Rezervy na opravy HM
daňové přiznání za rok 2023
Jaké jsou zásady pro tvorbu rezerv na opravy hmotného movitého a nemovitého majetku podnikatele s příjmy dle § 7 ZDP a pronajímatele s příjmy dle § 9 ZDP v souvislosti s podáním daňového přiznání za rok 2023? Jak musí postupovat podnikatel nebo pronajímatel při deponování peněžních prostředků ve výši vytvářené rezervy na opravu?
Zásady pro tvorbu a čerpání rezerv
Zákon o daních z příjmů v § 24 odst. 2 písm. i) ZDP umožňuje vytvářet jako daňově uznatelný výdaj rezervy na opravu majetku, jejichž způsob tvorby a výši pro daňové účely stanoví zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů (dále „ZoR“). Daňově uznatelné rezervy na opravy movitých věcí a nemovitých věcí nebo bytů mohou vytvářet jak poplatníci s příjmy dle § 7, tak poplatníci s příjmy dle § 9 ZDP. Obecné zásady pro tvorbu a čerpání zákonných rezerv nalezneme v § 3 a § 4 ZoR, specifické zásady pro tvorbu a čerpání rezerv na opravy hmotného majetku jsou stanoveny v § 7 ZoR.
Pro rezervy vytvářené dle zákona o rezervách platí následující obecné zásady:
• rezervy se uplatňují za zdaňovací období, přičemž zdaňovacím obdobím se u právnických osob rozumí zdaňovací období vymezené v § 21a ZDP; u fyzických osob se zdaňovacím obdobím rozumí kalendářní rok (§ 16b ZDP)
• poplatník je povinen v souvislosti s podáním daňového přiznání prověřit odůvodněnost tvorby rezerv a jejich skutečný stav porovnat s výší, kterou může uplatnit podle ZoR v základu daně z příjmů (provedení inventarizace rezerv),
• tvorbu rezerv musí poplatník, který vede účetnictví, správně zaúčtovat a poplatník, který vede daňovou evidenci, musí tvorbu rezerv uvést v daňové evidenci (zavedení evidenční karty tvorby a čerpání rezervy),
• výdaje (náklady), na jejichž úhradu se vytvořily rezervy, se musí přednostně uhradit z vytvořených rezerv,
• rezervy se zruší ve stejném období, kdy pominuly důvody, pro které byly vytvořeny,
• rezervy se zruší vždy:
a) ke dni ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti nebo pachtu obchodního závodu,
b) ke dni přerušení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti nebo pachtu obchodního závodu, pokud tato činnost nebo pacht obchodního závodu nejsou zahájeny do termínu pro podání daňového přiznání za příslušné zdaňovací období, ve kterém došlo k přerušení,
c) ke dni účinnosti smlouvy o pachtu v případě pachtu obchodního závodu,
d) ke dni předcházejícímu den zrušení stálé provozovny na území ČR,
e) ke dni předcházejícímu den vstupu do likvidace,
f) ke dni předcházejícímu den účinnosti rozhodnutí o prohlášení konkurzu,
• rezervy nelze vytvářet v průběhu likvidace nebo v průběhu insolvenčního řízení v době trvání účinků prohlášení konkursu,
• rezervy se nesmějí vytvářet na výdaje (náklady) na pořízení hmotného majetku,
• zůstatek rezerv zjištěný na konci období, za které se podává daňové přiznání, se převádí do následujícího období;
Ze znění § 7 ZoR vyplývají následující zásady pro tvorbu a čerpání rezerv na opravy hmotného majetku (movitého i nemovitého), při jejichž dodržení jde o daňově uznatelné výdaje (náklady) poplatníka:
• rezervu na opravu hmotného majetku, která je výdajem (nákladem) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, mohou vytvářet poplatníci daně z příjmu, kteří:
a) mají k hmotnému majetku právo vlastnické, jsou organizační složkou státu příslušnou hospodařit s majetkem státu, jsou státní organizací příslušnou hospodařit nebo s právem hospodařit s majetkem státu, jsou příspěvkovou organizací ÚSC nebo dobrovolného svazku obcí u hmotného majetku předaného zřizovatelem k hospodaření, jsou dobrovolným svazkem obcí u hmotného majetku vloženého členskou obcí, jsou podílovým fondem, jehož součástí hmotný majetek je, nebo jsou svěřenským fondem, jehož součástí hmotný majetek je, pokud tuto rezervu nevytváří pachtýř podle dalšího bodu,
b) jsou pachtýři hmotného majetku na základě smlouvy o pachtu obchodního závodu za podmínky, že k opravě tohoto hmotného majetku jsou smluvně písemně zavázáni
c) procházejí reorganizací nebo oddlužením podle insolvenčního zákona a jejichž vlastnické právo ke hmotnému majetku, k němuž byla rezerva tvořena, nebylo průběhem insolvenčního řízení ani pravomocným ukončením insolvenčního řízení dotčeno,
• daňově uznatelnou rezervu lze tvořit na opravy hmotného majetku, jehož doba daňového odpisování je 5 a více let,
• u fyzických osob může tvořit rezervy na opravu hmotného majetku poplatník s příjmy z činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti, který má hmotný majetek zahrnut v obchodním majetku a vede účetnictví anebo vede daňovou evidenci podle § 7b ZDP, a dále poplatník s příjmy z nájmu z hmotného majetku, který slouží k nájmu a poplatník vede záznamy o příjmech a výdajích podle § 9 odst. 6 ZDP. Rezervu nelze tvořit v případě, že daňový subjekt uplatňuje výdaje procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 resp. dle § 9 odst. 4 ZDP,
• daňově uznatelné rezervy nelze tvořit na údržbu hmotného majetku ani na jeho technické zhodnocení,
• daňově účinnou rezervu na opravy hmotného majetku nelze tvořit na majetek zařazený do první odpisové skupiny, na majetek určený k likvidaci, na majetek, u něhož jde o opravy v důsledku škody či jiné nepředvídané nebo nahodilé události, na opravy, které se pravidelně opakují každý rok a na majetek, k němuž má vlastnické právo poplatník, vůči jehož majetku trvají účinky prohlášení konkursu podle insolvenčního zákona,
• výše rezervy na opravu hmotného majetku se stanoví podle jednotlivého hmotného majetku určeného k opravě a charakteru této opravy, přičemž na opravu jednotlivého majetku lze vytvářet současně i více rezerv a to podle jednotlivých titulů opravy tohoto majetku,
• výše rezervy ve zdaňovacím období je rovna podílu rozpočtu nákladů na opravu a počtu zdaňovacích období, která uplynou od zahájení tvorby rezervy do předpokládaného termínu zahájení opravy – jde tedy o rovnoměrnou tvorbu rezervy. Rozpočet nákladů na opravu zpracovává buď v úvahu přicházející zhotovitel opravy, nebo poplatník tvořící rezervu, popř. odhadce či znalec;
• do počtu zdaňovacích období rozhodných pro účely výpočtu výše rezervy se zahrnuje zdaňovací období, kdy dojde k zahájení tvorby rezervy, ale nezahrnuje se předpokládané zdaňovací období, kdy dojde k zahájení opravy,
• zákon o rezervách předepisuje rovnoměrnou tvorbu rezervy, ale nepředepisuje rovnoměrné čerpání rezervy při provádění opravy,
• rezerva na opravu u jednotlivého hmotného majetku nesmí být tvořena pouze jedno zdaňovací období,
• maximální doba tvorby rezervy činí pro hmotný majetek zatříděný
- ve 2. odpisové skupině 3 zdaňovací období
- ve 3. odpisové skupině 6 zdaňovacích období
- ve 4. odpisové skupině 8 zdaňovacích období
- v 5. a 6. odpisové skupině 10 zdaňovacích období
po sobě jdoucích v každé odpisové skupině, přičemž k období, za které se podává daňové přiznání, ale zdaňovacím obdobím nebylo, se nepřihlíží
• zjistí-li daňový subjekt skutečnosti odůvodňující změnu výše již tvořené rezervy, musí provést úpravu její výše počínaje zdaňovacím obdobím, v němž tuto skutečnost zjistil (může jít o změnu ceny opravy v průběhu tvorby rezervy nebo dojde v průběhu tvorby rezervy ke změně termínu provedení opravy),
• nebude-li oprava zahájena nejpozději ve zdaňovacím období následujícím po zdaňovacím období, ve kterém se při výpočtu rezervy předpokládalo zahájení opravy, je nutno rezervu zrušit v tomto následujícím zdaňovacím období,
• rezerva nebo její nevyčerpaný zůstatek se zruší i tehdy, jestliže nebyla vyčerpána nejpozději ve zdaňovacím období, které následuje po zdaňovacím období, ve kterém byla oprava zahájena. Za zahájení opravy se považuje termín, ve kterém se fyzicky začne provádět oprava přímo na věci, která je předmětem opravy a dále převzetí věci do opravy jinou osobou, provádí-li se oprava mimo provozovnu poplatníka touto jinou osobou. Pokud poplatník doloží, že k překročení těchto lhůt došlo zásahem orgánu státní správy nebo orgánů samosprávy, nevztahuje se na něj toto ustanovení,
• podkladem pro tvorbu rezervy je interní směrnice pro tvorbu a čerpání rezerv, jejíž součástí je jednak plán opravy hmotného majetku a rozpočet nákladů na opravy. Dále je povinností daňového subjektu vést inventární kartu rezervy obsahující tvorbu rezervy v jednotlivých zdaňovacích obdobích a přehled o čerpání rezervy. Povinností daňového subjektu je provádět inventarizaci rezervy v závěru zdaňovacího období,
• poplatník, který je plátcem DPH, vychází při stanovení výše rezervy z rozpočtu nákladů na opravu v ocenění bez DPH.
Příklad 1
Podnikatel vytváří rezervu na opravu střechy ve své provozovně vložené v obchodním majetku od roku 2021 do roku 2023 v rovnoměrné částce dle stanoveného rozpočtu sjednaným dodavatelem ve výši 99 000 Kč, tj. 33 000 Kč ročně. Předpokládané provedení opravy je počítáno v roce 2024. Prostředky ve výši tvořené rezervy jsou vždy vloženy na samostatný účet vedený u příslušné banky v termínu do podání daňového přiznání. S ohledem na volnou kapacitu dodavatele je však provedení opravy zahájeno již na podzim 2023.
V § 7 odst. 5 ZoR se hovoří o předpokládaném zdaňovacím období, kdy má dojít k zahájení opravy, které se nepočítá do počtu zdaňovacích období pro účely výpočtu výše rezervy (nehovoří se zde o skutečném reálném zdaňovacím období). Podnikatel proto neporušil podmínky daňové uznatelnosti tvorby rezervy, když z důvodu volné kapacity dodavatele byla oprava zahájena v roce 2023, to je v posledním roce tvorby rezervy.
Příklad 2
Podnikatel, podnikající ve stavební výrobě, vytváří od roku 2020 po dvě zdaňovací období rezervu na opravu dílen a skladů (jedná se o jeden objekt vložený v obchodním majetku), předpokládaný rozpočtový náklad opravy činí 120 000 Kč, zahájení opravy dle plánu oprav bylo stanoveno na rok 2022. Prostředky ve výši tvořené rezervy jsou vždy vloženy na samostatný účet vedený u příslušné banky v termínu do podání daňového přiznání. Podnikatel však hodlá zahájit opravu z provozních důvodů až v roce 2024. Podnikatel vede daňovou evidenci.
Tvorba a zrušení rezervy:
• rok 2020 tvorba rezervy 60 000 Kč – daňový výdaj
• rok 2021 tvorba rezervy 60 000 Kč – daňový výdaj
• rok 2022 neprovedení plánované opravy
• rok 2023 zrušení vytvořené rezervy 120 000 Kč – zvýšení základu daně v daňovém přiznání
• rok 2024 zaplacená faktura za skutečně provedenou opravu – daňový výdaj
Podnikatel nesmí zapomenout v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2023 zvýšit základ daně o vytvořenou rezervu na opravy.
Příklad 3
Zemědělský podnikatel od roku 2019 zahájil tvorbu rezervy na opravu traktoru. Má zpracovaný rozpočet opravy a inventární kartu rezervy, přičemž rezervu vytváří rovnoměrně po dobu 4 let. Opravu předpokládá provést v roce 2023. Prostředky ve výši tvořené rezervy vždy vloží na samostatný účet vedený u příslušné banky v termínu do podání daňového přiznání.
Vzhledem k tomu, že traktor je zařazen do 2. odpisové skupiny, lze rezervu na opravu tvořit maximálně po tři zdaňovací období. V daném případě dochází k porušení podmínky uvedené v § 7 odst. 9 ZoR a výdaje na tvorbu této rezervy jsou proto výdaji nedaňovými.
Příklad 4
Podnikatel zakoupil v březnu 2022 starší osobní automobil za cenu 250 000 Kč, vložil jej do obchodního majetku a uplatňuje u automobilu mimořádné odpisy dle § 30a ZDP (po dobu 24 měsíců). Od roku 2023 hodlá vytvářet zákonnou rezervu na opravu osobního automobilu po dvě zdaňovací období s předpokládaným provedením opravy v roce 2025. Může podnikatel uplatnit i v případě uplatnění mimořádných odpisů daňově účinnou rezervu na opravu vozidla?
Podnikatel splňuje všechny podmínky pro uplatnění tvorby zákonné rezervy na opravu osobního automobilu a tvorba rezervy je daňově uznatelným výdajem podnikatele. Prostředky ve výši tvořené rezervy podnikatel musí vždy vložit na samostatný účet vedený u příslušné banky do termínu pro podání daňového přiznání. Dále je nutno zpracovat rozpočet opravy a vést inventární kartu rezervy.
Příklad 5
Podnikatel vytváří rezervu na opravu střechy provozní budovy využívané k podnikatelské činnosti od roku 2021 dle stanoveného rozpočtu celkové výše opravy 180 tisíc Kč po tři zdaňovací období, tj. 60 tis. Kč ročně. Předpokládané provedení opravy je v roce 2024. Zhoršený stav střechy si však vyžaduje provést kompletní opravu již v roce 2023. Prostředky ve výši tvořené rezervy jsou vždy vloženy na samostatný účet vedený u příslušné banky v termínu do podání daňového přiznání.
Vzniká otázka, zda lze při zahájení opravy již v roce 2023 dotvořit ještě v tomto zdaňovacím období rezervu. K danému případu lze odkázat na judikát NSS ze dne 20. 3. 2009 čj. 2 Afs 120/2008-133, kde se uvádí, že ustanovení § 7 odst. 5 ZoR nikterak nevylučuje souběh tvorby a čerpání rezervy v průběhu jednoho zdaňovacího období. Nelze dovodit, že je vyloučeno, aby v případě, kdy daňový subjekt potřebuje zahájit opravu hmotného majetku dříve, než původně přepokládal, nemohl dokončit tvorbu rezervy a současně začít rezervu čerpat. Zákon operuje s pojmem „předpokládaný“ termín zahájení opravy, přičemž slova „předpokládaný“ a „uskutečněný“ nelze považovat za synonyma. Zamýšlený termín opravy totiž může být ovlivněn nepředpokládanými a nepředvídatelnými okolnostmi, a tudíž k opravě může dojít i v nepředpokládaném termínu.
Podnikatel tedy může v našem případě vytvářet rezervu v letech 2021 až 2023 ve výši 60 000 Kč ročně a v roce 2023 při předčasném provedení opravy zruší celou vytvořenou rezervu 180 000 Kč. Popřípadě může vytvářet rezervu v letech 2021 a 2022 a v roce 2023 již rezervu nevytvářet z důvodu předstihového zahájení opravy v roce 2023 – v tomto případě zruší v roce 2023 vytvořenou rezervu ve výši 120 000 Kč.
Příklad 6
Občan pronajímá byty v činžovním domě, který vlastní, a příjmy zdaňuje dle § 9 ZDP. Od roku 2022 vytváří po tři roky rezervu na opravu činžovního domu s pronajímanými byty. Výše rezervy vychází z předpokládaného rozpočtového nákladu opravy 180 000 Kč, zahájení opravy dle plánu oprav stanoveno po dohodě s předpokládaným dodavatelem na rok 2025. V roce 2023 dojde ke zrušení firmy dodavatele a nový předpokládaný dodavatel předloží nový návrh ceny opravy na 210 000 Kč. Prostředky ve výši tvořené rezervy jsou vždy vloženy na samostatný účet vedený u příslušné banky v termínu do podání daňového přiznání.
Zjistí-li poplatník daně z příjmů skutečnost odůvodňující změnu výše rezervy, provede úpravu její výše počínaje zdaňovacím obdobím, v němž tuto skutečnost zjistí. Proto za zdaňovací období 2023 a 2024 zahrne jako položku snižující základ daně při tvorbě rezervy po tři zdaňovací období částku 210 000 Kč: 3 = 70 000 Kč.
Tvorba rezervy bude tedy následující:
rok 2022 do daňového základu uplatněna tvorba rezervy 60 000 Kč
rok 2023 do daňového základu uplatněna tvorba rezervy 70 000 Kč
rok 2024 do daňového základu uplatněna tvorba rezervy 70 000 Kč
V roce 2025 v případě provedení opravy dodavatelem za skutečnou cenu 225 000 Kč, bude tato částka daňovým výdajem. Fyzická osoba v daňovém přiznání za rok 2025 zvýší základ daně o uplatněnou rezervu v letech 2022 až 2024 ve výši 200 000 Kč.
Nezapomenout na převedení peněžních prostředků rezervy na opravu na samostatný bankovní účet
V § 7 odst. 4 ZoR je obsažena povinnost poplatníka k převedení peněžních prostředků v plné výši vytvářené rezervy na opravy hmotného majetku na samostatný bankovní účet. Daňově uznatelným výdajem (nákladem) je ve zdaňovacím období tvorba rezervy na opravu hmotného majetku při splnění následujících podmínek:
• peněžní prostředky v plné výši tvorby rezervy připadající na jedno zdaňovací období jsou převedeny na samostatný účet v bance se sídlem na území členského státu EU, který je veden v českých korunách nebo v eurech a tento účet je určen výhradně pro ukládání prostředků rezerv na opravy hmotného majetku
• peněžní prostředky jsou na tento účet převedeny nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání
• peněžní prostředky samostatného účtu mohou být čerpány pouze na účely, na které byla rezerva vytvořena.
Nebudou-li peněžní prostředky v plné výši rezervy připadající na jedno zdaňovací období převedeny na samostatný účet nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání, rezerva se zruší ve zdaňovacím období, za které se toto daňové přiznání podává.
Pokud nejsou peněžní prostředky uloženy v plné výši vytvářené rezervy na samostatný účet u banky, pak nelze vytvářenou rezervu uplatnit jako daňově uznatelný výdaj poplatníka.
Povinností související s uplatněním § 7 odst. 4 ZoR se zabýval příspěvek projednávaný na Koordinačním výboru číslo 610/21.06.2023 „Tvorba rezervy na opravy hmotného majetku – povinnost ukládání finančních prostředků v zákoně o rezervách, tvorba rezervy na majetek odpisovaný podle § 30b ZDP“. Níže uvádíme některé závěry z tohoto příspěvku včetně stanovisek GFŘ:
• Peněžní prostředky v souvislosti s tvorbou rezervy na opravy hmotného majetku nelze ukládat na účty jiných typů finančních institucí než u bank dle zákona o bankách, např. na účty spořitelních a úvěrových družstev. U bank se sídlem na území jiného členského státu EU se musí jednat o banku podle příslušného právního předpisu obdobného českému zákonu o bankách.
• Vliv inflace na změnu nákladů na provedení opravy by měl být při tvorbě rezervy na opravy hmotného majetku zohledněn v každém zdaňovacím období, v němž poplatník tyto skutečnosti zjistí. Může tak docházet ke změně výše rezervy a tím i částky ukládaných peněžních prostředků v průběhu její tvorby.
• Pro splnění depozitní podmínky dle § 7 odst. 4 ZoR lze použít běžné účty, spořící účty a termínované vklady zřizované zpravidla na základě smlouvy o účtu podle § 2662 ObčZ a smlouvy o jednorázovém vkladu dle § 2680 ObčZ nebo se musí jednat o jejich obdobu podle zahraničních právních předpisů. Depozitní podmínka dle § 7 odst. 4 ZoR je dodržena i v případě, že poplatník v průběhu let tvorby rezervy převede prostředky z jednoho typu bankovního účtu na jiný (např. z důvodu dosažení vyšší úrokové sazby) anebo přesune prostředky z účtu vedeného v CZK na účet vedený v EUR nebo naopak k dosažení kurzového zisku, a to za předpokladu, že budou dodrženy ostatní podmínky ZoR. Za porušení podmínek § 7 odst. 4 ZoR se nepovažuje postup, kdy poplatník v průběhu let tvorby převede prostředky z bankovního účtu na účet, který je jeho součástí (tzv. podúčet) a má formu například termínovaného vkladu. To platí za předpokladu, že budou zároveň dodrženy ostatní podmínky ZoR.
• Podmínky stanovené v ustanovení § 7 odst. 4 ZoR nejsou splněny v případě, kdy jsou na daný účet ukládány a vybírány finanční prostředky i na jiné účely, než je tvorba a čerpání rezervy, a to ani v případě, že zůstatek bankovního účtu v žádném okamžiku neklesne pod částku odpovídající vytvořené výši rezervy na opravy.
• Při deponování prostředků rezervy za příslušné zdaňovací období je možné zohlednit také zvýšení zůstatku samostatného účtu v důsledku připsání úroků, kdy lze o odpovídající výši snížit částku peněžních prostředků deponovanou za příslušné zdaňovací období.
• Pokud již byly provedeny veškeré činnosti, na jejichž úhradu byla rezerva vytvořena a použita, a dojde tedy k rozpuštění zbylé části rezervy, lze zůstatek účtu použít na jiné účely.
• Při uložení peněžních prostředků do termínu pro podání daňového přiznání za zdaňovací období tvorby rezervy bude při navýšení zůstatku samostatného účtu výše naběhlých úroků zohledněna (vklad bude o tuto částku nižší).
• V případě, kdy daňový subjekt měl prostředky z titulu zákonné rezervy na opravy uloženy u Sberbank, nebude považováno za porušení pravidel pro tvorbu zákonné rezervy na opravu dle § 7 ZoR, pokud zřídí jiný účet splňující podmínky § 7 ZoR, na který bude vkládat finanční prostředky odpovídající tvorbě zákonné rezervy na opravu. Pokud daňový subjekt převedl či převede pohledávku za Sberbank na třetí osobu, musí neprodleně na tento nový účet převést částku již vytvořené rezervy, aby nedošlo k porušení podmínek dle § 7 ZoR. Pokud daňový subjekt svoji pohledávku za Sberbank na třetí osobu nepřevede, nemusí do skončení insolvenčního řízení se Sberbank doplňovat nový účet o částku, která je vedena u Sberbank. Teprve po skončení insolvenčního řízení se Sberbank má daňový subjekt povinnost na nově zřízený účet převést finanční prostředky odpovídající již vytvořené zákonné rezervě bez ohledu na to, jaké finanční prostředky z titulu účtu vedeného u Sberbank nakonec získá. Pro zachování daňové uznatelnosti tvorby rezervy musí být na nově zřízený samostatný účet převedeny také peněžní prostředky vyplacené jako náhrada za pojištěnou pohledávku z vkladu (tj. z původního samostatného účtu určeného pro ukládání peněžních prostředků rezervy) Garančním systémem finančního trhu z fondu pojištění vkladů.
Příklad 7
Občan zahájil v roce 2022 tvorbu rezervy na opravu oken a střechy v bytovém domě, který vlastní a ve kterém najímá byty. Příjmy z nájmu zdaňuje dle § 9 ZDP. Rezerva v celkové výši 180 000 Kč je tvořena po dobu 2 let, provedení opravy je předpokládáno v roce 2024. V daňovém přiznání za rok 2022 podávaném elektronicky do 2. 5. 2023 zahrnul poplatník jako daňový výdaj k příjmům z nájmu zdaňovaným dle § 9 ZDP částku vytvořené rezervy 90 000 Kč a peněžní prostředky deponoval na samostatném účtu u banky dne 20. 4. 2023. Za zdaňovací období roku 2023 však peněžní prostředky na tvorbu rezervy ve výši 90 000 Kč deponuje nedopatřením na samostatném účtu u banky až dne 10. 5. 2024.
Poplatník nedodržel podmínku uvedenou v § 7 odst. 4 ZoR, rezerva je vyhodnocena jako daňově neúčinný výdaj. Protože daňové přiznání za rok 2023 poplatník podá v elektronické formě do zákonného termínu 2. 5. 2024 a lze předpokládat, že v něm zahrnul jako daňový výdaj i vytvářenou rezervu na opravu za rok 2023, bude muset podat dodatečně daňové přiznání za rok 2023 a zvýšit v něm základ daně o částku vytvořené rezervy za obě zdaňovací období 180 000 Kč.
Příklad 8
Občan zahájil v roce 2022 tvorbu rezervy na opravu v bytovém domě, který vlastní a ve kterém najímá byty. Příjmy z nájmu zdaňuje dle § 9 ZDP. Rezerva v celkové výši 240 000 Kč je tvořena po dobu 3 let, provedení opravy je předpokládáno v roce 2025. V daňovém přiznání za rok 2022 podávaném elektronicky do 2. 5. 2023 zahrnul poplatník jako daňový výdaj k příjmům z nájmu zdaňovaným dle § 9 ZDP částku vytvořené rezervy 80 000 Kč a peněžní prostředky deponoval na samostatném účtu u banky dne 25. 4. 2023. Za zdaňovací období roku 2023 a 2024 vložil peněžní prostředky na tvorbu rezervy ve výši 160 000 Kč v listopadu 2023 na nově založený výhodně úročený termínový vklad na 2 roky u banky, na který rovněž převedl deponovanou rezervu z roku 2022 v částce 80 000 Kč na samostatném účtu u banky. Nově vytvořený termínový vklad v částce 240 000 Kč je určen výlučně k realizaci opravy v roce 2025.
V daném případě jsou v souladu se závěry příspěvku projednávaného na Koordinačním výboru pod číslem 610/21.06.2023 dodrženy podmínky deponování peněžních prostředků na opravu hmotného majetku dle § 7 odst. 4 ZoR.
Ing. Ivan Macháček
