosti.

Oprava stavby

Plátce provedl v roce 2021 opravu stavby, kterou používá jak pro zdanitelná plnění, tak pro plnění osvobozená bez nároku na odpočet daně. Hodnota vypořádacího koeficientu je 60 %. Oprava byla ve výši 196 000 Kč + DPH 21 %. Z částky DPH si plátce uplatnil na odpočet jen 24 696 Kč = 196 000 Kč x 21 % x 60 %. DPH, které nemohl uplatnit na odpočet je ve výši 196 000 Kč x 21 % x 40 % = 16 464 Kč. Jaký je správný postup?

V uvedeném příkladu je zřejmé, že se nejedná o významnou opravu. Rozhodující je výše částky bez DPH, která je 196 000 Kč.

Výše uvedený příklad lze modifikovat

Plátce se rozhodl při prodeji nemovitosti uplatnit DPH dle § 56 odst. 6. Ukazatel nároku na odpočet je 100 %. K prodeji došlo již v roce dokončení opravy, tedy v roce 2021. Do konce lhůty tedy zbývá 10 let. Jaký bude správný postup v předmětné situaci?

Výpočet úpravy odpočtu daně:

Daň na vstupu byla ve výši 94 500 Kč = 0,21 x 450 000 Kč. Rozdíl ukazatelů je vyšší než 10 procentních bodů. Provede se tedy výpočet.

94 500 Kč x (100 % – 65 %) / 10 x 10 let = 33 075 Kč.

Lze si povšimnout, že vzhledem k tomu, že nemovitost prodal již v roce dokončení opravy, tak se plátci vrátí částka DPH, kterou původně neuplatnil na odpočet z důvodu uplatnění poměrového koeficientu (tj. částka 33075 Kč).

Částku +36 855 Kč tedy plátce uvede na řádek 60 přiznání k DPH, a to v tom zdaňovacím období (měsíc, čtvrtletí), ve kterém došlo k dodání (prodeji) nemovitosti. Tím se zvýší jeho celkový nárok na odpočet daně v sumární výši uvedený na řádku 63.

Ing. Jiří Pelcl