Prodej stavby plátcem

čtyři různé režimy DPH

Tohle je noční můra i léty prověřených účtařů a daňařů… Po pečlivém odborném posouzení problému zvolí určité daňové řešení mající právní oporu v zákonech, ale v noci jej probudí pochybnosti, jestli to není jinak. Vždyť to zákonné ustanovení není až tak jednoznačné, opomněl nenápadnou výjimku, přehlédl podstatný detail dané situace apod. Podle naturelu osoby a závažnosti možné chyby následuje horečné hledání pravdy, sklenička něčeho silnějšího anebo balení kufru a urychlený odlet co nejdál. Jaký daňový režim DPH má zvolit plátce při prodeji jeho stavby, obecně nemovité věci?

Plátce DPH má prakticky jedinou výhodu

– možnost odpočtu DPH na vstupu ze zdanitelných plnění přijatých od jiných plátců, respektive případně také od osob povinných k dani neusazených v tuzemsku. Což není automaticky dáno statusem plátce, ale je vázáno na splnění podmínek stanovených v § 72 až § 76 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). Zejména použitím přijatého plnění pro účely uskutečňování vlastních zdanitelných plnění a dalších typů plnění s nárokem na odpočet daně. Protože jsme součástí Evropské unie, která si už od dob Rakousko-Uherska zakládá na byrokracii, nepřekvapí značná administrativa spojená s uplatněním odpočtu DPH nejen v rámci daňového přiznání, ale také (dosti otravnou) formou kontrolního hlášení podrobně identifikujícího každý daňový doklad od 10 000 Kč. 

Tuto jedinou radost navíc plátcům často snaživě „oslazují“ správci daně, a to nejčastěji dvěma právními instituty. Hojnější je výzva k odstranění pochybností o splnění podmínek odpočtu daně dle § 89 a § 90 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění p.p. (dále jen „DŘ“). Ve firemní praxi ovšem známější – a oprávněně i daleko obávanější – je prověření plátce formou daňové kontroly upravené v § 85 až § 88a DŘ. Jak známo, v daních je „pravdou“ pouze to, co se daňovému subjektu podaří hodnověrně prokázat před správcem daně, případně u soudu. Přičemž mnohdy hororová judikatura prohraných správních a posléze soudních rozepří s berňákem trpce dokládá náročnost důkazního břemene. Finanční správa na svých internetových stránkách ráda prezentuje, že díky pečlivým kontrolním postupům rozkryla či dokonce zabránila podvodům s odpočtem DPH. Žel zdaleka ne vždy jde o vědomé zapojení nebohého plátce do podvodu, často byl „pouze“ zneužit k očištění podvodné řetězové transakce v režii jiných zlosynů, aniž si byl vědom něčeho nekalého.

I když pomineme riziko ztráty nároku na odpočet kvůli pasivnímu a nevědomému zapojení do podvodu s DPH, může to pro plátce dopadnout prakticky stejně bledě také proto, že neunese zmíněné důkazní břemeno. Samotné perfektní daňové doklady budou na nic, když plátce nedokáže prokázat reálné uskutečnění přijatého zdanitelného plnění. Zpravidla se tato nejistota a priori více týká sféry služeb – typicky právních, reklamních a poradenských – nicméně paradoxně se může firma dostat do úzkých i prokázáním přijetí zboží. Což by případ jednoho jihomoravského plátce, který si bezelstně a standardně uplatnil odpočet DPH z nákupů zboží od letitého dodavatele (plátce). Ovšem finanční úřad zjistil, že dodavatel toto tvrzené dodání zboží neuvedl ve své evidenci a nepřiznal z něj DPH na výstupu. Kauza se dostala až před Nejvyšší správní soud, který 28. ledna 2022 rozhodl (č.j. 3 Afs 363/2021 – 48, www.nssoud.cz), že plátce nemá nárok na odpočet DPH z nákupů, byť je má potvrzeny zaúčtovanými v praxi obvyklými daňovými doklady, přičemž nešlo o podvod a přijetí zboží potvrdili svědci…

Nás ovšem nebude tentokrát zajímat „radost“ odběratele z odpočtu DPH, ale tomu předcházející starost dodavatele ohledně volby správného uplatnění DPH při jeho dodání zboží (zpravidla prodejem).

Prodej stavby, potažmo obecněji nemovitých věcí, který může mít poněkud překvapivě 4 různé režimy DPH:

•    Asi nejčastěji v praxi bývá prodej stavby osvobozen od DPH bez nároku na odpočet daně.

•    Neosvobozený prodej stavby pro tzv. sociální bydlení podléhá první snížené sazbě daně 15 %.

•    Neosvobozený prodej jiných staveb je zpravidla zdanitelným plnění se základní sazbou daně 21 %.

•    Ovšem výjimkou nejsou ani prodeje staveb plátci, které vůbec nejsou předmětem DPH.

Podle § 4 odst. 2 písm. a) ZDPH se pro účely DPH považuje stavba – každá hmotná věc, kromě peněz a cenných papírů – za zboží. Přičemž ve všech případech půjde o stavbu (nemovitou věc) umístěnou na území České republiky, proto je místem plnění – tedy jediného možného místa zdanění – při dodání (zejména prodeji) tohoto zboží dle § 7 odst. 9 ZDPH. Česko, coby místo, kde se nemovitá věc nachází.

Prodej stavby je často osvobozen od DPH

V principu funguje systém daně z přidané hodnoty tak, že osoba registrovaná k této dani coby plátce musí povinnost přiznat DPH (na výstupu) u svých prodejů, od níž si ale může odečíst DPH (na vstupu) z nákupů od jiných plátců. Takže v důsledku plátce odvede do státní pokladny jen DPH ze své „přidané hodnoty“ neboli z rozdílu prodejních a nákupních cen. Jak už to ale v daních bývá, načrtnutý jednoduchý systém komplikuje řada výjimek. Například každý prodej nepodléhá DPH, ani u každého nákupu není nárok na odpočet daně, případně jen částečný, někdy se povinnost přiznat daň překlápí z dodavatele na odběratele (je-li rovněž plátcem) apod.

DPH je univerzální daní spotřebního typu, které podléhají obecně uskutečněná plnění, jimiž se rozumí dodání zboží a poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani (zjednodušeně řečeno podnikatelem), která jedná jako taková. Našeho tématu se konkrétně týká předmět daně: dodání staveb v ČR plátcem. Některá uskutečněná plnění jsou osvobozená od daně, přičemž na rozdíl od daní z příjmů u DPH rozlišujeme dvojí typ osvobození, podle toho, zda umožňuje odpočet DPH u souvisejících nákupů (např. dodání zboží firmě do jiného státu EU) nebo neumožňuje (např. prodej stavby po 5 letech od kolaudace). Není-li předmět daně osvobozen, pak jde o zdanitelné plnění, při jehož uskutečnění je plátce povinen přiznat odpovídající DPH na výstupu,

Přičemž právě u prodeje staveb – obecně dodání nemovitých věcí – plátcem jde v praxi velmi často o plnění osvobozené od DPH bez nároku na odpočet daně.

Podmínky stanovuje § 56 ZDPH (zestručněno):

•    dodání pozemku, který:

-   netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí (t.j. prázdný pozemek) a současně

-   není stavebním pozemkem, kterým se rozumí pozemek, na kterém má být nebo může být podle stavebního povolení/ohlášení stavby zhotovena stavba pevně spojená se zemí,

•    dodání vybrané nemovité věci po uplynutí 5 let od vydání:

-   prvního kolaudačního souhlasu nebo prvního kolaudačního rozhodnutí, nebo

-   kolaudačního souhlasu či rozhodnutí po podstatné změně dokončené vybrané nemovité věci,

•    vybranou nemovitou věcí se rozumí:

-   stavba pevně spojená se zemí (také pozemek tvořící s ní funkční celek a právo stavby, jehož je součástí), jednotka (např. byt), inženýrská síť, podzemní stavba se samostatným účelem.

Plátce se může rozhodnout, že tato osvobození nevyužije a při dodání nemovité věci dobrovolně uplatní DPH na výstupu. Zdánlivě nelogické vzdání se osvobození od daně – tedy zdanění prodávané stavby či bytu apod. – zváží především plátci, kteří by jinak museli provést tzv. úpravu odpočtu daně v souladu s pravidly § 78 až § 78e ZDPH. A tedy „vrátit“ jistou poměrnou část odpočtu DPH na vstupu, který uplatnili při pořízení, technickém zhodnocení nebo významné opravě dané nemovité věci v době kratší než testovaných 10 let. Jestliže je ale příjemcem takového dobrovolně zdaňovaného plnění (t.j. obvykle kupujícím) také plátce DPH, pak je dobrovolné zdanění podmíněno jeho předchozím souhlasem. Důvodem je, že v těchto případech se dle § 92d ZDPH použije režim přenesení daňové povinnosti, a tedy tuto daň bude muset přiznat příjemce plnění (kupující).

Příklad 1

Problémy s osvobozením prodeje staveb od DPH

Stavební firma (plátce) prodává tři stavby, respektive „jejich“ pozemky s těmito stavbami: a) skladiště, b) kancelářskou budovu a c) horský penzion. Všechny objekty byly dokončeny a zkolaudovány již před 8 lety.

Skladiště si firma postavila svépomocí a u všech souvisejících přijatých zdanitelných plnění od plátců si standardně nárokovala odpočet DPH na vstupu. K žádnému technickému zhodnocení ani opravě poté nedošlo.

Prodej po 8, resp. 5 letech od první kolaudace je osvobozen od daně bez nároku na odpočet DPH. 10letá lhůta pro úpravu odpočtu daně ovšem uplyne až za dva roky, proto plátce bude muset provést tzv. úpravu uplatněného odpočtu daně v souladu s § 78d ZDPH a zjednodušeně řečeno „vrátí“ dvě desetiny uplatněného odpočtu daně. Aby se tomu vyhnula, musela by oželet osvobození a dobrovolně uplatnit při prodeji skladiště DPH na výstupu. S čímž by ale měl problém kupující – neplátce – pro kterého by to znamenalo zvýšení ceny. Naopak kupující – plátce – by s tímto mohl souhlasit, pak by se ovšem na něj překlopila povinnost přiznat tuto DPH na výstupu.

Kancelářskou budovou stavební firma koupila jako bytový dům od neplátce (např. restituenta), ale účel užívání před dvěma lety změnila na kancelářskou budovu. Což si vyžádalo nové kolaudační rozhodnutí. Šlo jen o tuto úřední změnu (re-kolaudaci) bez stavebních zásahů, proto tímto nedošlo k „podstatné změně“. Potvrzuje to metodická „Informace Generálního finančního ředitelství k uplatňování zákona o DPH u nemovitých věcí po 1. 1. 2016“. Podmínka osvobození od daně při prodeji tak je splněna a neprovádí se úprava odpočtu daně, plátce totiž neuplatňoval odpočet daně; u budovy neproběhlo žádné zhodnocení ani významná oprava přes 200 000 Kč.

Horský penzion byl koupen také od neplátce, ale před třemi lety proběhla velká rekonstrukce (technické zhodnocení) za více než 50 % jeho tržní ceny, což se podle zmíněné Informace GFŘ považuje za „podstatnou změnu“. Od kolaudačního souhlasu nebo rozhodnutí po podstatné změně dokončené stavby ještě neuplynulo 5 let, nejsou tedy splněny podmínky pro osvobození od DPH. Prodej horského penzionu proto bude muset stavební firma zatížit DPH na výstupu, díky tomu ale nemusí provádět úpravu odpočtu daně z jeho zhodnocení. V tomto případě se jedná o povinné zdanění, na rozdíl od výše zmíněné možnosti změny z a priori osvobozeného plnění.

Neosvobozený prodej stavby
plátce zdaní

Pokud prodej stavby (obecně dodání nemovité věci) plátcem – který je předmětem české DPH ad výše – nesplňuje podmínky osvobození od daně, jedná se o zdanitelné plnění a je proto nutné přiznat odpovídající DPH na výstupu.

Komplikací ovšem je, že v ČR máme tří sazby daně – základní a dvě snížené.:

•    základní sazba daně 21 %

(pozn.: uplatní se, když zdanitelné plnění nepodléhá žádné snížené sazbě daně),

•    první snížená sazba daně 15 %

– například prodej potravin, změny staveb pro bydlení, výstavba a dodání staveb pro sociální bydlení,

•    druhá snížená sazba daně 10 %

– například ubytovací a stravovací služby, kultura, sport, kadeřnictví, pitná voda, léky, knihy, teplo.

Z uvedeného přehledu nás zajímá jen jedna sazbově zvýhodněná položka, kterou jsme si zjednodušeně zapsali jako „dodání staveb pro sociální bydlení“.

V přesném vyjádření ji najdeme v § 49 odst. 3 ZDPH:

„První snížená sazba daně se uplatní u dodání

a)  stavby pro sociální bydlení,

b)  pozemku, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení,

c)  práva stavby, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení, nebo

d)  jednotky, která nezahrnuje jiný prostor než obytný prostor pro sociální bydlení.“

Co se míní „stavbou pro sociální bydlení“, vymezuje § 48 ZDPH, z čehož uvádíme jen tři nejčastější:

a)  stavba bytového domu

     (pozn.: stav­ba pro bydlení, kde přes 50 % podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé bydlení a je k tomuto účelu určena), v němž není obytný prostor s plochou přes 120 m²,

b)  stavba rodinného domu

     (pozn.: stavba pro bydlení, kde přes 50 % podlahové plochy odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a je k tomuto účelu určena), jehož podlahová plocha nepřesahuje 350 m²,

c)  obytný prostor

     pro sociální bydlení, čímž se rozumí (hlavně) byt, jehož podlahová plocha přesahuje 120 m².

Příklad 2

Zahradní domek pro trvalé bydlení

Developer (plátce) před časem koupil zahrádkářskou kolonii za městem, protože na ni chtěl vybudovat rezidenční byty. Ovšem obec nepovolila změnu územního plánu a tak nyní domky s pozemky odprodává lidem. Jeden kupující (důchodce) hodlá v patrovém zahradním domku (100 m²) celoročně trvale bydlet, byt ve městě nechal vnučce. Domek byl zkolaudován před 4 lety, takže prodej není osvobozen, podléhá sazbě DPH 15 %?

Aby bylo možno uplatnit 1. sníženou sazbu 15 % DPH, muselo by jít o „stavbu pro sociální bydlení“. Přičemž zde přichází do úvahy, že by šlo o rodinný dům nebo obytný prostor s podlahou do 350 m² resp. 120 m². S podlahovou plochou problém nebude, ovšem současně musí být také splněn předpoklad, že jde o „rodinný dům“ nebo „byt či jiný soubor místností“, které svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením odpovídají požadavkům na trvalé bydlení a jsou k tomuto účelu určeny – na jejich skutečném využití nezáleží! A v tom bude potíž, jelikož zahradní domek není určen pro trvalé bydlení, ale je jinou „stavbou pro rodinnou rekreaci“. Jak vyplývá z katastrální vyhlášky: „Stavba pro rodinnou rekreaci, jejíž objemové parametry a vzhled odpovídají požadavkům na rodinnou rekreaci a která je k tomuto účelu určena; … například rekreační domek, chata, rekreační chalupa, zahrádkářská chata.“. Developer tak musí prodej zahradního domku zdanit základní sazbou daně 21 %, přičemž vůbec nezáleží na tom, jestli při jeho pořízení uplatnil DPH na vstupu ani na osobě kupce.

Ovšem pozor na záludné tzv. vedlejší plnění, které nelze daňově posuzovat samostatně (nezávisle), ale je nutné jeho daňový režim podřadit jeho plnění hlavnímu, resp. jde o jedinou nedělitelnou transakci. Což nevyčteme z českého ZDPH, ani z unijní směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému DPH, ale tuto hlavní zásadu unijního práva dotváří a konkretizuje zejména judikatura Soudního dvora EU, např. v kauze C-208/15:

-   „(…) pro účely DPH musí být každé plnění za běžných podmínek považováno za vlastní a samostatné (…)

-   Za určitých okolností nicméně platí, že několik formálně oddělených plnění, která by mohla být poskytnuta zvlášť, a vést tedy střídavě ke zdanění či osvobození od daně, musí být považováno za jediné plnění, pokud tato plnění nejsou samostatná.

-   O jediné plnění se jedná, zejména pokud jsou dvě (více) dílčích plnění nebo úkonů poskytnutých osobou povinnou k dani tak těsně spojena, že objektivně tvoří jediné neoddělitelné hospodářské plnění, jehož rozdělení by bylo umělé. (…) Plnění musí být zejména považováno za vedlejší k plnění hlavnímu, pokud samo o sobě není pro zákazníka cílem, nýbrž prostředkem k získání prospěchu z hlavního plnění poskytovatele za nejvýhodnějších podmínek. (…) k určení, zda určitá operace zahrnující několik plnění představuje pro účely DPH jediné plnění, zohledňuje Soudní dvůr její hospodářský účel. (…)“

Příklad 3

Pozor na institut vedlejšího plnění

Developer (plátce) koupil velký pozemek a rozdělil jej na 10 parcel. Na pěti postavil rodinné domy pro sociální bydlení a zbylých 5 parcel byly jednotlivě určeny jako zahrady sloužící budoucím majitelům zmíněných domků – každému po jedné zahradě. Při prodeji těchto nemovitých věcí plátce postupoval ohledně DPH takto:

-   Prodej rodinného domu (jde o „stavbu pro sociální bydlení“): zdanitelné plnění se sazbou daně 15 %.

-   Prodej přilehlé parcely se zahradou (témuž kupujícímu): od daně osvobozený prodej „holého“ pozemku.

Ostříleného daňaře zřejmě ihned napadne, že developer prodeje zahrad nemohl osvobodit coby „holé“ pozemky, protože – jak jsme stručně citovali – toto osvobození se netýká pozemku tvořícího „funkční celek“ se stavbou, v daném případě s rodinným domem pořizovaným stejným kupcem (byť stojí na jiné parcele). Pak by ovšem bylo sporné uplatnění i první snížené sazby DPH 15 %, jelikož tato se ad výše týká pouze staveb pro sociální bydlení (což zahrada není) a pozemku, jehož součástí jsou jen takovéto stavby (to ale také není případ oněch zahrad bez staveb, nicméně je otázkou právního posouzení zda „pozemkem“ je míněna „parcela“…).

Developer skutečně postupoval chybně, ovšem důvod byl ještě poněkud jiný. Prodej zahradních parcel osobě, která kupuje i vedlejší parcelu s rodinným domem, totiž nepředstavuje samostatné plnění (kam spadá obecně i prodej pozemku tvořícího funkční celek s jinou nemovitou věcí), ale jedná se o vedlejší plnění. Nejde proto o samostatné plnění, nýbrž se stává pro účely DPH součástí jednolitého plnění „hlavního“, kterým je zde nepochybně prodej sousední parcely s rodinným domem. Dodání parcel zahrad a sousedících rodinných domů bylo nutno hodnotit jako jedno společné plnění. Kupující totiž usilovali o to, získat rodinný dům (parcelu, na níž stojí) a současně k němu přiléhající zahradní parcelu. Přičemž určujícím (hlavním) prvkem transakce byly domy, ačkoli jde právně o „pouhé“ součásti pozemků. Proto měl developer prodej zahradních parcel posoudit shodně s prodejem „hlavních“ rodinných domů pro sociální bydlení, a tedy také zatížit DPH se sazbou daně 15 %.

Někdy prodej stavby plátcem není osvobozen ani zdaněn…

Systém DPH je spletitý a rozsáhlý, takže se lehce stane, že při zaměření na určitý detail člověk ztratí ze zřetele širší kontext, lidově řečeno „Pro samé stromy nevidí les“. Jde o to, že prodej nemovité věci – plátcem – nemusí být vůbec předmětem této daně. Samozřejmě nemíníme triviální případy, kdy pan Novák (OSVČ a plátce) prodá zděděnou chaloupku po babičce nebo byt, kde bydlel s rodinou po přestěhování do nové vilky. Podobně mimo předmět DPH se totiž může ocitnout také nemovitá věc sloužící vlastníkovi – plátci daně – pro ekonomickou činnost ve smyslu § 5 ZDPH, tedy zejména pro jeho vlastní podnikání nebo k pronájmu. Podrobně se tématem zabýval koordinační výbor – což jsou léty osvědčená a uznávaná jednání problémů předestřených daňovými poradci, která posuzují zástupci finanční správy. Jednalo se o příspěvek č. 568/09.09.20 „Uplatnění DPH při prodeji majetku plátcem“; poměrně obsáhlý (odborný) text je volně dostupný na webu finanční správy.

Základní právní východisko předkladatelů příspěvku vyplynulo z rozhodnutí Soudního dvora EU:

•    „Osoba povinná k dani může při prodeji majetku jednat jak v postavení osoby povinné k dani, tak i běžného vlastníka (tj. osoby nepovinné k dani), který se majetku prostě zbavuje prodejem. V posledně jmenovaném případě pak prodej není uskutečněn v rámci ekonomické činnosti a není předmětem daně.“

Obchodním majetkem dle § 4 odst. 4 písm. c) ZDPH jsou majetkové hodnoty splňující dvě podmínky:

•    slouží osobě povinné k dani a

•    jsou touto osobou určeny k uskutečňování ekonomických činností.

Ovšem z rozhodnutí ad výše vyplývá, že naopak předmětem DPH může být prodej majetku plátcem, který sice formálně probíhá mimo systém DPH – daná věc nebyla v jeho obchodním majetku – pokud transakce v širším kontextu vykazuje znaky typické pro podnikatelskou činnost. Což shrnuje závěr autorů příspěvku:

„Prodej majetku není předmětem daně v případě, že prodávající tento majetek nenabyl v postavení osoby povinné k dani, od počátku si zvolil, že si jej ponechá v soukromých aktivech (tj. mimo svůj obchodní majetek), a po celou dobu, během níž tento majetek vlastní, projevuje tuto svou vůli, což vyjadřuje tím, že

•    jej nevložil do obchodního majetku pro účely DPH a

•    neeviduje jej v evidenci DPH a

•    neuplatnil při jeho pořízení nárok na odpočet daně na vstupu,

ačkoli jej před prodejem zčásti používal pro ekonomickou činnost. To platí za předpokladu, že při prodeji nepodnikal prodávající aktivní kroky, které využívají běžní obchodníci.“

Příklad 4

Prodej neobchodního majetku nepodléhá DPH

Akciová společnost vlastní horskou chatu, kterou nemá zahrnutou v obchodním majetku pro účely DPH, a při jejím pořízení, technickém zhodnocení a opravách neuplatnila nárok na odpočet daně na vstupu, protože se nepovažovala ve vztahu k těmto transakcím za osobu povinnou k dani. Objekt využívá pro bezúplatnou rekreaci svých zaměstnanců.

Prodej chaty nebude předmětem daně, prodávající totiž nejedná jako osoba povinná k dani.

Předmětem DPH není ani prodej (části) obchodního závodu plátce. Stanoví to § 13 odst. 7 písm. a) ZDPH, přičemž oproti předešlému prodeji „neobchodního majetku“ má plátce zachován nárok na odpočet daně a neprovádí ani výše zmíněnou úpravu odpočtu daně. Pokud ale kupujícím je osoba povinná k dani – neplátce – pak se nabytím (části) závodu od plátce automaticky plátcem stává dle § 6b odst. 1 písm. b) ZDPH. V souladu s unijní judikaturou je nutno tuto transakci pojímat v obecném smyslu jako „převod souhrnu majetku nebo jeho části“ uvedený ve Směrnici Rady o DPH. Může třeba jít o prodej stavby, případně jednotky obsazené nájemníkem, jak potvrdil další příspěvek z koordinačního výboru č. 567/09.09.20 „Prodej nemovitosti včetně stávajících nájmů jako pozbytí obchodního závodu – aplikace § 13 odst. 9 písm. a) ZDPH“.

ZÁKON o dani z přidané hodnoty

§ 13

Dodání zboží

(1) Dodáním zboží se pro účely tohoto zákona rozumí převod práva nakládat se zbožím jako vlastník.

(2) Dodáním zboží do jiného členského státu se pro účely tohoto zákona rozumí dodání zboží, které je skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu.

(3) Za dodání zboží se pro účely tohoto zákona považuje

a)  převod vlastnického práva k majetku za úplatu i na základě rozhodnutí státního orgánu nebo vyplývající ze zvláštního právního předpisu,

b)  dodání zboží prostřednictvím komisionáře na základě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu; toto dodání zboží se považuje za samostatné dodání zboží komitentem nebo třetí osobou komisionáři a samostatné dodání zboží komisionářem třetí osobě nebo komitentovi,

c)  přenechání zboží k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno a ke dni uzavření této smlouvy je zřejmé, že vlastnické právo k užívanému zboží bude za obvyklých okolností převedeno na jeho uživatele.

(4) Za dodání zboží za úplatu se také považuje

a)  použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce,

b)  uvedení do stavu způsobilého k užívání dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně podle § 72 odst. 6,

c)  vydání vypořádacího podílu na obchodní korporaci nebo podílu na likvidačním zůstatku v nepeněžité podobě ve hmotném majetku, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně,

d)  vložení nepeněžitého vkladu ve hmotném majetku, pokud vkladatel při nabytí majetku uplatnil u něj nebo u jeho části odpočet daně, s výjimkou vložení hmotného majetku, který je součástí vkladu obchodního závodu; vkladatel i nabyvatel v takovém případě odpovídají za splnění povinnosti přiznat daň společně a nerozdílně,

e)  dodání vratného obalu spolu se zbožím v tuzemsku plátcem, který uvádí vratné obaly spolu se zbožím na trh, jestliže vratný obal stejného druhu nebyl tomuto plátci vrácen k poslednímu dni příslušného účetního období daného ...