Reprezentace a osobní potřeba

Daňovým výdajem podle § 25 odst. 1 písm. t) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, nejsou výdaje na reprezentaci, kterými jsou zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dar.

Přitom za dar se nepovažuje reklamní nebo propagační předmět, který je opatřen jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného zboží nebo služby, jehož hodnota bez daně z přidané hodnoty nepřesahuje 500 Kč, a který není, s výjimkou tichého vína, předmětem spotřební daně. Výdaje spojené s pořízením takovéhoto předmětu představují na straně dodavatele daňový výdaj – výdaj na reklamu. Tiché víno je révové víno, s výjimkou vína šumivého.

Široký pojem „bezúplatné plnění“ pro r. 2014 byl počínaje r. 2015 opět nahrazen pojmem „dar“. Dále je pojem „obchodní firma“ nahrazen pojmem „jméno“, nový občanský zákoník jako „jméno“ označuje jméno fyzické osoby, název právnické osoby i obchodní firmu u podnikatelů zapsaných do obchodního rejstříku.

Na straně odběratele fyzické osoby se postupuje podle § 4a písm. g) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, který stanoví, že od daňové povinnosti jsou osvobozeny příjmy plynoucí ve formě daru přijatého v souvislosti se samostatnou činností jako reklamního předmětu opatřeného jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož hodnota nepřesahuje 500 Kč.

Daňovým výdajem podle § 25 odst. 1 písm. u) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, nejsou výdaje na osobní potřebu poplatníka, včetně výdajů vynaložených na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k samostatné činnosti (§ 7), který poplatník fyzická osoba, nezařadí do obchodního majetku podle § 4 odst. 4.

Podle pokynu GFŘ D – 22 se ustanovení § 25 odst. 1 písm. u) zákona nevztahuje na výdaje spojené s opravou, údržbou nebo technickým zhodnocením najatého majetku, pokud je nájemce podle smlouvy k opravě, údržbě nebo technickému zhodnocení najatého majetku vázán nebo tak stanoví zvláštní právní předpis.

Příklad 1

Uzavře-li podnikatel s leasingovou společností smlouvu o finančním leasingu osobního automobilu nebo i jiného majetku, bude platit úplatu, která je daňovým výdajem, Otázkou je, zda výdaje spojené s údržbou (myčka) a výdaje na nákup pneumatik jsou daňově uznatelné, když tento majetek podnikatel nevložil do obchodního majetku. Vlastníkem vozidla je leasingová společnost a proto ho nemůže podnikatel zahrnout do obchodního majetku podle § 4 odst. 4 zákona.

Obdobně je tomu i např. v případě kanceláře zřízené v najatých prostorách. Podnikatel jako nájemce platí nájemné měsíčně, to uplatňuje do daňových výdajů. Otázkou je, zda si může do daňových výdajů uplatnit výdaje na malování, výměnu zámku ve dveřích, mytí koberce, které musí na základě smlouvy platit, když kancelář nemá v obchodném majetku.

V ustanovení § 25 odst. 1 písm. u) zákon o daních z příjmů stanoví mimo jiné, že daňovým výdajem nejsou výdaje na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k podnikání, který poplatník fyzická osoba, nezařadí do obchodního majetku podle § 4 odst. 4. Citovaný § 4 odst. 4 stanoví mimo jiné, že obchodním majetkem se pro účely daně z příjmů fyzických osob rozumí část majetku poplatníka, o které bylo nebo je účtováno anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci.

Z výše uvedených ustanovení zákona o daních z příjmů je zřejmé, že § 25 odst. 1 písm. u) se vztahuje k vlastnímu majetku poplatníka, tedy k majetku, který poplatník vlastní, ale na základě svého rozhodnutí nezahrne do svého obchodního majetku. V tomto případě poté zákon o daních z příjmů stanoví, že výše uvedené výdaje vztahující se k předmětnému majetku nejsou výdaji daňovými.

Jedná-li se o majetek, který není ve vlastnictví poplatníka, např. o majetek pořízený na finanční leasing (automobil) nebo najatý (kancelář), který podnikatel nevlastní, nemůže podnikatel tento cizí majetek do svého obchodního majetku ve smyslu § 4 odst. 4 zákona o daních z příjmů, zahrnout. Je-li podnikatel podle smlouvy povinen o předmětný majetek řádně pečovat, tzn. provádět drobné opravy a údržbu, může výdaje s touto činností spojené uplatnit jako výdaje daňové. Jedná se např. o výdaje za umytí automobilu, na nové pneumatiky a jejich montáž, drobné opravy a údržbu, za malování, výměnu zámku ve dveřích, mytí oken a koberců, opravy nábytku a vybavení v najaté kanceláři, sjednané ve smlouvě apod.

Příklad 2

Někteří podnikatelé poskytují svým obchodním partnerům propagační dárky ve formě poukázek, které slouží k nákupu zboží v hodnotě poukázky, a to jak u poskytovatele tohoto propagačního dárku tak i u dalších smluvních partnerů. Poukázky jsou vydávány třetími osobami a poskytovatel takového propagačního dárku uhradí za vydání poukázky této třetí osobě její nominální hodnotu. Otázkou je, zda lze tyto poukázky za předpokladu, že jejich hodnota nepřesáhne 500 Kč a budou opatřeny obchodní firmou nebo ochranou známkou poskytovatele nebo názvem propagovaného zboží či služby, považovat za reklamní či propagační předměty v souladu s ustanovením § 25 odst. 1 písm. t) zákona o daních z příjmů.

Z povahy reklamního nebo propagačního předmětu ve smyslu § 25 odst. 1 písm. t) zákona o daních z příjmů vyplývá, že se musí jednat o věc, která má určitou užitnou nebo estetickou hodnotu, a to sama o sobě. Např. se může jednat o diáře, pera, kalendáře, drobné dekorativní předměty apod. Je zřejmé, že poukázka takovou hodnotu sama o sobě nemá, poukázka svojí podobou a podstatou reklamnímu ani propagačnímu předmětu neodpovídá. Jako reklamní nebo propagační předmět lze posoudit samotnou poukázku, nikoli však právo na odběr zboží, případně služby s ní spojené.

Příklad 3

Podnikatel si najal kinosál, kde probíhala prezentace jeho výrobků. Napsal pozvánky, které rozeslal všem potencionálním odběratelům svých výrobků. Těm, kteří se zúčastnili byl vystaven certifikát o proškolení. Pro zúčastněné také připravil pohoštění – káva, minerálka, čaj, chlebíčky. Jedná se o výdaje daňové?

Výdaje spojené s úhradou nájmu za kinosál a pozvánkami jsou výdaji daňovými v souladu s § 24 odst. 2 písm. h) a § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Výdaje spojené s pohoštěním zúčastněných nejsou podle § 25 odst. 1 písm. t) zákona o daních z příjmů výdaji daňovými, jedná se o výdaje na reprezentaci.

Příklad 4

Podnikatel podnikající v autodopravě vede daňovou evidenci. Svůj mobil používá také částečně pro osobní potřebu. V praxi je velmi obtížné, vysledovat za 1 nebo 2 měsíce podíl soukromých hovorů (počet a dobu) a z toho stanovit poměrný koeficient. Je možné stanovit v interní firemní směrnici, že 50 % výdajů bude pro firemní potřebu a dalších 50 % výdajů bude pro osobní potřebu, a to bez jakéhokoliv sledování?

Zákon v § 25 odst. 1 písm. u) stanoví, že výdajem daňovým není výdaj na osobní potřebu poplatníka. Jde o obecné ustanovení, zákon výslovně nestanoví jak má podnikatel při uplatňování výdajů spojených s využíváním mobilního telefonu i pro osobní potřebu konkrétně postupovat. Přitom je třeba pamatovat, že daňové výdaje je podnikatel povinen doložit.

V daném případě je možno podnikateli doporučit, aby po určitou dobu na výpisu telefonních hovorů sledoval poměr soukromých a pracovních hovorů a na základě této skutečnosti poté stanovil procento výdajů daňových a nedaňových. Tak podnikatel správci daně při případné kontrole doloží, že 50 % podíl výdajů spojených s využíváním mobilního telefonu pro podnikatelské aktivity je správný.

Příklad 5

Podnikatel má provozovnu ve svém domě, výdaje na opravy nedává do výdajů na podnikání. Může uplatnit do daňových výdajů náklady na malování, tj. malířské barvy?

Výdaje spojené s opravami a údržbou vlastního domu, ve kterém poplatník provozuje činnost, jsou výdaji daňovými v případě, že předmětný dům je v obchodním majetku poplatníka s příjmy podle § 7 zákona o daních z příjmů, tj. ze samostatné činnosti. Nemá-li poplatník dům v obchodním majetku, jsou výdaje spojené s jeho opravami a údržbou výdaji nedaňovými v souladu s § 25 odst. 1 písm. u) zákona.

Příklad 6

Podnikatel provozuje činnost ve větším závodě, má 50 zaměstnanců. V letošním roce nakoupil samozavlažovací truhlíky, zeminu, pelargónie na osázení oken budovy, pokojové květiny včetně květníků, zeminy a ochranných prostředků na květiny (postřik na škodlivý hmyz) ke zvelebení pracovního prostředí. Jde o výdaje daňové?

Zákon o daních z příjmů nestanoví, že by výdaje spojené s nákupem samozavlažovacích truhlíků, zeminy, pelargónií, pokojových květin včetně květníků, zeminy a ochranných prostředků na květiny včetně postřiků na škodlivý hmyz, byly výdajem daňovým. Současně však zákon v § 25 ani nestanoví, že by se jednalo o výdaj nedaňový. V tomto případě je proto třeba vyjít ze skutečnosti, zda jde o výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů v souladu s § 24 odst. 1 zákona. Podle mého názoru výzdoba pracoviště přispívá k větší efektivitě práce, a proto jsou příslušné výdaje s ní spojené, výdaji daňovými.

Příklad 7

Podnikatel – fyzická osoba, má dílnu, ve které provádí opravy motorových vozidel. Dílna je ve společném jmění manželů, není vložena do podnikání. Elektřinu i topení (plyn) podnikatel platí jako soukromá osoba, příslušné výdaje nedává do výdajů daňových. Otázkou je, za jakých podmínek můžu dávat tyto výdaje do výdajů daňových, aniž by vložil dílnu do majetku firmy (odběr přihlásit jako podnikatel, dílnu sám sobě pronajmout apod.)

Pokud poplatník dílnu vlastní, pronajmout sám sobě ji nemůže. Nájemní smlouva je dvoustranný právní vztah (tj. pronajímatel a nájemce) a absence jedné ze stran činí tuto smlouvu neplatnou. Pronajímatel (podnikatel) fyzická osoba je stále jeden a týž právní subjekt, ať vystupuje jako pronajímatel, podnikatel nebo jako občan.

Není-li dílna vložena do obchodního majetku podnikatele ve smyslu § 4 odst. 4 zákona, nemůže podnikatel do daňových výdajů uplatnit výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení dílny, a to v souladu s § 25 odst. 1 písm. u) zákona o daních z příjmů. Výdaje spojené s nákupem elektřiny a plynu podnikatel do daňových výdajů uplatnit může i v případě, že dílnu nevložil do obchodního majetku, zákon o daních z příjmů mu to nezakazuje.

Příklad 8

Poplatník daně z příjmů právnických osob – společnost s ručením omezeným, netvoří fond kulturních a sociálních potřeb ani reprezentační fond. Je daňovým výdajem výdaj na nákup pohřební kytice pro zesnulého kolegu, který nebyl zaměstnancem společnosti?

Zákon o daních z příjmů výslovně nestanoví, že by výdaje spojené s nákupem pohřební kytice byly či nebyly výdaje daňové. V tomto, a obdobných případech, musí poplatník při uplatnění daňových výdajů vycházet ze základního ustanovení zákona, tj. z § 24 odst. 1 zákona. Citované ustanovení stanoví, že daňovým výdajem jsou výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. V daném případě bude obchodní společnost, podle mého názoru, těžko prokazovat, že výdaje spojené s nákupem pohřební kytice jsou výdaji vynaloženými na dosažení, zajištění a udržení jejich zdanitelných příjmů, tj. výdaje daňové. Doporučuji proto o příslušné výdaje zaúčtované do výdajů v rámci vedeného účetnictví, výsledek hospodaření pro účely daně z příjmů zvýšit.

NV jsou i výdaje na reprezentaci,

kterými jsou zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dar.

Za dar se nepovažuje reklamní nebo propagační předmět, který je opatřen jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného zboží nebo služby, jehož hodnota bez daně z přidané hodnoty nepřesahuje 500 Kč a který není s výjimkou tichého vína předmětem spotřební daně.

Příklad 9

Základní souvislosti účtování reprezentace

Ing. Eva Sedláková

ZÁKON o daních z příjmů

§ 25

(1) Za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely nelze uznat zejména

a)  výdaje (náklady) na pořízení hmotného majetku a nehmotného majetku, s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2, včetně splátek a úroků z úvěrů a zápůjček spojených s jejich pořízením, jsou-li součástí jejich ocenění,

b)  výdaje na zvýšení základního kapitálu včetně splácení zápůjček,

c)  pořizovací cenu cenného papíru s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. r), w) a ze), a dále s výjimkou opčních listů při uplatnění přednostního práva,

d)  pojistné hrazené za člena statutárního orgánu a dalšího orgánu právnické osoby a za jednatele společnosti s ručením omezeným z titulu odpovědnosti za škodu způsobenou společnosti při výkonu funkce,

e)  vyplácené podíly na zisku,

f) penále, úroky z prodlení a pokuty s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. zi), úroky z posečkané částky, peněžité tresty, přirážky k pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a k pojistnému na veřejné zdravotní pojištění a náklady spojené s trestem uveřejnění rozsudku podle zvláštního právního předpisu,

g)  pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění hrazené veřejnou obchodní společností za společníky této obchodní společnosti, komanditní společností za komplementáře, poplatníkem majícím příjmy ze samostatné činnosti, poplatníkem majícím příjmy z nájmu a pojistné hrazené osobami samostatně výdělečně činnými, které nejsou nemocensky pojištěny a pojistí se na denní dávku při dočasné pracovní neschopnosti u soukromé pojišťovny^21a), s výjimkou uvedenou v § 24,

h)  nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci ve formě

1. příspěvku na kulturní pořady, zájezdy, sportovní akce a tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy,

2. možnosti používat rekreační, zdravotnická a vzdělávací zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení, s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bodech 1 až 3, ...