Příklady z praxe

prodej cenných papírů a podílu

Osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů

Zaměstnanec průběžně investuje ze svých soukromých peněžních prostředků do podílových akciových fondů ČSOB. S ohledem na růst hodnoty podílového fondu uskuteční fyzická osoba v listopadu 2024 prodej části hodnoty tohoto podílového fondu, do kterého investovala v letech 2020 až 2023, a to prodej celkem 350 ks tohoto podílového fondu za cenu 1 300 Kč za kus. Zaměstnanec učinil prohlášení k dani u svého zaměstnavatele.

Celkový příjem z úplatného převodu cenných papírů v roce 2024 je vyšší než limit 100 000 Kč stanovený pro osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů v § 4 odst. 1 písm. t) ZDP. Nastupuje tedy testování dle § 4 odst. 1 písm. u) ZDP.

U úplatného převodu 200 ks podílových listů fondu nakoupených v roce 2020 a 2021 je splněna podmínka pro osvobození příjmu (3 roky), zatímco u úplatného převodu 150 ks podílových listů nakoupených v roce 2022 a 2023 není splněna podmínka pro osvobození od daně z příjmů (není splněna doba 3 roky) a proto příjem z úplatného převodu těchto podílových listů podléhá zdanění dle § 10 odst. 1 písm. b) bod 2 ZDP.

Zdanitelný příjem z úplatného převodu podílových listů činí:

•    150 ks x 1 300 Kč/ks = 195 000 Kč

Výdaje spojené s průběžným nákupem podílového akciového fondu (150 ks) činí:

•    108 150 Kč + 123 600 Ks: 100 ks x 50 ks = 169 950 Kč

Dílčí základ daně z příjmů dle § 10 ZDP činí 195 000 Kč – 169 950 Kč = 25 050 Kč. Poplatník nemůže požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a za zdaňovací období 2024 musí podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede dílčí základ daně ze závislé činnosti dle údajů na základě potvrzení zaměstnavatele a dílčí základ daně dle § 10 ZDP ve výši 25 050 Kč.

Příjem z úplatného převodu akcií

Fyzická osoba uskuteční v roce 2024 následující úplatný převod akcií na burze cenných papírů, nabytých v roce 2021 a 2022 ze soukromých peněžních prostředků a nezařazených do obchodního majetku:

Celkový příjem z úplatného převodu akcií v roce 2024 činí 274 000 Kč. Je tedy vyšší než limit 100 000 Kč stanovený pro osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů v § 4 odst. 1 písm. t) ZDP. Nastupuje tedy testování dle § 4 odst. 1 písm. u) ZDP.

Mezi nabytím a úplatným převodem akcií společnosti A uplynula doba 3 let stanovená jako podmínka pro osvobození příjmů od daně z příjmů, proto je tento příjem od daně z příjmů osvobozen.

U úplatného převodu akcií společnosti B není splněna podmínka pro osvobození příjmu z úplatného převodu těchto akcií (3 roky) a proto dosažený příjem podléhá v roce 2024 zdanění dle § 10 ZDP. Příjem z úplatného převodu akcií společnosti B činí 118 000 Kč. Jako daňový výdaj si uplatní poplatník nabývací cenu akcií 200 ks x 470 Kč = 94 000 Kč a případné další výdaje související s uskutečněním úplatného převodu a platby za obchodování na trhu s cennými papíry při jejich pořízení (a to pouze do výše zdanitelných příjmů).

Ztráta z úplatného převodu akcií

V roce 2024 uskuteční fyzická osoba následující prodej akcií společností na BCP, nabytých v roce 2023 ze soukromých peněžních prostředků, které nebyly vloženy do obchodního majetku.

Celkový příjem z úplatného převodu akcií v roce 2024 je vyšší než limit 100 000 Kč stanovený pro osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů v § 4 odst. 1 písm. t) ZDP. Nastupuje tedy testování dle § 4 odst. 1 písm. u) ZDP. U úplatného převodu akcií obou společností není splněna podmínka pro osvobození příjmu z úplatného převodu těchto akcií (3 roky) a proto příjem z úplatného převodu akcií podléhá zdanění dle § 10 ZDP.

Příjem z úplatného převodu akcií společnosti A je ziskový a zisk činí:

•    200 akcií x (650 Kč – 560 Kč) = 18 000 Kč

Příjem z úplatného převodu akcií společnosti B je ztrátový a ztráta činí:

•    200 akcií x (400 Kč – 450 Kč) = – 10 000 Kč

Vzhledem k tomu, že se jedná o jeden druh příjmů, může poplatník odečíst ztrátu z úplatného převodu akcií společnosti B od zisku z úplatného převodu akcií společnosti A. Dílčí základ daně z příjmů dle § 10 ZDP bude činit 8 000 Kč. Jako výdaj lze uplatnit kromě nabývací ceny cenného papíru rovněž výdaje související s uskutečněním úplatného převodu a platby za obchodování na trhu s cennými papíry při pořízení cenného papíru a při jeho prodeji (a to pouze do výše zdanitelných příjmů).

Příjem z úplatného převodu akcií

V roce 2024 uskuteční fyzická osoba prodej akcií společnosti A na BCP, nabytých v roce 2021 ze soukromých peněžních prostředků, které nebyly vloženy do obchodního majetku.

Současně v roce 2024 uskuteční fyzická osoba prodej podílu na společnosti s r.o. za částku 350 000 Kč, který získal v rámci založení této společnosti v roce 2020 vkladem do společnosti jako její společník v částce 200 000 Kč.

Příjem z úplatného převodu akcií společnosti A v roce 2024 je vyšší než limit 100 000 Kč stanovený pro osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů v § 4 odst. 1 písm. t) ZDP. Nastupuje tedy testování dle § 4 odst. 1 písm. u) ZDP. U úplatného převodu akcií je splněna podmínka pro osvobození příjmu z úplatného převodu těchto akcií (doba mezi nákupem a prodejem akcií je delší než 3 roky).

U úplatného převodu podílu ve společnosti s r.o. není splněna podmínka stanovená v § 4 odst. 1 písm. q) ZDP pro osvobození tohoto příjmu od daně z příjmů fyzických osob (doba 5 let mezi úplatným převodem a nabytím podílu), proto tento příjem podléhá zdanění dle § 10 odst. 1 písm. c) ZDP. Dílčím základem daně dle § 10 ZDP tak je výše 350 000 Kč (úplatný převod podílu) – 200 000 Kč (výše hodnoty vkladu) = 150 000 Kč, přičemž lze jako daňový výdaj uplatnit i další výdaje související s úplatným převodem podílu na společnosti.

Úplatný převod cenných papírů a podílu v spol. s r.o.

Občan v roce 2025 uskuteční úplatný převod podílu v spol. s r.o. a dále úplatný převod několika cenných papírů nezahrnutých v obchodním majetku (v rámci obchodování na BCP). Všechny uskutečněné prodeje jsou osvobozeny od daně z příjmů, protože splňují zákonnou délku mezi nabytím a úplatným převodem [u cenných papírů doba 3 let dle § 4 odst. 1 písm. u) ZDP a u podílu v s.r.o. doba 5 let dle § 4 odst. 1 písm. q) ZDP]. Občan se rozhodne, že nevyužije možnosti stanovené v § 10 odst. 9 ZDP, ale bude postupovat při uplatnění daňově uznatelných výdajů dle § 10 odst. 5, odst. 6 a § 24 odst. 7 ZDP (uplatní jako daňový výdaj nabývací cenu cenných papírů a nabývací cenu podílu).

Vzhledem k tomu, že k uskutečnění úplatného převodu cenných papírů a podílu v spol. s r.o. dochází po 1. 1. 2025, vztahuje se na případ již nové znění § 4 odst. 3 ZDP, na jehož základě je osvobozen od daně z příjmů úhrn osvobozených příjmů podle § 4 odst. 1 písm. u) a podle § 4 odst. 1 písm. q) ZDP pouze ve výši 40 mil. Kč. V našem případě se jedná o 80 % výši osvobození podílu souhrnné výše příjmů (40/50 = 0,8), takže výše zdanitelného příjmu jak z převodu podílu v s.r.o., tak z prodeje cenných papírů dle § 10 ZDP činí 10 mil. Kč.

Jako daňový výdaj k výši zdanitelného příjmu v rámci dílčího základu daně dle § 10 ZDP lze uplatnit součet částek 15 mil. Kč x 0,2 + 20 mil. Kč x 0,2 = 7 mil. Kč. Výše dílčího základu daně dle § 10 ZDP činí 10 mil. Kč – 7 mil. Kč = 3 mil. Kč.

Příjem z prodeje podílu ve společnosti s r.o.

Občan vlastní od roku 2017 podíl ve společnosti s r.o. na základě svého vkladu při založení společnosti ve výši 40 miliónů Kč. V prosinci 2024 prodá tento podíl ve společnosti za částku 55 miliónů Kč, přičemž ve variantě A obdrží částku za prodaný podíl od kupce do konce roku 2024, ve variantě B obdrží celou částku za prodaný podíl až v průběhu roku 2025 a ve variantě C obdrží občan do konce roku 2024 za prodaný podíl částku 35 miliónů Kč a zbývající cenu za prodaný podíl ve výši 20 miliónů Kč obdrží občan v roce 2025.

Pro všechny varianty platí skutečnost, že dle § 4 odst. 1 písm. q) ZDP dochází při úplatném převodu podílu ve společnosti s r.o. k dodržení doby 5 let mezi nabytím a úplatným převodem podílu. Tím jsou splněny podmínky pro osvobození těchto příjmů ve smyslu § 4 odst. 1 písm. q) ZDP.

-   Pokud dle varianty A obdrží občan sjednanou kupní cenu za úplatný převod podílu v celé výši 55 miliónů Kč do konce roku 2024, celá výše 55 miliónů Kč získaná za úplatný převod podílu ve společnosti bude od daně z příjmů osvobozena.

-   Vzhledem k tomu, že ve variantě B dojde k úhradě za úplatný převod podílu až v roce 2025 v plné výši 55 miliónů Kč, je nutno již aplikovat znění § 4 odst. 3 ZDP účinné od 1. 1. 2025 vztahující se na získané příjmy v roce 2025. Přestože je v tomto případě dodržena doba 5 let mezi nabytím a úplatným převodem podílu a tím i podmínka osvobození tohoto příjmu dle § 4 odst. 1 písm. q) ZDP, nastupuje k aplikaci nové znění § 4 odst. 3 ZDP účinné od 1. 1. 2025 a ze sjednané ceny za úplatný převod podílu bude v roce 2025 osvobozena pouze částka 40 miliónů Kč a zbývající výše úhrady 15 miliónů podléhá zdanění dle § 10 odst. 1 písm. c) ZDP.

-   Ve variantě C jsou dodrženy podmínky osvobození od daně jak v roce 2024 [dle § 4 odst. 1 písm. q) ZDP], tak v roce 2025 (dle § 4 odst. 3 ZDP – zbývající výše sjednané ceny za úplatný převod podílu uhrazená v roce 2025 činí 20 miliónů Kč).

Podmínky pro osvobození příjmů z úplatného prodeje akcií

Občan s příjmy ze závislé činnosti investuje do akcií různých akciových společností v rámci BCP prostřednictvím FIO banky. V říjnu 2024 nutně potřeboval určité finanční prostředky a z toho důvodu prodá 200 akcií ČEZ se ztrátou za cenu 880 Kč/akcii, přičemž tyto akcie pořídil v červnu 2022 za cenu 1 072 Kč/akcii. K jinému prodeji akcií v roce 2024 nedošlo. Jak je to z pohledu podmínek pro osvobození příjmů z úplatného prodeje akcií?

V daném případě nejsou dodrženy podmínky pro osvobození příjmů z úplatného prodeje akcií dle § 4 odst. 1 písm. t) a u) ZDP a poplatník musí příjmy z prodeje akcií zdanit dle § 10 ZDP. Zdanitelný příjem činí 176 000 Kč, výdaje lze uplatnit jen do výše příjmů, tedy částku 176 000 Kč. Přestože dílčí základ daně dle § 10 ZDP je nula, poplatník nemůže požádat svého zaměstnavatele o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a za zdaňovací období 2024 musí podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede dílčí základ daně ze závislé činnosti dle údajů na základě potvrzení zaměstnavatele a dílčí základ daně dle § 10 ZDP ve výši 0.

Prodej podílu ve společnosti s r.o.

Občan uskuteční 15. 12. 2024 prodej podílu ve společnosti s r.o. za sjednanou cenu 60 miliónů Kč, přičemž k úhradě této ceny dojde v únoru 2025. Občan nabyl tento podíl ve společnosti v roce 2017 peněžitým vkladem do společnosti jako společník v částce 25 miliónů Kč.

Vzhledem k tomu, že dojde k úhradě za úplatný převod podílu až v roce 2025 v plné výši 60 miliónů Kč, je nutno již aplikovat znění § 4 odst. 3 ZDP účinné od 1. 1. 2025 vztahující se na získané příjmy v roce 2025. Přestože je v tomto případě dodržena doba 5 let mezi nabytím a úplatným převodem podílu a tím i podmínka osvobození tohoto příjmu dle § 4 odst. 1 písm. q) ZDP, nastupuje k aplikaci nové znění § 4 odst. 3 ZDP účinné od 1. 1. 2025 a ze sjednané ceny za úplatný převod podílu bude v roce 2025 osvobozena pouze částka 40 miliónů Kč a zbývající výše úhrady 20 miliónů Kč podléhá zdanění dle § 10 odst. 1 písm. c) ZDP.

Pro stanovení daňově uznatelných výdajů ke zdanitelným příjmům z úplatného převodu podílu občan využije znění § 10 odst. 9 ZDP a to uplatnění hodnoty dle znaleckého posudku zpracovaného k datu prodeje. V tomto znaleckém posudku je stanovena znalcem ke dni 15. 12. 2024 tržní hodnota podílu ve výši 50 miliónů Kč. V našem případě zdanitelný příjem dle § 10 ZDP činí rozdíl 60 mil. Kč – 40 mil. Kč = 20 mil. Kč a činí 33,33 % získaného příjmu z prodeje podílu. K tomuto příjmu lze uplatnit daňově uznatelné výdaje, vycházející nikoliv z nabývací ceny podílu, ale z ceny stanovené znalcem, tedy částku 50 mil. Kč x 0,3333 = 16,665 mil. Kč. Dílčí základ daně dle § 10 ZDP za rok 2025 z výše uvedeného realizovaného prodeje podílu činí 20 mil. Kč – 16,665 mil. Kč = 3,335 mil. Kč.

Pokud by došlo k vlastnímu prodeji podílu ve společnosti s r.o. až po 1. 1. 2025 s úhradou sjednané ceny 60 mil. Kč v roce 2025, pak by musel znalec v rámci uplatnění § 10 odst. 9 ZDP vycházet při stanovení tržní hodnoty podílu k datu 31. 12. 2024. Pokud by znalec stanovil tuto tržní hodnotu např. ve výši 55 miliónů Kč, pak by činily daňově uznatelné výdaje 55 mil. Kč x 0,3333 = 18,332 mil. Kč a dílčí základ daně dle § 10 ZDP za rok 2025 by z realizovaného prodeje podílu činil 20 mil. Kč – 18,332 mil. Kč = 1,668 mil. Kč. 

Ing. Ivan Macháček