●   obchodní společnosti s emitovanými investičními cennými papíry přijatými k obchodování na evropském regulovaném trhu,

●   banky, spořitelní a úvěrní družstva,

●   pojišťovny a zajišťovny,

●   penzijní společností,

●   zdravotní pojišťovny.

Připomeňme, že v oblasti vybraných účetních jednotek nedochází k žádným změnám. Vybranými účetními jednotkami jsou i nadále organizační složky státu, státní fondy podle rozpočtových pravidel, územní samosprávné celky, dobrovolné svazky obcí, Regionální rady regionů soudržnosti příspěvkové organizace a zdravotní pojišťovny.

Při stanovování rozdělení jednotlivých kategorií účetních jednotek (viz § 1e zákona o účetnictví) k 1. 1. 2016 se bude postupovat dle hraničních hodnot v obdobích 2015. V případě, kdy vznikne nová účetní jednotka, tak v prvním účetním období po svém vzniku nebo zahájení činnosti postupuje podle právní úpravy pro takovou kategorii účetních jednotek, u níž lze důvodně předpokládat, že splní její podmínky k rozvahovému dni prvního účetního období.

Pokud ve dvou po sobě následujících rozvahových dnech řádných účetních závěrek účetní jednotka překročí nebo přestane překračovat 2 hraniční hodnoty, změní od počátku bezprostředně následujícího účetního období kategorii účetní jednotky, podle které je stanoven rozsah a způsob sestavování účetní závěrky. Poznámka: obdoba platí pro konsolidované účetní závěrky a skupiny účetních jednotek.

Vymezení účetní závěrky

bylo novelou zákona o účetnictví také zasaženo. Účetní závěrka je nedílný celek a tvoří ji rozvaha (bilance), výkaz zisku a ztráty a příloha. Zaznamenejme důležitou změnu, že účetní závěrka obchodních společností zahrnuje i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Malé účetní jednotky a mikro účetní jednotky nejsou povinny sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu.

Poznámka: přehled o peněžních tocích nesestavují ani banky, spořitelní a úvěrní družstva, pojišťovny a zajišťovny.

I nadále budeme mít dvě možné verze (způsoby) sestavení účetní závěrky, a to v plném rozsahu nebo ve zkráceném rozsahu. Upozornění na změnu pojmu: do konce roku 2015 zákon o účetnictví definoval účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu!

Dalšími změnami v rámci účetní závěrky je zrušení povinnosti uvádět v příloze v účetní závěrce splatné závazky zdravotního a sociální pojištění, daní a cla. Dále je nezbytné upozornit, že pro akciové společnosti odpadá výjimka vždy sestavovat účetní závěrku v plném rozsahu. Znamená to tedy, že při rozhodování mezi sestavením účetní závěrky v plném nebo zkráceném rozsahu již platí pro všechny účetní jednotky vazba na audit účetní závěrky (viz § 18 odst. 4).

V novelizovaných ustanoveních § 19 dochází k úpravám ve vazbě na rozvahový den. V účetnictví běžného účetního období musí být zohledněn dopad událostí, které nastaly do konce rozvahového dne, i když se informace o těchto událostech staly účetní jednotce známými až mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky. Jako příklad této situace uveďme výsledky inventarizace (inventurní rozdíly) k datu rozvahového dne k 31. 12. zjištěné 15. ledna. Vedle toho novelizovaný zákon o účetnictví uvádí, že v případě významných událostí, které nastaly mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky, jsou důsledky těchto událostí popsány a jejich ekonomické dopady kvantifikovány v příloze v účetní závěrce. I zde příklad – požár skladu hotových výrobků účetní jednotky, ke kterému došlo 28. února.

Příloha v účetní závěrce

Vyhláška v ustanovení § 3 odst. 4 uvádí, že příloha vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Informace v ní se uvádějí v tomtéž pořadí, v jakém jsou vykázány položky v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Jak již bylo uvedeno, účetní jednotky sestavují rozvahu a výkaz zisku a ztráty a přílohu v účetní závěrce v plném rozsahu, nebo ve zkráceném rozsahu.

§ 3a pak následně upřesňuje, že příloha v účetní závěrce v plném rozsahu zahrnuje informace
podle § 39 a 39b a vyhotovuje ji účetní jednotka, která je:

1. velkou účetní jednotkou; tato účetní jednotka uvede i doplňující informace stanovené § 39c, nebo

2. střední účetní jednotkou,

b)  podle § 39 a 39a a vyhotovuje ji účetní jednotka, která je:

1. malou účetní jednotkou, která má povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo

2. mikro účetní jednotkou, která má povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Příloha v účetní závěrce ve zkráceném rozsahu zahrnuje informace podle § 39 a může ji sestavit malá účetní jednotka a mikro účetní jednotka, která nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditor

Jak je z uvedené citace vidět zařazení konkrétní účetní jednotky do příslušné kategorie účetních jednotek je poměrně významné (kromě jiného) i pro správné sestavení přílohy v účetní závěrce. Pokud shrneme uvedená ustanovení týkající se § 39, lze zjednodušeně uvést, že:

●   § 39 – základní informace v příloze účetní závěrky povinně uvádí všechny účetní jednotky,

●   § 39 + § 39a – informace v příloze v účetní závěrce jsou závazné pro malé účetní jednotky nebo mikro účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem,

●   § 39 + § 39b – informace v příloze v účetní závěre jsou závazné pro střední účetní jednotky,

●   § 39 + § 39b + § 39c - informace v příloze v účetní závěrce uvádí pouze velké účetní jednotky.

Základní informace

jsou stanoveny v § 39.

Obecně: Uvedené ustanovení ukládá povinnost uvádět základní informace o účetní jednotce, o použitých účetních zásadách a metodách a způsobech oceňování, o plnění členům řídících, kontrolních a případně správních orgánů doplňující o pohledávkách a závazcích, nákladech a výnosech.

Podrobně: Pokud si uvedeme detailní požadavky, jedná se o následující informace, které účetní jednotka v příloze v účetní závěrce alespoň uvede:

●   informace podle § 18 odst. 3 zákona o účetnictví, za čímž se skrývá povinnost uvést:

→ obchodní firmu nebo název a sídlo, popř. obchodní firmu nebo jméno, bydliště a sídlo, pokud se liší od bydliště,

→ identifikační číslo osoby, pokud je má účetní jednotka přiděleno, a informaci o zápisu do veřejného rejstříku uváděnou na obchodních listinách,

→ právní formu účetní jednotky, případně informaci o tom, že účetní jednotka je v likvidaci,

→ předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena,

→ rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje,

→ okamžik sestavení účetní závěrky,

●  informace o použitých obecných účetních zásadách a použitých účetních metodách a odchylkách od těchto metod s uvedením jejich vlivu na majetek a závazky, na finanční situaci a výsledek hospodaření účetní jednotky. V příloze v účetní závěrce účetní jednotka uvede podle principu významnosti zejména způsob:

→ oceňování majetku a závazků,

→ stanovení úprav hodnot majetku (odpisy a opravné položky),

→ uplatněný při přepočtu údajů v cizích měnách na českou měnu,

→ stanovení reálné hodnoty příslušného majetku a závazků,

●   informace o použitém oceňovacím modelu a technice při ocenění reálnou hodnotou zejména:

→ změny reálné hodnoty, včetně změn v ocenění podílů ekvivalencí podle jednotlivých druhů finančního majetku a způsob jejich zaúčtování,

→ pro každý druh derivátů uvede údaje o rozsahu a podstatě, včetně hlavních podmínek a okolností, které mohou ovlivnit výši, časový průběh a určitost budoucích peněžních toků, a tabulku s uvedením změn reálné hodnoty během účetního období na příslušném účtu v účtové skupině 41,

→ uvede důvody a případnou výši opravné položky, pokud nebyly majetek a závazky oceněny reálnou hodnotou nebo ekvivalencí,

●   výši závazkových vztahů (pohledávek a dluhů), které k rozvahovému dni mají dobu splatnosti delší než 5 let,

●   celkovou výši závazkových vztahů (pohledávek a dluhů), které jsou kryty věcnými zárukami s uvedením povahy a formy těchto záruk,

●   výši záloh, závdavků, zápůjček a úvěrů poskytnutých členům řídících, kontrolních a případně správních orgánů s uvedením úrokové sazby, hlavních podmínek a všech dosud splacených, odepsaných nebo prominutých částek a poskytnutá zajištění a ostatní plnění těmto osobám (tyto údaje se uvádějí v souhrnné výši pro každou kategorii osob),

●   výši a povahu jednotlivých položek výnosů a nákladů, které jsou mimořádné svým objemem nebo původem,

●   celkovou výši závazkových vztahů (pohledávek a dluhů), podmíněných závazkových vztahů a poskytnutých věcných záruk s uvedením jejich povahy a formy, které nejsou vykázány v rozvaze (poznámka: penzijní závazky a závazky vůči účetním jednotkám v konsolidačním celku a přidruženým účetním jednotkám se uvádějí zvlášť),

●   průměrný přepočtený počet zaměstnanců v průběhu účetního období.

Dále se v příloze v účetní závěrce uvádí informace o nabytí vlastních akcií nebo vlastních podílů, a to u malé účetní jednotky nebo mikro účetní jednotka, která nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Další informace v příloze v účetní závěrce některých malých účetních jednotek a mikro účetních jednotek

jsou stanoveny v § 39a).

Obecně: V novém ustanovení § 39a Vyhláška požaduje uvádět informace například o dlouhodobých aktivech (počáteční a konečné zůstatky, přírůstky a úbytky atd.), o účetní jednotce, která sestavuje konsolidovanou účetní závěrku, je-li její součástí, povahu a obchodní účel operací účetní jednotky, které nejsou zahrnuty v rozvaze a o transakcích se spřízněnou stranou.

Podrobně: Malá účetní jednotka, která má povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, a mikro účetní jednotka, která má povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, v příloze v účetní závěrce uvede informace podle § 39 a dále uvede:

●   u jednotlivých položek dlouhodobých aktiv:

→ zůstatky na začátku a konci účetního období, přírůstky a úbytky během účetního období,

→ výši opravných položek a oprávek na začátku a na konci účetního období a jejich zvýšení či snížení během účetního období,

→ výši úroků, pokud účetní jednotka rozhodla, že jsou součástí ocenění majetku,

●   název a sídlo účetní jednotky, která sestavuje konsolidovanou účetní závěrku nejužší skupiny účetních jednotek, ke které účetní jednotka jako konsolidovaná účetní jednotka patří,

●   povahu a obchodní účel operací účetní jednotky, které nejsou zahrnuty v rozvaze (poznámka: informace o jejich finančním dopadu se neuvádějí).

Účetní jednotka dále uvede informace o transakcích, které účetní jednotka uzavřela se spřízněnou stranou, a které nebyly uzavřeny za běžných tržních podmínek. Účetní jednotka uvede objem těchto transakcí, včetně povahy vztahu se spřízněnou stranou, a ostatní informace o těchto transakcích, které jsou nezbytné k pochopení finanční situace účetní jednotky. (Poznámka: spřízněnou stranou se rozumí spřízněná strana ve smyslu mezinárodních účetních standardů upravených právem Evropské unie.) Účetní jednotka může informace o jednotlivých transakcích seskupovat podle jejich charakteru s výjimkou případů, kdy jsou samostatné informace nezbytné k pochopení dopadu transakcí na finanční situaci účetní jednotky. Účetní jednotka nemusí uvádět transakce uzavřené mezi jednou nebo více účetními jednotkami konsolidačního celku, pokud jsou konsolidované účetní jednotky, které jsou stranami těchto transakcí, konsolidující jednotkou plně vlastněny. Účetní jednotka může omezit výše uvedené informace pouze na transakce uzavřené mezi účetní jednotkou a:

●   členy řídících, kontrolních a případně správních orgánů,

●   jejími konsolidujícími účetními jednotkami nebo účetními jednotkami s podstatným vlivem,

●   jejími konsolidovanými účetními jednotkami nebo přidruženými účetními jednotkami.

Dále velká účetní jednotka a střední účetní jednotka v příloze v účetní závěrce uvede:

●   název, sídlo a právní formu každé z účetních jednotek, v níž je účetní jednotka společníkem s neomezeným ručením,

●   název a sídlo účetní jednotky, která sestavuje konsolidovanou účetní závěrku nejširší skupiny účetních jednotek, ke které účetní jednotka jako konsolidovaná účetní jednotka patří,

●   název a sídlo účetní jednotky, která sestavuje konsolidovanou účetní závěrku nejužší skupiny účetních jednotek, ke které účetní jednotka jako konsolidovaná účetní jednotka patří,

●   místo, kde je možné získat konsolidovanou účetní závěrku konsolidujících účetních jednotek, je-li její získání možné,

●   počet a jmenovitou hodnotu nebo účetní hodnotu vydaných akcií během účetního období, zvlášť za každý druh akcií; obdobně se postupuje u změn podílů,

●   informaci o vyměnitelných dluhopisech nebo podobných cenných papírech nebo právech s vyznačením jejich počtu a rozsahu práv, která zakládají,

●   informaci, která doplní průměrný přepočtený počet zaměstnanců o rozčlenění podle kategorií v průběhu účetního období,

●   výši odměn přiznaných za účetní období členům řídících, kontrolních a případně správních orgánů z důvodu jejich funkce a výši vzniklých nebo sjednaných penzijních závazků bývalých členů těchto orgánů. Údaje se uvádějí souhrnně pro každou kategorii orgánů, přičemž tyto informace nemusejí být uvedeny, jestliže by jejich uvedení umožnilo zjistit finanční situaci konkrétního člena takového orgánu,

●   informaci o navrhovaném rozdělení zisku nebo vypořádání ztráty, nebo v příslušných případech o rozdělení zisku nebo vypořádání ztráty,

●   u jednotlivých položek dlouhodobých aktiv:

→ zůstatky na začátku a konci účetního období, přírůstky a úbytky během účetního období,

→ výši opravných položek a oprávek na začátku a na konci účetního období a jejich zvýšení či snížení během účetního období,

→ výši úroků, pokud účetní jednotka rozhodla, že jsou součástí ocenění majetku,

●   výši odložené daně na konci účetního období a její vývoj,

●   povahu a obchodní účel operací účetní jednotky, které nejsou zahrnuty v rozvaze, a jejich finanční dopad na účetní jednotku, jsou-li rizika nebo přínosy vyplývající z těchto operací významné a je-li uvedení těchto rizik nebo přínosů nezbytné k posouzení finanční situace účetní jednotky,

●   informace o transakcích, které účetní jednotka uzavřela se spřízněnou stranou, a které nebyly uzavřeny za běžných tržních podmínek; účetní jednotka uvede objem těchto transakcí, včetně povahy vztahu se spřízněnou stranou, a ostatní informace o těchto transakcích, které jsou nezbytné k pochopení finanční situace účetní jednotky (poznámka: spřízněnou stranou se rozumí spřízněná strana ve smyslu mezinárodních účetních standardů upravených právem Evropské unie).

Účetní jednotka může informace o jednotlivých transakcích seskupovat podle jejich charakteru s výjimkou případů, kdy jsou samostatné informace nezbytné k pochopení dopadu transakcí na finanční situaci účetní jednotky. Účetní jednotka nemusí uvádět transakce uzavřené mezi jednou nebo více účetními jednotkami konsolidačního celku, pokud jsou konsolidované účetní jednotky, které jsou stranami těchto transakcí, konsolidující jednotkou plně vlastněny.

Doplňující informace v příloze v účetní závěrce velké účetní jednotky

jsou uvedeny v § 39c). Velká účetní jednotka uvede informace o rozčlenění tržeb z prodeje zboží, výrobků a služeb podle kategorií činností a podle zeměpisných trhů, pokud se tyto kategorie a trhy mezi sebou podstatně liší z hlediska způsobu, kterým je organizován prodej zboží a výrobků a poskytování služeb spadajících do běžné činnosti účetní jednotky. Tyto informace mohou být vynechány, pokud by jejich uvedení mohlo účetní jednotku vážně poškodit. Informace o vynechání těchto údajů se vždy uvede v účetní závěrce. Dále účetní jednotka uvede celkové odměny účtované auditorem za povinný audit roční účetní závěrky a celkové odměny účtované auditorem za jiné ověřovací služby, za daňové poradenství a jiné neauditorské služby. Tyto informace není účetní jednotka povinna uvádět v případě, že je účetní jednotka zahrnuta do konsolidované účetní závěrky a stanovené informace jsou uvedeny v příloze v této konsolidované účetní závěrce.

Ing. Vladimír Hruška

§ 18 zákona č. 563/1991 Sb.

Účetní závěrka

(1) Účetní jednotky sestavují v případech stanovených tímto zákonem účetní závěrku. Účetní závěrka je nedílný celek a tvoří ji

a) rozvaha (bilance),

b) výkaz zisku a ztráty,

c)  příloha, která vysvětluje a doplňuje informace obsažené v částech uvedených pod písmeny a) a b), zejména naplněním § 7 odst. 3 až 5 a § 19 odst. 5 a 6.

(2) Účetní závěrka obchodních společností zahrnuje i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Účetní jednotky uvedené v § 1a písm. b) až d) přehled o peněžních tocích nesestavují. Malé účetní jednotky a mikro účetní jednotky nejsou povinny sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Vybrané účetní jednotky sestavují přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu vždy, pokud k rozvahovému dni a za bezprostředně předcházející účetní období splní obě hodnoty uvedené v § 20 odst. 1 písm. c) bodech 1 a 2.

(3) Účetní závěrka podle odstavce 1 musí obsahovat

a) u účetních jednotek podle § 1 odst. 2 písm. a) až c) a § 1 odst. 2 písm. i) až l) obchodní firmu nebo název a sídlo; u účetních jednotek podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) obchodní firmu nebo jméno, bydliště a sídlo, liší-li se od bydliště,

b) identifikační číslo osoby, pokud je má účetní jednotka přiděleno, a v souladu se zákonem upravujícím veřejné rejstříky právnických a fyzických osob (dále jen "veřejný rejstřík") informaci o zápisu do veřejného rejstříku uváděnou na obchodních listinách,

c)  právní formu účetní jednotky, případně informaci o tom, že účetní jednotka je v likvidaci,

d) předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena,

e)  rozvahový den (§ 19 odst. 1) nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje (§ 19 odst. 3),

f)  okamžik sestavení účetní závěrky, a musí k ní být připojen podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. a) až c), podpisový záznam účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) nebo podpisový záznam osob stanovených v § 4a účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. i) až l); připojením uvedeného podpisového záznamu se považuje účetní závěrka za sestavenou podle písmene f). Pokud je den zápisu přeměny obchodní korporace do obchodního rejstříku shodný s rozhodným dnem, u zanikající účetní jednotky se podpisovým záznamem podle věty předchozí...

Velké účetní jednotky a střední účetní jednotky jsou stanoveny v § 39b).

citace na str. 31

Obecně: Toto ustanovení je závazné pro velké a střední účetní jednotky a požaduje uvést do přílohy název a sídlo konsolidovaných účetních jednotek a podíl na základním kapitálu za stanovených podmínek o účetních jednotkách, v nichž je společníkem s neomezeným ručením a další informace související s konsolidovanou účetní závěrkou. Další požadované informace se týkají vydaných akcií, průměrného přepočteného počtu zaměstnanců, výši odměn přiznaných za účetní období členům správních, řídících a dozorčích orgánů. Účetní jednotka dále uvede doplňující informace o dlouhodobých aktivech, o odložené dani, o transakcích se spřízněnou stranou. V neposlední řadě se uvede návrh rozdělení zisku nebo vypořádání ztráty

Podrobně: Velká účetní jednotka a střední účetní jednotka v příloze v účetní závěrce uvede informace podle § 39 a dále uvede název a sídlo konsolidovaných účetních jednotek nebo přidružených účetních jednotek s uvedením výše podílu na základním kapitálu. U těchto účetních jednotek uvede i výši vlastního kapitálu a výši výsledku hospodaření za poslední účetní období účetních jednotek, od kterých byla přijata účetní závěrka.

●  Poznámka 1: informace o vlastním kapitálu a výsledku hospodaření nemusejí být uvedeny, pokud se týkají přidružené účetní jednotky, která nemá povinnost zveřejňovat účetní závěrku.

●  Poznámka 2: účetní jednotka neuvádí tyto informace, pokud by tyto informace svou povahou vážně poškozovaly kteroukoliv účetní jednotku, jíž se týkají. Informace o vynechání těchto údajů se vždy uvede v příloze v účetní závěrce.

●  Poznámka 3: účetní jednotka neuvádí tyto informace ani v případě, že údaje o konsolidované účetní jednotce nebo přidružené účetní jednotce jsou součástí její konsolidované účetní závěrky nebo součástí konsolidované účetní závěrky konsolidující účetní jednotky širší skupiny; tyto informace neuvádí ani v případě, že jde o přidruženou účetní jednotku, která je zahrnuta do její účetní závěrky nebo její konsolidované účetní závěrky ekvivalenční metodou.