Příprava účetní závěrky

Sestavení účetní závěrky předchází řada prací, bez kterých by účetní závěrka nebyla správná a úplná a nepodávala by věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace dané účetní jednotky. Jedná se o tzv. práce přípravné a práce spojené s uzavíráním účetních knih vzájemně na sebe navazující.

Proces související s účetní závěrkou

•    Přípravné práce – s vazbou na výsledky inventarizace účetní jednotka zajistí správnost, úplnost a průkaznost svého účetnictví, dále zajistí, aby všechny účetní případy byly zaúčtovány do období, se kterým časově a věcně souvisejí a posoudí správné zařazení nákladů, výdajů, výnosů a příjmů do účetního období a jednotlivých druhů majetku a závazků do příslušných položek. Jde o základní a nejnáročnější etapu nezbytnou pro další práce.

•    Účetní závěrka – účetní jednotka sestaví účetní závěrku, tj. sestaví rozvahu, výkaz zisku a ztráty a vyhotoví přílohu, dále sestaví i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu, pokud není od povinnosti sestavovat tyto přehledy osvobozena. Ve smyslu § 7 zákona o účetnictví údaje v účetních výkazech musí navazovat na zůstatky a obraty syntetických a analytických účtů a ostatní informace z účetnictví.

•    Účetní uzávěrka – účetní jednotka po zaúčtování veškerých skutečností souvisejících s příslušným účetním obdobím a sestavení účetní závěrky uzavírá účetní knihy; pro účtování použije účty v účtových skupinách 70 a 71. Postup při uzavírání účetních knih je uveden v bodu 2.2. ČÚS č. 002.

•    Povinnosti spojené s účetní závěrkou – účetní jednotka zajistí další práce související s účetní závěrkou, které vycházejí buď ze zákona, nebo z dalších právních předpisů, jedná se například o povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem, vyhotovit výroční zprávu (jejíž součástí je účetní závěrka), dále pak povinnost zveřejnit účetní závěrku atd.

K jednotlivým bodům procesu souvisejícím s účetní závěrkou dále podrobněji.

Přípravné práce vztahující
se k účetní závěrce

jsou nejrozsáhlejší oblastí. Na základě těchto prací účetní jednotka zjistí, zda byly zaúčtovány všechny účetní případy do toho účetního období, se kterým časově a věcně souvisejí (akruální princip), zda skutečný stav majetku a závazků odpovídá stavu v účetnictví, zda jsou v účetnictví správně oceněny majetek a závazky, či zda je nutno určitým způsobem provést úpravy ve výši ocenění atd. Předpokladem včasné a kvalitní přípravy roční účetní závěrky je plynulé dodání potřebných a úplných podkladů k účetním případům. Samozřejmostí by měla být průběžná kontrola kvality dat, která jsou v účetních systémech. Účetnictví má v sobě zabudováno velké množství vnitřních kontrolních vazeb.

Kontrolní vazby v účetnictví

je třeba využívat během účetního období a v průběhu provádění účetní uzávěrky při kontrole, zda účetnictví neobsahuje nějaké chybné postupy účtování, početní chyby, překlepy atd. Rovněž je možné provádět i různé logické kontroly. Typickými kontrolními prvky jsou ověřování formální a věcné správnosti účetních dokladů před jejich zaúčtováním a přezkušování přípustnosti účetních zápisů obsažených v účetních dokladech. Dále pak je to kontrola dodržování zásady podvojnosti účetních zápisů a číselné shody úhrnu částek účetních dokladů, prováděná zpravidla měsíčně pomocí tzv. předvahy. Pro zajištění průkazně vedeného účetnictví je třeba jednotlivé typy účetních dokladů vzestupně číslovat v číselných řadách. Číselné řady je nutné volit takovým způsobem, aby při postupném přibývání dokladů byla vytvářena souvislá vzestupná řada.

Tyto kontroly samy o sobě sice nemohou zaručit soulad účetních dat se skutečným stavem, avšak jsou-li porušeny, pro zkušenějšího uživatele účetních informací pak může být na první pohled zřejmé, že účetnictví není úplně v pořádku. Konkrétně jde například o následující kontrolní vazby a logické kontroly:

•    Aktiva (netto) v rozvaze jsou rovna pasivům. Pokud tomu tak není, je v účetnictví o některých operacích chybně účtováno, či spíše je chybně definována rozvaha (např. chybějící účty, chybná analytika účtů, duplicitní zahrnutí účtů, chybné znaménko u účtu).

•    O chybném účtování či špatném nastavení výkazů svědčí rovněž nesoulad hodnot v řádku výsledek hospodaření běžného účetního období v rozvaze a v řádku výsledek hospodaření za účetní období ve výkazu zisku a ztráty.

•    Hodně chyb v účetnictví se zjistí v saldokontu, kde některé chybně zaúčtované účetní případy jsou „nespárované“ a upozorní účetní na nesrovnalosti v účetnictví. Je třeba se saldokontem pracovat průběžně a nikoliv až v závěru roku. Využívání saldokont příslušných účtů má význam pro to, aby účetní jednotka kdykoliv během účetního období byla informována o tom, z jakých položek se skládá zůstatek jednotlivých účtů (zejména příslušné účty účtové třídy 3, účtových skupin 04, 11, 13, a účet 261). Technicky se provádí tzv. párováním účetních položek prostřednictvím společného symbolu, např. pro předpis a úhradu pohledávek a závazků, vyúčtování záloh a závdavků, dobropisů atd.

 Saldokonto je vizitkou
úrovně účetního

•    Korunová pokladna by měla mít zůstatek v celých korunách a nikoliv v haléřových zůstatcích, protože haléřové mince již neexistují. To neplatí pro pokladnu vedenou v cizích měnách, zde haléřové zůstatky vyplývají z kurzových přepočtů.

•    Zůstatky na účtech jednotlivých pokladen (např. 211) by měly souhlasit se zůstatky jednotlivých pokladních knih a samozřejmě se skutečným stavem hotovosti v příslušné pokladně. Nesoulad může být způsoben chybným zadáním počátečního zůstatku k 1. 1., nezaúčtováním některých pokladních operací, účtováním na jiný analytický pokladny či dokonce mimo pokladní knihu atd.

•    Totéž platí i pro zůstatky peněžních prostředků na účtech bank, popř. spořitelních a úvěrních družstev. Příslušný účet 221 by měl souhlasit na výpis z příslušného bankovního účtu. Nesoulad bývá zpravidla způsoben absencí účtování o některých dosud nejasných pohybech na bankovním účtu. Tyto neidentifikované položky je vhodné účtovat na zvláštní analytický účet plateb k dohledání (např. 378 900, 379 900), aby byl v účetnictví správně zachycen stav bankovního účtu. Položky z tohoto účtu se pak postupně dohledávají a účtují se dodatečně. V případě, že smlouva s bankou umožňuje využít krátkodobého překlenovacího úvěru poskytnutého bankou přímo na běžný účet, musí být zůstatek účtu 221 vykázán nikoliv v aktivech s mínusovým znaménkem, nýbrž v pasivech.

•    Zůstatek účtu 261 – Peníze na cestě by měl být nulový. Příčina nenulového zůstatku může být např. v tom, že nebyl vystaven příjmový pokladní doklad pří výběru hotovosti z bankomatu, pokud si společníci obchodní korporace takto vybírají hotovost či hradí své výdaje. Pak by se účtovalo o pohledávce za společníkem, která by měla být okamžitě po zjištění vyrovnána.

•    Účty pořízení zásob (např. 111, 131) by měly mít k rozvahovému dni nulový zůstatek. V případě potřeby je proto třeba na konci účetního období účtovat o zásobách na cestě (např. MD 119/D 321) či o nevyfakturovaných dodávkách, tj. dohadných položkách pasivních (např. MD 111/D 389).

•    Zůstatky na účtech zásob (112, 132) by měly souhlasit se stavem zásob ve skladové evidenci a k rozvahovému dni pak i se skutečným stavem zjištěným při inventarizaci. Nesrovnalosti jsou obvykle způsobeny účtováním na účty 112 a 132 mimo skladovou evidenci, výdeje zásob do mínusu, opožděným vystavením příjemek, nesprávným použitím softwaru, ve kterém se vede skladová evidence a účetnictví nebo nastavení přístupů ke změnám dat osobám, které správný postup nedodržují, atd.

•    Zůstatky účtů dlouhodobého majetku (účty účtové třídy 0) by měly navazovat, resp. umožnit kontrolu stavu majetku v majetkové evidenci (například analytické členění dle umístění majetku, dle druhu majetku). Předpokladem je vhodné členění těchto účtů v účtovém rozvrhu. Souhrn pořizovacích (vstupních) cen, odpisů, oprávek a zůstatkových cen budov v účetnictví (účty 021, 081) a ostatního dlouhodobého majetku by měl souhlasit s těmito údaji z modulu evidence majetku.

•    Stav neuhrazených přijatých resp. vydaných faktur z knih analytické evidence (kniha přijatých resp. vydaných faktur) by měl souhlasit se zůstatky příslušných účtů (321 resp. 311) a také na zůstatky saldokonta těchto účtů. Nesrovnalosti jsou způsobeny chybným nastavením počátečních stavů (např. zůstatky saldokonta k 1. 1.), chybami v účtování záloh v minulých letech, atd. Pokud není možné dohledat zpětně vznik jednotlivých chyb, je třeba inventarizací zjistit, jaká je správná hodnota závazků a pohledávek.

•    U plátců DPH by při správném účtování o DPH a evidenci DPH měl zůstatek účtu 343 odpovídat výši dluhu z titulu DPH vůči finančnímu úřadu (příp. pohledávky při nadměrném odpočtu DPH) za poslední zdaňovací období. Vzhledem k tomu, že nárok na odpočet DPH na vstupu lze uplatnit až za zdaňovací období, ve kterém plátce obdrží daňový doklad, je třeba při provádění této kontroly brát v úvahu, že některá přijatá zdanitelná plnění jsou účtována do jiného účetního období (např. prosinec), než ve kterém je uplatněn odpočet DPH (např. leden). I přesto je vhodné kontrolu stavu účtu 343 na přiznání k DPH provádět. Nesoulad zůstatku účtu 343 s daňovými přiznáními k DPH může být např. i způsoben vlivem chybného účtování v předchozích letech, které se přetahuje do let následujících. Přípravné práce lze dále rozdělit na následující jednotlivé kroky.

Kontrola uplatnění
realizačního principu

Jeho podstatou je okamžik zaúčtování realizovaných výkonů do výnosů účetní jednotky. Výnos musí být v účetnictví zaznamenán v okamžiku např. splnění dodávky zboží nebo provedení služby odběrateli, bez ohledu na jejich zaplacení. Výnos nesmí být účetně zachycen před jeho vznikem, např. pouze na základě uzavřené smlouvy o dodávce, ani až po jeho vzniku, např. při platbě plnění. Z hlediska účetní závěrky je podstatné věnovat pozornost účetním dokladům, které byly vystaveny v následujícím účetním období, ale týkají se výkonů realizovaných (dodaných) v běžném účetním období. Nejde však jen o to, aby v šuplíku nezůstaly žádné doklady týkající se uzavíraného roku, je nutno se s ním řádně vypořádat v širších souvislostech. Časté prohřešky se vyskytují hlavně ve dvou oblastech:

1. nevykazování nedokončené výroby nebo jiné činnosti,

2. správnost a úplnost ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku uzavíraného roku včetně technických zhodnocení.

Účtování o nedokončené
výrobě

Významná část firem neúčtuje o nedokončené výrobě s tím, že nemají na přelomu účetních období vůbec nic rozpracováno, přestože v nákladech je o ní účtováno (mzdy, spotřeba materiálu, energie, cestovné, externí služby, aj.). Je pravdou, že nedokončená výroba (činnost) v praxi není až tak nápadná, jako hotové výrobky na skladě, a to zejména u nehmotných produktů. Nedokončené výroba však vzniká nejen ve výrobním procesu, ale také při poskytování služeb (např. různé déle trvající opravy, auditorské zakázky, softwarové služby, cestovní kanceláře, projektování, umělecké ateliéry atd.). I u účetních jednotek zabývajících se výhradně poskytováním služeb tak může vzniknout nutnost účtovat o zásobách, přestože žádné „hmotné“ zásoby nemá [viz § 9 odst. 2 písm. a) vyhlášky]. Opomíjením nedokončené výroby dochází vedle porušování účetních principů i k daňovému úniku s rizikem vyměření dodatečné daňové povinnosti. Pro daňové účely je samozřejmě nejdůležitější zaúčtování nedokončené výroby k poslednímu dni zdaňovacího období (tj. zpravidla k 31. 12.). Postup při účtování o nedokončené výrobě je upraven v ČÚS č. 015. Konkrétní způsob účtování a oceňování nedokončené výroby včetně evidence dlouhodobých zakázek a jednotlivých dílčích plnění by měla mít účetní jednotka upraven ve své vnitřní směrnici.

Účtování o nedokončené výrobě má vliv na výši zdanitelných nákladů a ovlivňuje tak daňový základ.

O změně stavu nedokončené výroby, polotovarů, výrobků a mladých a ostatních zvířat a jejich skupin je účtováno prostřednictvím příslušného účtu účtové skupiny 58 – Změna stavu zásob vlastní činnosti a aktivace. O přírůstku zásob vlastní činnosti je účtováno ve prospěch tohoto účtu, o úbytku zásob na jeho vrub. Zůstatek tohoto účtu a odpovídající položka výkazu zisku a ztráty „B. Změna stavu zásob vlastní činnosti (+/-)“ může mít i zápornou hodnotu. Ocenění nedokončené výroby není odvozeno od finální prodejní ceny, která obsahuje mimo jiné také ziskovou přirážku, ale od „vlastních nákladů (výroby)“ podle § 49 odst. 5 vyhlášky.

Obdobné je to u aktivace. O aktivaci je účtováno jako o snížení nákladů ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 58 – Změna stavu zásob vlastní činnosti a aktivace (účtovat lze i mínusovou částku na stranu MD tohoto účtu). Jedná se o případy, kdy účetní jednotka vlastní činností vyrábí materiál nebo dlouhodobý nehmotný a dlouhodobý hmotný majetek a vynakládá na ně přímé náklady (materiál, osobní náklady) i nepřímé náklady (odpisy, energie). Tyto náklady se pak při aktivaci příslušného majetku korigují na nákladovém účtu účtové skupiny 58. Ve výkazu zisku a ztráty se vykazují v položce „C. Aktivace (-)“; tato položka má zápornou hodnotu.

Judikát

Postupné účtování stavebních prací

Nejvyšší správní soud v rozsudku sp. zn. 2 Afs 296/2020-65 posuzoval způsob účtování výnosů nebo nedokončené výroby u stavebních prací probíhajících na základě smlouvy o dílo formou dílčí (průběžné) fakturace. Daňový subjekt pravidelně podroboval zhotovování díla kontrole ze strany zákazníka, nechával si potvrzovat odsouhlasení provedených prací a na tomto základě fakturoval částečné zhotovení díla. Vystavené faktury zaúčtoval jako výnos aktuálního období.

Podle správce daně zakázky nebyly tehdy ale ještě dokončeny a díla nebyla předána (§ 2604 občanského zákoníku). Proto firma neměla o úhradách faktur za průběžné práce na zakázkách účtovat jako o výnosech, ale o zálohách. Návazně správce daně zvýšil základ daně o nedokončenou výrobu, jejíž účetní hodnota převyšovala výnosy, což vedlo ke zrušení daňové ztráty a k doměření daně z příjmů poplatníka a vyměření penále.

Podle NSS je třeba respektovat, že stavebnictví je specifický obor z pohledu dlouhodobosti prováděných jednotlivých zakázek a jejich významnosti. V daném případě je nezbytné reflektovat skutečný stav a upřednostnit ho před stavem formálním. NSS dospěl k závěru, že vyfakturované práce již samotným provedením představovaly pro objednavatele ekonomickou hodnotu, z níž měl reálný užitek, protože tyto práce umožňovaly další postup stavebního díla. Takto pokryté náklady již nepatřily do ocenění nedokončené výroby. NSS spor se správcem daně uzavřel, že postup daňového subjektu byl správný.

Oceňování zásob vytvořených
vlastní činností

Zásoby se oceňují podle § 25 zákona a podle § 49 vyhlášky. V případě vytváření zásob vlastní činností (nedokončená výroba, polotovary, výrobky, zvířata) se provádí oceňování vlastními náklady. Účetní jednotka může použít buď skutečné vlastní náklady, nebo náklady předem kalkulované. Při ocenění předem stanovenými náklady je nezbytné alespoň k rozvahovému dni porovnat takto stanovené vlastní náklady se skutečnými vlastními náklady zásob vytvořených vlastní činností. V případě významného rozdílu je třeba upravit ocenění zásob k rozvahovému dni tak, aby tyto zásoby byly oceněny na úrovni skutečných vlastních nákladů.

Vlastní náklady zahrnují přímé náklady a mohou zahrnovat také poměrnou část variabilních a fixních nepřímých nákladů. Ty se omezují na náklady příčinně přiřaditelné danému výkonu, a současně se musí vztahovat k období činnosti. Do přímých nákladů se zahrnuje pořizovací cena materiálu a jiných spotřebovaných výkonů a další náklady, které vzniknou v přímé souvislosti s danou výrobou nebo jinou činností. Výslovně jsou vyloučeny náklady odbytového charakteru, tedy náklady, které nevznikají v procesu vzniku zásob vlastní výroby, ale až ve fázi jejich realizace (jedná se například o náklady na skladování, balení a expedici výrobků).

Ve vztahu k definici metody oceňování zásob vlastní činnosti si z ekonomické teorie zopakujme, že variabilní náklady se mění v závislosti na změnách objemu výkonů nebo využití kapacity, zatímco vlastností fixních nákladů je neměnnost výkonů nebo činností prováděných v určitém rozsahu, tzn., že v určitém rozpětí využité kapacity tyto náklady zůstávají neměnné.

Z hlediska přiřaditelnosti nákladů k danému výkonu platí, že přímými náklady se rozumí takové náklady, které lze zjistit nebo stanovit přímo na konkrétní výkon vymezený měrnou jednotkou a druhem. Nepřímými náklady (režijními náklady) se rozumí takové náklady, které jsou společné více druhům výkonů (kromě těch, které souvisí s konkrétním druhem výkonu, např. technologická výrobní režie), a proto se přiřazují pomocí zvolených veličin. V interpretaci NÚR I-35 Oceňování zásob vytvořených vlastní činností je mimo jiné uvedeno, že jako rozvrhovou základnu pro přiřazení nepřímých fixních nákladů na kalkulační jednici lze použít běžné využití kapacity, tj. že do vlastních nákladů nevstupují nepřímé fixní náklady související s nevyužitou kapacitou v důsledku neobvykle nízkému objemu výroby.

Volba kalkulačních metod je významnou součástí vnitřních předpisů účetní jednotky o oceňování zásob.

Nepřímé náklady součástí vlastních nákladů být mohou, ale nemusí; v § 25 odst. 5 písm. c) zákona uvedené slovo „popřípadě“ znamená, že záleží na vůli účetní jednotky, zda do ocenění zásob vlastní výroby budou tyto přiřaditelné nepřímé náklady zahrnuty či nikoliv. Pokud jsou pro zvolené ocenění věrohodné důvody, zejména vazba na konkrétní charakter výroby, pak v zájmu věrného obrazu se účetní jednotky mohou s využitím ustanovení § 7 zákona rozhodnout pro tu či onu variantu – tedy se zahrnutím nepřímých výrobních nákladů (to by mělo platit obzvláště u dlouhodobých zakázek), či bez jejich zahrnutí (u hromadné výroby).

Případné přijaté dotace na provozní náklady nemají vliv na ocenění výrobků ani nedokončené výroby vzniklé z dotované provozní činnosti, protože výrobky jsou při jejich převzetí na sklad oceňovány skutečnými vlastními náklady, případně předem stanovenými cenami podle operativních (plánových) kalkulací vlastních nákladů.

O změnu
metody oceňování zásob

se jedná u nakupovaných zásob v případě přechodu z předem stanovené skladové ceny na oceňování váženým průměrem nebo na způsob FIFO, a naopak; u zásob vlastní výroby v případě přechodu z ocenění pouze v přímých nákladech na ocenění v přímých nákladech včetně výrobní režie, a naopak (v obou případech dojde ke změně struktury kalkulačního vzorce).

V tomto případě je účetní jednotka povinna postupovat podle § 7 odst. 4 a 5 a § 4 odst. 15 zákona. Zákon o účetnictví v § 4 odst. 15 stanoví, že účetní jednotky jsou povinny v příslušném účetním období použít účetní metody ve znění platném na jeho počátku. Způsob oceňování je jedna z účetních metod.

To znamená, že změnu ocenění zásob lze provést pouze k 1. lednu, pokud účetním obdobím je kalendářní rok. Inventura je v tomto případě provedena k 31. 12. V účetních knihách otevřených k 1. lednu jsou zásoby ve skutečné výši oceněné původní metodou a provede se proto jejich ocenění nově přijatou metodou a zaúčtují se rozdíly vzniklé přeceněním.

Rozdíly ze změn účetních metod se účtují rozvahově (např. na účet 426) a vykazují se v rozvahové položce „A.IV.2. Jiný výsledek hospodaření minulých let (+/-)“ podle § 15a vyhlášky.

O změnu metody oceňování se nejedná, pokud při oceňování nedokončené výroby (resp. při oceňování zásob vlastní výroby) podle operativních – plánových – kalkulací dochází v průběhu účetního období ke změně výše ocenění jednotlivých položek kalkulačního vzorce (např. ve vazbě na změny cen vstupních surovin) a položky kalkulačního vzorce zůstávají nezměněny, nebo v případech změn výše cen nakupovaných zásob (různé ceny stejných položek v průběhu roku).

Změna ocenění zásob
vlastní činnosti

-   Změnu metody účetní jednotka provede na stavu zásob k 31. 12. 2023 a bude o ní účtovat do účetního období roku 2024 (viz bod 2.1.4. ČÚS č. 002 Otevírání a uzavírání účetních knih).

-   Doklady, kvantifikující změnu ocenění a vyhovující požadavkům na průkaznost (viz § 8 odst. 4 a § 33a zákona), zaúčtuje jako zvýšení nebo snížení příslušného účtu zásob vlastní činnosti se souvztažným zápisem např. na účet 426 – Jiný výsledek hospodaření minulých let.

-   Informaci o této změně s jejím řádným zdůvodněním uvede v příloze v účetní závěrce (viz v § 7 odst. 4 zákona).

-   Z důvodů srovnatelnosti v účetní závěrce sestavené za rok 2023 by měla upravit ocenění zásob vlastní činnosti, tj. příslušné rozvahové položky (výsledek hospodaření, výrobky, nedokončená výroba, atd.) za minulé období, na takovou výši ocenění, která by bývala byla, kdyby ke změně ocenění došlo již v roce 2023 (byť to není přímo stanoveno účetními předpisy).

-   Tyto změny metody jsou daňově účinné v tom zdaňovacím období, ve kterém bylo o změně účetní metody účtováno. Za zdaňovací období roku 2023 poplatník buď zvýší výsledek hospodaření dle § 23 odst. 3 písm. a) bod 15. ZDP o příslušnou částku, kterou uvede na řádku 30 přiznání k dani z příjmů právnických osob, anebo sníží výsledek hospodaření dle § 23 odst. 3 písm. b) bod 6. ZDP o příslušnou částku, kterou uvede na řádku 111 přiznání.

Ing. Jiří Koch

VYHLÁŠKA č. 500/2002 Sb.,
o účetnictví,

§ 9

Zásoby

(1) Položka „C.I.1. Materiál“ zejména obsahuje

a)  suroviny, to je základní materiál, které při výrobním procesu přecházejí zcela nebo zčásti do výrobku a tvoří jeho podstatu,

b)  pomocné látky, které přecházejí také přímo do výrobku, netvoří však jeho podstatu, například lak na výrobky,

c)  látky, kterých je zapotřebí pro zajištění provozu účetní jednotky, například mazadla, palivo, čisticí prostředky,

d)  náhradní díly včetně náhradních dílů určených k výměně komponenty,

e)  obaly a obalové materiály, pokud nejsou účtovány jako dlouhodobý majetek nebo zboží,

f) další movité věci s dobou použitelnosti jeden rok a kratší bez ohledu na výši ocenění,

g)  hmotné movité věci a jejich soubory s dobou použitelnosti delší než jeden rok, nevykázané v položce „B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory“, považované za drobný hmotný majetek, o kterém účetní jednotka účtuje jako o zásobách,

h)  pokusná zvířata).

(2) Položka „C.I.2. Nedokončená výroba a polotovary“ obsahuje

a)  produkty, které prošly jedním nebo několika výrobními stupni a nejsou již materiálem, nejsou však dosud hotovým výrobkem; tato položka rovněž obsahuje nedokončené činnosti, při nichž nevznikají hmotné produkty,

b)  odděleně evidované produkty, to je polotovary, které dosud neprošly všemi výrobními stupni a budou dokončeny nebo zkompletovány do hotových výrobků v dalším výrobním procesu účetní jednotky.

(3) Položka „C.I.3.1. Výrobky“ obsahuje věci vlastní výroby určené k prodeji nebo ke spotřebě uvnitř účetní jednotky.

(4) Položka „C.I.4. Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny“ obsahuje zvířata a jejich skupiny včetně jatečných zvířat), která nejsou vykazována v položkách „B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny“, „C.I.1. Materiál“ a “C.I.3.2. Zboží“. 12d

(5) Položka „C.I.3.2. Zboží“ obsahuje movité věci a zvířata, nabyté za účelem prodeje, pokud účetní jednotka s těmito věcmi a zvířaty obchoduje. Položka obsahuje dále výrobky vlastní výroby, které byly aktivovány a předány do vlastních prodejen, ...