Roční vypořádání odpočtu
– oprava a úprava odpočtu po skončení roku 2024
1. Základní podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně
2. Prokazování nároku na odpočet daně
3. Krácený nárok na odpočet daně
4. Roční vypořádání
5. Odpočet daně v poměrné výši
6. Úprava odpočtu daně při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku
Po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku vzniká plátcům daně, kteří mají povinnost krátit nárok na odpočet daně podle § 76 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH), povinnost provést roční vypořádání tohoto nároku. Jaká jsou aktuálně platná pravidla pro uplatňování nároku na odpočet daně? Jaké změny jsou navrhovány od 1. 1. 2025?
Ve stejném zdaňovacím období je třeba provést případnou opravu odpočtu daně v poměrné výši podle § 75 zákona o DPH, který plátce v průběhu kalendářního roku uplatnil při pořízení dlouhodobého majetku. Také v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku je třeba provést úpravu odpočtu podle § 78 a násl. zákona o DPH, pokud v průběhu kalendářního roku došlo ke změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku, která zakládá zákonný důvod k úpravě odpočtu. V článku jsou nejprve shrnuta základní pravidla pro uplatňování nároku na odpočet daně platná v roce 2024 a s využitím příkladů vysvětleny postupy plátců při krácení nároku na odpočet daně podle § 76 zákona o DPH a roční vypořádání tohoto nároku po skončení roku 2024 podle aktuálně platných pravidel. V další části článku jsou s využitím příkladů vysvětlena pravidla pro opravu odpočtu daně u dlouhodobého majetku, u něhož plátce uplatnil odpočet daně v poměrné výši podle § 75 zákona o DPH. V závěrečné části textu jsou s využitím příkladů shrnuta pravidla pro úpravu odpočtu, došlo-li v průběhu kalendářního roku ke změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku. Průběžně je v textu upozorňováno na dílčí změny, které by měly být v ustanoveních, která upravují odpočet provedeny s účinností od 1. 1. 2025.
1. Základní podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně
Podle § 72 odst. 1 zákona o DPH je oprávněn uplatnit odpočet daně pouze plátce, a to u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro vyjmenované účely uvedené v jednotlivých písmech tohoto odstavce, tj. zejména pro uskutečňování svých zdanitelných plnění, osvobozených plnění s nárokem na odpočet daně, pro plnění s místem plnění mimo tuzemsko, u nichž by měl plátce nárok na odpočet, pokud by se uskutečnila v tuzemsku a pro další vyjmenované účely. Z § 72 odst. 2 zákona o DPH prakticky vyplývá obecná zásada, podle níž chybně uvedená daň na dokladu nezakládá nárok na odpočet daně. Podle tohoto odstavce se totiž daní na vstupu chápe výhradně daň, která byla stanovena podle zákona o DPH. V návaznosti na to je v § 73 odst. 6 zákona o DPH potvrzeno, že převýší-li částka daně uvedená na přijatém daňovém dokladu výši daně, která má být uplatněna podle zákona, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani, která má být uplatněna podle zákona.
S účinností od 1. 1. 2024, a to na základě novely zákona o DPH, která je součástí konsolidačního balíčku, platí omezení výše nároku na odpočet u vybraného osobního automobilu, který je dlouhodobým majetkem. Omezení odpočtu u vybraných osobních automobilů vyplývá z § 72 odst. 3 a 4 zákona o DPH. Podle § 72 odst. 3 zákona o DPH se při pořízení vybraného osobního automobilu, který je dlouhodobým majetkem plátce, pro účely DPH považuje za částku daně na vstupu částka 420 000 Kč. Prakticky to znamená, že pořídí-li plátce jako dlouhodobý majetek osobní automobil, u něhož z pohledu prodávajícího daň na výstupu činí více než 420 000 Kč, pro kupujícího je dani na vstupu pouze částka 420 000 Kč, jak je vysvětleno v následujícím příkladu.
? Příklad 1
Odpočet daně při pořízení vybraného osobního automobilu
Pořídí-li v roce 2024 plátce osobní automobil za 3 500 000 Kč bez DPH a daň na výstupu bude tedy činit 735 000 Kč, vznikne-li mu podle § 72 odst. 7 zákona o DPH nárok na odpočet v plné výši, bude ho moci uplatnit pouze do výše 420 000 Kč, tj. zbývající částku do 735 000 Kč (315 000 Kč) si nebude moci uplatnit.
n
Plátce je povinen snížit odpočet daně uplatněný jak při vlastním pořízení osobního automobilu, ale také odpočet daně uplatněný při jeho případných úpravách, které by byly technickým zhodnocením dlouhodobého majetku, jak vyplývá z § 72 odst. 4 zákona o DPH. Provede-li plátce technické zhodnocení vybraného osobního automobilu, který je dlouhodobým majetkem, je povinen při uplatnění nároku na odpočet daně zohlednit stanovené limitní částky daně na vstupu. Toto ustanovení se týká také osobních automobilů, jejichž daň na vstupu při pořízení je sice nižší než 420 000 Kč, ale v součtu této daně na vstupu při pořízení vybraného osobního automobilu a daně na vstupu z jeho technického zhodnocení přesáhne částku 420 000 Kč, jak je vysvětleno v následujícím příkladu.
? Příklad 2
Omezení odpočtu u technického zhodnocení osobního automobilu
Pořídí-li v roce 2024 plátce osobní automobil za 1 800 000 Kč bez DPH a daň na výstupu bude činit 378 000 Kč, vznikne-li mu podle § 72 odst. 7 zákona o DPH nárok na odpočet v plné výši, bude ho moci uplatnit v uvedené výši 378 000 Kč.
Pokud by plátce v roce 2024 provedl úpravu tohoto osobního automobilu, která by byla technickým zhodnocením, jehož hodnota by činila 300 000 Kč bez DPH a daň na výstupu z této částky by byla 63 000 Kč, mohl by si z této částky uplatnit odpočet maximálně do výše 42 000 Kč, tj. v součtu (378 000 Kč + 42 000 Kč) do limitu 420 000 Kč. Znamená to, že částku 21 000 Kč, o kterou bude v součtu daň z pořizovací ceny a z technického zhodnocení vybraného osobního automobilu, překračovat limit 420 000 Kč, uplatnit nelze.
n
Vybraným osobním automobilem se přitom pro účely DPH rozumí od 1. 1. 2024 podle § 72 odst. 9 zákona o DPH vozidlo kategorie M1 podle nařízení Evropského parlamentu a Rady upravujícího schvalování motorových vozidel a jejich přípojných vozidel, které není sanitním ani pohřebním automobilem ani není pořízeno za účelem provozování silniční motorové dopravy na základě koncese. Prakticky to znamená, že omezení odpočtu daně se nevztahuje na sanitní nebo pohřební automobily, které jsou zároveň vozidly v kategorii M1, a také na vozidla kategorie M1, která plátce používá na základě koncese k provozování živnosti silniční motorová doprava, tj. např. k provozování taxislužby nebo smluvní osobní přepravy. Od 1. 1. 2025 by měla být tato výjimka rozšířená také na sportovní vozidla je definovaná v zákoně č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích. Omezení odpočtu daně u vybraných osobních automobil by mělo být zřejmě s účinností od 1. 1. 2027 zrušeno.
Při následném prodeji vybraného osobního automobilu se k omezení možnosti uplatnit odpočet daně na vstupu nepřihlíží. Prakticky to znamená, že při budoucím prodeji vybraného osobního automobilu vznikne plátci povinnost přiznat daň na výstupu standardním způsobem, tj. z celé prodejní ceny, a to bez ohledu na to, že byl omezen odpočet daně při pořízení takového osobního automobilu.
Podle § 72 odst. 5 zákona o DPH vzniká plátci nárok na odpočet daně v okamžiku, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat. V případě zdanitelného plnění v tuzemsku, které uskutečnil jiný plátce daně ve standardním režimu zdanění je tímto okamžikem den, kdy vzniká podle § 20a zákona o DPH plátci, který toto zdanitelné plnění uskutečnil, povinnost přiznat daň na výstupu.
Z § 72 odst. 6 zákona o DPH vyplývá pro plátce zákaz odpočtu daně u přijatého zdanitelného plnění použitého pro reprezentaci, které nelze pro účely daní z příjmů uznat za výdaj vynaložený k dosažení, zajištění a udržení příjmů. Výjimka z tohoto zákazu odpočtu však platí pro dárky v rámci ekonomické činnosti, a to v návaznosti na § 13 odst. 7 písm. c) zákona o DPH, podle něhož nesmí pořizovací cena tohoto dárku v úrovni bez daně přesahovat 500 Kč.
Podle § 72 odst. 7 zákona o DPH má plátce nárok na odpočet daně v plné výši u přijatého zdanitelného plnění, které použije výhradně pro vyjmenovaná plnění, která jsou uvedena v § 72 odst. 1 zákona o DPH, tj. zejména pro uskutečňování zdanitelných plnění, plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně a pro další vyjmenované účely. Z toho lze dovozovat, že použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění, byť v rámci ekonomické činnosti výhradně pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně uvedená v § 51 zákona o DPH, nárok na odpočet daně u těchto přijatých zdanitelných plnění uplatnit nemůže. Podle navazujícího § 72 odst. 8 zákona o DPH použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně, tak pro jiné účely, je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen v částečné výši. Prakticky to znamená, že pojem „odpočet daně v částečné výši“ zahrnuje jak „poměrný nárok na odpočet daně“ podle § 75 zákona o DPH, tak i „zkrácený nárok na odpočet daně“ podle § 76 zákona o DPH.
2. Prokazování nároku na odpočet daně
Z § 73 zákona o DPH vyplývají pravidla pro prokazování nároku na odpočet daně a jeho uplatnění z časového hlediska. V jednotlivých písmenech § 73 odst. 1 zákona o DPH jsou stanoveny podmínky, které musí plátce splnit, aby mohl uplatnit nárok na odpočet daně. Při odpočtu daně, kterou vůči plátci uplatnil jiný plátce, musí mít plátce pro uplatnění odpočtu daně daňový doklad, Toto pravidlo tedy prakticky platí pro zdanitelná plnění uskutečněná v tuzemsku jiným plátcem, a to ve standardním režimu zdanění daní na výstupu. Při odpočtu daně, kterou plátce sám přiznal na principu „reverse-charge“, musí být splněna zejména podmínka, že plátce přiznal daň a měl by mít obecně také daňový doklad. Nemá-li plátce daňový doklad, nárok je možno prokázat i jiným způsobem, tj. např. smlouvou, objednávkou, dodacím listem apod.
Z navazujícího § 73 odst. 2 zákona o DPH vyplývá, že plátce je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, až za zdaňovací období, ve kterém jsou splněny stanovené podmínky pro uplatnění odpočtu daně uvedené v jednotlivých písmenech předchozího § 73 odst. 1 zákona o DPH. Prakticky to znamená, že v případě tuzemských zdanitelných plnění, tj. plnění poskytnutých jiným plátcem ve standardním režimu zdanění, je plátce podle § 73 odst. 1 písm. a) a podle § 73 odst. 2 zákona o DPH oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně až v okamžiku, kdy má v držení příslušný daňový doklad vystavený plátcem, který zdanitelné plnění uskutečnil.
Lhůta pro uplatnění nároku na odpočet daně činí podle § 73 odst. 3 zákona o DPH 3 roky. Začátek lhůty pro uplatnění nároku na uplatnění odpočtu začíná běžet od prvního dne měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém nárok na odpočet daně fakticky vznikl. Nárok na odpočet daně vznikne plátce u přijatého tuzemského zdanitelného plnění v okamžiku jeho uskutečnění. I když se faktické uplatnění nároku na odpočet daně může posunout na pozdější dobu např. až na obdržení daňového dokladu v pozdějším zdaňovacím období, tříletá lhůta pro uplatnění odpočtu běží prakticky již od prvního dne měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém se zdanitelné plnění uskutečnilo. Novelou zákona o DPH s účinností od 1. 1. 2025 je navrhováno lhůtu pro uplatnění odpočtu zkrátit. Podle navrhované úpravy nebude možno odpočet uplatnit po uplynutí druhého kalendářního roku bezprostředně následujícího po kalendářním roce, ve kterém nárok na odpočet vznikl.
V této souvislosti je třeba upozornit na navrhovanou úpravu, která by měla nabýt účinnosti také od 1. 1. 2025. Podle navrhovaného § 74b odst. 3 zákona o DPH neuhradí-li dlužník, který je plátcem, plně nebo částečně pohledávku za přijaté zdanitelné plnění do posledního dne šestého kalendářního měsíce bezprostředně následujícího po kalendářním měsíci, v němž se stala jeho pohledávka splatnou, je povinen dříve uplatněný odpočet daně snížit ve výši vypočtené z neposkytnuté úplaty, tj. prakticky dříve uplatněný odpočet plně nebo zčásti „vrátit“. Tuto opravu odpočtu provede plátce v daňovém přiznání za zdaňovací období, do kterého náleží tento poslední den kalendářního měsíce. Plátce, který má zdaňovací období kalendářní čtvrtletí, není povinen snížit dříve uplatněný odpočet daně, pokud uhradí pohledávku nejpozději v poslední den zdaňovacího období, v němž uplynula lhůta 6 kalendářních měsíců.
Povinnost plátce uplatnit nárok na odpočet daně v částečné výši vždy v příslušném kalendářním roce, ve kterém byl oprávněn tento nárok uplatnit, vyplývá obecně již ze současného znění z § 73 odst. 4 zákona o DPH. Toto pravidlo je odůvodňováno tím, že nárok na odpočet daně by měl být uplatněn s poměrným či krátícím koeficientem platným v roce, kdy mohl být nárok uplatněn nejdříve, aby nedocházelo ke spekulativním přesunům uplatnění nároku na odpočet daně do jiného kalendářního roku, kdy bude mít plátce pro krácení odpočtu výhodnější koeficient. Toto pravidlo se neuplatní v případě krácených plnění, pokud plátci vyjde vypořádací koeficient za příslušný kalendářní rok ve výši 95 % nebo vyšší a je podle § 76 odst. 5 zákona o DPH považován za roven 100 %.
Neobsahuje-li doklad pro prokázání nároku na odpočet daně všechny předepsané náležitosti daňového dokladu, lze nárok podle § 73 odst. 5 zákona o DPH prokázat jiným způsobem. Plátce by měl při tomto prokazování logicky postupovat podle § 92 daňového řádu, v němž jsou stanovena pravidla pro dokazování v rámci daňového řízení.
3. Krácený nárok na odpočet daně
Použije-li plátce přijatá zdanitelná plnění v rámci svých ekonomických činností jak pro svá plnění, u kterých má nárok na odpočet daně např. pro zdanitelná plnění, tak i pro svá osvobozená plnění bez nároku na odpočet, u kterých nemá nárok na odpočet daně, tj. u přijatých plnění podle § 72 odst. 4 zákona o DPH, má nárok na odpočet daně podle § 76 zákona o DPH pouze v krácené výši odpovídající rozsahu jejich použití pro plnění s nárokem na odpočet. Výše odpočtu daně v krácené výši se podle § 76 odst. 2 zákona o DPH vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v krácené výši, a koeficientu.
Pokud plátce uplatňuje nárok na odpočet v krácené výši podle § 76 zákona o DPH ve sloupci „základ daně“ v řádku 40 nebo 41 přiznání, vykazuje celý základ daně a ve sloupci „krácený odpočet“ vykazuje celou částku daně na vstupu. Krácení odpočtu potom provede plátce sumárně v řádku 52 přiznání. Do kontrolního hlášení se v případě kráceného nároku na odpočet daně podle § 76 zákona o DPH uvádí celá hodnota základu daně a daň uvedená na přijatém daňovém dokladu. Zatímco u poměrného nároku na odpočet daně podle § 75 zákona o DPH se do kontrolního hlášení uvede pouze poměrná část základu daně a k tomu příslušná daň, ze které má plátce nárok na odpočet daně, a ve sloupci 11 kontrolního hlášení se uvádí poznámka „ANO“ označující, že byl použit výpočet odpočtu daně v poměrné výši, v případě kráceného nároku na odpočet daně se v tomto sloupci uvede poznámka „NE“.
Podle § 76 odst. 3 zákona o DPH se koeficient pro krácení nároku na odpočet daně stanoví jako procentní podíl, v jehož čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění uskutečněných plátcem s nárokem na odpočet daně a ve jmenovateli celkový součet hodnot v čitateli a navíc součet hodnoty uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Do čitatele i jmenovatele se započítávají i přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat plátci vznikla povinnost přiznat daň nebo přiznat plnění. Koeficient se počítá a zaokrouhluje na celá procenta nahoru a počítá se pouze jednou za kalendářní rok, a to v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku. V procentních bodech se také vykazuje v řádcích 52 a 53 daňového přiznání.
? Příklad 3
Výpočet ročního koeficientu za r. 2024
Obchodní společnost, která je plátcem daně, vykázala v daňových přiznáních za jednotlivá zdaňovací období roku 2024 tyto údaje:
–
základ daně u zdanitelných plnění
v 21 % (řádek 1) 6 450 000 Kč,
–
základ daně u zdanitelných plnění
v 12 % (řádek 2) 880 000 Kč,
–
dodání zboží do jiného členského s
tátu (řádek 20) 2 850 000 Kč,
– vývoz zboží (řádek 22) 1 080 000 Kč
–
osvobozená plnění bez nároku
na odpočet daně (řádek 50) 2 150 000 Kč
Celková částka uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně jako součet řádků 1 + 2 + 20 + 22 činí 11 260 000 Kč. Vypořádací koeficient za rok 2024 se vypočte v posledním daňovém přiznání za rok 2024 jako podíl, v jehož čitateli bude součet výše uvedených řádků (11 260 000 Kč) a ve jmenovateli stejná částka + řádek 50 (13 410 000 Kč). Koeficient tedy bude činit v celých procentech po zaokrouhlení nahoru 11 260 000:13 410 000 × 100 = 84 %. Tento koeficient bude zároveň pro plátce zálohovým koeficientem pro rok 2025.
n
Do výpočtu koeficientu se podle § 76 odst. 4 zákona o DPH nezahrnují některá příležitostná plnění, která by mohla zkreslit jeho výši. Jedná se o prodej dlouhodobého majetku, který plátce využíval pro svou ekonomickou činnost. Do výpočtu koeficientu se neuvádějí ani finanční služby včetně finančních činností podle § 54 zákona o DPH, dodání a nájem nemovité věci v případě, že jsou doplňkovou činností plátce uskutečňovanou příležitostně. Prakticky by se mělo jednat o plnění, která nejsou prováděna pravidelně, neexistuje ani předpoklad jejich soustavnosti, který je vyjádřen záměrnou opakovaností, na jejich uskutečňování není vyčleněný personál, náklady a úplata přijatá za takovou činnost je v porovnání s celkovým obratem minimální. Plnění, která se neuvádějí podle tohoto odstavce do výpočtu koeficientu, se uvádějí v daňovém přiznání v řádku 51, a to v levém sloupci plnění s nárokem na odpočet daně (např. prodej dlouhodobého majetku) a v pravém sloupci plnění bez nároku (např. finanční činnosti).
Z § 76 odst. 5 zákona o DPH vyplývá, že je-li hodnota ve jmenovateli podílu vypočteného podle předchozího odstavce 3 kladné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo záporné číslo, je koeficient 0 %. Je-li naopak hodnota ve jmenovateli tohoto podílu nula nebo záporné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo kladné číslo, je koeficient 100 %. Uplatňuje se přitom zásada, podle níž se vypočtený koeficient považuje za roven 100 %, pokud je roven nebo vyšší než 95 %.
Podle § 76 odst. 6 zákona o DPH plátce nepočítá koeficient samostatně za každé zdaňovací období, ale pro výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši se v jednotlivých zdaňovacích obdobích běžného kalendářního roku použije zálohový koeficient vypočtený z údajů za zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku při ročním vypořádání odpočtu daně. Pokud plnění pro výpočet koeficientu za předcházející kalendářní rok neexistují, stanoví výši tohoto koeficientu plátce kvalifikovaným odhadem.
Z tohoto obecného pravidla tedy vyplývá, že pro krácení nároku na odpočet daně v jednotlivých zdaňovacích obdobích roku 2024 používal plátce jako zálohový koeficient roční koeficient za rok 2023, který byl plátcem vypočten v posledním zdaňovacím období roku 2023. Postup při krácení nároku na odpočet daně s použitím zálohového koeficientu v průběhu roku 2024 je vysvětlen v následujícím zjednodušeném příkladu.
? Příklad 4
Krácení nároku na odpočet daně zálohovým koeficientem
Obchodní společnost, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, uskutečňuje vedle zdanitelných plnění také plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně (osvobozený nájem nemovitých věcí a finanční činnosti). Při ročním vypořádání za rok 2023 vypočetla obchodní společnost v návaznosti na předchozí příklad roční koeficient ve výši 82 %. Tento roční koeficient za rok 2023 používala jako zálohový koeficient pro rok 2024.
Pokud např. pořídila v září 2024 užitkový automobil za cenu 900 000 Kč bez daně + daň při sazbě 21 % činila 189 000 Kč a automobil používala jak pro zdanitelná plnění, tak i pro osvobozená plnění, vznikla jí povinnost krátit nárok na odpočet daně podle § 76 zákona o DPH. Pro krácení nároku na odpočet daně v daňovém přiznání za měsíc září 2024 použila obchodní společnost zálohový koeficient ve výši 82 %. Zkrácený nárok na odpočet daně při pořízení automobilu, který zahrnula obchodní společnost do řádku 52 daňového přiznání za měsíc září 2024, tedy činil 154 980 Kč (82 % z 189 000 Kč).
n
4. Roční vypořádání
Po skončení běžného kalendářního roku plátce provede podle § 76 odst. 7 zákona o DPH vypořádání odpočtu daně v krácené výši za všechna zdaňovací období tohoto roku, tj. tzv. „vypořádávané období“. Vypořádání se vypočte jako rozdíl mezi celkovým nárokem na odpočet daně v krácené výši vypočteným z údajů za vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně v krácené výši v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání. Vypořádání odpočtu daně plátce uvede do daňového přiznání za poslední zdaňovací období vypořádávaného období.
Postup při ročním vypořádání nároku na odpočet daně v posledním zdaňovacím období roku 2024 je vysvětlen v následujícím příkladu.
? Příklad 5
Roční vypořádání nároku na odpočet daně za rok 2024
Obchodní společnost, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, která uskutečňuje v návaznosti na předchozí příklad jak zdanitelná, tak i osvobozená plnění vypočetla při ročním vypořádání, které prováděla v daňovém přiznání za prosinec 2023, roční koeficient ve výši 82 %. V průběhu roku 2024 používala tento koeficient jako zálohový koeficient.
V daňovém přiznání za měsíc prosinec 2024 vypočte obchodní společnost roční koeficient za rok 2024 ve výši 84 %. Tento koeficient uvede do levého sloupce řádku 53 daňového přiznání a v pravém sloupci tohoto řádku uvede změnu odpočtu v souvislosti s ročním vypořádáním. Vzhledem k tomu, že koeficient vypočtený z údajů o uskutečněných plněních v roce 2024 (84 %) je o 2 procentní body vyšší než koeficient zálohový (82 %), bude obchodní společnost při ročním vypořádání obecně zvyšovat nárok na odpočet daně u přijatých zdanitelných plnění, která podléhají krácení koeficientem. V případě nároku na odpočet daně u užitkového automobilu pořízeného v září 2024 to bude znamenat, že nárok na odpočet daně vypočtený s použitím aktuálního ročního koeficientu (84 %) činí 158 760 Kč (84 % z 189 000 Kč). Rozdíl mezi vypočteným nárokem na odpočet daně u krácených plnění z údajů za celé vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně u krácených plnění v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání uvede plátce do pravého sloupce řádku 53 daňového přiznání za poslední zdaňovací období roku 2024. Ve vztahu k výše uvedenému nároku na odpočet daně při pořízení automobilu to bude prakticky znamenat, že se plátce zvýší dříve uplatněný nárok na odpočet daně 154 980 Kč o 3 780 Kč na částku 158 760 Kč. V pravém sloupci řádku 53 daňového přiznání za prosinec 2024 se tedy promítne částka (+ 3 780 Kč), protože vypořádací koeficient je o 2 procentní body vyšší než koeficient zálohový.
n
Podle § 76 odst. 8 zákona o DPH se pro případné vypořádání odpočtu daně v krácené výši při zrušení registrace postupuje obdobným způsobem jako při ročním vypořádání odpočtu daně s tím, že vypořádávané období je od 1. 1. kalendářního roku, ve kterém došlo ke zrušení registrace, do dne zrušení registrace.
Dojde-li podle § 76 odst. 9 zákona o DPH po vypořádání odpočtu daně k opravě uskutečněných plnění za některé ze zdaňovacích období již vypořádaného roku, výše nároku na odpočet daně v krácené výši se přepočte novým vypořádacím koeficientem vypočteným z údajů za celé vypořádávané období s promítnutím všech oprav.
5. Odpočet daně v poměrné výši
Jestliže plátce použije přijaté zdanitelné plnění jak pro účely svých uskutečněných plnění, tak i pro jiné účely vzniká mu podle § 75 zákona o DPH nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro účely svých uskutečněných plnění. Uskutečněnými plněními se přitom podle § 4 odst. 1 písm. e) zákona o DPH, rozumí dodání zboží nebo poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, tj. jako osoba povinná k dani. Uskutečněným plněním jsou prakticky zdanitelná plnění, a to jak ve standardním režimu zdanění, tak i v režimu přenesení daňové povinnosti, osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně i s nárokem na odpočet daně a také plnění s místem plnění mimo tuzemsko, tj. dodání zboží a poskytnutí služby, u nich je podle stanovených pravidel místo plnění v jiném členském státě či ve třetí zemi. Jinými účely se prakticky rozumí zejména osobní potřeba plátce nebo jeho zaměstnanců, výkony veřejné správy či činnosti prováděné příspěvkovými organizacemi pro zřizovatele.
Z praktického hlediska to znamená, že z celkového nároku na odpočet daně se vylučuje podíl použití přijatého zdanitelného plnění připadající na činnosti financované různými příspěvky, dotacemi či poplatky, u nichž získaný příjem za uskutečňování těchto činností nesplňuje vymezení „úplaty“, a proto se nejedná o uskutečněné plnění. Z nároku na odpočet daně se vyjímá také podíl použití pro účely osobní spotřeby plátce nebo jeho zaměstnanců. Uvedeným postupem není dotčena případná povinnost krácení nároku na odpočet daně podle § 76 zákona o DPH, jak bylo vysvětleno v předchozím textu.
Plátce si může podle § 75 odst. 2 zákona o DPH zvolit, že uplatní u přijatého zdanitelného plnění, které není dlouhodobým majetkem, nárok na odpočet daně v plné výši a bude přiznávat daň na výstupu při jeho využití pro osobní potřebu nebo pro osobní potřebu svých zaměstnanců. Daň na výstupu bude plátcem přiznávána jako při dodání zboží podle § 13 odst. 4 písm. a) zákona o DPH, tj. jako při použití majetku pro účely nesouvisející s ekonomickou činností plátce, nebo jako při poskytnutí služby podle § 14 odst. 3 písm. a) zákona o DPH, tj. jako při poskytnutí služby pro účely nesouvisející s ekonomickou činností plátce. U dlouhodobého majetku, např. při pořízení osobního automobilu, který bude plátce využívat jak pro uskutečněná plnění, tak i osobní potřebu, je plátce povinen vždy uplatnit nárok na odpočet daně v poměrné výši podle rozsahu použití pro uskutečněná plnění, jak je vysvětleno na příkladu v dalším textu.
Příslušná výše odpočtu daně v poměrné výši se podle § 75 odst. 3 zákona o DPH vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši, a podílu použití tohoto plnění pro účely svých uskutečněných plnění, který je chápán jako tzv. poměrný koeficient. Tento poměrný koeficient se vypočítá jako procentní podíl zaokrouhlený na celé procento nahoru.
V zákoně o DPH není výslovně uvedeno, jak by měl plátce tento poměrný koeficient stanovit. Podle výkladu GFŘ může být poměrný koeficient stanoven na základě podílu použití majetku pro účely uskutečněných plnění založeno na zvláštní evidenci o využití daného majetku, např. v knize jízd podle poměru počtu kilometrů ujetých pro účely uskutečněných plnění k celkové výši ujetých kilometrů za určité období. Lze vyjít také ze záznamů o využívání majetku z časového hlediska, např. u strojů podle poměru jejich časového využití pro účely uskutečněných plnění k celkovému časovému rozsahu jejich využití. V případě budov je možno vycházet z podílu podlahové plochy využívané k jednotlivým činnostem. Při stanovení podílu použití lze rovněž používat kritérium podílu uskutečněných činností. Obce a jiné veřejnoprávní subjekty mohou stanovit poměrný koeficient jako podíl příjmů a výnosů za uskutečněná zdanitelná plnění na součtu všech příjmů a výnosů, včetně příjmů z výkonů veřejné správy a dotací a příspěvků, které jsou určeny na výkony veřejné správy. Obdobným způsobem mohou při stanovení poměrného koeficientu postupovat příspěvkové organizace.
Není-li možno v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit výši poměrného koeficientu podle skutečného podílu použití, stanoví ji podle § 75 odst. 4 zákona o DPH plátce kvalifikovaným odhadem. Po skončení kalendářního roku, ve kterém byl po uskutečnění zdanitelného plnění plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet a tento nárok uplatnil a přijaté zdanitelné plnění použil, plátce stanoví poměrný koeficient podle skutečného rozsahu použití příslušného plnění pro účely svých uskutečněných plnění v daném roce. Liší-li se takto stanovený poměrný koeficient od poměrného koeficientu stanoveného odhadem o více než 10 procentních bodů, výše uplatněného odpočtu daně se opraví. Tuto opravu odpočtu plátce uvede v daňovém přiznání v ř. 45 za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém je po uskutečnění zdanitelného plnění oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně. V kontrolním hlášení se tato oprava odpočtu daně neuvádí. Novelou zákona s účinností od 1. 1. 2025 zůstávají uvedení pravidla věcně zachována, doplňuje se, že byl-li uplatněn odpočet daně v plné výši, považuje se poměrný koeficient u tohoto odpočtu daně roven 100 %. Toto pravidlo bylo dosud dovozováno výkladově.
Je-li vypočtená částka opravy odpočtu kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu daně opravit, je-li naopak záporná, je plátce povinen výši uplatněného odpočtu daně opravit. Opravu podle obou odstavců plátce provede v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém je po uskutečnění zdanitelného plnění oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, jehož se oprava týká. Uvedená pravidla budou zachována i po novelizaci zákona o DPJH s účinností od 1. 1. 2025, kterou budou provedeny formulační a legislativně technické úpravy v § 75 zákona o DPH.
Prakticky postup při uplatnění odpočtu daně v poměrné výši, včetně opravy odpočtu daně podle § 75 odst. 4 zákona o DPH je vysvětlen v následujícím příkladu.
? Příklad 6
Poměrný nárok na odpočet daně u osobního automobilu a jeho oprava
Podnikatel jako fyzická osoba, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, pořídil do obchodního majetku v dubnu 2024 na základě kupní smlouvy osobní automobil, který zčásti používal pro ekonomickou činnost, která je výhradně zdanitelným plněním, a zčásti pro svou osobní potřebu. Automobil byl pořízen za cenu 600 000 Kč bez daně a daň uvedená prodejcem na daňovém dokladu tedy činila při sazbě 21 % částku 126 000 Kč. Osobní automobil je dlouhodobým majetkem, na který se nevztahuje omezení odpočtu, protože daň na vstupu při jeho pořízení nepřevyšuje 420 000 Kč. Vzhledem k předpokládanému účelu jeho vyžívání je plátce povinen při uplatňování nároku na odpočet daně postupovat podle § 75 zákona o DPH.
V daňovém přiznání za měsíc duben 2024 uplatnil plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient stanovil kvalifikovaným odhadem podle využívání automobilu, který využíval v předchozím období, a to ve výši 75 %. Nárok na odpočet daně uplatněný tímto způsobem v poměrné výši v dubnu 2024 tedy činil 94 500 Kč (75 % z částky 126 000 Kč). V průběhu roku 2024 podnikatel evidoval jízdy pro účely podnikání a pro osobní potřebu a po skončení roku 2024 zjistí, že skutečný rozsah využití automobilu pro ekonomickou činnost byl za rok 2024 pouze ve výši 60 %. Z toho vyplývá, že v daňovém přiznání za prosinec 2024 je podnikatel povinen původně uplatněný nárok na odpočet daně ve výši 94 500 Kč snížit o 18 900 Kč na úroveň skutečného rozsahu využití automobilu pro ekonomickou činnost (60 %). Uvedenou částku uvede se záporným znaménkem v přiznání k DPH za prosinec 2024 v ř. 45, v němž se uvádí tzv. korekce odpočtů jako částku zvyšující odpočet daně za toto zdaňovací období.
Obdobným způsobem může plátce provést opravu odpočtu daně v posledním zdaňovacím období kalendářního roku u oprav údržby a dalších nákladů spojených s provozem tohoto automobilu využívaného jak pro služební, tak i osobní potřebu, případně může u těchto nákladů postupovat podle § 75 odst. 2 zákona o DPH, tj. uplatnit u nich nárok na odpočet daně a přiznat daň na výstupu za každé zdaňovací období z poměrné části spotřebované pro osobní potřebu.
n
V dalším příkladu je vysvětlen postup při uplatnění odpočtu daně v poměrné výši v případě pořízení vybraného osobního automobilu, u něhož bude plátci vznikat nárok na odpočet v poměrné výši.
? Příklad 7
Poměrný nárok na odpočet daně u vybraného osobního automobilu
Obchodní společnost, která je plátcem, pořídila v květnu 2024 do obchodního majetku osobní automobil, který bude využívat jednatel této obchodní společnosti, a to jak pro účely ekonomické činnosti společnosti, která je výhradně zdanitelným plněním, tak i pro svou osobní potřebu. Pořizovací cena osobního automobilu byla 2 500 000 Kč bez daně a daň na výstupu uvedená prodejcem na daňovém dokladu tedy činila při sazbě 21 % částku 525 000 Kč. Při uplatňování odpočtu daně při pořízení tohoto vybraného osobního automobilu, který je dlouhodobým majetkem, musela obchodní společnost postupovat vzhledem k jeho předpokládanému účelu využívání podle § 75 zákona o DPH. Při výpočtu poměrného odpočtu musí přitom vycházet z částky daně na vstupu po omezení vyplývajícím z § 72 odst. 3 zákona o DPH, který byl vysvětlen v předchozím textu, tj. z částky 420 000 Kč.
V daňovém přiznání za měsíc květen 2024, kdy byl tento vybraný osobní automobil pořízen, uplatnila obchodní společnost odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient přitom stanovila kvalifikovaným odhadem podle rozsahu využívání osobního automobilu, který jednatel obchodní společnosti, jemuž byl tento automobil přidělen, využíval dříve. Poměrný koeficient byl tímto odhadem stanoven ve výši 55 %. Uplatněný odpočet daně v poměrné výši v květnu 2024 tedy bude činit 231 000 Kč (55 % ze 420 000 Kč). Po skončení roku 2024 provede obchodní společnost případnou opravu tohoto odpočtu daně podle § 75 odst. 4 zákona o DPH, a to podle skutečného rozsahu využívání osobního automobilu v roce 2024. Po skončení roku 2024 obchodní společnost zjistí, že skutečný rozsah využití automobilu jednatelem pro ekonomickou činnost obchodní společnosti byl za rok 2024 ve výši 70 %. Z toho vyplývá, že v daňovém přiznání za prosinec 2024 je obchodní společnost oprávněna původně uplatněný nárok na odpočet daně ve výši 231 000 Kč zvýšit o 63 000 Kč na úroveň skutečného rozsahu využití automobilu pro ekonomickou činnost (70 %). Uvedenou částku uvede s kladným znaménkem v přiznání k DPH za prosinec 2024 v ř. 45, v němž se uvádí tzv. korekce odpočtů jako částku zvyšující odpočet daně za toto zdaňovací období.
n
6. Úprava odpočtu daně při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku
se vztahuje k odpočtu daně, který byl uplatněn při pořízení dlouhodobého majetku, pokud v průběhu kalendářního roku dojde ke změně v rozsahu použití tohoto majetku pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně. Jedná se tedy o úpravu odpočtu prováděnou podle z § 78 až § 78c zákona o DPH, která se provádí v daňovém přiznání za poslední zdaňovací kalendářního roku, vznikne-li pro úpravu odpočtu v příslušném roce zákonný důvod.
Dlouhodobým majetkem se přitom pro účely DPH rozumí obchodní majetek vymezený v § 4 odst. 4 písm. d) zákona o DPH. Podle tohoto písmene je dlouhodobým majetkem obchodní majetek, který je:
– hmotným majetkem podle zákona o daních z příjmů, včetně hmotného majetku přenechaného k užití se smluvním ujednáním o budoucím převodu vlastnického práva, tj. pořizovaný formou tzv. finančního leasingu,
– odpisovaným nehmotným majetkem podle účetních předpisů,
– pozemkem, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle účetních předpisů, včetně pozemku přenechaného k užití se smluvním ujednáním o budoucím převodu vlastnického práva,
– technickým zhodnocením hmotného majetku podle zákona o daních z příjmů nebo technickým zhodnocením nehmotného majetku podle účetních předpisů.
V § 78 zákona o DPH jsou vymezena základní pravidla pro úpravu odpočtu daně, podle nichž původní odpočet daně uplatněný u pořízeného dlouhodobého majetku podléhá úpravě, pokud v některém z kalendářních roků následujících po roce, ve kterém byl původní odpočet uplatněn, dojde ke změně v rozsahu použití tohoto majetku pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně. Úprava odpočtu daně se prakticky vztahuje na změnu účelu použití v rámci ekonomické činnosti a také na změnu rozsahu použití dlouhodobého majetku částečně pro ekonomické činnosti plátce a částečně pro účely s ní nesouvisející.
Používá-li tedy plátce daně ve lhůtě pro úpravu odpočtu daně dlouhodobý majetek zčásti pro své ekonomické činnosti a zčásti pro osobní potřebu, a dojde ke změně rozsahu tohoto použití ve vztahu k nároku na odpočet daně, podléhají tyto změny za splnění stanovených podmínek úpravě odpočtu daně. Úpravu odpočtu daně plátce provádí také u dlouhodobého majetku, u něhož dojde v rámci ekonomické činnosti ke změně rozsahu použití pro účely, kdy má plátce nárok na odpočet daně a kdy plátce nárok na odpočet nemá nebo ho musí krátit koeficientem podle § 76 zákona o DPH, tj. např. v souvislosti s osvobozeným nájmem nemovité věci.
Změny v rozsahu použití dlouhodobého majetku se podle § 78 odst. 2 zákona o DPH posuzují samostatně za každý kalendářní rok v rámci lhůty pro úpravu odpočtu daně. Prakticky to tedy znamená, že úprava odpočtu daně se provádí pouze za příslušný kalendářní rok v rámci této lhůty. Lhůta pro úpravu odpočtu činí obecně 5 let, ale pro stavby, jednotky a jejich technické zhodnocení byla lhůta pro úpravu odpočtu prodloužena na 10 let. Uvedená lhůta začíná běžet v kalendářním roce, kdy byl dlouhodobý majetek pořízen. Nepřihlíží se tedy k tomu, zda byl majetek pořízen na začátku nebo koncem příslušného kalendářního roku.
Úpravu odpočtu daně při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku plátce uvádí v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, a to v ř. 60. Je-li při úpravě snižován nárok na odpočet daně, uvede se příslušná částka se záporným znaménkem. Je-li při úpravě odpočtu naopak zvyšován nárok na odpočet daně, uvede se příslušná částka s kladným znaménkem. Případnou úpravu odpočtu při změně v rozsahu použití dlouhodobého majetku za rok 2024 tedy plátce uvede do daňového přiznání za prosinec 2024 nebo IV. čtvrtletí 2024. V kontrolním hlášení se úprava odpočtu daně nevykazuje.
Způsob výpočtu úpravy odpočtu daně, včetně algoritmu jeho výpočtu, je upraven v § 78a zákona o DPH. Částka úpravy odpočtu daně za příslušný kalendářní rok se vypočte ve výši jedné pětiny, případně jedné desetiny v případě pozemků, staveb, jednotek a jejich technického zhodnocení, a to ze součinu částky daně na vstupu u příslušného majetku, a rozdílu mezi ukazatelem nároku na odpočet daně k okamžiku provedení úpravy odpočtu daně a ukazatelem nároku na odpočet daně ke kalendářnímu roku, v němž byl původní odpočet daně uplatněn, nebo ke kalendářnímu roku, v němž byl majetek pořízen, pokud plátce nárok na odpočet daně neměl.
Ukazatelem nároku na odpočet daně je 0 %, nemá-li plátce nárok na odpočet daně, a naopak 100 %, má-li plátce nárok na odpočet daně v plné výši. Ukazatel nároku na odpočet daně odpovídá poměrnému koeficientu, má-li plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši podle § 75 zákona o DPH, nebo vypořádacímu koeficientu, má-li plátce nárok na odpočet daně v krácené výši podle § 76 zákona o DPH, případně součinu obou těchto koeficientů, dojde-li k souběhu nároku na odpočet daně jak v poměrné, tak i krácené výši. Úprava odpočtu daně se provádí pouze v případě, že rozdíl mezi ukazatelem nároku na odpočet daně v příslušném roce a v roce, kdy byl uplatněn původní odpočet, je větší než 10 procentních bodů.
V následujícím příkladu je vysvětlen postup v případě, kdy plátce, který pořídil v roce 2022 osobní automobil a uplatnil u něj podle § 75 zákona o DPH poměrný nárok na odpočet daně, tento automobil v roce 2024 používal pro svá uskutečněná plnění v rámci ekonomické činnosti ve výrazně menším rozsahu než v roce 2022, kdy tento automobil pořídil.
? Příklad 8
Úprava odpočtu daně při změně rozsahu užívání osobního automobilu
Plátce daně s měsíčním zdaňovacím obdobím pořídil do obchodního majetku v květnu 2022 na základě kupní smlouvy osobní automobil, který zčásti používal pro svá zdanitelná plnění, a zčásti pro svou osobní potřebu. Osobní automobil byl pořízen za cenu 500 000 Kč bez daně a daň uvedená prodejcem na daňovém dokladu tedy činila při sazbě 21 % platné v roce 2022 částku 105 000 Kč. V daňovém přiznání za měsíc květen 2022 uplatnil plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient stanovil kvalifikovaným odhadem, a to ve výši 80 %. Nárok na odpočet daně uplatněný tímto způsobem v poměrné výši v květnu 2022 tedy činil 84 000 Kč (80 % z 105 000 Kč). V období do konce roku 2022 plátce evidoval jízdy pro služební účely a osobní potřebu a po skončení roku zjistil, že automobil využíval ze 75 % služebně, a proto nemusel provádět po skončení roku 2022 opravu odpočtu daně podle § 75 odst. 4 zákona o DPH. V roce 2023 využíval plátce uvedený automobil podle knihy jízd pro služební potřebu z 72 %, a proto mu po skončení tohoto kalendářního roku povinnost provést úpravu odpočtu daně nevznikla.
V roce 2024 však využíval plátce uvedený automobil podle knihy jízd pro služební potřebu pouze z 65 %, a proto mu vznikne po skončení roku 2024 povinnost provést úpravu odpočtu daně, při které dojde v posledním zdaňovacím období roku 2024 ke snížení původně uplatněného nároku na odpočet daně v roce 2022 (80 %) na úroveň 65 %, a to pouze ve vztahu k nároku na odpočet daně za tento kalendářní rok, tj. ve vztahu k 1/5 daně na vstupu. Částka úpravy odpočtu, která se uvede plátce se záporným znaménkem do ř. 60 daňového přiznání za poslední zdaňovací období roku 2024, bude činit:
105 000 × (65 % – 80 %)
Částka = ——————————— = – 3 150 Kč
úpravy 5
n
Obdobným způsobem by se postupovalo v případě úpravy odpočtu u bytu, který plátce pořídil v roce 2015 a uplatnil při jeho pořízení plný nárok na odpočet daně, protože tento byt pronajal plátci daně, který jej využíval pro svou ekonomickou činnost a nájem byl podle § 56a odst. 3 zákona o DPH zdaňován. Od 1. 1. 2021 však nelze u nájmu bytu uplatňovat volitelný režim zdanění. Od tohoto data musí být nájem bytu osvobozen od daně, i když je nájemce plátcem a byt využívá pro ekonomickou činnost. Od roku 2021 až do konce lhůty pro úpravu odpočtu, která je desetiletá tedy vzniká plátci povinnost po skončení každého kalendářního roku provádět úpravu odpočtu daně.
? Příklad 9
Úprava odpočtu daně z pořizovací ceny bytu
Obchodní společnost, která je plátcem daně s měsíčním zdaňovacím obdobím, pořídila do obchodního majetku od jiného plátce v roce 2015 byt, který byl poprvé kolaudován také v roce 2015. Prodej tohoto bytu v roce 2015 podléhal režimu zdanění podle § 56 odst. 3 zákona o DPH. Při pořizovací ceně bytu ve výši 10 000 000 Kč bez daně a tehdy platné sazbě daně ve výši 15 %, daň činila 1 500 000 Kč. Obchodní společnost hned v roce 2015 byt pronajala plátci daně, který jej začal využívat pro své podnikání, a proto byl nájem tohoto bytu podle § 56a odst. 3 zákona o DPH pronajímatelem zdaňován. Vzhledem k uvedenému způsobu využívání bytu si obchodní společnosti při jeho pořízení v roce 2015 v souladu s tehdy platným zněním zákona o DPH uplatnila plný nárok na odpočet daně ve výši 1 500 000 Kč.
Od začátku roku 2021 v souladu s právním názorem GFŘ přešla obchodní společnost podle novelizovaného znění § 56a odst. 3 zákona o DPH u nájmu tohoto bytu na režim osvobození od daně bez nároku a odpočet daně. Od roku 2021 až do roku 2024, kdy skončí desetiletá lhůta pro úpravu odpočtu je obchodní společnost povinna provádět vždy v posledním zdaňovacím období každého z těchto kalendářních roků úpravu odpočtu, pokud bude byt nadále pronajímán a nájem osvobozen od daně.
Ukazatelem nároku na odpočet daně ke dni provedení úpravy odpočtu bude 0 % (využití výhradně pro osvobozený nájem) a tento ukazatel se porovná s ukazatelem nároku na odpočet daně v roce 2015 při pořízení bytu, tj. s ukazatelem ve výši 100 % (využití výhradně pro zdanitelná plnění). Částka úpravy odpočtu, která se uvede do ř. 60 daňového přiznání za poslední zdaňovací období roku 2024, bude činit:
1 500 000 × (0 % – 100 %)
Částka = ———————————— = – 150 000 Kč
úpravy 10
Při této úpravě odpočtu daně v souvislosti s povinným přechodem na osvobozený nájem od 1. 1. 2021 tedy obchodní společnost musí v roce 2024 snížit původně uplatněný odpočet daně o 150 000 Kč.
n
Jestliže plátce používá dlouhodobý majetek, pro změněné účely pouze po část příslušného kalendářního roku provádí úpravu odpočtu daně podle § 78a odst. 5 zákona o DPH. Skutečnost, že je majetek používán pro změněné účely jen po část příslušného kalendářního roku se podle tohoto odstavce zohlední při výpočtu částky úpravy odpočtu.
Ing. Václav Benda
