Prodej obchodního závodu

1.  Právní minimum

Obchodní závod je od roku 2014 poněkud nešťastně zvolené inovované označení dřívějšího podniku, který zůstává i dnes pro většinu lidí srozumitelnější. Zatímco „závod“ evokuje představu rozsáhlejší a převážně průmyslové činnosti v továrně, tak „podnik“ přirozeně provozuje i živnostník činný jako tzv. hodinový manžel. Nás ale bude zajímat především to, že formou prodeje obchodního závodu lze naráz převést veškerý majetek, zaměstnance, související smlouvy a dluhy, takže prodávajícímu zůstane až na malé výjimky pouze dohodnutá prodejní cena. Přičemž tato jednorázová velká transakce se může týkat jak velké akciové společnosti, tak i paní účetní vedoucí externě účetnictví pro několik málo firem coby OSVČ; jde ovšem o právně náročnější záležitost.

Podle § 502 OZ se pojmem obchodní závod (nebo jen „závod“) rozumí organizovaný soubor jmění, který podnikatel vytvořil a který z jeho vůle slouží k provozování jeho činnosti. Přičemž se má za to, že jej tvoří vše, co zpravidla slouží k jeho provozu. K tomu dodejme, že jmění osoby tvoří souhrn jejího majetku a dluhů, a že „majetek“ představuje souhrn všeho, co dotyčné osobě patří. Z právního hlediska je (obchodní) závod jednolitou tzv. hromadnou věcí zahrnující provozní majetek dané osoby (pozemky, stavby, výrobní linky, stroje, vozidla, materiál, zásoby zboží apod.), a rovněž související obchodní, nájemní i pracovněprávní smlouvy, pohledávky a také dluhy (závazky). Závod je definičně spojen s osobou podnikatele, ať už se jedná o právnickou nebo fyzickou osobu. Zatímco u právnické osoby tvoří závod prakticky veškeré její jmění, tak v případě fyzické osoby se jedná přirozeně pouze o obchodní majetek a dluhy, které slouží k provozu její podnikatelské činnosti.

Díky tomu, že obchodní závod právně představuje jednu hromadnou věc, je umožněn vlastnický převod všech jeho složek najednou v rámci jednorázové dispozice s celým závodem – v našem případě prodej závodu. Odpadá tedy pracná, zdlouhavá a „mravenčí“ práce s jinak nezbytným individuálním převáděním každé jednotlivé firemní budovy, resp. pozemku, na kterém stojí, každého vozidla, výrobního zařízení, zásob apod., jakož i „papírové“ starosti s převodem bezpočtu souvisejících smluv obchodních, pracovněprávních, nájemních atd., přičemž současně se rovněž přímo převádějí na kupujícího související soukromoprávní dluhy (závazky).

Zdůrazněme, že prodejem (obchodního) závodu rozhodně není prodej samotného podnikatelského subjektu, tím méně pak jeho likvidace nebo zánik. Proto v případě prodeje závodu patřícího obchodní korporaci – např. s.r.o. – nepředstavuje převod jejich majetkových podílů. Takže se nemění složení ani podíly společníků, alias členů dotyčné obchodní korporace, a to jak u osoby prodávající obchodní závod, tak ani u kupujícího.

K čemu vlastně při prodeji závodu dochází? Kupující, který závod přebírá, pořizuje za úplatu veškerá aktiva (budovy, stroje, zásoby, pohledávky) a k nim se vážící soukromoprávní dluhy (závazky). Tím kupující znásobuje či diverzifikuje své výrobní kapacity, posiluje své postavení na trhu, rozšiřuje své know-how apod. Naproti tomu prodávající tato aktiva a dluhy pozbývá výměnou za sjednanou úplatu představující zpravidla peníze, které může libovolně využít pro další svou podnikatelskou činnost (vybudování nového závodu) nebo své podnikání ukončit a tyto prostředky použít pro soukromé potřeby dotyčné osoby, resp. jejich společníků.

Prodat lze nejen celý obchodní závod, ale – v praxi častěji – pouze jeho funkčně samostatnou část tvořící samostatnou organizační složku; z obsáhlé právní úpravy § 2175 až § 2183 OZ vybíráme to hlavní...

•    Koupí závodu nabývá kupující vše, co k závodu jako celku náleží. Přičemž o koupi závodu se jedná i v případě, že strany z předmětu koupě jednotlivou položku vyloučí, aniž tím celek ztratí vlastnost závodu.

•    Koupě závodu se považuje za převod činnosti zaměstnavatele. Což má návaznost na § 338 až § 339a ZP: „Dochází-li k převodu činnosti zaměstnavatele (…), přecházejí práva a povinnosti z pracovněprávních vztahů v plném rozsahu na přejímajícího zaměstnavatele; (…).“

•    Koupí závodu se kupující stává věřitelem pohledávek a dlužníkem dluhů, které k závodu náleží; z dluhů však kupující přejímá jen ty, o jejichž existenci věděl nebo ji alespoň musel rozumně předpokládat. Může jít o dluhy vůči stavebním a dalším dodavatelským firmám podílejícím se na výstavbě rozestavěné budovy zahrnuté do předmětu transakce, bez ohledu na to, že nejsou uvedeny v soupisu převáděných dluhů.

•    Touto soukromoprávní smlouvou ale nelze na kupujícího převést veřejnoprávní pohledávky a dluhy prodávajícího – z titulu daní z příjmů, DPH, jiných daní, cel, veřejnoprávního pojištění, dotací apod. Tato práva a povinnosti jsou totiž spojena s jedinečnou právní osobností dotyčného právního subjektu. S čímž souvisí § 241 DŘ, podle něhož případná dohoda o přenosu daňové povinnosti není vůči správci daně účinná.

•    Prodávající musí oznámit bez zbytečného odkladu věřitelům a dlužníkům – jejichž pohledávky a dluhy kupující nabyl – že závod prodal a komu. Neudělil-li věřitel souhlas k převzetí dluhu kupujícím, ručí prodávající za splnění dluhu – takže pokud dluh nesplní nový dlužník (kupující), může jej požadovat po prodávajícím. Nabytí pohledávek kupujícím se jinak řídí ustanoveními o postoupení pohledávek.

•    Registrovaný daňový subjekt je podle § 127 odst. 3 písm. c) DŘ povinen předložit správci daně smlouvu o koupi (části) obchodního závodu, a to 15 dnů od jejího uzavření – což platí pro kupujícího i prodávajícího.

•    Je-li kupující zapsán ve veřejném rejstříku – typicky obchodní rejstřík, do něhož se zapisují obchodní korporace – nabývá vlastnické právo k závodu jako celku zveřejněním údaje, že uložil doklad o koupi závodu do sbírky listin. Přičemž tuto průvodní administrativní povinnost konkrétně ukládá § 66 písm. r) zákona č. 304/­2013 Sb., o veřejných rejstřících osob právnických a fyzických, ve znění pozdějších předpisů.

•    Není-li kupující zapsán do veřejného rejstříku, nabývá vlastnické právo k závodu jako celku účinností smlouvy. Což se týká zejména fyzických osob, jelikož živnostenský rejstřík – do něhož se povinně zapisují živnostníci – nepatří mezi „veřejné rejstříky“, ale za tzv. informační systém veřejné správy.

•    Poznamenejme, že ke stejnému okamžiku – kdy podle právě uvedených pravidel nabývá vlastnické právo k závodu jako celku – kupující nabývá vlastnické právo rovněž k nemovitým věcem zahrnutým do předmětu koupě závodu. Následný vklad vlastnického práva do katastru nemovitostí k těmto nemovitým věcem (podléhajícím tomuto zápisu) má již pouze deklaratorní (osvědčující) povahu.

Právní předpisy nepožadují znalecký posudek, resp. ani účast znalce při prodeji obchodního závodu. Konkrétní výše převodní (kupní) ceny je záležitostí volné dohody smluvních stran, která se samozřejmě odvíjí zejména od aktuální tržní hodnoty převáděných složek majetku, snížené o převáděné dluhy a další závazky. § 2176 OZ k tomu uvádí, že se má za to – což je tzv. vyvratitelná právní domněnka – že je kupní cena ujednána na základě údajů o převáděném jmění v účetních záznamech o prodávaném závodu a ve smlouvě ke dni jejího uzavření. Znalce lze ovšem vřele obecně doporučit pro posouzení přiměřenosti kupní ceny ve třech případech:

•    Když se ta či ona strana obává možného budoucího sporu ohledně námitky cenové nevýhodnosti transakce.

•    Jestliže účetní a další administrativní evidence a dokumenty prodávajícího jsou „poněkud problematické“.

•    Pokud jsou smluvní strany v postavení tzv. spojených osob matka vs. dcera apod. dle § 23 odst. 7 ZDP.

2.  Daně z příjmů

Pro zjištění základu daně z příjmů se u účtujícího prodávajícího – tj. hlavně právnické osoby – vychází z účetnictví, ve smyslu obecných ustanovení § 23 odst. 1, 2 a 10 ZDP, pokud ZDP nebo zvláštní předpis nestanoví jinak.“. Přičemž ohledně prodeje (části) závodu „jinak“ stanoví speciální ustanovení § 24 odst. 8 ZDP:

•    „Při prodeji obchodního závodu (poznámka: dle § 21b odst. 2 ZDP to platí i pro část závodu tvořící samostatnou organizační složku) se nepoužijí ustanovení odstavce 2, která omezují uplatnění výdajů (nákladů) výší souvisejících příjmů u jednotlivě prodávaných majetků.“

Důvodem vyloučení těchto individuálních daňových testů prodejních cen jednotlivých věcí zahrnutých do prodeje (části) obchodního závodu je, že se z právního hlediska jde o prodej jedné „hromadné věci“, jak bylo výše řečeno. Tudíž celková prodejní cena není a priori součtem dílčích prodejních cen jednotlivých složek majetku snížených o převáděné dluhy, ale s ohledem na jednolitý funkční celek prodávaného závodu (jeho části) ovlivňuje celkovou prodejní cenu řada dalších faktorů (např. dobrá pověst daného závodu, resp. jeho produktů, dobrá adresa kanceláří a provozoven, obchodní kontakty atd.). Proto dost dobře není možné nějakým poměrem vyčíslit část prodejní ceny odpovídající konkrétní jedné převáděné věci zahrnuté do převodu (části) závodu a tuto standardním daňovým postupem poměřovat s jeho aktuální účetní nebo daňovou hodnotou apod.

Spojíme-li si to vše dohromady, můžeme vyjádřit daňový režim prodeje (části) závodu třemi pravidly:

•    Pokud § 24 odst. 2 ZDP omezuje daňovou účinnost nákladů výší souvisejících příjmů u jednotlivě prodávaných majetků ®pohledávky [§ 24 odst. 2 písm. s)],

•    hmotný majetek vyloučený z odpisování [§ 24 odst. 2 písm. t)],

•    nehmotný majetek, jehož účetní odpisy nejsou daňovým výdajem (nákladem) [§ 24 odst. 2 písm. t)],

•    podíly na s. r. o., k. s. nebo na družstvu [§ 24 odst. 2 písm. w)],

•    akcie, které nejsou oceňovány v souladu s účetními postupy reálnou hodnotou [§ 24 odst. 2 písm. w)],

•    směnky, o níž je účtováno jako o cenném papíru [§ 24 odst. 2 písm. ze)].

•    Když se ZDP danou problematikou vůbec nezabývá ®např. celá problematika zásob, účtů časového rozlišení a dohadných položek, kurzových rozdílů.

•    Jestliže § 24 odst. 2 ZDP neomezuje daňovou účinnost nákladů výší souvisejících příjmů u jednotlivě prodávaných majetků, přičemž se ovšem ZDP (ať už v § 24 odst. 2 nebo § 25 anebo kdekoli jinde) danou problematikou speciálně zabývá ®odpisy hmotného majetku a jeho zůstatková cena [§ 24 odst. 2 písm. a) a b), § 26 odst. 7 písm. a)],

•    problematika mank a škod [§ 24 odst. 2 písm. c), l), § 25 odst. 1 písm. n)],

•    rezervy a opravné položky podle zákona o rezervách [§ 24 odst. 2 písm. i)],

•    vkladem společníka nabytý neodpisovaný majetek [§ 24 odst. 2 písm. ta), § 24 odst. 11],

•    odpis pohledávky [§ 24 odst. 2 písm. y)],

•    postoupení pohledávky vzniklé z titulu smluvních sankcí [§ 23 odst. 3 písm. a) bod 6, písm. b) bod 1],

•    zůstatek oceňovacího rozdílu a goodwillu z titulu koupě podniku [§ 23 odst. 15],

•    zrušení rezerv a opravných položek, jejichž tvorba nebyla daňově účinná [§ 23 odst. 3 písm. c) bod 3],

•    oceňovací rozdíl vzniklý jinak než koupí (tj. vkladem a přeměnou) [§ 23 odst. 3 písm. c) bod 4].

Příklad

Prodej části obchodního závodu s.r.o.

ABC, s.r.o. prodává část svého obchodního závodu sestávající jen z těchto šesti účetních položek:

1.  Stavba výrobní haly s pořizovací cenou 3 miliony Kč (MD 021), aktuální zůstatková cena (po odpisech za rok prodeje) účetní je 2 miliony Kč (tj. oprávky 1 milion Kč na D 081) a daňová je vyšší 2 500 000 Kč.

2.  Pozemek představující dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný byl pořízen za 1 milion Kč (MD 031).

3.  Výrobní linka, jejíž pořizovací cena byla 2 miliony Kč (MD 022), aktuální zůstatková cena (po odpisech za rok prodeje) účetní je 800 000 Kč (tj. účetní oprávky 1 200 000 Kč na D 082) a daňová je nižší 700 000 Kč.

4.  Obchodní pohledávka vážící se k prodávané části obchodního závodu o jmenovité hodnotě 400 000 Kč (MD 311), k níž byla z důvodu uplynutí 18 měsíců od splatnosti vytvořena zákonná opravná položka 200 000 Kč (D 391.AÚ) a ještě další nedaňová alias ostatní opravná položka ve výši 100 000 Kč (D 391.AÚ).

5.  Obchodní dluh vážící se k prodávané části obchodního závodu o jmenovité hodnotě 500 000 Kč (D 321).

6.  Zásoby materiálu uložené ve skladu výrobní haly v pořizovací ceně 300 000 Kč.

Jak bude prodávající účtovat o prodeji části svého obchodního závodu:

1)  Výrobní hala:

•    Účetní odpisy za účetní období prodeje: 100 000 Kč, MD 551 /­ D 081 (daňové odpisy nižší 40 000 Kč)

•    Odúčtování účetní zůstatkové ceny: 2 000 000 Kč, MD 547 /­ D 081 (ta daňová je vyšší 2 500 000 Kč)

•    Vyřazení stavby v pořizovací ceně: 3 000 000 Kč, MD 081 /­ D 021

2)  Pozemek:

•    Vyřazení pozemku v pořizovací ceně: 1 000 000 Kč, MD 547 /­ D 031

3)  Výrobní linka:

•    Účetní odpisy za účetní období prodeje: 100 000 Kč, MD 551 /­ D 082 (daňové odpisy vyšší 120 000 Kč)

•    Odúčtování účetní zůstatkové ceny: 800 000 Kč, MD 547 /­ D 082 (ta daňová je nižší 700 000 Kč)

•    Vyřazení výrobní linky v pořizovací ceně: 2 000 000 Kč, MD 082 /­ D 022

4)  Obchodní pohledávka:

•    Převod (postoupení) pohledávky ve jmenovité hodnotě: 400 000 Kč, MD 547 /­ D 311

•    Zrušení zákonné opravné položky k pohledávce (50 %): 200 000 Kč, MD 391 /­ D 558

•    Zrušení ostatní (účetní) opravné položky (dalších 25 %): 100 000 Kč, MD 391 /­ D 559

5)  Obchodní dluh (závazek):

•    Převod dluhu na kupujícího, který se stává novým dlužníkem: 500 000 Kč, MD 321 /­ D 547

6)  Zásoby materiálu:

•    Odúčtování převedených zásob materiálu: 300 000 Kč, MD 547 /­ D 112

7)  Prodejní cena:

•    Prodejní cena za část závodu (pohledávka za kupujícím): 8 000 000 Kč, MD 371 /­ D 647

Daňové posouzení těchto účetních případů provede prodávající v souladu s:

1)  Pravidlem č. 1 – tj. nepřihlédne k daňovým odlišnostem a ponechá beze změny účetní stav v případě:

•    pozemku – účetní náklad 1 000 000 Kč zůstává celý daňově účinný,

•    pohledávky – účetní náklad 400 000 Kč zůstává celý daňově účinný.

2)  Pravidlem č. 2 – tj. ponechá beze změny účetní stav v případě:

•    zásob – účetní náklad 300 000 Kč se proto nechává jako daňově relevantní,

•    zákonné opravné položky k pohledávce 200 000 Kč – její zrušení sníží jak účetní tak i daňové náklady,

•    dluhu – snížení účetních nákladů o 500 000 Kč proto návazně znamená zvýšení základu daně z příjmů,

•    prodejní cena 8 milionů Kč – plně ovlivní jak účetní výsledek hospodaření tak i základ daně z příjmů.

3)  Pravidlem č. 3 – tj. účetní stav se upraví v souladu se speciálními daňovými postupy v případě:

•    odpisů a zůstatkové ceny výrobní haly – účetní výsledek hospodaření se sníží o 500 000 Kč z důvodu vyšší daňové zůstatkové ceny a naopak zvýší o 60 000 Kč kvůli nižším daňovým odpisům za rok prodeje,

•    odpisů a zůstatkové ceny výrobní linky – účetní výsledek hospodaření se zvýší o 100 000 Kč z důvodu nižší daňové zůstatkové ceny a naopak sníží o 20 000 Kč kvůli vyšším daňovým odpisům za rok prodeje,

•    ostatní opravné položky k pohledávce 100 000 Kč – její zrušení sníží jen účetní náklady, není daňově relevantní, proto se o tento nedaňový náklad sníží účetní výsledek hospodaření, resp. základ daně.

S ohledem na četné dotazy dodejme, že prodej části ani celého obchodního závodu není sám o sobě důvodem pro podání daňového přiznání k dani z příjmů, ani tímto okamžikem nekončí účetní období natož zdaňovací období. Daňové dopady této transakce se standardně promítnou do základu daně prodávajícího ve zdaňovacím období nabytí účinnosti smlouvy o prodeji (části) závodu – což je obvykle kalendářní rok – za které pak bude v obvyklých lhůtách do tří, respektive šesti měsíců podáno řádné daňové přiznání k dani z příjmů.

Dodejme, že probíraný prodej obchodního závodu není „převodem obchodního závodu na obchodní korporaci“ ve smyslu společného systému zdanění podle § 23a ZDP. Tato speciální daňová problematika – vycházející z unijních předpisů – se týká jen vkladu obchodního závodu. Proto při prodeji (části) závodu nelze využít daňových výhod „převodu obchodního závodu na obchodní korporaci“, jako jsou: převod daňové ztráty prodávajícího související s převedeným závodem (jeho částí) na kupujícího, kupující nemůže pokračovat v tvorbě zákonných opravných položek a rezerv (s výjimkou rezerv povinně tvořených podle zvláštních zákonů), ani nemůže převzít nevyužitou část položek odčitatelných od základu daně vztahující se k převáděnému závodu.

Jestliže osoba prodávající (část) obchodního závodu nevede účetnictví – což je typické v případě fyzických osob (OSVČ) – tak pro něj platí tři zjednodušující speciální ustanovení na poli daně z příjmů.

První najdeme v § 23 odst. 16 ZDP a můžeme si jej zpřehlednit následovně:

•    Do základu daně vstupuje: příjem z prodeje a hodnota postupovaných dluhů (u plátců včetně DPH).

•    Základ daně se zvýší o rozdíl mezi hodnotou zásob a jejich cenou stanovenou při prodeji.

•    Základ daně se ale nezvyšuje o jmenovitou hodnotu, resp. pořizovací cenu postoupených pohledávek.

Druhé speciální ustanovení (§ 24 odst. 8 ZDP) mají neúčtující prodávající společné s těmi účtujícími, viz výše. Podle něj se v případě prodeje (části) obchodního závodu nepoužijí ustanovení § 24 odst. 2 ZDP:

•    která omezují uplatnění výdajů (nákladů)

•    výší souvisejících příjmů

•    u jednotlivě prodávaných majetků (týká se hlavně pohledávek, pozemků a podílů v s. r. o.).

Třetí avizované ustanovení, resp. jejich související pár (§ 24 odst. 12 a 13 ZDP) se týká poplatníků, kteří nevedou účetnictví ani neuplatňují tzv. paušální výdaje procentem z příjmů. U nich je daňovým výdajem:

a)  součet zůstatkových cen hmotného majetku (pozn.: kupující nepokračuje v odpisování),

b)  hodnota peněžních prostředků a cenin,

c)  hodnota finančního majetku,

d)  vstupní cena hmotného majetku vyloučeného z odpisování,

e)  pořizovací cena pozemku,

f)  hodnota pohledávky, jejíž úhrada by nebyla zdanitelným příjmem,

g)  úplata u finančního leasingu převedeného na kupujícího zaplacená uživatelem, která převyšuje poměrnou část úplaty uznanou jako daňový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. h) ZDP,

h)  hodnota dluhů, jejichž úhrada by byla výdajem (u plátců DPH bez DPH uplatněné k odpočtu),

i) u pohledávky, jejíž úhrada by byla zdanitelným příjmem, je daňovým výdajem u plátce DPH, který splnil daňovou povinnost na výstupu, rovněž tato DPH na výstupu.

Další specifikum týkající se prodeje obchodního závodu v případě fyzických osob upravuje § 3 odst. 4 písm. f) ZDP. Podle tohoto ustanovení nejsou předmětem daně z příjmů fyzických osob:

•    příjmy získané převodem majetku mezi osobami blízkými v souvislosti s ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele,

•    pokud osoba blízká v činnosti zemědělského podnikatele pokračuje alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele převádějícího tento majetek s výjimkou nepokračování v činnosti z důvodu smrti;

•    jestliže „potomek“ nebude pokračovat v činnosti zemědělského podnikatele po stanovený čas, stanou se ovšem příjmy z prodeje závodu předmětem daně, a to zpětně ve zdaňovacím období převodu majetku.

Jsou-li splněny podmínky ad výše pro nezdanění kupní ceny za prodaný závod, musí si tím zvýhodněný prodávající – zpravidla rodič nebo prarodič pokračujícího nástupce – současně uvědomit také odvrácenou stranu. Podle § 25 odst. 1 písm. i) ZDP totiž nejsou daňově uznatelné výdaje vynaložené na příjmy, které nejsou předmětem daně. Což znamená, že prodávající sice příjmy z prodeje závodu „potomkovi“ nebude zdaňovat, ale ani si nemůže daňově uplatnit žádné s tímto prodejem související daňové výdaje (např. zůstatkové ceny, zásoby).

3.  DPH

Podle § 13 odst. 7 písm. a), § 14 odst. 5 písm. a) ZDPH se prodej – obecně jakékoli „pozbytí“ – celého nebo části obchodního závodu nepovažuje za dodání zboží ani za poskytnutí služby a nejde tudíž o zdanitelné plnění ani o plnění osvobozené od daně. Prakticky řečeno proto prodávající – jde-li o plátce DPH – nepřiznává žádnou DPH na výstupu a naopak kupující (je-li plátcem) nebude z titulu této transakce nárokovat žádnou DPH na vstupu, ostatně neobdrží od prodávajícího ani žádný daňový doklad. Poznamenejme, že i když prodej (části) závodu není předmětem DPH, tak přesto prodávajícímu (plátci) zůstává zachován odpočet DPH, který si uplatnil při pořízení nebo zhodnocení předmětného majetku, a není důvod snižovat (opravovat) tento odpočet daně.

Aby se ale takto kupující – neplátce DPH – jednoduše nedostal k majetku nezatíženého daní (kterou si totiž původně prodávající plátce DPH nárokoval k odpočtu), stává se automaticky plátcem DPH, pokud jím ještě nebyl. Stanoví tak § 6b odst. 1 písm. b) ZDPH: „Osoba povinná k dani je plátcem ode dne nabytí majetku, pokud nabývá tento majetek … b) od plátce nabytím obchodního závodu.“. A vůbec přitom nezáleží na obratu kupujícího, jehož navazující povinností je podat do 10 pracovních dnů přihlášku k registraci plátce.

Pro zájemce o hlubší vhled, lze doporučit příspěvek z koordinačního výboru č. 567/­09.09.20 „Prodej nemovitosti včetně stávajících nájmů jako pozbytí obchodního závodu – aplikace § 13 odst. 9 písm. a) ZDPH“, podle kterého může být pozbytím závodu také prodej pronajímané stavby včetně souvisejících nájemních smluv.

4.  Účetnictví

Účetní postupy prodeje (části) závodu řeší 3. část Českého účetního standardu pro podnikatele č. 011 – Operace s obchodním závodem. Třebaže nejde o závazný právní předpis, jde o bezpečné řešení, jelikož se použití standardů považuje za a priori souladné se zákonem o účetnictví. Postupy lze rozčlenit do 8 kroků:

1)  Zrušení rezerv a opravných položek ve prospěch nákladů (MD 09x, 19x, 291, 391, 45x /­ D 55x, 57x)

a)  v případě prodeje části závodu se samozřejmě ruší pouze ty, které souvisejí s prodávaným majetkem,

b)  neruší se povinně tvořené rezervy převáděné na kupce podle zákona atomového, o odpadech, horního,

2)  Zrušení oceňovacího rozdílu k nabytému majetku, resp. goodwillu (z dřívějších transakcí se závodem):

a)  Aktivní – zůstatková cena do nákladů MD 557 /­ D 075, 098, pak vyřazení MD 075, 098 /­ D 015, 097

b)  Pasivní – zůstatková cena do výnosů MD 075, 098 /­ D 648, pak vyřazení MD 015, 097 /­ 075, 098

3)  Vypořádání časového rozlišení souvisejícího s prodejem závodu:

a)  Pokud povaha umožňuje převod na kupce (např. leasing) – jako převod pohledávky a převzetí dluhu,

b)  V ostatních případech (např. komplexní náklady příštích období) – vyúčtuje se do výsledku hospodaření

4)  Vypořádání dohadných položek souvisejících s prodejem závodu:

a)  Aktivní – přecházejí na kupujícího jako pohledávka,

b)  Pasivní – přecházejí na kupujícího jako závazek (dluh)

5)  Složky majetku převáděné na kupujícího se vyúčtují do mimořádných provozních nákladů (např. 547):

a)  Dlouhodobý odpisovaný: zůstatková cena MD 547 /­ D 07x, 08x, pak vyřazení MD 07x, 08x /­ 01x, 02x

b)  Ostatní majetek, předem vyřešit inventarizační rozdíly: MD 547 /­ D 03x, 04x, 05x, 06x, 1xx, 2xx, 3xx

6)  Závazky (dluhy) převáděné kupujícímu do mimořádných provozních nákladů: MD 3xx, 461, 47x /­ D 547

7)  Převod rezerv, které se ze zákona převádějí na kupujícího obdobně jako závazky: MD 451 /­ D 547

8)  Tržba coby prodejní cena za obchodní závod (jeho část) je mimořádný provozní výnos: MD 371 /­ D 649

Jakkoli je prodej (části) obchodního závodu velkou až obvykle zcela zásadní hospodářskou událostí, která prodávajícímu pořádně „pročistí“ rozvahu, přece jen mu nějaké nenulové účty zůstanou. Dvojnásob to samozřejmě platí u prodeje pouze části závodu. Na základě této soukromoprávní kupní smlouvy nelze převést na kupujícího veřejnoprávní zúčtovací vztahy (obvykle účty 336 – pojistné, 34x – dotace a daně, 379 – clo), právně nezcizitelný majetek (např. nepřevoditelné licence), neubude ani žádná z položek vlastního kapitálu (účtové skupiny 41, 42 a 43). Převést prodávající nemůže opravné položky, ani účty vztahující se k vlastnímu kapitálu jako je 353 – Pohledávky za upsaný vlastní kapitál a 354 – Pohledávky za společníky při úhradě ztráty.

Inventarizaci nemusí prodávající provádět, v praxi je však zejména inventura účelná ze tří důvodů:

•    omezí se dodatečné dohledání, resp. nenalezení majetku a dluhů souvisejících s prodejem, předávání položek transakce prospěje, bude-li inventuře účasten i zástupce kupující strany,

•    pouze zreálněné účetní stavy je možné vzít za základ pro stanovení převodní (kupní) ceny, čímž se samozřejmě také omezí riziko pozdější sporů ohledně existence jednotlivých položek,

•    na poctivě provedenou inventarizaci, resp. inventuru položek bude snáze navazovat zápis o předání a převzetí věcí, práv a dluhů zahrnutých do prodeje (části) závodu podle § 2179 OZ.

S ohledem na zásadní význam prodeje části a zvláště pak celého závodu by mu měla být věnována patřičná pozornost v Příloze v účetní závěrce. Pokud k prodeji dojde mezi dnem rozvahovým a sestavením účetní závěrky, měl by se její vliv promítnout i do této uzavírané účetní závěrky souladu s § 19 odst. 5 a 6 ZÚ.