Upozornění

Pokud jde o pojem „mzda“, jedná se o legislativní zkratku definovanou v ustanovení § 38h odst. 7 ZDP. Pod pojmem „mzda“ se tedy pro účely daně z příjmů rozumí „příjmy ze závislé činnosti“, jak jsou uvedeny a definovány v § 6 ZDP. Nejedná se tedy o shodu s pojmem mzda, který je používán v zákoníku práce.

- Zaměstnanec učinil (podepsal) v zákonné lhůtě Prohlášení k dani podle § 38k odst. 5 ZDP (tj. podepsal tiskopis MFin 5457/B Žádost o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění).

- Pozor – nelze zaměňovat Prohlášení podle § 38k odst. 4 s Prohlášením podle § 38k odst. 5! Prohlášení podle § 38k odst. 4 se podepisuje pro rok 2025 do 30 dnů od vstupu do zaměstnání nebo do 15. února 2025, oproti tomu Prohlášení podle § 38k odst. 5 se pro rok 2025 podepisuje do 16. února 2026!

- Dodatečně učiněné (podepsané) prohlášení: Požádat o provedení ročního zúčtování může též zaměstnanec, který na základě § 38k odst. 7 dodatečně učinil (podepsal) u svého posledního zaměstnavatele (plátce) Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 a 5 ZDP, a to nejpozději ve lhůtě do 15. února po skončení kalendářního roku (za rok 2025 tedy nejpozději do 16. února 2026). Nelze tedy požádat o roční zúčtování, aniž by zaměstnanec měl podepsané Prohlášení poplatníka daně z příjmů ze závislé činnosti (formulář MFin 5457).

    Zaměstnanec ze zahraničí

- O roční zúčtování může zaměstnavatele požádat i zaměstnanec, který není daňovým rezidentem ČR. Nemusí se přitom jednat jen o daňového rezidenta jiného členského státu EU nebo státu EHP. V současné době je aktuální, že se může se jednat například též o daňového rezidenta Ukrajiny. Pokud jde o roční zúčtování, musí být rovněž splněny výše uvedené podmínky, to znamená podmínky uvedené v § 38ch ZDP. Prohlášení k dani dle § 38k odst. 4 rovněž může podepsat i zaměstnanec, který není daňovým rezidentem ČR. V případě, že jde o občany Ukrajiny, bylo jako pomůcka vydáno již v roce 2022 Prohlášení k dani v ukrajinštině, které je k dispozici na webových stránkách České finanční správy. Pro účely daně z příjmů je však rozhodující učinění (podpis) Prohlášení k dani v českém jazyce.

- Co je odlišné od daňového rezidenta. V případě, že se jedná o daňového nerezidenta, zdaňuje v ČR pouze příjmy ze zdrojů na území ČR, a nikoliv příjmy ze zdrojů v zahraničí. Daňový nerezident tedy zdaňuje v ČR příjmy uvedené souhrnně v § 22 ZDP. Jedná se tedy mimo jiné též o příjmy ze závislé činnosti vykonávané na území ČR [§ 22 odst. 1 písm. b) ZDP]. Jinak řečeno to znamená, že tento daňový nerezident nezdaňuje, kromě jiného, příjmy ze zdrojů v zahraničí (to znamená i příjmy ze zaměstnání vykonávaného v zahraničí). Pokud takový zaměstnanec pobíral ve stejném roce rovněž příjmy od zahraničního zaměstnavatele, nejedná se zřejmě v případě uvedeného zaměstnavatele o plátce daně ve smyslu, jak je zmíněn v § 38ch ZDP. Jak bylo již zmíněno výše, pojem „plátce daně“ není shodný s pojmem „zaměstnavatel“, jak vyplývá z definice plátce daně uvedené v § 38c ZDP.

- V případě ročního zúčtování, o které požádá zaměstnanec, který není daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího EHP je nutné pamatovat na striktní omezení možností uplatnění slev na dani (§ 35 odst. 4, § 35ba), daňového zvýhodnění (§ 35c) a nezdanitelných částí základu daně (§ 15), jak vyplývá z příslušných ustanovení ZDP. V případě, pokud by chtěl tento zaměstnanec dosáhnout vratky na dani u příjmů zdaněných srážkovou daní, může dodatečně podepsat prohlášení k dani u svého posledního zaměstnavatele a požádat o roční zúčtování. Nemůže však využít postup zahrnutí těchto příjmů do daňového přiznání, protože tento postup § 36 odst. 7 umožňuje pouze pro poplatníky, kteří jsou daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího EHP. V případě, že se jedná o občana Ukrajiny, je rovněž k dispozici jako pomůcka Žádost o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění v ukrajinském jazyce.

    Daňový rezident a daňový nerezident

- Zaměstnanec, který není daňovým rezidentem v ČR, nemůže požádat o roční zúčtování v případě (§ 38g odst. 2), pokud chce:

–  uplatnit daňové zvýhodnění na vyživované dítě (§ 35c),

–  uplatnit nezdanitelné části základu daně (§ 15),

–  uplatnit slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e).

- O provedení ročního zúčtování tedy může za předpokladu splnění příslušných podmínek požádat zaměstnanec, který není daňovým rezidentem ČR, pokud chce pouze:

–  uplatnit základní slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a).

? Příklad 1

Občan ze Slovenska, který nemá na území ČR bydliště (stálý byt), se v roce 2025 zdržoval na území ČR méně než 183 dnů. Zaměstnán byl u zaměstnavatele se sídlem v ČR.

Tento občan má v ČR daňovou povinnost, která se vztahuje jen na příjmy pobírané v ČR. Skutečnost, že pracuje pro zaměstnavatele v ČR, ještě nemusí znamenat, že se „obvykle zdržuje na území ČR“. Toto může nastat například v případě příhraničních zaměstnanců, kteří každý den přejíždějí hranici ze Slovenska do ČR a stálý byt a rodinu mají na Slovensku. Lze tedy konstatovat, že mají „středisko životních zájmů“ na Slovensku. Blíže k této problematice viz například komentář k § 2 uvedený v pokynu GFŘ D-59. Další informace lze nalézt v mezinárodní smlouvě o zamezení dvojího zdanění uzavřené mezi ČR a Slovenskem, zveřejněné ve Sbírce zákonů pod číslem 100/­2003 Sb.m.s.

? Příklad 2

V případě, pokud by tento občan Slovenské republiky pobýval v ČR více než 183 dnů z důvodu práce pro českého zaměstnavatele a pronajal si zde byt, bude rozhodující, zda trvalé bydliště a stálý byt má na Slovensku, kde žije i jeho rodina. To znamená, že do ČR dojíždí pouze z důvodu zaměstnání.

V takovém případě je jeho středisko životních zájmů rovněž na Slovensku a v ČR je stále daňovým nerezidentem (viz též například informaci uvedenou na webových stránkách České finanční správy pod názvem „Aktuální dotazy a odpovědi k dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období 2020 a pro zdaňovací období 2021“ pod odkazem „Nerezidenti“).

    Zaměstnání jen po část roku

O roční zúčtování může požádat i zaměstnanec, který pobíral příjmy ze závislé činnosti jen po část roku. Pokud tedy zaměstnanec nastoupil do zaměstnání v průběhu roku a do té doby pobíral například rodičovský příspěvek, dávky v mateřství, starobní důchod do výše, která je osvobozena od daně z příjmů [§ 4 odst. 1 písm. h) ZDP] nebo byl po část roku nezaměstnaný, může i tento zaměstnanec požádat svého zaměstnavatele o roční zúčtování. Je to možné samozřejmě i v případě zaměstnance (zaměstnankyně), který (která) není daňovým rezidentem v ČR.

Obdobně tento postup platí i v případě, pokud zaměstnanec přestal v průběhu roku pobírat příjmy ze závislé činnosti (například z důvodu ukončení pracovněprávního vztahu, dohody o pracovní činnosti, odchodu do starobního důchodu atd.). Tento již bývalý zaměstnanec má rovněž možnost požádat při splnění všech podmínek o roční zúčtování svého posledního zaměstnavatele (plátce), a to i v případě, pokud s ním nemá v době podání žádosti o provedení ročního zúčtování již žádný pracovněprávní vztah (§ 38ch odst. 1 ZDP).

Roční zúčtování může pro takového zaměstnance přinést významné daňové výhody, neboť může uplatnit jednak základní slevu na dani v plné výši (to platí i pro daňové nerezidenty), jednak další odpočitatelné položky, například nezdanitelné části základu daně uvedené v § 15 ZDP, pokud jsou splněny příslušné podmínky. Obdobně to platí i v případě, kdy zaměstnanec je stále v pracovněprávním vztahu k zaměstnavateli, ale přestal od něho pobírat příjmy ze závislé činnosti (například z důvodu odchodu na mateřskou dovolenou, pracovního úrazu, dlouhodobé nemoci).

    Zaměstnanec pracující na základě dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr

O roční zúčtování může požádat i zaměstnanec, který u zaměstnavatele pracoval pouze na základě dohody o pracovní činnosti nebo dohody o provedení práce, za předpokladu, že splňuje potřebné podmínky (tj. má učiněné Prohlášení k dani, nemá povinnost podat daňové přiznání atd.). To je velmi výhodné zejména pro studenty, kteří pracovali pro zaměstnavatele jen během letních prázdnin, případně pro starobní důchodce, kteří si příležitostně přivydělávali během roku, případně další osoby, které byly zaměstnány u svého zaměstnavatele pouze na uvedené dohody. Obdobně to platí i pro zaměstnankyně, které pracovaly u zaměstnavatele na dohodu jen po část roku, například z důvodu návratu do zaměstnání po rodičovské dovolené, nebo během rodičovské dovolené. Pokud však takový zaměstnanec pracoval současně u několika zaměstnavatelů, zřejmě nesplnil podmínku, že měl u každého zaměstnavatele podepsané Prohlášení k dani

    Zaměstnanec bez pracovně-právního vztahu

Obdobně může požádat o roční zúčtování například jednatel společnosti s.r.o., pokud pobíral od této společnosti příjem, zdaňovaný podle § 6 (například odměnu jednatele na základě smlouvy o výkonu funkce nebo příkazní smlouvy). Z pohledu ZDP je nutné připomenout, že pojem „zaměstnanec“ zahrnuje každou fyzickou osobu, která má příjmy ze závislé činnosti. Není tedy z tohoto pohledu významné, zda se jednalo/nejednalo o právní vztah uzavřený podle zákoníku práce. Obdobně v případě člena statutárního orgánu, například člena představenstva akciové společnosti nebo člena dozorčí rady, člena správní rady atd.

    Zaměstnanec s osvobozenými příjmy

Zaměstnanec může samozřejmě pobírat i jiné příjmy, než které pobírá od zaměstnavatele. Škála příjmů je přitom velmi široká. O roční zúčtování může například požádat i zaměstnanec, který pobíral i jiné příjmy, než příjmy ze závislé činnosti. Například tehdy, pokud se jednalo o příjmy osvobozené od daně z příjmů anebo o příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů. Obecněji řečeno, v případě, pokud zaměstnanec pobíral příjmy, které jsou osvobozené od daně z příjmů podle § 4, popřípadě podle § 4a nebo § 6 odst. 9 ZDP, a současně pobíral příjmy ze závislé činnosti podle § 6, může požádat o roční zúčtování, pokud splňuje ostatní požadované podmínky.

? Příklad 3

Fyzická osoba pobírá kromě příjmů ze zaměstnání starobní důchod, nebo invalidní důchod nebo pozůstalostní penzi s dobou pobírání nejméně 10 let, případně starobní penzi, u které je doba pobírání nejméně 10 let z doplňkového penzijního spoření.

Jedná se o příjem osvobozený od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. g), popřípadě podle § 4 odst. 1 písm. k) ZDP.

? Příklad 4

Zaměstnankyně kromě příjmů ze zaměstnání pobírá na dítě, které má svěřené do péče, od otce dítěte výživné.

Příjem týkající se plnění z vyživovací povinnosti je osvobozen od daně z příjmů dle § 4 odst. 1 písm. p) ZDP.

    Zaměstnanec s příjmy ze závislé činnosti od jiného zaměstnavatele

Zaměstnanec může pobírat v průběhu roku příjmy ze závislé činnosti postupně nebo současně od několika zaměstnavatelů. Dále bude blíže zmíněno, za jakých podmínek může tento zaměstnanec požádat o roční zúčtování. Velmi častým případem může být zaměstnanec, který pobírá příjem ze závislé činnosti od zaměstnavatele, u kterého má podepsané Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, a současně pobírá od jiného zaměstnavatele příjmy na základě dohody o provedení práce s příjmy do 11 499 Kč měsíčně. Příjmy z dohody jsou přitom zdaňovány podle § 6 odst. 4 srážkovou daní v návaznosti na § 36 odst. 2 písm. m) ZDP.

Obdobně v případě dohody o pracovní činnosti s příjmy do limitu, který nezakládá účast na nemocenském pojištění a současně jsou zdaněny srážkovou daní jako příjmy dle § 6 odst. 4 ZDP. Jedná se tedy o souběh příjmů ze závislé činnosti, z nichž u jednoho zaměstnavatele zaměstnanec nemá podepsané Prohlášení k dani a pobírá od něho příjmy zdaněné srážkovou daní dle § 36 odst. 2 písm. m) ZDP, protože se jedná o příjmy posuzované podle § 6 odst. 4 ZDP.

I tento zaměstnanec může požádat o roční zúčtování daně, jak vyplývá z dostupných výkladů (například „Aktuální dotazy a odpovědi k dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období 2020 a pro zdaňovací období 2021“, zveřejněné na webových stránkách Finanční správy ČR).

Uvedený postup lze odvodit od § 38g odst. 2 ZDP, který stanoví, za jakých podmínek nemá fyzická osoba s příjmy ze závislé činnosti povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů. Ustanovení § 38ch odst. 1 ZDP, které stanoví, kdo může požádat o roční zúčtování, však na tento případ přímo nepamatuje.

1.3 Kdo nemůže požádat zaměstnavatele o roční zúčtování

Roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění nelze zejména provést, pokud jde:

- o zaměstnance, který má za povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný rok (§ 38g ZDP),

- o zaměstnance, který se dobrovolně rozhodne podat daňové přiznání, i když mu taková povinnost nevznikla,

- o zaměstnance, který v daném kalendářním roce pracuje již u jiného zaměstnavatele (zaměstnanec musí požádat o roční zúčtování svého posledního zaměstnavatele v daném kalendářním roce). Neplatí to tedy v případě, kdy zaměstnanec v době podání žádosti o roční zúčtování (leden, únor 2026) pracuje už u jiného zaměstnavatele, avšak v roce předcházejícím této žádosti (rok 2025) byl zaměstnán u zaměstnavatele, kterého žádá o roční zúčtování.

    Zaměstnanec, který požádá o roční zúčtování a pak podá daňové přiznání

V praxi někdy vzniká určitý praktický problém, spočívající v tom, že zaměstnanec v době, kdy požádá o provedení ročního zúčtování (tj. do 15. února), opomene skutečnost, že má za povinnost podat daňové přiznání za minulý kalendářní rok. Tuto skutečnost pak sdělí zaměstnavateli až v době, kdy již má zaměstnavatel provedeno roční zúčtování. Pro tento případ je však na formuláři MFin 5460 „Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň z těchto příjmů a daňovém zvýhodnění“ pamatováno, neboť zaměstnavatel zde musí uvést, zda „roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění BYLO/NEBYLO provedeno, a s jakým výsledkem“.

Zaměstnance toto samozřejmě nezbavuje povinnosti podat daňové přiznání za uplynulý kalendářní rok, ke kterému přiloží uvedené Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti od zaměstnavatele. Z pokynů k vyplnění přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období (kalendářní rok) 2025 pak vyplývá, že v daňovém přiznání na řádek 84 „Úhrn sražených záloh na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti“ poplatník uvede částku sražených záloh na daň sníženou o vrácený přeplatek z ročního zúčtování.

Roční zúčtování dále nelze provést:

- pokud se jedná o zaměstnance, který požádal zaměstnavatele o roční zúčtování po stanovené lhůtě, tedy po 15. únoru po skončení kalendářního roku,

- pokud se jedná o zaměstnance, který ve lhůtě do 15. února po skončení kalendářního roku nepředložil požadované doklady od předchozích zaměstnavatelů (plátců) za uplynulé zdaňovací období,

- pokud se jedná o zaměstnance, který o provedení ročního zúčtování nepožádal (to samozřejmě platí i v případě, pokud zaměstnanec ani nepodal daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za uplynulý kalendářní rok, protože takovou povinnost neměl),

- pokud se jedná o zaměstnance, který zemřel, dědic v daném případě nemůže požádat o roční zúčtování, musí za zemřelého podat daňové přiznání.

V případě, že se jedná o zaměstnance, který nedodržel u svého zaměstnavatele výše uvedené lhůty do 15. února po skončení kalendářního roku, a roční zúčtování pak nelze provést, je samozřejmě možné, aby tento zaměstnanec podal za uplynulý kalendářní rok daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Zaměstnanec požádá zaměstnavatele o vystavení dokladu o souhrnných údajích uvedených ve mzdovém listě podle § 38j odst. 3 ZDP, který je zaměstnavatel povinen vystavit do 10 dnů od podání žádosti zaměstnancem (náležitosti viz formulář MFin 5460, pro rok 2025 se jedná o vzor č. 33).

   Upozornění

Pro podání této žádosti není stanovena pro zaměstnance lhůta do 15. února, zaměstnanec může takovou žádost podat například i v březnu nebo i později. V případě, pokud zaměstnanec podává svoje daňové přiznání prostřednictvím daňového poradce, je možné, že na nutnost požádat si o uvedený doklad o souhrnných údajích si vzpomene až v průběhu června, kdy mu tuto povinnost připomene jeho daňový poradce. V zásadě nelze dokonce ani vyloučit situaci, kdy zaměstnanec si o takové potvrzení požádá zaměstnavatele po několika letech, z důvodu, že má dodanit částky, které uplatnil na odpočet daně podle § 15 za uplynulých až 10 let, anebo nedodržel podmínky pro daňovou podporu produktů spoření na stáří a má za povinnost dodanit příslušné částky jako příjem ze závislé činnosti dle § 15b odst. 5 ZDP.

1.4 Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob

1.4.1  Kdo je povinen podat daňové přiznání

Podmínky, při jejichž splnění vzniká občanovi povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, jsou uvedeny v § 38g ZDP. V uvedeném ustanovení jsou též stanoveny i podmínky, při jejichž splnění poplatník nemá za povinnost podat daňové přiznání.

    Základní zásady

- Daňové přiznání za rok 2025 je povinen podat každý, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, přesáhly 50 000 Kč, pokud se nejedná o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Výjimku tvoří poplatník s příjmy ze závislé činnosti, jak je popsáno dále.

- Daňové přiznání za rok 2025 je povinen podat i ten, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, nepřesáhly 50 000 Kč, ale vykazuje daňovou ztrátu.

- Daňové přiznání za zdaňovací období je povinen podat poplatník uvedený v § 2 odst. 3 (daňový nerezident v ČR), který uplatňuje:

–  slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e), nebo

–  daňové zvýhodnění na vyživované dítě anebo

–  nezdanitelnou část základu daně podle § 15 ZDP.

    Další zásady týkající se poplatníků s příjmy ze závislé činnosti

- Nevyplacená mzda: Daňové přiznání je povinen podat poplatník, kterému byly vyplaceny nebo který jiným způsobem obdržel příjmy ze závislé činnosti za uplynulá léta, které se nepovažovaly podle § 5 odst. 4 ZDP za jeho příjmy ve zdaňovacím období, kdy byly zúčtovány plátcem daně (zaměstnavatelem) v jeho prospěch.

- Bezúplatná plnění (dary) do zahraničí: Daňové přiznání je povinen podat poplatník s příjmy ze závislé činnosti (zaměstnanec), který uplatňuje pro snížení základu daně hodnotu bezúplatných plnění (darů) poskytnutých do zahraničí za podmínek uvedených v § 15 odst. 1 ZDP.

- Neučiněné (nepodepsané) prohlášení k dani. Daňové přiznání je dále zejména povinen podat poplatník s příjmy ze závislé činnosti, jestliže:

–  pobíral příjmy od jednoho nebo více zaměstnavatelů (plátců) postupně za sebou, ale neměl i jen po část období učiněné Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, a toto Prohlášení neučinil dodatečně při žádosti o provedení ročního zúčtování (výjimka je v případě, pokud měl pouze příjmy zdaněné srážkovou daní podle § 6 odst. 4 ZDP).

   Upozornění

Dodatečně lze podepsat Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 a 7 jen u zaměstnavatele, kterého zaměstnanec požádá o provedení ročního zúčtování. To znamená jen u posledního zaměstnavatele v příslušném kalendářním roce.

- Souběh více zaměstnavatelů. Daňové přiznání je povinen podat poplatník s příjmy ze závislé činnosti (zaměstnanec), jestliže:

–  pobíral i jen po část roku příjmy ze závislé činnosti zdaněné zálohou na daň souběžně od více zaměstnavatelů (výjimka platí v případě, kdy zaměstnanci plynul příjem ve formě doplatku mzdy, který byl zúčtován nebo vyplacen zaměstnanci v době, kdy již pro zaměstnavatele nevykonával závislou činnost, a jednalo se o zaměstnavatele, u kterého měl podepsané Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP). Uvedená situace může nastat též v případě, pokud zaměstnanec obdrží od pojišťovny náhradu za ztrátu na výdělku (po dobu pracovní neschopnosti nebo po skončení pracovní neschopnosti) z důvodu pracovního úrazu [pokud není tento příjem, spadající rovněž pod příjmy ze závislé činnosti dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP zdaněn srážkovou daní].

- Jiné příjmy. Daňové přiznání za rok 2025 je povinen podat poplatník s příjmy ze závislé činnosti (zaměstnanec), jestliže:

–  měl kromě příjmů ze závislé činnosti i jiné příjmy podle § 7 až 10 ZDP v úhrnu vyšší než 20 000 Kč. Do limitu se nezapočítávají příjmy od daně osvobozené a příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle § 36 ZDP. Pokud tedy jsou uvedené celkové roční příjmy zdaňované podle § 7 až § 10 nejvýše do částky 20 000 Kč, pak povinnost podat daňové přiznání nevzniká.

- Příjmy ze zahraničí. Daňové přiznání je povinen podat poplatník s příjmy ze závislé činnosti (zaměstnanec), jestliže je daňovým rezidentem v ČR:

–  a měl příjmy ze závislé činnosti, vykonávané v zahraničí, které nejsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění, nebo

–  měl kromě příjmů ze závislé činnosti, vykonávané v zahraničí, které jsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění, ještě jiné příjmy ze zdrojů na území ČR (například příjmy ze závislé činnosti), s výjimkou příjmů, které jsou od daně osvobozeny nebo byly zdaněny srážkovou daní.

- Z viny poplatníka vznikl nedoplatek na dani nebo byl neoprávněně vyplacen daňový bonus: S účinností od 1. 1. 2015 je na základě ustanovení § 38g odst. 4 daňové přiznání povinen podat poplatník (zaměstnanec), jehož plátce daně (zaměstnavatel) oznámil dlužnou částku na dani nebo neoprávněně vyplacenou částku na daňovém bonusu vzniklou zaviněním poplatníka správci daně a předal doklady potřebné k vybrání vzniklého rozdílu podle § 38i odst. 5 písm. b) ZDP.

- Plnění ze soukromého životního pojištění: S účinností od 1. 1. 2015 je na základě ustanovení § 38g odst. 5 ZDP povinen podat daňové přiznání poplatník (zaměstnanec), u kterého došlo k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění nebo jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo k předčasnému ukončení pojistné smlouvy soukromého životního pojištění, v důsledku kterých došlo ke vzniku povinnosti zdanit příjem ze závislé činnosti. Viz podmínky pro osvobození příjmu vzniklého v případě příspěvku zaměstnavatele zaměstnanci na jeho soukromé životní pojištění do roku 2023 podle § 6 odst. 9 písm. p) bod 3 ZDP do úhrnné výše 50 000 Kč.

- Od roku 2024 bylo ustanovení § 38g odst. 5 ZDP novelizováno. Daňové přiznání je povinen podat poplatník, kterému v rámci navrácení daňové podpory produktu spoření vznikl příjem ze závislé činnosti podle § 6. Informace k tomu, za jakých podmínek dochází k navrácení daňové podpory produktu spoření na stáří, jsou uvedeny v § 15b odst. 4 a 5 ZDP. Definice, co se rozumí produktem spoření na stáří, je uvedena v § 15a ZDP (například soukromé životní pojištění, doplňkové penzijní spoření atd., podrobněji viz text uvedený dále).

1.4.2  Kdo není povinen podat daňové přiznání

Z ustanovení § 38g ZDP vyplývají následující zásady, pokud jde povinnost, zda podat nebo naopak nepodat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob:

- Zaměstnanec s učiněným (podepsaným) Prohlášením: Daňové přiznání za rok 2025 není povinen podat poplatník, který má příjmy ze závislé činnosti podle § 6 pouze od jednoho anebo postupně od více plátců daně včetně doplatků mezd od těchto plátců (§ 38ch odst. 4). Podmínkou je, že poplatník učinil u všech těchto plátců daně na příslušné zdaňovací období Prohlášení k dani podle § 38k, a vyjma příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je vybírána daň srážkou sazbou daně podle § 36, nemá jiné příjmy podle § 7 až 10 vyšší než 20 000 Kč.

    Příjmy osvobozené od daně

Od daně z příjmů jsou mimo jiné osvobozeny příjmy z příležitostných činností nebo z příležitostného pronájmu movitých věcí včetně příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem (samostatně hospodařícím rolníkem). Zejména se jedná o příjmy, které z daňového hlediska patří pod druh příjmu podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, a to až do úhrnné výše 50 000 Kč ročně! Jedná se o navýšení oproti roku 2023, kdy byl limit stanoven ve výši 30 000 Kč ročně. Platí to též pro příjmy z provozu výroben elektřiny, ke kterému není vyžadována licence udělovaná Energetickým regulačním úřadem (FVE s výkonem do 50kW). Viz ustanovení § 10 odst. 3 písm. a) ZDP.

    Příjmy zdaňované podle § 7 až § 10

Jako příklad lze uvést drobné příjmy z nájmu dle § 9 (příjmy z nájmu nemovitých věcí, bytů nebo movitých věcí, za kalendářní rok 2025 v úhrnné výši do 20 000 Kč, s výjimkou příjmů z příležitostného nájmu movitých věcí, pro které platí osvobození od daně dle § 10.

Pro vybrané příjmy uvedené v § 10 platí osvobození od daně do celkové roční částky spolu s dalšími příjmy, uvedenými v § 10 odst. 3, tj. do 50 000 Kč, viz například příjmy z provozu FVE).

    Příjmy zdaněné srážkovou daní

Nejčastěji jde o příjmy uvedené v § 6 odst. 4 v případě poplatníka, který nemá u příslušného plátce podepsané Prohlášení k dani. To znamená:

–  příjmy z dohody o provedení práce do 11 499  Kč měsíčně,

–  příjmy z dohody o pracovní činnosti nebo odměny jednatele ve výši nedosahující tzv. „rozhodné částky“ dle zákona o nemocenském pojištění (od roku 2025 se limit zvyšuje na 4 500 Kč dle Sdělení MPSV č. 308/­2024).

    Příjmy ze zdrojů v zahraničí, které jsou vyňaty ze zdanění

Rovněž není povinen podat daňové přiznání poplatník, jemuž plynou pouze příjmy ze závislé činnosti ze zahraničí, které jsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění. Zde již nehraje roli podpis na Prohlášení k dani, protože zaměstnanec pobírá uvedené příjmy ze zahraničí a jejich zdanění v zahraničí se řídí zahraničními předpisy. Jinak řečeno, pokud uvedená podmínka splněna není, pak je zaměstnanec povinen podat daňové přiznání.

V takovém případě je však možné požádat správce daně o prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání až na 10 měsíců po uplynutí zdaňovacího období (kalendářního roku), dle § 36 odst. 4 daňového řádu (zákon č. 280/­2009 Sb.).

2. Nezdanitelné části základu daně (§ 15)

    Nezdanitelné části základu daně a jejich základní charakteristiky

Jedná se o částky, o které lze snížit ten základ daně, ze kterého se již počítá daň z příjmů podle § 16 ZDP. Po stránce terminologické je nelze zaměňovat za položky odčitatelné od základu daně, protože u nich se jedná o položky uvedené konkrétně v § 34 ZDP (například daňová ztráta).

Co je důležité. Nezdanitelné části základu daně uvedené v § 15 ZDP nemůže zaměstnanec uplatnit v jednotlivých měsících u svého zaměstnavatele při výpočtu zálohy na daň podle § 38h. Nelze tedy uplatňovat měsíčně 1/12 příslušné částky, jak to lze v případě měsíčního daňového zvýhodnění a měsíční slevy na dani podle § 35ba. Toto vyplývá přímo z ustanovení § 35d odst. 2 ZDP. V případě, pokud chce zaměstnanec daňově uplatnit nezdanitelné části základu daně podle § 15, má v zásadě tyto možnosti:

a) uplatnit nezdanitelné části základu daně při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění podle § 38ch ZDP, o které požádá svého posledního zaměstnavatele (plátce),

b) uplatnit nezdanitelné části základu daně v daňovém přiznání.

Nezdanitelné části základu daně může uplatnit:

a) zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR,

b) zaměstnanec, který není daňovým rezidentem v ČR, avšak pouze v daňovém přiznání.

    Vliv nezdanitelné části základu daně na výši daně

Nezdanitelné částky ze základu daně, uvedené v § 15 ZDP, jsou částky, o které se snižuje základ daně, ze kterého se vypočte daň z příjmů podle § 16 ZDP. Tyto částky tedy nejsou „odčitatelné od daně“, protože výsledná částka, o kterou se sníží daň, je závislá na tom, jaká platí sazba daně. To znamená, že „čím nižší je sazba daně z příjmů, tím nižší je i daňová úspora“.

? Příklad 5

Předpokládejme základ daně ve výši 200 000 Kč. Poplatník uplatní nezdanitelnou částku podle § 15 ve výši 10 000 Kč. Základ daně snížený o nezdanitelnou část je ve výši 190 000 Kč.

Daň ze základu 200 000 Kč by byla 30 000 Kč = 200 000 Kč × 15 %. Daň ze základu daně 190 000 Kč je 28 500 Kč. Uplatněním nezdanitelné části základu daně rozdíl na dani tudíž není ve výši 10 000 Kč, ale pouze ve výši 10 000 Kč × 15 % = 1 500 Kč. Příklad ilustruje, jak podstatný je to rozdíl, pokud se poplatník nesprávně domnívá (například na základě nějakého reklamního sdělení), že jde o položky snižující přímo daň, nikoliv základ daně. Částky snižující přímo daň jsou uvedeny v § 35 ZDP, avšak nejsou relevantní pro případ ročního zúčtování daně prováděného zaměstnavatelem, s výjimkou slevy na dani za zastavenou exekuci (§ 35 odst. 4). Relevantní jsou rovněž částky slev na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob uvedené v § 35ba.

    Výčet nezdanitelných částí základu daně podle § 15

V zákonu o daních z příjmů jsou uvedeny v ustanovení § 15 následující položky, o které lze snížit základ daně, ze kterého se pak vypočte daň z příjmů. Jedná se konkrétně o:

- Bezúplatná plnění (dary), poskytnuté na účely uvedené v § 15 odst. 1 ZDP, při splnění podmínek uvedených v § 15 odst. 1 a 2 ZDP.

- Úroky zaplacené z úvěrů na bytové potřeby, za podmínek uvedených v § 15 odst. 3 a 4 ZDP.

- Zaplacené příspěvky na daňově podporované produkty spoření na stáří dle § 15 odst. 5 a 6, mezi které patří:

- penzijní připojištění se státním příspěvkem, doplňkové penzijní spoření a penzijní pojištění dle § 15a odst. 1 písm. a), b) a c) ZDP, při splnění podmínek uvedených nově v 15b ZDP,

- soukromé životní pojištění, dle § 15a odst. 1 písm. d) ZDP při splnění podmínek uvedených v 15b ZDP,

- dlouhodobé investiční produkty dle § 15a odst. 1 písm. e) ZDP při splnění podmínek uvedených v 15b ZDP. Definice „dlouhodobého investičního produktu“ je uvedena pro účely daně z příjmů v § 15a odst. 5 ZDP.

- Zaplacené příspěvky (pojistné) na daňově podporované pojištění dlouhodobé péče dle § 15 odst. 5 ZDP, za podmínek uvedených nově v § 15c ZDP.

    Další podmínky, stanovené pro daňové nerezidenty v ČR

- V případě poplatníka, který není daňovým rezidentem v ČR, platí rovněž omezení, týkající se podílu jeho příjmů ze zdrojů na území ČR k jeho celkovým příjmům. Na základě § 15 odst. 7 ZDP lze základ daně snížit o nezdanitelné části základu daně podle § 15 za podmínky, že úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území ČR podle § 22 činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou:

–  příjmů, které nejsou předmětem daně podle § 3 nebo 6, nebo

–  jsou od daně osvobozeny podle § 4, 6 nebo 10 nebo

–  příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně.

   Upozornění

Nezdanitelné části základu daně za předpokladu splnění podmínek uvedených v § 15 odst. 7 může uplatnit pouze poplatník, ­který je:

–  daňovým rezidentem členského státu EU nebo

–  státu tvořícího Evropský hospodářský prostor (EHP). Smluvními stranami EHP jsou Norsko, Island a Lichtenštejnsko. Členem EHP není například Švýcarsko.

2.1 Bezúplatná plnění (dary)

Zákon o daních z příjmů používá s účinností od 1. 1. 2014 místo pojmu „dary“ nový pojem, a to „bezúplatná plnění“. Důvodem je zrušení zákona č. 357/­1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí a začlenění daně darovací do zákona o daních z příjmů. Nutno ale podotknout, že zákon o daních z příjmů v tomto ohledu nenavazuje na nový občanský zákoník, který i nadále používá pojmy „dar“, „darovací smlouva“, „darování“, „dárce“, „obdarovaný“. Pokud jde o pravidla týkající se darování a darovacích smluv, lze zmínit, že jsou upravena v občanském zákoníku v ustanoveních § 2055 až § 2078.

    Způsob uplatnění

- Hodnotu bezúplatného plnění (poskytnutý dar) lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 ZDP:

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo

–  v rámci Žádosti o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnance, který učinil u zaměstnavatele Prohlášení k dani a za podmínky, že nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

Výjimky:

- V případě bezúplatného plnění (daru) poskytnutého do zahraničí lze hodnotu bezúplatného plnění (dar) uplatnit pouze v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

- Poplatník, který není daňovým rezidentem ČR, může hodnotu bezúplatného plnění (daru) uplatnit jen v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

    Způsob prokazování nároku

Nárok se prokazuje:

- Potvrzením příjemce bezúplatného plnění (daru) nebo jeho zákonného zástupce anebo pořadatele veřejné sbírky o výši a účelu bezúplatného plnění (daru).

- Pokyn GFŘ D-59 k tomu postupu uvádí, že poskytnuté bezúplatné plnění prokáže poskytovatel dokladem, ze kterého musí být patrno:

–  kdo je příjemcem bezúplatného plnění,

–  hodnota bezúplatného plnění,

–  předmět bezúplatného plnění,

–  účel, na který bylo bezúplatné plnění poskytnuto a

–  datum poskytnutí.

    Další podmínky pro uplatnění

- Za bezúplatná plnění, jejichž hodnotu lze odečíst od základu daně, se považují i nepeněžní bezúplatná plnění včetně služeb, které se ocení, pokud není známa jejich cena, cenami zjištěnými podle zákona č. 151/­1997 Sb., o oceňování majetku (§ 3 odst. 3 a § 23 odst. 6 zákona).

- V případě bezúplatného poskytnutí (darování) orgánu se hodnota odběru orgánu od žijícího dárce oceňuje částkou 20 000 Kč.

- Hodnota jednoho odběru krvetvorných buněk (například při odběru kostní dřeně), s výjimkou úhrady prokázaných cestovních nákladů spojených s odběrem se oceňuje částkou 20 000 Kč.

- V případě darování krve nebo přesněji řečeno jejích složek se hodnota jednoho odběru krve dárce oceňuje pro daňové účely částkou 3 000 Kč. Jedním odběrem krve bezpříspěvkového dárce se rozumí odběr krve a jejich složek (např. plasmy, krevních destiček, kostní dřeně a jiných složek), provedený v jednom dni, a to i v případě odběru více složek krve. V této souvislosti je vhodné upozornit též na změnu, která nastala již s účinností od 1. 1. 2015. Hodnota 1 odběru krve nebo jejich složek se oceňuje výše zmíněnou částkou v případě dárce, kterému nebyla poskytnuta finanční úhrada výdajů spojených s odběrem krve nebo jejích složek podle zákona upravujícího specifické služby, s výjimkou úhrady prokázaných cestovních nákladů spojených s odběrem. Podle § 32 odst. 2 zákona č. 373/­2011 Sb., o specifických zdravotních službách nevzniká osobě, které byla krev odebrána, nárok na finanční ani jinou úhradu, s výjimkou:

–  účelně, hospodárně a prokazatelně vynaložených výdajů spojených s odběrem krve, o které tato osoba požádá, a to celkem do maximální výše 5 % minimální mzdy (poznámka: 5 % z částky 20 800 Kč je 1 040 Kč).

- Doba poskytnutí bezúplatného plnění (daru): Musí se jednat o bezúplatné plnění (dar), které bylo prokazatelně poskytnuto v příslušném zdaňovacím období (kalendářním roce). V daňovém přiznání za rok 2025 nebo v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění lze tedy uplatnit pouze dary, které byly prokazatelně poskytnuty v roce 2025 (pokud byla darovací smlouva uzavřena například v prosinci 2025 a dar byl poskytnut až v lednu 2026, nelze dar uplatnit za rok 2025 nýbrž až za rok 2026).

- Příjemce bezúplatného plnění a účel bezúplatného plnění (daru): Pro možnost uplatnění poskytnutého bezúplatného plnění jako nezdanitelné části základu daně je nutné dodržet, aby bezúplatné plnění bylo poskytnuto pouze osobám (příjemcům) uvedených v § 15 odst. 1, a pouze na účely v tomto ustanovení vyjmenované. Rozhoduje tudíž:

–  kdo je příjemcem bezúplatného plnění a

–  na jaký účel bylo bezúplatné plnění (dar) poskytnuto.

- Příjemcem bezúplatného plnění (daru) musí být:

–  obec, kraj, organizační složka státu,

–  právnická osoba se sídlem na území ČR nebo

–  právnická osoba, která je pořadatelem veřejné sbírky podle zákona č. 117/­2001 Sb., o veřejných sbírkách.

- Musí se jednat o bezúplatná plnění poskytnuté na následující účely:

–  na vědu a vzdělávání, výzkumné a vývojové účely (viz například zákon č. 130/­2002 Sb., o podpoře výzkumu a vývoje, kde lze nalézt definice pojmů „základní výzkum“, „aplikovaný výzkum“, „experimentální vývoj“, „inovace“,

–  na kulturu (například hudba, literatura, umění, divadlo),

–  na školství (viz zákon č. 561/­2004 Sb., školský zákon),

–  na policii, na požární ochranu (viz například zákon č. 133/­1985 Sb., o požární ochraně),

–  na podporu a ochranu mládeže (podle informace uvedené ve Wikipedii se mládeží rozumí děti ve věku do 15 let a mladiství ve věku od 15 do 18 let), blíže k této definici viz zákon č. 218/­2003 Sb., o soudnictví ve věcech mládeže),

–  na ochranu zvířat a jejich zdraví (viz například zákon č. 246/­1992 Sb., na ochranu zvířat proti týrání),

–  na účely sociální, zdravotnické a ekolo­gické,

–  na účely humanitární, charitativní (viz například zákon č. 117/­2001 Sb., o veřejných sbírkách), centrální evidenci veřejných sbírek lze nalézt na webových stránkách Ministerstva vnitra pod odkazem „Služby pro veřejnost“, „Seznam veřejných sbírek“,

–  na účely náboženské pro registrované církve a náboženské společnosti (seznam registrovaných církví a náboženských společností lze nalézt na internetových stránkách Ministerstva kultury http:///www.mkcr.cz, pod odkazem „Rejstříky a evidence“,

–  na účely tělovýchovné a sportovní (viz například zákon č. 115/­2001 Sb., o podpoře sportu),

–  politickým stranám a politickým hnutím na jejich činnost (seznam politických stran lze nalézt na internetových stránkách Ministerstva vnitra http://www.mvcr.cz, pod odkazem „Služby pro veřejnost“, „Rejstřík politických stran a politických hnutí“,

–  evropským politickým stranám nebo evropským politickým nadacím na jejich činnost (toto bylo doplněno do ZDP novelou provedenou zákonem č. 246/­2017 Sb., o evropských politických stranách a evropských politických nadacích s účinností od 18. 8. 2017),

–  na financování odstraňování následků živelné pohromy, ke které došlo na území ČR nebo členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor (pojem „živelná pohroma“ je pro účely daně z příjmů definován v § 24 odst. 10 ZDP).

- Příjemcem bezúplatného plnění (daru) dále může být:

- Fyzická osoba s bydlištěm na území ČR, která:

–  je poskytovatelem zdravotních služeb nebo

–  provozuje školu a školské zařízení nebo

–  provozuje zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů (viz například zákon č. 246/­1992 Sb., na ochranu zvířat proti týrání, zákon č. 114/­1992 Sb., o ochraně přírody a krajiny).

–  Účel bezúplatného plnění: musí být určeno na financování těchto zařízení.

Ověřování: Kdo je poskytovatelem zdravotních služeb lze zjistit v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb pod odkazem „nrpzs.uzis.cz“. Rejstřík škol a školských zařízení lze nalézt na webových stránkách Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy.

- Fyzická osoba s bydlištěm na území ČR, která:

–  je poživatelem invalidního důchodu (nezáleží na tom, v kterém stupni, to znamená, zda jde o invalidní důchod 1., 2. popřípadě 3. stupně) nebo

–  která byla poživatelem invalidního důchodu ke dni přiznání starobního důchodu nebo

–  jde o nezletilé dítě závislé na péči jiné osoby podle zvláštního právního předpisu (tj. zákon č. 108/­2006 Sb., o sociálních službách, viz například § 8 tohoto zákona).

Účel bezúplatného plnění:

- na zdravotnické prostředky (viz zákon č. 268/­2014 Sb., o zdravotnických prostředcích a § 39t zákona č. 48/­1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění), nejvýše do částky nehrazené zdravotními pojišťovnami (seznam zdravotnických prostředků, které jsou hrazeny, je zveřejněn na webových stránkách Státního ústavu pro kontrolu léčiv, viz odkaz www.sukl.cz/sukl/seznam-zdravotnickych-prostedku-hrazenych-na-poukaz, nebo

- na zvláštní pomůcky podle zákona upravujícího poskytování dávek osobám se zdravotním postižením, nejvýše do částky nehrazené příspěvkem ze státního rozpočtu (viz § 10 zákona č. 329/­2011 Sb., o poskytování dávek osobám se zdravotním postižením anebo webové stránky Ministerstva práce a sociálních věcí pod odkazem „mpsv.cz/-/prispevek-na-zvlastni-pomucku“) a

- na majetek usnadňující těmto osobám vzdělání a zařazení do zaměstnání.

    Bezúplatná plnění (dary) poskytnuté osobám do zahraničí

Od roku 2009 lze též uplatnit bezúplatná plnění poskytnuté vybraným osobám do zahraničí.

Příjemcem bezúplatného plnění může být:

- Právnická nebo fyzická osoba se sídlem nebo bydlištěm na území jiného členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor (EHP), pokud příjemce bezúplatného plnění a účel bezúplatného plnění splňují podmínky uvedené v § 15 ZDP. Rozhodujícím kritériem je tedy splnění podmínek stanovených podle českého zákona o daních z příjmů, nikoliv zahraniční právní úprava.

    Veřejné sbírky

Jako nezdanitelnou část základu daně lze uplatnit též bezúplatné plnění poskytnuté právnickým osobám, které jsou pořadateli veřejných sbírek podle zákona č. 117/­2001 Sb., o veřejných sbírkách, za předpokladu splnění podmínek, uvedených v § 15 ZDP. Pořadatelem veřejné sbírky tedy musí být vždy právnická osoba (tato podmínka kromě § 15 ZDP též vyplývá z § 1 zákona č. 117/­2001 Sb.).

Veřejnou sbírkou se rozumí získávání a shromažďování dobrovolných peněžitých příspěvků od předem neurčeného okruhu přispěvatelů pro předem stanovený veřejně prospěšný účel, zejména humanitární nebo charitativní, rozvoj vzdělání, tělovýchovy nebo sportu nebo ochrana kulturních památek, tradic nebo životního prostředí. Centrální evidenci veřejných sbírek vede Ministerstvo vnitra na základě § 26 zákona č. 117/­2001 Sb., o veřejných sbírkách. Internetový výpis z této centrální evidence lze získat na adrese http://mvcr.cz, pod odkazem „Služby pro veřejnost“, „Seznam veřejných sbírek“.

    Limitní částky

Pro uplatnění bezúplatného plnění jako nezdanitelné části základu daně je nutné dodržet určité limitní částky, které jsou členěny:

–  jednak z pohledu minimální částky, jakou poskytnuté bezúplatné plnění musí splňovat,

–  jednak z pohledu maximální částky, kterou lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně.

- Minimální hodnota bezúplatného plnění (daru nebo úhrnu darů):

–  úhrnná hodnota všech bezúplatných plnění ve zdaňovacím období musí přesáhnout 2 % ze základu daně poplatníka, anebo

–  jejich úhrnná hodnota musí činit alespoň 1 000 Kč.

- Maximální hodnota bezúplatného plnění (daru nebo darů):

–  Maximální limit je stanoven ve výši 30 % ze základu daně. Zvýšení z 15 % na 30 % bylo provedeno zákonem č. 24/2025 Sb.

- Základem daně se rozumí základ daně před snížením o nezdanitelné části základu daně (tj. základ daně uvedený na řádku 42 daňového přiznání).

Další omezení: Bezúplatné plnění (případně jeho část), které nebylo možné využít jako nezdanitelnou část základu daně v roce, kdy bylo poskytnuto, nelze převést do následujícího roku.

2.2 Úroky z úvěrů na bytové potřeby

    Podmínky

Pro možnost uplatnit zaplacené úroky z úvěru (úvěrů) na bytové potřeby jako nezdanitelnou část základu daně je stanovena celá řada podmínek. Jedná se tedy o poměrně dost složitou problematiku k řešení a výslednému posouzení. Je nutné posuzovat splnění celé škály následujících podmínek:

–  o jaký se jedná úvěr,

–  účel, na jaký byl úvěr poskytnut (zda splňuje podmínky, že se jedná o bytové potřeby),

–  limitní částky, které lze uplatnit,

–  kdo může příslušnou částku uplatnit,

–  splnění podmínky užívání k trvalému bydlení a po jakou dobu musí být tato podmínka splněna,

–  splnění podmínky vlastnictví (pokud je tato podmínka vyžadována) a po jakou dobu má být splněna,

–  jakými doklady se prokáže splnění uvedených podmínek.

Nyní k této poměrně obsáhlé a velmi složité problematice poněkud podrobněji.

    O jaký typ úvěru se musí jednat

Od základu daně lze odečíst částku, která se rovná úrokům zaplaceným ve zdaňovacím období (kalendářním roce):

- z úvěru ze stavebního spoření (viz zákon č. 96/­1993 Sb., o stavebním spoření a státní podpoře stavebního spoření),

- z hypotéčního úvěru poskytnutého bankou nebo pobočkou zahraniční banky anebo zahraniční bankou, sníženým o státní příspěvek poskytnutý podle zvláštních právních předpisů,

- z úvěru poskytnutého stavební spořitelnou, bankou nebo v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření nebo s hypotéčním úvěrem.

Doplnění: Spotřebitelský úvěr na bydlení poskytnutý bankou, který je zajištěný nemovitou věcí, se posuzuje jako úvěr hypotéční. Úroky ze spotřebitelského úvěru na bydlení poskytnutého „jinou“ finanční institucí (například spořitelní a úvěrní družstvo) než bankou nebo stavební spořitelnou však uplatnit nelze (viz pokyn GFŘ D-59).

V případě uvedeném v § 4b odst. 1 písm. h) ZDP se může kromě splacení úvěru jednat rovněž o splacení zápůjčky použité poplatníkem na financování bytových potřeb.

   Upozornění

Daňová úleva nenáleží na část úroků z úvěru od banky nebo stavební spořitelny, který je poskytnutý na účely, které nejsou definovány jako bytová potřeba v ZDP, například na pořízení bytového zařízení, úhradu dlužného nájemného, na úhradu úvěrového pojištění, na náhradu výdajů vynaložených poplatníkem z vlastních zdrojů apod. (pokyn GFŘ D-59).

    Bytové potřeby

Zásadní podmínkou je, že úvěr musí být poskytnut na financování bytových potřeb uvedených od roku 2021 v ustanovení § 4b ZDP (do roku 2020 byla definice bytové potřeby uvedena v § 15 odst. 3 ZDP).

    Postup pro uplatnění

- Zaplacené úroky z úvěrů na bytové potřeby lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 ZDP:

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnance, který učinil Prohlášení k dani a za podmínky, že nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

Výjimka: V případě, pokud jde o poplatníka, který není daňovým rezidentem v ČR, lze zaplacené úroky z úvěrů na bytové potřeby uplatnit pouze v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

    Způsob prokazování nároku

- jednorázově smlouvou o úvěru a

- každoročně:

– potvrzením stavební spořitelny o částce úroků zaplacených v uplynulém kalendářním roce z úvěru ze stavebního spoření, popřípadě z jiného úvěru poskytnutého stavební spořitelnou v souvislosti s úvěrem ze stavebního spoření nebo

– potvrzením banky o částce úroků zaplacených v uplynulém kalendářním roce z hypotečního úvěru a snížených o státní příspěvek, popřípadě z jiného úvěru poskytnutého příslušnou bankou v souvislosti s hypotečním úvěrem,

Doplnění: V případě, že se jedná nikoliv o úvěr, nýbrž o zápůjčku dle § 4b odst. 1 písm. h) ZDP, není na tento případ pro účely prokázání nároku pamatováno v § 38l ZDP na to, jakým dokladem prokázat, že se jedná o zápůjčku, která je relevantní pro tento účel a současně jakým dokladem prokázat výši zaplacených úroků.

Další doklady, kterými se prokazuje nárok, jsou závislé na tom, o jakou bytovou potřebu se v daném případě jedná:

- v případě úvěru poskytnutého za účelem výstavby bytového domu, rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru nebo za účelem změny stavby:

– povolením podle stavebního zákona a

– po dokončení stavby výpisem z listu vlastnictví,

- v případě úvěru poskytnutého za účelem úplatného nabytí (koupě) pozemku nebo úplatného nabytí bytového domu, rodinného domu, rozestavěné stavby bytového domu nebo rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru:

– výpisem z listu vlastnictví a

– v případě úvěru poskytnutého na úplatné nabytí (koupi) pozemku po uplynutí 4 let od okamžiku nabytí pozemku povolením podle stavebního zákona.

- v případě úvěru poskytnutého za účelem údržby nebo změny stavby bytového domu, rodinného domu, bytu v nájmu nebo v užívání nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru:

– výpisem z listu vlastnictví, jde-li o bytový dům, rodinný dům nebo jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, ve vlastnictví anebo

– nájemní smlouvou, jde-li o byt nebo o jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, v nájmu, anebo

– dokladem o trvalém pobytu, jde-li o byt nebo jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, v užívání.

- v případě úvěru poskytnutého za účelem splacení vkladu právnické osobě jejím členem za účelem získání práva nájmu nebo jiného užívání bytu nebo rodinného domu, popřípadě v případě úvěru poskytnutého za účelem úhrady za převod podílu v obchodní korporaci jejím členem, uskutečněného v souvislosti s převodem práva nájmu nebo jiného užívání bytu:

– potvrzením právnické osoby, že je jejím členem,

- v případě úvěru poskytnutého za účelem vypořádání společného jmění manželů nebo vypořádání spoludědiců v případě, že předmětem vypořádání je úhrada podílu spojeného se získáním jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, rodinného domu nebo bytového domu:

– výpisem z listu vlastnictví, jde-li o bytový dům, rodinný dům nebo jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru ve vlastnictví, anebo

– potvrzením právnické osoby o členství, je-li předmětem vypořádání podíl nebo vklad spojený s právem užívání bytu.

    Další podmínky pro uplatnění

- V úhrnu lze uplatnit částku úroků ze všech úvěrů v téže společně hospodařící domácnosti maximálně ve výši 150 000 Kč za rok, pokud jsou úroky placeny po celý rok. Pokud jsou úroky placeny jen po část roku, pak je nutné dodržet limit 150 000 Kč / 12 × počet měsíců placení úroků. Uvedené snížení limitu na 150 000 Kč bylo provedeno na základě novely ZDP provedené zákonem č. 386/­2020 Sb., která nabyla účinnosti dnem 1. 1. 2021.

- V případě úroků z úvěrů použitých na financování bytových potřeb obstaraných před 1. 1. 2021 a úroků z úvěrů použitých na splacení úvěru nebo zápůjčky použitých poplatníkem na financování bytových potřeb obstaraných před 1. 1. 2021 se použije § 15 odst. 3 ZDP ve znění účinném před 1. 1. 2021 (tzn. limit pro zaplacené úroky ve výši 300 000 Kč). Z uvedeného důvodu byl i vydán pro rok 2021 nový formulář Žádosti o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, vzor č. 2. Obdobně v případě použití nového formuláře vzor č. 3, který byl vydán v roce 2022.

- V současné době se uvedené snížení limitu na 150 000 Kč jeví jako poněkud krátkozraké, a to vzhledem k vývoji cen nemovitostí, kdy dochází k jejich prudkému nárůstu. Navíc došlo též k významnému zvýšení úroků z úvěrů na koupi nemovitosti z důvodů vysokého inflačního vývoje v letech 2022 a 2023.

- Od základu daně poplatníka se odečítá úhrn úroků zaplacených z úvěru na bytové potřeby ve zdaňovacím období. Přitom není rozhodující, v jaké výši se na úhrnu zaplacených úroků podíleli jednotliví účastníci smlouvy o úvěru.

- Uplatnit úroky jako nezdanitelnou částku ze základu daně může pouze zletilý účastník úvěrové smlouvy. V případě, pokud je více zletilých účastníků smlouvy o úvěru na financování bytové potřeby, odpočet úroků uplatní:

–  buď jeden účastník smlouvy o úvěru v plné výši, anebo

–  každý z účastníků smlouvy o úvěru, a to rovným dílem.

? Příklad 6

Zaplacené úroky z hypotéčního úvěru jsou ve výši 120 000 Kč. Účastníky smlouvy o hypotéčním úvěru jsou manželé. Manželé mají následující 3 možnosti, jak uplatnit úroky:

a) manžel uplatní částku 120 000 Kč nebo

b) manželka uplatní částku 120 000 Kč nebo

c) manžel uplatní 60 000 Kč a manželka uplatní 60 000 Kč.

Nepřípustné je nerovnoměrné rozdělení úroků (například manžel 80 000 Kč úroků a manželka 40 000 Kč úroků).

Z uvedeného vyplývá, že není důležité, jak se na úhradě úroků manželé podíleli (to znamená, zda manžel například zaplatil celou částku 120 000 Kč, avšak pro daňové účely došlo k následujícímu rozdělení: 60 000 Kč uplatní manžel, 60 000 Kč uplatní manželka).

    Další podmínky pro uplatnění úroků

Bytová potřeba nebo její část nesmí sloužit k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti anebo k nájmu.

Pokud tato podmínka není splněna a bytová potřeba slouží pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti (§ 7) nebo nájem, nelze odečet úroků uplatnit, popřípadě lze uplatnit na odečet po dobu užívání bytové potřeby k uvedeným účelům jen poměrnou část úroků, pokud je bytová potřeba používána pro tyto účely pouze v poměrné výši. Není však v zákonu o daních z příjmů stanoven přesný postup či vhodné kritérium, jak stanovit poměrnou část úroků. Za možný a obvyklý postup lze kupříkladu považovat příslušný poměr m2 podlahových ploch. Ovšem s tímto postupem je spojena řada otázek, jak reálně postupovat.

    Nevyužitý odečet úroků ve zdaňovacím období

V případě, pokud poplatník využil zaplacené úroky jako nezdanitelnou část základu daně pouze v částečné výši, například z důvodu nízkého základu daně, nelze nevyužitou část převést do dalšího roku.

    Účastník smlouvy

Samozřejmě ne každý, kdo užívá dotyčnou bytovou potřebu, může uplatnit úroky z úvěru jako nezdanitelnou část základu daně. Podmínkou je, že poplatník (občan) musí být uveden ve smlouvě o úvěru jako účastník smlouvy. Za účastníka smlouvy lze považovat pouze:

–  osobu, která jako dlužník přejímá práva a povinnosti uvedené ve smlouvě o úvěru,

–  osobu, která i když není uvedena v úvěrové smlouvě, závazek z úvěru převzala nebo k závazku k úvěru přistoupila na základě následně uzavřené smlouvy o převzetí dluhu nebo o převzetí závazku. Jedná se o osoby, která bývají označovány v úvěrové smlouvě jako „spoludlužníci“ nebo „klienti“. Nepatří sem však ručitelé.

    Podmínka vlastnictví a užívání bytové potřeby k trvalému bydlení

V určitých případech bytové potřeby musí být též splněna podmínka, že je občan vlastníkem, popřípadě spoluvlastníkem bytové potřeby po celou dobu (zdaňovací období) a bytovou potřebu užívá k vlastnímu trvalému bydlení nebo trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou manželů. V roce nabytí vlastnictví však stačí, jestliže předmět bytové potřeby poplatník vlastnil (spoluvlastnil) ke konci zdaňovacího období (tj. nejpozději ke dni 31. 12., neboť zdaňovacím obdobím se v případě fyzických osob rozumí kalendářní rok).

Z uvedeného výčtu vyplývá, že poplatník, který bude uplatňovat úroky z úvěru, může tímto způsobem zajistit trvalé bydlení pro osoby, ke kterým má po stránce biologické příbuzenský vztah. Pojmem „potomek“ lze rozumět jedince, který má příbuzenský vztah vůči svému předkovi v přímé pokrevní linii (například syn, dcera, vnuk, vnučka). Není však omezení, že se musí jednat o zletilého potomka. Trvalé bydlení lze též takto zajistit pro druhého z manželů.

- Podmínka vlastnictví (spoluvlastnictví) po výše uvedenou dobu (tj. buď po celé zdaňovací období anebo v roce nabytí vlastnictví alespoň ke konci zdaňovacího období) je vyžadována v následujících případech:

–  Výstavba bytového domu, rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, nebo změna stavby (jedná se o bytovou potřebu uvedenou v § 4b odst. 1 písm. a) ZDP). Výjimka: V případě, že se jedná o změnu stavby bytového domu, rodinného domu, bytu v nájmu nebo v užívání nebo jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, jedná se o bytovou potřebu uvedenou v § 4b odst. 1 písm. e), kde však podmínka vlastnictví bytové potřeby poplatníkem není podle § 15 odst. 4 požadována.

–  Úplatné nabytí (koupě) pozemku, za předpokladu, že na pozemku bude zahájena výstavba bytové potřeby (bytového domu nebo rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru) do 4 let od okamžiku nabytí pozemku nebo v souvislosti s pořízením bytové potřeby uvedené v § 4b odst. 1 písm. c) ZDP. To znamená v souvislosti s úplatným pořízením (koupí) bytového domu, rodinného domu, rozestavěné stavby bytového domu nebo rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru.

–  Úplatné nabytí (koupě) bytového domu, rodinného domu, rozestavěné stavby bytového domu nebo rodinného domu nebo bytu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru [jedná se o bytovou potřebu uvedenou v § 4b odst. 1 písm. c) ZDP].

- Podmínka užívání k trvalému bydlení je stanovena v případě:

–  Výstavby bytového domu, rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru nebo při změně stavby [bytová potřeba uvedená v § 4b odst. 1 písm. a) ZDP],

–  Úplatného nabytí (koupě) bytového domu, rodinného domu, rozestavěné stavby bytového domu nebo rodinného domu nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru [bytová potřeba uvedená v § 4b odst. 1 písm. c) ZDP].

–  Údržby a změny stavby bytového domu, rodinného domu nebo bytu v nájmu nebo v užívání nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru [bytová potřeba uvedená v § 4b odst. 1 písm. e) ZDP].

[V případě výstavby, změny stavby nebo koupě rozestavěné stavby je oprávněným užíváním k trvalému bydlení užívání po splnění povinností stanovených zvláštním právním předpisem pro užívání staveb (viz zákon č. 283/­2021 Sb., stavební zákon)].

   Upozornění

V souvislosti s podmínkou „užívání k trva­lému bydlení“ lze podotknout, že pouze v případě, že se jedná o byt nebo jednotku, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, v užívání [bytová potřeba uvedená v § 4b odst. 1 písm. e)], je vyžadován doklad o trvalém pobytu, jak vyplývá z § 38l odst. 1 písm. e) ZDP.

    Podmínka zahájení výstavby bytové potřeby

V případě úplatného nabytí (koupě) pozemku je kromě jiného také stanovena v § 4b odst. 1 písm. b) podmínka, že na pozemku bude zahájena výstavba bytového domu, rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru nebo změna stavby, a to do 4 let od okamžiku nabytí pozemku (do roku 2020 byla stanovena podmínka „do 4 let od uzavření úvěrové smlouvy“).

Pokud tato podmínka zahájení výstavby uvedené bytové potřeby splněna není, je stanoveno, že nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká. Obdobně v případě, pokud poplatník pozemek prodá. Současně se stanoví právní fikce, že za ostatní příjem podle § 10 ve zdaňovacím období, ve kterém došlo k marnému uplynutí lhůty pro zahájení výstavby anebo ve kterém poplatník pozemek pozbyl (prodal) jsou považovány částky, o které byl v příslušných letech z důvodu zaplacených úroků z úvěrů základ daně snížen (§ 4b odst. 5).

Po praktické stránce to tedy znamená, že poplatník již nemusí podávat dodatečné daňové přiznání za uplynulá zdaňovací období, kdy úroky z úvěru na financování bytové potřeby uvedené v § 4b odst. 1 písm. b) uplatňoval v daňovém přiznání.

    Pouze podmínka užívání k trvalému bydlení

V některých případech pro uplatnění zaplacených úroků na financování bytové potřeby je vyžadováno pouze splnění podmínky užívání bytové potřeby k trvalému bydlení. Což znamená, že v takovém případě podmínka vlastnictví bytové potřeby poplatníkem stanovena není. Jedná se o následující případy:

- Podmínka užívání k vlastnímu trvalému bydlení nebo k trvalému bydlení druhého z manželů, potomků, rodičů nebo prarodičů obou z manželů (nikoliv však podmínka vlastnictví) musí být splněna v případě:

–  splacení vkladu právnické osobě jejím členem za účelem získání práva nájmu nebo jiného užívání bytu nebo rodinného domu [bytová potřeba dle § 4b odst. 1 písm. d)],

–  vypořádání společného jmění manželů nebo vypořádání spoludědiců v případě, že předmětem vypořádání je úhrada podílu spojeného se získáním jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, rodinného domu nebo bytového domu [bytová potřeba dle § 4b odst. 1 písm. f)],

–  úhrady za převod podílu v obchodní korporaci uskutečněná v souvislosti s převodem práva nájmu nebo jiného užívání bytu [bytová potřeba dle § 4b odst. 1 písm. g)],

–  údržby a změny stavby bytového domu, rodinného domu nebo bytu v nájmu nebo v užívání nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru [bytová potřeba dle § 4b odst. 1 písm. e)].

    Vybrané skutečnosti, které nemají vliv na uplatnění

- Prodej: V případě v předchozích letech již uplatněných úroků z úvěrů na financování bytových potřeb, není porušením podmínek uvedených v § 15 odst. 3 a 4, pokud je v následujících letech předmět bytové potřeby prodán. Neplatí to však v případě bytové potřeby uvedené v § 4b odst. 1 písm. b) bod 1 ZDP. To znamená v případě, kdy poplatník pořídí úplatně pozemek, na kterém lze do 4 let zahájit výstavbu bytové potřeby a před uplynutím 4leté lhůty tento pozemek pozbude (prodá).

- Manželství: Není požadováno, aby v případě, kdy si zletilí účastníci úvěrové smlouvy rozdělují zaplacené úroky pro účely odpočtu podle § 15 odst. 3 a 4 rovným dílem, aby se jednalo o manžele. Jaký je vztah mezi účastníky úvěrové smlouvy, není pro daný účel podstatné.

- Místo: V zákonu o daních příjmů není přímo stanoveno omezení, že bytová potřeba se musí nacházet na území ČR. Lze však doplnit, že hypotéční úvěr je definován v § 28 odst. 3 a 4 zákona č. 190/­2004 Sb. Hypotéčním úvěrem se rozumí úvěr, který je alespoň částečně zajištěn zástavním právem k nemovité věci. Další podmínkou pro to, aby se jednalo o hypotéční úvěr, je to, že nemovitá věc se musí nacházet na území členského státu.

- Změna rozdělení úroků: Podmínkou je, že odpočet na úroky si uplatní buď jeden z účastníků smlouvy o úvěru, anebo každý z nich rovným dílem. Ovšem to neznamená, že způsob rozdělení musí být v každém následujícím kalendářním roce stejný. Například v roce 2025 si účastníci smlouvy o úvěru rozdělí úroky rovným dílem a následující rok si úroky na odpočet uplatní jen jeden z nich.

    Příklady:
Uplatnění úroků z úvěrů na financování bytové potřeby

[Vysvětlivky: V dále uvedených případech je předpokládáno, pokud není uvedeno jinak, že se jedná o poplatníka, který je daňovým rezidentem v ČR a předmět bytové potřeby (nebo její část) není používán k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti podle § 7 anebo z nájmu podle § 9].

? Příklad 7

Manželé koupili v únoru 2025 rodinný domek pro svoje trvalé bydlení, byl pořízen do společného jmění manželů. Do rodinného domu se přestěhovali v prosinci 2025. Pro účely financování si vzali hypotéční úvěr. Z úvěru zaplatili v roce 2025 úroky ve výši 85 000 Kč.

Jedná se o bytovou potřebu uvedenou v § 4b odst. 1 písm. c) ZDP. Podmínky pro uplatnění úroků jsou následující:

- Poplatník je vlastníkem (spoluvlastníkem) bytové potřeby. V roce nabytí vlastnictví postačí, pokud předmět bytové potřeby vlastnil nejpozději k 31.12.

- Předmět bytové potřeby užívá k vlastnímu trvalému bydlení nebo trvalému bydlení osob uvedených v § 15 odst. 4 ZDP.

- Poplatník je účastníkem úvěrové smlouvy.

Výše uvedené podmínky jsou tedy splněny. Manželé se mohou rozhodnout, zda úroky:

a) uplatní jen jeden z nich, ve výši 85 000 Kč,

b) uplatní oba, každý rovným dílem, ve výši 42 500 Kč.

V případě, pokud budou úroky uplatňovat jako nezdanitelnou část základu daně u svého zaměstnavatele, doloží zaměstnavateli následující doklady:

- smlouvu o hypotéčním úvěru,

- potvrzení banky o částce úroků zaplacených v roce 2025 a snížených případně o státní příspěvek,

- výpis z listu vlastnictví.

2.3 Produkty spoření na stáří

Novela ZDP provedená zákonem č. 462/­2023 Sb. přinesla od roku 2024 do oblastí daně z příjmů zcela nový pojem, kterým je “produkt spoření na stáří”. Pokud jde o legislativní pohled, jedná se o zcela nová ustanovení uvedená jednak v § 15a, jednak v navazujícím ustanovení § 15b ZDP. Pro bližší informaci a přehlednost je vhodné uvést na vysvětlení příslušné následující definice.

Produktem spoření na stáří (§ 15a zákona o daních z příjmů) se pro účely daní z příjmů rozumí:

- penzijní připojištění se státním příspěvkem podle zákona upravujícího penzijní připojištění se státním příspěvkem,

- doplňkové penzijní spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření,

- penzijní pojištění u instituce penzijního pojištění,

- soukromé životní pojištění,

- majetek připsaný ve prospěch dlouhodobého investičního produktu.

Jak vyplývá z výše uvedeného výčtu, naprostou novinkou je poslední zmiňovaný produkt, kterým je “dlouhodobý investiční produkt”. K tomu viz podrobněji dále v textu v samostatné kapitole.

Jak vyplývá z novelizovaného znění § 15 odst. 5 a 6 ZDP, produkty spoření na stáří patří při splnění příslušných podmínek mezi nezdanitelné části základu daně a umožňují tak poplatníkovi snížit si základ daně. Podmínek pro jejich daňovou podporu je několik, poměrně složitě popsaných v navazujícím § 15b ZDP. V zásadě lze zmínit ve stručnosti zejména tyto:

- zaplacené příspěvky na produkty spoření na stáří v daném kalendářním roce lze odečíst od základu daně v celkovém úhrnu nejvýše ve výši 48 0000 Kč,

- do úhrnné částky 48 000 Kč se započítávají jak zaplacené příspěvky na produkty spoření na stáří, tak příspěvek na pojištění tzv. „dlouhodobé péče“, jehož je poplatník pojistníkem (viz dále v textu),

- produkty spoření na stáří musí splňovat podmínky daňové podpory uvedené v § 15b ZDP,

- pojištění dlouhodobé péče musí splňovat podmínky daňové podpory uvedené v § 15c ZDP.

    Příspěvek od zaměstnavatele

- Příspěvky zaměstnavatele na daňově podporované produkty spoření na stáří jeho zaměstnance jsou osvobozené od daně z příjmů ze závislé činnosti dle § 6 odst. 9 písm. m) ZDP do úhrnné výše 50 000 Kč ročně (tedy úhrn příspěvků zaměstnavatele na daňové podporované produkty spoření na stáří a daňově podporované pojištění dlouhodobé péče, jehož pojistníkem je jeho zaměstnanec).

Omezení:

- V případě, pokud poplatník využil zaplacené příspěvky na produkty spoření stáří nebo příspěvek na pojištění dlouhodobé péče jako nezdanitelnou část základu daně pouze v částečné výši, z důvodu nízkého základu daně, nelze nevyužitou část převést do dalšího roku. Obdobně v případě, pokud zaplacené příspěvky nebylo možné využít na odečet od základu daně vůbec, z důvodu příliš nízkého základu daně.

Z výše uvedeného popisu vyplývá, že se jedná o dosti významnou změnu, avšak současně o poměrně složitou daňovou problematiku, která přináší od roku 2024 řadu nových souvislostí, které je však vhodné znát a správně se v nich orientovat. Takže nyní k tomuto tématu podrobněji.

2.3.1  Penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření

V souvislosti s důchody (penzí) se tedy jedná o tři produkty, které lze uplatnit jako nezdanitelné část základu daně, a to:

- Penzijní připojištění se státním příspěvkem podle zákona upravujícího penzijní připojištění se státním příspěvkem (viz zákon č. 42/­1994 Sb., o penzijním připojištění se státním příspěvkem).

- Doplňkové penzijní spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření (viz zákon č. 427/­2011 Sb., o doplňkovém penzijním spoření).

- Penzijní pojištění u instituce penzijního pojištění (pojem „instituce penzijního pojištění“ je definován v § 15a odst. 2 ZDP, toto pojištění souvisí s penzijním pojištěním provozovaným v rámci zemí EU a EHS pro účely poskytování důchodových dávek mimo povinný důchodový systém).

    Způsob uplatnění

- Zaplacené příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 odst. 5 a 6, avšak v návaznosti na daňové podmínky uvedené v nově vložených ustanoveních § 15a, 15b ZDP:

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnance, který učinil Prohlášení k dani a za podmínky, že poplatník (zaměstnanec) nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

- Okruh poplatníků: Zaplacené příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření mohou uplatnit jak poplatníci, kteří jsou daňovými rezidenty v ČR, tak poplatníci, kteří nejsou daňovými rezidenty v ČR.

- Poplatník, který není daňovým rezidentem ČR, může uplatnit uvedené zaplacené příspěvky jen v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

    Způsob prokazování nároku [38l odst. 1 písm. h) ZDP]

- smlouvou o penzijním připojištění se státním příspěvkem nebo smlouvou o doplňkovém penzijním spoření a

–  každoročně potvrzením penzijní společnosti o části měsíčních příspěvků zaplacených poplatníkem na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem nebo doplňkové penzijní spoření, které v jednotlivých kalendářních měsících zdaňovacího období přesáhly výši, ke které náleží maximální státní příspěvek,

- smlouvou o penzijním pojištění nebo potvrzením instituce penzijního pojištění o účasti poplatníka na penzijním pojištění a

–  každoročně potvrzením instituce penzijního pojištění o příspěvcích zaplacených poplatníkem na jeho penzijní pojištění na uplynulé zdaňovací období.

    Podmínky pro uplatnění

Nutné je rozlišit, že v případě penzijního připojištění a doplňkového penzijního spoření nelze daňově uplatnit veškeré zaplacené příspěvky, ale pouze jejich část, která převyšuje výši, ke které náleží nejvyšší (maximální) státní příspěvek. Je tedy nutné znát příslušné souvislosti vyplývající z výše zmíněných českých zákonů, které upravují penzijní připojištění a doplňkové penzijní spoření.

- Penzijní připojištění se státním příspěvkem: Až do roku 2016 platilo pravidlo, že úhrn zaplacených příspěvků na penzijní připojištění se státním příspěvkem se nejprve sníží o pevně stanovenou částku 12 000 Kč. To znamená, že bylo možné uplatnit až částku zaplacenou na zdaňovací období po odečtení 12 000 Kč. Od roku 2017 však nabyla účinnosti novela ZDP, provedená zákonem č. 377/­2015 Sb. Částka, kterou lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně, se nově rovnala úhrnu částí měsíčních příspěvků, které v jednotlivých kalendářních měsících zdaňovacího období přesáhly výši, od které náleží maximální státní příspěvek ve výši 230 Kč (tj. část měsíčního příspěvku nad 1 000 Kč, což platilo do 30. 06. 2024). Ovšem pozor, od 1. 7. 2024 došlo ke změně jak nejvyššího státního příspěvku, tak částky příspěvku, od které náleží. Nejvyšší státní příspěvek 340 Kč nově náleží až od měsíčního příspěvku 1 700 Kč. Došlo tedy ke změně částky, kterou lze uplatnit na odečet od základu daně.

- Doplňkové penzijní spoření: I v tomto případě až do roku 2016 platilo pravidlo, že úhrn zaplacených příspěvků na doplňkové penzijní spoření se nejprve sníží o 12 000 Kč. Od roku 2017 platí obdobné pravidlo, jako v případě penzijního připojištění se státním příspěvkem. Úhrn zaplacených příspěvků na doplňkové penzijní spoření se nejprve sníží o úhrn částí měsíčních příspěvků, které v jednotlivých kalendářních měsících zdaňovacího období přesáhly výši, od které náleží maximální státní příspěvek. Maximální státní příspěvek ve výši 230 Kč náležel při měsíčním příspěvku 1 000 Kč a vyšším do 30. 06. 2024 (§ 14 zákona č. 427/­2011 Sb.). Obdobně i v tomto případě došlo v průběhu roku 2024 k důležité změně. Nově platí, že maximální státní příspěvek ve výši 340 Kč náleží od 1. 7. 2024 v případě měsíčního příspěvku alespoň 1 700 Kč.

? Příklad 8

Vzhledem k výše uvedeným změnám bude vhodné si příslušné změny přiblížit pomocí příkladu. V případě měsíčního příspěvku například ve výši 2 200 Kč bude možné uplatnit od 1. 7. 2024 jen příspěvek ve výši 500 Kč, celkem za 2. pololetí roku 2024 ve výši 6 × 500 Kč = 3 000 Kč.

V případě měsíčního příspěvku ve výši 6 000 Kč bude možné od 1. 7. 2024 uplatnit jen měsíční příspěvek ve výši 4 300 Kč. Ovšem v tomto případě pozor na maximální roční limit ve výši 48 000 Kč, který lze uplatnit na odečet od základu daně podle § 15 odst. 5 ZDP. Pokud tedy poplatník platil po celý rok 2024 měsíční příspěvek 2 200 Kč, mohl uplatnit na odečet od základu daně částku 12 × 2 200 Kč – 6 × 1 000 Kč – 6 × 1 700 Kč = 10 200 Kč. Pokud by však platil 6 000 Kč měsíčně, mohl za rok 2024 uplatnit jen 48 000 Kč (výpočet: 12 × 6 000 Kč – 6 × 1 000 Kč – 6 × 1 700 Kč = 55 800 Kč, lze však jen max. 48 000 Kč ročně). Pro rok 2025 v případě měsíčního příspěvku 4 000 Kč lze uplatnit 27 600 Kč = 12 × (4 000 Kč – 1 700 Kč).

? Příklad 9

Pro rok 2025 pak vychází, že maximální daňovou úsporu bude mít účastník doplňkového penzijního spoření tehdy, pokud bude spořit 5 700 Kč měsíčně.

Po odečtení 1 700 Kč × 12 vychází tento výpočet: 12 × 5 700 Kč – 12 × 1 700 Kč = 48 000 Kč na odpočet od základu daně. Daňová roční úspora pak činí při 15 % sazbě daně částku 7 200 Kč. Jak již bylo uvedeno výše, v roce 2024 byl výpočet daňové úspory poněkud složitější, neboť pro období od 1. 1. 2024 do 30. 06. 2024 se odečítala měsíčně částka 1 000 Kč, pro období od 1. 7. 2024 do 31. 12. 2024 částka 1 700 Kč. Celkem tedy bylo nutné snížit zaplacené příspěvky na doplňkové penzijní spoření o částku 6 × 1 000 Kč + 6 × 1 700 Kč = 16 200 Kč.

Další podmínkou pro daňové uplatnění zaplacených výše uvedených příspěvků je doba, po kterou nelze poskytnout poplatníkovi plnění z daného produktu a věk, kterého musí poplatník dosáhnout. Situace se však komplikuje tím, že je nutné rozlišit, zda se jedná o:

- Smlouvy uzavřené do 31. 12. 2023, tj. „staré smlouvy“ (před účinností novely ZDP, provedené zákonem č. 462/­2023 Sb.). Na tyto staré smlouvy se vztahují body 3, 5, 6 přechodných ustanovení zákona č. 462/­2023 Sb. Stručně řečeno, použijí se znění § 6 odst. 9 písm. p) a § 15 odst. 5 a 6 ZDP v původním znění do 31. 12. 2023 (s výjimkou ročního limitu 48 000 Kč, který platí od roku 2024 i pro tyto staré smlouvy). Nepoužijí se § 15a a § 15b ZDP.V případě Žádosti o roční zúčtování se použije § 38k odst. 5 písm. f) a g) ve znění platném do 31. 12. 2023.

- Smlouvy uzavřené od 1. 1. 2024, tj. „nové smlouvy“ (ode dne účinností novely ZDP, provedené zákonem č. 462/­2023 Sb.). Použijí se § 15a a § 15b ZDP. V případě Žádosti o roční zúčtování se použije § 38k odst. 5 písm. f) a g) ve znění platném od 1. 1. 2024.

    Staré smlouvy

- Penzijní připojištění se státním příspěvkem a doplňkové penzijní spoření: V ustanovení § 15 odst. 5 ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2023 nebyl přímo zmíněn věk poplatníka ani doba, po kterou musí být placeny příslušné příspěvky. Souvislosti vyplývaly z příslušných zákonů o penzijním připojištění se státním příspěvkem a doplňkovém penzijním spoření v příslušném platné znění (to znamená, jaké plnění bylo poskytováno v případě jeho zániku bez nároku na penzi).

- Penzijní pojištění: Úhrn zaplacených příspěvků na penzijní pojištění bylo možné uplatnit za podmínky, pokud byla sjednána výplata plnění z penzijního pojištění až po 60 kalendářních měsících a současně nejdříve v roce dosažení věku 60 let. Částka, kterou bylo možné takto uplatnit, se rovnala úhrnu příspěvků zaplacených poplatníkem na jeho penzijní pojištění na zdaňovací období. Tedy se v tomto případě již nesnižovala o 12 000 Kč.

Poznámka: Pokud jde o podmínky týkající se věku 60 let a doby spoření alespoň 60 kalendářních měsíců, jednalo se o obdobu podmínek, uvedených v § 20 zákona č. 427/­2011 Sb., o doplňkovém penzijním spoření, při jejichž splnění měl účastník doplňkového penzijního spoření nárok na některé dávky z doplňkového penzijního spoření.

- V případech, kdy dojde v následujících letech k porušení podmínek pro uplatnění těchto příspěvků jako nezdanitelné části základu daně, pak poplatník postupuje podle ustanovení § 15 odst. 5 ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2023.

    Nové smlouvy

- Podle nového znění § 15a ZDP se jedná o produkty spoření na stáří. Daňově jsou tyto produkty podporovány tehdy, pokud jsou splněny podmínky uvedené v § 15b ZDP. Nově platí doba 120 kalendářních měsíců, kdy nesmí dojít k výplatě peněžních prostředků nebo plnění z produktu spoření na stáří. Došlo tedy k výraznému prodloužení doby, po kterou nelze čerpat prostředky tohoto spoření (místo 60 kalendářních měsíců platí 120 kalendářních měsíců nebo jinak řečeno, místo 5 let je nutné podle nových podmínek spořit alespoň 10 let).

- Pokud jde o věk, s výjimkou doplňkového penzijního spoření, platí opět podmínka možnosti plnění z produktu spoření na stáří nejdříve v kalendářním roce, kdy poplatník dosáhne věk 60 let. V případě plnění z doplňkového penzijního spoření je podmínka formulována složitěji, nárok na plnění může poplatníkovi vzniknout nejdříve v okamžiku dosažení věku o 5 let nižšího, než je jeho důchodový věk podle zákona upravujícího důchodové pojištění. Pokud tedy poplatník má důchodový věk 65 let, vychází po odečtení 5 let opět věk 60 let, kdy lze poskytnout plnění z doplňkového penzijního spoření. Pokud by se však jednalo o poplatníka, jehož důchodový věk je vyšší než 65 let, pak se příslušný věk zjistí odečtením 5 let.

    Vybrané skutečnosti, které nemají vliv

- Odečet zaplacených příspěvků se uplatní bez ohledu na to, zda účastník byl pojištěn či připojištěn po celý rok, nebo jen po jeho část.

- Možnost uplatnit zaplacené příspěvky na penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 není závislá na tom, zda poplatník též uplatňuje zaplacené příspěvky na soukromé životní pojištění nebo dlouhodobý investiční produkt, případně tyto jiné produkty spoření na stáří přestaly být daňově podporované.

- Odečet zaplacených příspěvků není podmíněn tím, zda se jedná či nejedná o starobního důchodce. Ovšem v případě starobního důchodce se projeví výjimka spočívající v tom, že od 1. 7. 2024 již nemá nárok na státní příspěvek.

    Postup při zániku nároku

Opět je nutné rozlišit, zda se jedná o:

- Smlouvy uzavřené do 31. 12. 2023, tj. „staré smlouvy“ (před účinností novely ZDP, provedené zákonem č. 462/­2023 Sb.). Na tyto staré smlouvy se vztahují body 3, 5, 6 přechodných ustanovení zákona č. 462/­2023 Sb. Stručně řečeno, použijí se znění § 6 odst. 9 písm. p) a § 15 odst. 5 a 6 ZDP v původním znění do 31. 12. 2023 (s výjimkou ročního limitu 48 000 Kč, který platí od roku 2024 i pro tyto staré smlouvy). Nepoužijí se § 15a a § 15b ZDP.

- Smlouvy uzavřené od 1. 1. 2024, tj. „nové smlouvy“ (ode dne účinností novely ZDP, provedené zákonem č. 462/­2023 Sb.). Podmínky pro daňovou podporu produktů spoření na stáří se posuzují podle § 15b ZDP, a pokud došlo k jejich porušení, je nutné daňovou podporu vrátit. Postup je blíže popsán v § 15b odst. 5 ZDP.

Postup v případě starých smluv:

- V případě, pokud poplatníkovi jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem, penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření zaniklo bez nároku na penzi nebo jednorázové vyrovnání nebo jednorázové plnění z penzijního pojištění a současně bylo poplatníkovi vyplaceno odbytné nebo jiné plnění související se zánikem penzijního pojištění, pak to znamená, že:

–  nárok na uplatnění odpočtu uvedené nezdanitelné části základu daně zaniká a příjmem podle § 10 ve zdaňovacím období, ve kterém k této skutečnosti došlo, jsou částky, o které byl poplatníkovi v uplynulých 10 letech z důvodu zaplacených příspěvků na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem nebo penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření základ daně snížen.

- Podmínky a okolnosti, které zakládají nárok účastníka penzijního připojištění na odbytné, jsou pak uvedeny v § 23 zákona č. 42/­1994 Sb. (tj. zánik penzijního připojištění výpovědí nebo dohodou, pokud nedošlo k převodu prostředků do jiného penzijního fondu). Skutečnosti, které zakládají nárok účastníka doplňkového penzijního spoření na odbytné, jsou pak uvedeny v § 25 zákona č. 427/­2011 Sb. Obdobně se jedná o zánik doplňkového penzijního spoření dohodou nebo uplynutím výpovědní doby, za předpokladu, že spořící doba trvala alespoň v § 25 zákona uvedený počet kalendářních měsíců.

- Postup:

- Ve výše uvedeném případě zániku penzijního připojištění se státním příspěvkem, penzijního pojištění nebo doplňkového penzijního spoření poplatníkovi, kdy bylo poplatníkovi vyplaceno odbytné, vzniká v daném zdaňovacím období povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období, ve kterém k této skutečnosti došlo, pokud úhrn těchto částek překročí částku uvedenou v § 38g ZDP (v případě zaměstnance v případě, pokud jeho další příjmy dle § 7 až 10 jsou vyšší než 20 000 Kč, s výjimkou příjmů osvobozených od daně a příjmů z nich je daň vybírána srážkovou daní podle § 36). Poplatníkovi vznikl příjem podle § 10, který se týká částek, které uplatnil na odpočet od základu daně podle § 15 odst. 5 ZDP. Příspěvky zaměstnavatele se i nadále považují za osvobozené od daně podle § 6 odst. 9 písm. p) ZDP a nedodaňují se jako příjem dle § 6.

- Jednorázové vyrovnání: Pokud jde o „dodanění“ nejedná se o veškeré případy zániku (ukončení) uvedených smluv. Může se jednat například o ukončení spoření (smlouvy), kdy je poplatníkovi vyplaceno jednorázové vyrovnání. Toto plnění je již při výplatě zdaněno zvláštní sazbou daně ve výši 15 % dle § 36 odst. 2 písm. k) ZDP. Podmínky, za kterých poplatníkovi náleží jednorázové vyrovnání, jsou uvedeny v § 22 zákona č. 42/­1994 Sb. a § 20 zákona č. 427/­2011 Sb. Pokud tedy poplatníkovi bylo vyplaceno jednorázové vyrovnání, nevzniká mu z této skutečnosti povinnost podat daňové přiznání a dodanit předchozí uplatněné části základu daně podle § 15 odst. 5. Bližší vysvětlení:

- Nárok na výplatu jednorázového vyrovnání v případě penzijního připojištění se státním připojištění vzniká za podmínek stanovených penzijním plánem (nemusí se nutně jednat o situace, kdy účastník dovršil věk 60 let)

- Nárok na výplatu jednorázového vyrovnání v případě doplňkového penzijního spoření vzniká, pokud jsou splněny následující podmínky:

–  doba spoření alespoň 60 měsíců (5 let) a dovršení věku 60 let pro smlouvy uzavřené do 31. 12. 2023.

–  doba spoření alespoň 120 měsíců (10 let) a dovršení věku 60 let pro smlouvy uzavřené od 1. 1. 2024.

- Dopady pro zaměstnavatele: Jak nepřímo vyplývá z ustanovení § 6 odst. 9 písm. p) ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2023, ukončení smlouvy o penzijním připojištění se státním příspěvkem nebo doplňkového penzijního spoření nemá vliv na daňové osvobození příspěvků na penzijní připojištění a doplňkové penzijní spoření hrazených do té doby zaměstnavatelem za dotyčného zaměstnance podle § 6 odst. 9 ZDP. Neovlivní ani daňovou uznatelnost nákladů, které zaměstnavatel do té doby uplatnil, pokud jde o příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem a doplňkové penzijní spoření hrazené tímto zaměstnavatelem za dotyčného zaměstnance. Již bylo zmíněno, podle bodu 3 přechodných ustanovení zákona č. 462/­2023 Sb., se na staré smlouvy nepoužijí § 15a a § 15b ZDP ve znění účinném od 1. 1. 2024. Nedochází tedy k tomu, že by zaměstnanec měl příspěvky zaměstnavatele dodaňovat jako příjmy dle § 6.

Postup v případě nových smluv:

- Produkt spoření na stáří je daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu splňuje podmínky uvedené v § 15b ZDP. Zjednodušeně řečeno, jedná se zejména o podmínky, kdy doba trvání produktu spoření na stáří je alespoň po dobu 120 kalendářních měsíců a skončí nejdříve v kalendářním roce, ve kterém poplatník dosáhne věku 60 let nebo věku o 5 let nižšího, než je jeho důchodový věk v případě doplňkového penzijního spoření.

- Pokud před uplynutím 120 kalendářních měsíců od jeho vzniku nebo před kalendářním rokem, ve kterém poplatník dosáhne 60 let věku, došlo k výplatě peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu ve prospěch poplatníka, který produkt spoření na stáří sjednal, je nutné daňovou podporu produktu spoření na stáří vrátit. Neplatí to v případech:

–  jedná se o poplatníka, který je invalidní ve 3. stupni,

–  pokud jsou obdržené naspořené peněžní prostředky do 1 měsíce od jejich přijetí vloženy na poplatníkův daňově podporovaný produkt spoření na stáří stejného druhu nebo v případě penzijního připojištění se státním příspěvkem na jeho daňově podporované doplňkové penzijní spoření,

–  jedná se o plnění z doplňkového penzijního spoření, na které vznikl nárok dosažením věku o 5 let nižšího, než je poplatníkův důchodový věk.

- Další situací, kdy je nutné daňovou podporu produktu spoření na stáří vrátit, je:

–  výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu ve prospěch jiného poplatníka, než který tento produkt sjednal, avšak s výjimkou případů uvedených v § 15b odst. 4 písm. b) ZDP (kdy se nedodaňuje),

–  zánik produktu spoření na stáří, aniž by došlo k výplatě peněžních prostředků nebo plnění z něho, avšak s výjimkou případů uvedených v § 15b odst. 4 písm. c) ZDP (kdy se nedodaňuje).

- Co je velmi důležité, při porušení podmínek pro daňovou podporu produktu spoření na stáří vzniká poplatníkovi nejenom příjem podle § 10, ale v případě, kdy příspěvky hradil jeho zaměstnavatel, dochází též ke vzniku příjmu ze závislé činnosti dle § 6. Zdaňují se pak příspěvky poplatníka uplatněné na odečet základu daně podle § 15 a příspěvky zaměstnavatele poskytnuté dle § 6 odst. 9 písm. m) za bezprostředně předcházejících 10 let.

–  V případě, pokud poplatníkovi vznikl při navracení daňové podpory jen příjem podle § 10 (tj. částky, které uplatnil na odečet od základu daně), musí podat daňové přiznání za podmínek uvedených v § 38g ZDP.

–  V případě, pokud poplatníkovi vznikl navracením daňové podpory příjem dle § 6 (tj. dodanění příspěvků zaměstnavatele), musí podat daňové přiznání dle novelizovaného § 38g odst. 5 ZDP (to znamená vždy, což může být poněkud paradoxní v případě, kdy tento poplatník již žádné jiné zdanitelné příjmy nemá nebo jsou nižší než 50 000 Kč za rok).

–  V obou případech to znamená, že zaměstnavatel nemůže takovému zaměstnanci provést roční zúčtování. Pokud však i v tomto případě zaměstnavatel provedl roční zúčtování, vystaví zaměstnanci příslušné Potvrzení o zdanitelných příjmech pro účely podání daňového přiznání (viz dále).

- V této souvislosti s navracením daňové podpory produktů spoření na stáří lze připomenout, že byl vydán nový vzor č. 32 formuláře Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň z těchto příjmů a daňovém zvýhodnění.

–  Na řádek 10 se uvádějí příspěvky zaměstnavatele na daňově podporované produkty spoření na stáří osvobozené od daně dle § 6 odst. 9 písm. m) ZDP. Jedná se o produkty spoření na stáří uvedené v § 15a odst. 1 písm. a) až e) ZDP. S výjimkou soukromého životního pojištění se jedná o příspěvky zaměstnavatele v případě smluv uzavřených od 1. 1. 2024. V případě soukromého životního pojištění se jedná též o smlouvy uzavřené před 1. 1. 2024 (příspěvky zaměstnavatele na soukromé životní pojištění se při porušení podmínek dodaňovaly jako příjem dle § 6 i v případě smluv uzavřených před 1. 1. 2024).

–  Na řádek 13 pak zaměstnavatel uvádí částky, o které při ročním zúčtování snížil základ daně podle § 15 odst. 5 a 6 ZDP. Tedy v roce 2025 částky všech produktů spoření na stáří, o které byl snížen základ daně zaměstnance. To se týká i smluv uzavřených před 1. 1. 2024. Pokud tedy zaměstnavatel provedl roční zúčtování zaměstnanci, který uplatnil jako nezdanitelnou část základu daně například příspěvky na doplňkové penzijní spoření, přičemž zaměstnavateli nenahlásil, že již došlo k porušení podmínek pro jejich uplatnění, musí tyto příspěvky zaměstnanec dodanit v daňovém přiznání jako příjem dle § 10, i v případě smlouvy uzavřené před 1. 1. 2024, pokud je překročena hranice 20 000 Kč dle § 38g odst. 2 ZDP. Pokud zaměstnavatel provedl roční zúčtování zaměstnanci, kterému přispíval na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem nebo doplňkové penzijní spoření, přičemž zaměstnavateli nenahlásil, že již došlo k porušení podmínek pro jejich uplatnění, musí tyto příspěvky zaměstnanec dodanit v daňovém přiznání jako příjem dle § 6, avšak pouze v případě smluv uzavřených od 1. 1. 2024. Oproti tomu je však nutné zdůraznit, že v případě smluv o penzijním připojištění se státním příspěvkem či doplňkovém penzijním spoření uzavřených před 1. 1. 2024 nebude, při jejich předčasném ukončení, zaměstnanec příspěvky zaměstnavatele dodaňovat jako příjem dle § 6, neboť se postupuje podle § 6 odst. 9 písm. p) ve znění účinném do 31. 12. 2023. Ovšem toto nezaměňovat se situací v případě soukromého životního pojištění, viz dále.

    Osvobozené příjmy

Příjmy v podobě pozůstalostní penze, starobní penze, plnění z penzijního pojištění a pojistného plnění z pojištění osob jsou osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob, pokud splňují podmínky uvedené v § 4 odst. 1 písm. k) ZDP.

2.3.2  Pojistné na soukromé životní pojištění

Daňové aspekty soukromého životního pojištění z pohledu daně z příjmů fyzických osob byly do 31. 12. 2023 obsaženy zejména v ustanoveních § 6 odst. 9 písm. p) bod 3, § 6 odst. 14, § 8 odst. 1 písm. f), § 8 odst. 7 a 9, § 15 odst. 6, 38k , § 36 odst. 2 písm. k) a o), § 38g odst. 5, § 38k odst. 5 písm. f) a g) a § 38l odst. 1 písm. i) ZDP.

Od 1. 1. 2024 jsou souvislosti soukromého životního pojištění z pohledu daně z příjmů obsaženy zejména v ustanoveních § 6 odst. 9 písm. p), § 8 odst. 1, písm. e), f), § 8 odst. 6 a 8, § 15 odst. 5 a 6, § 15a, § 15b, § 36 odst. 2 písm. k), § 38k odst. 5 § 38g odst. 5 ZDP.

Již ze samotného výčtu vyplývá, že se jedná o daňově velmi složitou problematiku, kterou navíc značně komplikují četné novely ZDP, které měnily příslušné daňové podmínky a postupy při případném porušení daňových podmínek (například při zrušení smlouvy o životním pojištění od roku 2015).

    Soukromé životní pojištění – definice

Samozřejmě ne každé životní pojištění lze uplatnit i daňově pro účely daně z příjmů na odpočet. Musí být splněny příslušné podmínky uvedené v zákonu o daních z příjmů. Nutno dodat, že je jich předepsáno v míře vskutku přebohaté.

Na úvod je vhodné uvést základní definici pro účely daně z příjmů. Soukromým životním pojištěním se pro účely daně z příjmů rozumí nově podle § 15a odst. 3 ZDP:

- pojištění

– pro případ dožití nebo

– pro případ dožití se stanoveného věku nebo dřívější smrti nebo

- pojištění důchodu,

- a to za předpokladu splnění podmínek uvedených v § 15a odst. 3 ZDP (tzn. nárok na plnění vznikne nejdříve v kalendářním roce, ve kterém poplatník dosáhne 60 let věku a při splnění dalších podmínek v případě pojištění pro případ dožití, pokud jde o výši pojistné částky (pokud je sjednána).

Lze doplnit, že výše uvedené členění pojištění vychází z členění odvětví životního pojištění uvedeného pod bodem I. přílohy č. 1 zákona č. 277/­2009 Sb., o pojišťovnictví.

    Způsob uplatnění

- Poplatníkem (zaměstnancem) zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 odst. 5 a 6 ZDP:

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnance, který učinil Prohlášení k dani a za podmínky, že nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

- Odpočet mohou uplatnit jak poplatníci, kteří jsou daňovými rezidenty v ČR, tak poplatníci, kteří nejsou daňovými rezidenty v ČR.

- Poplatník, který není daňovým rezidentem ČR, může pojistné zaplacené na soukromé životní pojištění uplatnit jen v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

    Způsob prokazování nároku [38l odst. 1 písm. i) ZDP]

- jednorázově smlouvou o soukromém životním pojištění nebo pojistkou,

- a každoročně potvrzením pojišťovny o pojistném, zaplaceném poplatníkem na jeho soukromé životní pojištění v uplynulém zdaňovacím období nebo o zaplacené poměrné části jednorázového pojistného připadajícího na uplynulé zdaňovací období.

- Vysvětlení: Pojistkou se rozumí potvrzení o uzavření pojistné smlouvy, které vydává pojistitel (pojišťovna) pojistníkovi (osobě, která uzavřela pojistnou smlouvu) podle příslušných právních předpisů (podle § 9 zákona č. 37/­2004 Sb., o pojistné smlouvě do 31. 12. 2013, od 1. 1. 2014 podle § 2775 nového občanského zákoníku).

    Podmínky pro uplatnění

Obdobně jako v případě penzijních produktů je nutné v případě smluv o soukromém životním pojištění nutné nově rozlišit, zda se jedná o:

- Smlouvy uzavřené do 31. 12. 2023, tj. „staré smlouvy“ (před účinností novely ZDP, provedené zákonem č. 462/­2023 Sb.). Na tyto staré smlouvy se vztahují body 3 až 6 přechodných ustanovení zákona č. 462/­2023 Sb. Stručně řečeno, použijí se například znění § 6 odst. 9 písm. p) a § 15 odst. 6 ZDP v původním znění do 31. 12. 2023 (s výjimkou ročního limitu 48 000 Kč, který platí od roku 2024 i pro tyto staré smlouvy). Nepoužijí se § 15a a § 15b ZDP. V případě Žádosti o roční zúčtování se použije § 38k odst. 5 písm. f) a g) ve znění platném do 31. 12. 2023.

- Smlouvy uzavřené od 1. 1. 2024, tj. „nové smlouvy“ (ode dne účinností novely ZDP, provedené zákonem č. 462/­2023 Sb.). Postupuje se podle nové právní úpravy uvedené v § 15 odst. 5 a 6, § 15a a § 15b ZDP. V případě Žádosti o roční zúčtování se použije § 38k odst. 5 písm. f) ve znění platném od 1. 1. 2024.

Staré smlouvy:

- Poplatník musí být podle pojistné smlouvy pojistníkem i pojištěným.

- Vysvětlení: Pojistníkem je ten, kdo uzavřel s pojistitelem (pojišťovnou) pojistnou smlouvu a je povinen platit pojistné (do 31. 12. 2013 podle § 3 zákona č. 37/­2004 Sb., o pojistné smlouvě, od 1. 1. 2014 podle § 2758 nového občanského zákoníku).

- Smlouva musí být uzavřena s pojišťovnou, která je oprávněna k provozování pojišťovací činnosti na území ČR, nebo jinou pojišťovnou usazenou na území členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor (Evropský hospodářský prostor zahrnuje Island, Norsko a Lichtenštejnsko).

- Výplata pojistného plnění (důchodu nebo jednorázového plnění) je v pojistné smlouvě sjednána nejdříve až po 60 měsících od uzavření smlouvy a výplata pojistného plnění je současně sjednána nejdříve v kalendářním roce, v jehož průběhu dosáhne poplatník věku 60 let (spolu s výše uvedenou podmínkou 60 měsíců se jedná požadavky, které bývají hovorově označovány jako podmínky „2krát 60“).

- S účinností od 1. 1. 2015 je nově vložena podmínka, že podle podmínek pojistné smlouvy není umožněna výplata jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy. Cílem této novely je zabránit účelovému sjednávání smluv o životním soukromém životním pojištění, kdy zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci část mzdy formou příspěvku na soukromé životní pojištění, přičemž zaměstnanec má možnost si po nějaké době určité částky od pojišťovny vybrat.

- V případě jednorázového pojistného se zaplacené pojistné poměrně rozpočítá na zdaňovací období podle délky trvání pojištění s přesností na dny.

- Pouze v případě pojistné smlouvy s pevně sjednanou pojistnou částkou pro případ dožití platí tyto další podmínky, týkající se minimální pojistné částky:

–  V případě pojištění pro případ dožití s pojistnou dobou od 5 do 15 let včetně musí sjednaná pojistná částka činit alespoň 40 000 Kč.

–  V případě pojištění pro případ dožití s pojistnou dobou nad 15 let musí sjednaná pojistná částka činit alespoň 70 000 Kč.

–  U pojištění důchodu se za sjednanou pojistnou částku považuje částka odpovídající jednorázové plnění při dožití.

- V některých případech může být poněkud komplikované zjištění, zda se jedná či nejedná o pojistnou smlouvu s pevně sjednanou pojistnou částkou. Například v případě kapitálového životního pojištění se lze setkat s pevně stanovenou částkou pro případ dožití. V případě investičního životního pojištění však naopak není uváděna pevně sjednaná pojistná částka pro případ dožití.

- V případě pojistné smlouvy pro případ dožití a smrti se lze setkat s tím, že je pevně sjednána jen pojistná částka pro případ smrti, nikoliv však pro případ dožití. Na tyto pojistné smlouvy se pak výše zmíněná podmínka minimální pojistné částky nevztahuje.

- Právo na plnění z pojistné smlouvy o soukromém životním pojištění:

–  má zaměstnanec a

–  v případě, je-li pojistnou událostí smrt pojištěného, má právo na pojistné plnění z pojistné smlouvy osoba určená podle zvláštního právního předpisu o pojistné smlouvě, kromě zaměstnavatele, který hradil příspěvek na pojistné (viz § 2758, § 2829, § 2830 zákona č. 89/­2012 Sb., občanský zákoník).

- Pozor v případech, kdy dojde v následujících letech k porušení podmínek pro uplatnění pojistného na soukromé životní pojištění jako nezdanitelné části základu daně. Viz text dále.

Nové smlouvy:

- Soukromé životní pojištění je nově od roku 2024 považováno za produkt spoření na stáří.

- Pro uplatnění na odpočet od základu daně podle § 15 odst. 5 a 6 musí soukromé životní pojištění splňovat definici soukromého životního pojištění uvedenou v § 15a odst. 3 a současně i podmínky pro daňovou podporu produktu spoření na stáří uvedené v § 15b ZDP. Podmínky jsou obdobné jako v případě penzijního připojištění se státním příspěvkem, penzijního pojištění a doplňkového penzijního spoření.

- Nová definice soukromého životního pojištění se však od roku 2024 liší délkou pojistné doby v případě pojištění pro případ dožití:

–  V případě pojištění pro případ dožití s pojistnou dobou od 10 do 20 let včetně musí sjednaná pojistná částka činit alespoň 40 000 Kč.

–  V případě pojištění pro případ dožití s pojistnou dobou nad 20 let musí sjednaná pojistná částka činit alespoň 70 000 Kč.

- Produkt spoření na stáří (soukromé životní pojištění) je daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu je

–  ve prospěch poplatníka, který produkt sjednal,

–  až po 120 kalendářních měsících od vzniku produktu,

–  nejdříve v kalendářním roce, ve kterém poplatník dosáhne věku 60 let.

- Produkt spoření na stáří (soukromé životní pojištění) je daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu je

–  ve prospěch poplatníka, který produkt sjednal,

–  při jeho invaliditě 3 stupně, nebo v souvislosti se zánikem produktu spoření na stáří.

- Produkt spoření na stáří (soukromé životní pojištění) je rovněž daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu jsou ve prospěch jiného poplatníka, než který produkt sjednal, v případech uvedených v § 15b odst. 1 písm. b), tzn. například v případě smrti poplatníka, který produkt sjednal.

- V případě jednorázového pojistného na soukromé životní pojištění se za příspěvek zaplacený ve zdaňovacím období trvání pojištění považuje poměrná část jednorázového pojistného připadajícího na toto zdaňovací období určená s přesností na dny.

    Vybrané skutečnosti, které nemají vliv

- Možnost uplatnit zaplacené příspěvky na soukromé životní pojištění jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 není závislá na tom, zda poplatník též uplatňuje zaplacené příspěvky na penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření nebo dlouhodobý investiční produkt, případně tyto jiné produkty spoření na stáří přestaly být daňově podporované, protože došlo k porušení stanovených podmínek.

- Možnost uplatnit zaplacené příspěvky na soukromé životní pojištění jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 má například i starobní důchodce. Dosažení důchodového věku totiž není omezující podmínkou.

Staré smlouvy:

- Porušení podmínek a zdanění jako příjem podle § 6 a § 10:

- Samozřejmě je nutné rozlišovat, v jakých případech se jedná při porušení podmínek rovněž o příjem ze závislé činnosti podle § 6. Týká se to příspěvků, které platil zaměstnanci jeho zaměstnavatel na soukromé životní pojištění za podmínek uvedených v § 6 odst. 9 písm. p) ZDP ve znění účinném do 31. 12. 2023. Pokud dojde k porušení podmínek daňového osvobození těchto příspěvků od daně z příjmů ze závislé činnosti, je nutné postupovat opět podle § 6 odst. 9 písm. p) ZDP. To znamená, že zaměstnanec je povinen mimo jiné oznámit svému zaměstnavateli nejpozději poslední den kalendářního měsíce, v němž změna nastala, že nárok na daňové osvobození příspěvků hrazených zaměstnavatelem na jeho soukromé životní pojištění zanikl. Příspěvky zaměstnavatele na soukromé životní pojištění poskytované po 1. 1. 2015, a to 10 let nazpět, ale počínaje až rokem 2015, se pak posuzují jako příjem zaměstnance ze závislé činnosti (§ 6). U příspěvků zaměstnavatele poskytnutých do 31. 12. 2014 daň z příjmů vypočte a odvede pojišťovna (§ 8 odst. 7).

- Pokud zaměstnavatel poskytuje i nadále příspěvky na soukromé životní pojištění zaměstnanci, které již nesplňuje příslušné daňové podmínky pro osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti, pak musí tento příspěvek zdaňovat jako mzdu, včetně odvodu pojistného na zdravotní pojištění a na sociální zabezpečení.

Zajímavost: Pro smlouvy uzavřené do 31. 12. 2023 se postupuje podle § 15 odst. 6 ve znění platném do 31. 12. 2023, jak vyplývá z bodu 3 přechodných ustanovení zákona č. 462/­2023 Sb. V této souvislosti lze zmínit, že poplatník u těchto smluv nemusí provádět dodanění příslušných částek uplatněných jako nezdanitelnou část základu daně a příspěvků zaměstnavatele v případě, pokud dojde k předčasnému ukončení pojistné smlouvy nebo k výplatě jiného příjmu, který není pojistným plněním, pokud došlo ke vzniku nároku na starobní důchod nebo na invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně. Pro vznik nároku na starobní důchod je nutné splnit podmínku získání potřebné doby pojištění a dosažení stanoveného věku (§ 28 zákona č. 155/­1995 Sb., o důchodovém pojištění).

Nové smlouvy:

- Pokud před uplynutím 120 kalendářních let od jeho vzniku nebo před kalendářním rokem, ve kterém poplatník dosáhne 60 let věku, došlo k výplatě peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu ve prospěch poplatníka, který produkt spoření na stáří sjednal, je nutné daňovou podporu produktu spoření na stáří vrátit. Neplatí to v případech:

–  jedná se o poplatníka, který je invalidní ve 3. stupni,

–  pokud jsou obdržené naspořené peněžní prostředky do 1 měsíce od jejich přijetí vloženy na poplatníkův daňově podporovaný produkt spoření na stáří stejného druhu (zde soukromé životní pojištění).

- Další situací, kdy je nutné daňovou podporu produktu spoření na stáří vrátit, je:

–  výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu ve prospěch jiného poplatníka, než který tento produkt sjednal, avšak s výjimkou případů uvedených v § 15b odst. 4 písm. b) ZDP (kdy se nedodaňuje, například v případě výplaty nebo plnění po smrti poplatníka, který produkt sjednal),

–  zánik produktu spoření na stáří, aniž by došlo k výplatě peněžních prostředků nebo plnění z něho, avšak s výjimkou případů uvedených v § 15b odst. 4 písm. c) ZDP (kdy se nedodaňuje).

- Co je velmi důležité, je skutečnost, že při porušení podmínek pro daňovou podporu produktu spoření na stáří (v tomto případě soukromé životní pojištění) může poplatníkovi vzniknout nejenom příjem podle § 10, ale v případě, kdy příspěvky hradil jeho zaměstnavatel, též dochází ke vzniku příjmu ze závislé činnosti dle § 6. Ovšem dochází k situaci, kdy tento příjem dle § 6 nezdaní zaměstnavatel, ale musí tak učinit zaměstnanec podáním daňového přiznání.

–  Zdaňují se příspěvky poplatníka uplatněné na odečet základu daně podle § 15 a příspěvky zaměstnavatele poskytnuté dle § 6 odst. 9 písm. m) za bezprostředně předcházejících 10 let. Poplatníkovi vzniká povinnost podat daňové přiznání, pokud jsou splněny podmínky uvedené v § 38g odst. 1 a 2.

–  V případě, pokud poplatníkovi vznikl navracením daňové podpory příjem dle § 6, musí podat daňové přiznání dle novelizovaného § 38g odst. 5 ZDP,

–  Pokud zaměstnanci vznikla povinnost podat daňové přiznání, pak to znamená, že zaměstnavatel nemůže takovému zaměstnanci provést roční zúčtování. Pokud však i v tomto případě zaměstnavatel provedl roční zúčtování, vystaví zaměstnanci příslušné Potvrzení pro účely podání daňového přiznání zaměstnancem (viz dále).

- V souvislosti s navracením daňové podpory produktů spoření na stáří již bylo zmíněno v předchozí kapitole, že byl vydán nový vzor č. 32 formuláře Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň z těchto příjmů a daňovém zvýhodnění.

    Daňové přiznání

    Kdy vzniká povinnost podat daňové přiznání

Staré smlouvy:

S účinností od 1. 1. 2015 má poplatník povinnost podat daňové přiznání poplatník:

- u kterého došlo k výplatě pojistného plnění ze soukromého životního pojištění nebo jiného příjmu, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy, nebo

- k předčasnému ukončení pojistné smlouvy soukromého životního pojištění a

- v důsledku toho došlo ke vzniku povinnosti zdanit příslušnou částku jako příjem ze závislé činnosti (§ 38g odst. 5 ZDP).

To neplatí v případě, kdy došlo ke vzniku nároku na starobní důchod nebo invalidní důchod 3. stupně nebo v případech, stane-li se pojištěný invalidním ve 3. stupni nebo v případě smrti. Dále to neplatí v případě pojistných smluv, u nichž nebude vyplaceno pojistné plnění nebo odkupné a zároveň rezerva, kapitálová hodnota nebo odkupné bude přímo převedeno na jinou smlouvu soukromého životního pojištění, splňující podmínky pro uplatnění nezdanitelné části základu daně.

Nové smlouvy:

Od roku 2024 došlo k novelizaci § 38g odst. 5 ZDP, změna spočívá v tom, že soukromé životní pojištění je nově zařazeno pod produkty spoření na stáří, popsané v § 15a ZDP. I v tomto případě se jedná o navrácení daňové podpory soukromého životního spoření, z důvodu, že vznikl příjem zdaňovaný podle § 6.

    Postup v daňovém přiznání

Jak v případě starých smluv, tak v případě nových smluv je nutné pamatovat na to, že

- v případě porušení podmínek pro daňové osvobození příspěvku zaměstnavatele na soukromé životní pojištění zaměstnance vzniká zaměstnanci ke zdanění příjem dle § 6 (povinnost podat daňové přiznání dle § 38g odst. 5), příjmy podle § 6 se uvádí v daňovém přiznání na řádek 31,

- v případě porušení podmínek pro odpočet pojistného na soukromé životní pojištění od základu daně dle § 15 vzniká poplatníkovi příjem dle § 10 (povinnost podat daňové přiznání dle § 38g odst. 1 a 2), příjmy podle § 10 se uvádí do přílohy č. 2 daňového přiznání a vstupují na

- řádek 40 daňového přiznání. To se týká poplatníka (zaměstnance) v případech, kdy uplatňoval na odečet od základu daně jím zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění, ať už v daňovém přiznání nebo u zaměstnavatele v rámci podání žádosti o roční zúčtování.

2.3.3  Dlouhodobý investiční produkt

Dlouhodobý investiční produkt patří rovněž mezi produkty spoření na stáří, a to konkrétně dle § 15a odst. 1 písm. e) ZDP. Jedná se o daňovou novinku v roce 2024.

Definice je uvedena v § 15a odst. 5 ZDP. Dlouhodobým investičním produktem se pro účely daní z příjmů rozumí:

- dlouhodobý investiční produkt podle zákona upravujícího podnikání na kapitálovém trhu a

- obdobný produkt poskytovaný zahraniční osobou oprávněnou poskytovat takový produkt v členském státě EU nebo státě tvořícím Evropský hospodářský prostor (EHP).

Příspěvkem na tento produkt spoření na stáří se rozumí majetek připsaný ve prospěch dlouhodobého investičního produktu.

    Způsob uplatnění

- Poplatníkem (zaměstnancem) zaplacené příspěvky na dlouhodobý investiční produkt lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 odst. 5 a 6 ZDP:

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnance, který učinil Prohlášení k dani a za podmínky, že nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

- Odpočet mohou uplatnit jak poplatníci, kteří jsou daňovými rezidenty v ČR, tak poplatníci, kteří nejsou daňovými rezidenty v ČR.

- Poplatník, který není daňovým rezidentem ČR, může příspěvky na dlouhodobý investiční produkt uplatnit jen v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

    Způsob prokazování nároku (38l odst. 1 písm. j) ZDP

- jednorázově smlouvou o dlouhodobém investičním produktu,

- a každoročně potvrzením osoby, která tento produkt poskytuje, o majetku připsaném poplatníkem ve prospěch tohoto produktu v uplynulém zdaňovacím období.

    Podmínky pro uplatnění

- Dlouhodobý investiční produkt je nově považován za produkt spoření na stáří.

- Pro uplatnění na odpočet od základu daně podle § 15 odst. 5 a 6 musí dlouhodobý investiční produkt splňovat definici uvedenou v § 15a odst. 5 a současně i podmínky pro daňovou podporu produktu spoření na stáří uvedené v § 15b ZDP.

- Produkt spoření na stáří (dlouhodobý investiční produkt) je daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že odepsání majetku z dlouhodobého investičního produktu je

–  ve prospěch poplatníka, který produkt sjednal,

–  až po 120 kalendářních měsících od vzniku produktu,

–  nejdříve v kalendářním roce, ve kterém poplatník dosáhne věku 60 let.

- Produkt spoření na stáří (dlouhodobý investiční produkt) je rovněž daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu je

–  ve prospěch poplatníka, který produkt sjednal,

–  při jeho invaliditě 3 stupně, nebo v souvislosti se zánikem produktu spoření na stáří.

- Produkt spoření na stáří (dlouhodobý investiční produkt) je rovněž daňově podporovaný, pokud je sjednáno nebo jinak určeno, že výplata peněžních prostředků nebo plnění z tohoto produktu jsou ve prospěch jiného poplatníka, než který produkt sjednal, v případech uvedených v § 15b odst. 1 písm. b), tzn. například v případě smrti poplatníka, který produkt sjednal nebo odepsání majetku z dlouhodobého investičního produktu za protiplnění poskytnuté ve prospěch tohoto produktu, ledaže se jedná o odepsání za protiplnění, jehož obvyklá cena je podstatně nižší než obvyklá cena odepisovaného majetku.

    Vybrané skutečnosti, které nemají vliv

- Možnost uplatnit zaplacené příspěvky na dlouhodobý investiční produkt jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 není závislá na tom, zda poplatník též uplatňuje zaplacené příspěvky na penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření nebo soukromé životní pojištění, případně tyto jiné produkty spoření na stáří přestaly být daňově podporované.

- Možnost odečtu zaplacených příspěvků na dlouhodobý investiční produkt od základu daně není podmíněna tím, zda se jedná či nejedná o starobního důchodce.

- Ustanovení § 15 odst. 5 neomezuje poplatníka v tom, zda platí pravidelné nebo nepravidelné příspěvky na dlouhodobý investiční produkt, anebo například zaplatí celou částku příspěvku najednou, například v prosinci 2025. Na rozdíl od jednorázového pojistného na soukromé životní pojištění se jednorázový příspěvek na dlouhodobý investiční produkt časově nerozpočítává (uplatní se v té výši, v jaké byl zaplacen).

    Porušení podmínek a zdanění jako příjem podle § 6 a § 10

- Pokud před uplynutím 120 kalendářních měsíců od jeho vzniku nebo před kalendářním rokem, ve kterém poplatník dosáhne 60 let věku, došlo k odepsání majetku z dlouhodobého investičního produktu ve prospěch poplatníka, který produkt spoření na stáří sjednal, je nutné daňovou podporu produktu spoření na stáří vrátit. Neplatí to v případech:

–  jedná se o poplatníka, který je invalidní ve 3. stupni,

–  pokud je obdržený majetek do 1 měsíce od jeho přijetí vložen na poplatníkův daňově podporovaný produkt spoření na stáří stejného druhu.

- Další situací, kdy je nutné daňovou podporu produktu spoření na stáří vrátit, je:

–  došlo k odepsání majetku z dlouhodobého investičního produktu ve prospěch jiného poplatníka, než který tento produkt sjednal, avšak s výjimkou případů uvedených v § 15b odst. 4 písm. b) ZDP (kdy se nedodaňuje),

–  zánik produktu spoření na stáří, aniž by došlo k odepsání majetku z dlouhodobého investičního majetku, avšak s výjimkou případů uvedených v § 15b odst. 4 písm. c) ZDP (kdy se nedodaňuje),

–  došlo k vyplacení výnosů z majetku v rámci dlouhodobého investičního produktu mimo tento produkt [§ 15b odst. 4 písm. d) ZDP].

- Co je velmi důležité, je to, že při porušení podmínek pro daňovou podporu produktu spoření na stáří vzniká poplatníkovi nejenom příjem podle § 10, ale v případě, kdy příspěvky hradil jeho zaměstnavatel, dochází též ke vzniku příjmu ze závislé činnosti dle § 6. Zdaňují se pak příspěvky poplatníka uplatněné na odečet základu daně podle § 15 a příspěvky zaměstnavatele poskytnuté dle § 6 odst. 9 písm. m) za bezprostředně předcházejících 10 let.

    Daňové přiznání

    Kdy vzniká povinnost podat daňové přiznání

- Poplatník uplatňoval jím zaplacené příspěvky na dlouhodobý investiční produkt v předcházejících letech v daňovém přiznání nebo u zaměstnavatele v rámci žádosti o roční zúčtování. V případě, pokud poplatníkovi vznikl při navracení daňové podpory jen příjem podle § 10 (tj. jedná se o částky, které uplatnil na odečet od základu daně), musí podat daňové přiznání, pokud jsou splněny podmínky uvedené v § 38g odst. 1 a 2 ZDP.

- Zaměstnanci přispíval na dlouhodobý investiční produkt jeho zaměstnavatel. V případě, pokud poplatníkovi vznikl navracením daňové podpory příjem dle § 6 (tj. dodanění příspěvků zaměstnavatele), musí vždy podat daňové přiznání dle novelizovaného § 38g odst. 5 ZDP.

- V obou případech to znamená, že zaměstnavatel nemůže takovému zaměstnanci provést roční zúčtování. Pokud však i v tomto případě zaměstnavatel provedl roční zúčtování, vystaví zaměstnanci příslušné Potvrzení o zdanitelných příjmech pro účely podání daňového přiznání.

    Postup v daňovém přiznání

- příjmy podle § 6 se uvádí v daňovém přiznání na řádek 31.

- příjmy podle § 10 se uvádí do přílohy č. 2 daňového přiznání a vstupují na řádek 40. Pro zajímavost lze uvést, že dle Pokynů pro vyplnění přílohy č. 2 daňového přiznání se mají příjmy dle § 10 označovat kódem. Kódy pro jednotlivé příjmy dle § 10 jsou písmena „A“ až „H“. Pro dodanění příspěvků na produkt spoření stáří však není výslovně uvedeno, jaký kód se má použít.

2.4 Pojištění dlouhodobé péče

Pojištění dlouhodobé péče je další novinkou, kterou přinesla novela ZDP od roku 2024.

Definice je uvedena v § 15c odst. 1 ZDP. Pojištěním dlouhodobé péče se pro účely daní z příjmů rozumí:

- pojištění, jehož pojistnou událostí je závislost pojistníka nebo jeho osoby blízké na pomoci jiné fyzické osoby při zvládání základních životních potřeb z důvodu jejich dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu,

- sjednané s pojišťovnou, která je oprávněna k provozování pojišťovací činnosti na území členského státu EU nebo státu tvořícího EHP.

Příspěvkem na pojištění dlouhodobé péče se rozumí pojistné na toto pojištění.

    Způsob uplatnění

- Poplatníkem (zaměstnancem) zaplacené příspěvky na pojištění dlouhodobé péče lze uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 odst. 5 a 6 ZDP:

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnance, který učinil Prohlášení k dani a za podmínky, že nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

- Odpočet mohou uplatnit jak poplatníci, kteří jsou daňovými rezidenty v ČR, tak poplatníci, kteří nejsou daňovými rezidenty v ČR.

- Poplatník, který není daňovým rezidentem ČR, může příspěvky na pojištění dlouhodobé péče uplatnit jen v daňovém přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

    Způsob prokazování nároku [38l odst. 1 písm. k) ZDP]

- jednorázově smlouvou o pojištění dlouhodobé péče,

- a každoročně potvrzením pojistitele o pojistném zaplaceném poplatníkem na pojištění dlouhodobé péče, jehož je pojistníkem, v uplynulém zdaňovacím období nebo o zaplacení poměrné části jednorázového pojistného připadajícího na uplynulé zdaňovací období.

    Podmínky pro uplatnění

- Pozor! Pojištění dlouhodobé péče není produktem spoření na stáří, protože není zahrnuto v definici uvedené v § 15a odst. 1 ZDP.

- Pro uplatnění na odpočet od základu daně podle § 15 odst. 5 a 6 musí pojištění dlouhodobé péče splňovat definici uvedenou v § 15c odst. 1 a současně i podmínky pro daňovou podporu uvedené v § 15c odst. 2 ZDP. Zmínit lze zejména podmínku, že pojištění dlouhodobé péče se vztahuje na závislost odpovídající stupni závislosti III nebo IV podle zákona upravujícího sociální služby. U dospělých osob to znamená, že člověk nedokáže (z důvodu dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu) zvládat nejméně sedm základních životních potřeb a vyžaduje každodenní pomoc, dohled nebo péči jiné osoby.

    Vybrané skutečnosti, které nemají vliv

- Možnost uplatnit zaplacené příspěvky na pojištění dlouhodobé péče jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 není závislá na tom, zda poplatník též uplatňuje zaplacené příspěvky na penzijní připojištění, penzijní pojištění a doplňkové penzijní spoření nebo soukromé životní pojištění a dlouhodobý investiční produkt, případně tyto jiné produkty spoření na stáří přestaly být daňově podporované.

- Pro daňovou podporu není důležité, jaký věk dosáhl pojistník nebo jeho osoba blízká, ani v jaké výši je placeno pojistné (výši pojistného ale nelze měnit v závislosti na věku nebo zdravotního stavu pojištěného, z jiného důvodu však pojistné změnit lze, například z důvodu inflace). Nejvyšší věk, kdy lze ještě uzavřít pojištění dlouhodobé péče bude tedy spíše záviset na příslušné pojišťovně, která toto pojištění bude poskytovat (například nejpozději do 70 let věku).

- Možnost odečtu zaplacených příspěvků na pojištění dlouhodobé péče od základu daně není podmíněna tím, zda se v případě pojistníka nebo blízké osoby jedná či nejedná o starobního důchodce.

- Není důležité, zda pojistné plnění bude použito na pokrytí nákladů spojených s péčí o danou osobu v domácím prostředí nebo v pobytovém zařízení. Z pojištění se vyplácí měsíční renta, nebo se z něj platí pobyt v pečovatelském zařízení.

    Porušení podmínek a zdanění jako příjem podle § 6 a § 10

- Pojištění dlouhodobé péče není daňově podporované, pokud pojistitel:

–  může pojistnou smlouvu vypovědět později než 2 měsíce ode dne jejího uzavření nebo ji může vypovědět na základě oznámení vzniku pojistné události nebo

–  má právo měnit výši pojistného v závislosti na věku nebo zdravotním stavu pojiště­ného.

- Pojištění dlouhodobé péče není produktem spoření na stáří, z čehož vyplývá, že ustanovení § 15b o navrácení daňové podpory produktu spoření na stáří se nevztahuje na pojištění dlouhodobé péče. Není tedy přímo v § 15c ZDP stanoveno, jak postupovat při dodanění příspěvků na pojištění dlouhodobé péče, pokud dojde k tomu, že pojištění dlouhodobé péče přestane být daňově podporované. Ustanovení § 38g odst. 5 ZDP stanovuje povinnost podat daňové přiznání při navracení daňové podpory produktu spoření na stáří, avšak z toho vyplývá, že se toto ustanovení nevztahuje na dodanění pojistného dlouhodobé péče, které přestalo splňovat podmínky pro daňovou podporu. Podle názoru autora tohoto textu se tato situace jeví tak, že buď je pojištění dlouhodobé péče již při uzavření smlouvy nastaveno tak, že je daňově podporované a nelze podmínky v průběhu měnit, anebo není již od počátku svého vzniku daňově podporované, anebo je změněno dodatkem tak, že se stane daňově podporovaným.

3. Slevy na dani pro fyzické osoby (§ 35ba)

3.1 Přehled slev na dani z příjmů podle § 35ba

Poplatníkovi je umožněno při splnění příslušných podmínek, aby si snížil daň vypočtenou podle § 16 ZDP za zdaňovací období (kalendářní rok) o částky, uvedené v § 35ba ZDP, případně § 35 odst. 4 ZDP. Jedná se o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob. Ve stručnosti popsáno, základ daně se sníží o nezdanitelné části základu daně dle § 15, z tohoto základu daně se vypočte daň podle § 16 a tato daň se sníží o slevy na dani podle § 35ba.

Částky, o které lze snížit vypočtenou daň podle § 35ba ZDP jsou následující:

a) 30 840 Kč ročně na poplatníka (od roku 2022 se tato částka navýšila, a to z částky 27 840 Kč na 30 840 Kč),

b) 24 840 Kč ročně na manžela (manželku) žijícího s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, pokud nemá vlastní příjem přesahující za zdaňovací období 68 000 Kč a za podmínek uvedených v § 35bb; je-li manželovi (manželce) přiznán nárok na průkaz ZTP/P, zvyšuje se částka 24 840 Kč na dvojnásobek (49 680 Kč ročně),

c) 2 520 Kč ročně, v následujících případech:

1. je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu 1. nebo 2. stupně z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění nebo

2. zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu 1. nebo 2. stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu tohoto invalidního důchodu a starobního důchodu,

d) 5 040 Kč ročně, v následujících případech:

1. je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně nebo

2. je-li poplatníkovi přiznán jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je invalidní ve 3. stupni,

3. zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu invalidního důchodu pro invaliditu 3. stupně a starobního důchodu nebo

4. pokud je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní ve 3. stupni, avšak jeho žádost o invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní ve 3. stupni,

e) 16 140 Kč ročně, je-li poplatníkovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P,

    Změny

Částky slev na dani uvedené výše a vyčíslené v § 35ba se v roce 2025 nezměnily. Od roku 2024 však již nelze využít slevu na dani pro studenta a slevu za umístění dítěte v předškolním zařízení (tzv. „školkovné“). Dále došlo k omezení možnosti uplatnit slevu na dani na manžela (manželku).

    Sleva na dani v roční výši

V případě základní slevy na poplatníka podle § 35ba, uvedené v § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP, v roce 2025 ve výši 30 840 Kč, se jedná o částku, jejíž výše se na rozdíl od ostatních slev na dani nemění v závislosti na splnění podmínek nutných pro možnost uplatnění příslušné slevy. Roční výše základní slevy rovněž není závislá ani na tom, zda poplatník (zaměstnanec) pobíral příjmy jen po část roku. I v takovém případě lze uplatnit základní slevu ve výši 30 840 Kč.

Použití základní slevy na dani je omezeno jen do výše daňové povinnosti poplatníka. Jinak řečeno, pokud zaměstnanci vychází nízký základ daně a tedy i nízká daň, je možné uplatnit základní slevu jen v omezené výši (tj. ve výsledku nemůže vyjít daň snížená o slevu záporná).

? Příklad 10

Daň z příjmů fyzických osob vypočtená dle § 16 ZDP je ve výši 15 % z 160 000 Kč = 24 000 Kč.

Základní slevu 30 840 Kč lze uplatnit podle § § 16ab jen ve výši 24 000 Kč. Zbývající část 6 840 Kč = 30 840 Kč – 24 000 Kč již uplatnit nelze, ani není možné tuto nevyužitou slevu na dani převést do dalšího roku.

    Sleva na dani v poměrné měsíční výši

Uplatnění ostatních slev na dani je do jisté míry komplikováno tím, že je nutné sledovat další skutečnosti a podmínky, při jejich splnění je teprve možné příslušnou slevu uplatnit. Roční výše ostatních slev na dani uvedených v § 35ba odst. 1 písm. b) až e) ZDP není závislá na tom, zda poplatník (zaměstnanec) pobíral příjmy jen po část roku. Pro účely zjištění výše slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e) ZDP je však podstatné, zda podmínky pro uplatnění dané slevy na dani byly splněny jen po část roku anebo po celý rok.

Jak vyplývá z § 35ba odst. 3 ZDP poplatník může uplatnit snížení daně (slevu na dani) o částku ve výši jedné dvanáctiny za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly podmínky pro uplatnění nároku na slevu na dani splněny.

Jedná se o následující případy:

- Sleva na dani na manžela (manželku) žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti (24 840 Kč ročně, to znamená 2 070 Kč měsíčně = 24 840 Kč / 12).

- Sleva na dani na manžela (manželku) žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, pokud je mu přiznán nárok na průkaz ZTP/P (49 680 Kč ročně, to znamená 4 140 Kč měsíčně = 49 680 Kč / 12).

- Sleva na dani pro osoby, kterým je přiznán invalidní důchod pro invaliditu 1. a 2. stupně (2 520 Kč ročně, to znamená 210 Kč měsíčně = 2 520 Kč / 12).

- Sleva na dani pro osoby, kterým je přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně (5 040 Kč ročně, to znamená 420 Kč měsíčně = 5 040 Kč / 12).

- Sleva na dani na držitele průkazu ZTP/P (16 140 Kč ročně, to znamená 1 345 Kč měsíčně = 16 140 Kč / 12).

Pozor! Slevu na dani na studenta (4 020 Kč ročně, to znamená 335 Kč měsíčně = 4 020 Kč / 12) již od roku 2024 použít nelze!

    Pravidla pro výpočet slevy na dani

Výpočet částky slevy je takový, že příslušná částka, uvedená v § 35ba odst. 1 písm. b) až e) ZDP v roční výši se nejprve vydělí 12, a pak vynásobí počtem měsíců, ve kterých byly příslušné podmínky splněny. Co je však velmi důležité – měsíc, v jehož průběhu došlo ke splnění podmínek, se pro tento účel započte pouze tehdy, pokud příslušné podmínky byly splněny k 1. dni tohoto kalendářního měsíce.

V případě, pokud by byly příslušné podmínky splněny až 2. dne, anebo pozdějšího dne, pak se příslušný měsíc celý posuzuje tak, jako by v tomto měsíci poplatník požadované podmínky nesplnil!

   Upozornění

Uvedené pravidlo týkající se slevy na dani podle § 35ba však nelze nezaměňovat s pravidly pro uplatnění tzv. „daňového zvýhodnění na vyživované dítě“ podle § 35c ZDP, kde je tato časová podmínka nastavena poněkud odlišně.

Platí také následující pravidlo:

- Pokud poplatník podmínky pro přiznání slevy podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e) ZDP splnil k 1. dni kalendářního měsíce, a v průběhu dotyčného měsíce již tyto podmínky nesplňuje, přesto může uplatnit nárok na 1/12 příslušné slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e) ZDP.

    Omezení výše slevy na dani

Příslušnou částku slevy na dani (případně součet slev na dani, pokud jde o poplatníka, který splňuje podmínky pro několik slev na dani) je možné uplatnit jen do výše daně. Jinak řečeno, daň vypočtená podle § 16 a snížená o slevy na dani dle § 35, § 35a, 35b a § 35ba nesmí vycházet záporná.

To znamená zjevnou daňovou nevýhodu pro poplatníky, kteří mají nízké příjmy a tudíž i nízký základ daně a v důsledku toho jim vychází nízká daň vypočtená podle § 16. Kupříkladu aby poplatník mohl uplatnit základní slevu na dani ve výši 30 840 Kč, musí jeho základ daně dosahovat alespoň výše 205 600 Kč. Při sazbě daně 15 % pak vychází daň snížená o tuto slevu ve výši 30 840 Kč = 205 600 Kč × 0,15.

V případě, pokud by poplatník chtěl uplatnit i slevu na manželku ve výši 24 840 Kč, musel by jeho základ daně činit alespoň 371 200 Kč (výpočet: 30 840 Kč + 24 840 Kč = 55 680 Kč, daň 15 % ze základu daně 371 200 Kč je ve výši 55 680 Kč, snížená o slevy na dani podle § 35ba vychází 0 Kč = 55 680 Kč – 30 840 Kč – 24 840 Kč).

    Sleva na dani pro daňové nerezidenty v ČR

Daňový nerezident v ČR má obdobně jako daňový rezident v ČR nárok:

- na základní slevu na dani v roce 2024 ve výši 30 840 Kč ročně, to znamená 2 570 Kč měsíčně (sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP),

Opět platí, že nárok na slevu na dani pro studenty ve výši 4 020 Kč ročně, to znamená 335 Kč měsíčně, již od roku 2024 uplatnit nemůže, neboť sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) ZDP byla zrušena.

Uplatnit základní slevu na poplatníka až do výše 30 840 Kč může i fyzická osoba, která není rezidentem členského státu EU ani státu tvořícího EHP. Nejsou stanoveny žádné podmínky, pokud se jedná o délku pobytu na území ČR. To znamená, že například i fyzická osoba, která je daňovým rezidentem Ukrajiny, tuto základní slevu může uplatnit, i když pobývala na území ČR jen po část roku, případně se již v roce 2025 na území ČR dokonce přestala zdržovat. Na základní slevu na dani ve výši 30 840 Kč má nárok jak občan Ukrajiny, který je držitelem dočasné ochrany, tak v případě, pokud není držitelem dočasné ochrany, případně má speciální vízum strpění.

Ovšem pozor, nezaměňovat výše uvedené s dalšími slevami na dani! Na ostatní slevy na dani, uvedené v § 35ba odst. 1 písm. b) až e) má daňový nerezident v ČR nárok jen při současném splnění následujících 2 podmínek:

a) úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území ČR podle § 22 ZDP činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou:

– příjmů, které nejsou předmětem daně z příjmů podle § 3 nebo 6, nebo

– jsou od daně z příjmů osvobozeny podle § 4, 6 nebo 10, nebo

– příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně.

b) jedná se o poplatníka, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor (Island, Lichtenštejnsko, Norsko). V tomto případě se tedy možnost uplatnit ostatní slevy na dani daňových rezidentů Ukrajiny netýká.

Co je velmi důležité a nelze opominout. Výši příjmů ze zdrojů v zahraničí musí ještě poplatník prokázat potvrzením zahraničního správce daně (§ 35ba odst. 2). Uvedené potvrzení lze nalézt na webové stránce České finanční správy. Jedná se o formulář MFin 5250 s názvem: „Potvrzení pro rok … zahraničního daňového úřadu k přiznání k dani z příjmů“, které je k dispozici v česko-anglické verzi. V případě, pokud poplatník podává daňové přiznání, je toto potvrzení součástí příloh k daňovému přiznání.

3.2 Základní sleva na dani na poplatníka

    Podmínky pro uplatnění základní slevy

- Nárok na základní slevu na dani v roční výši až 30 840 Kč podle § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP) má každý občan, nezávisle na tom, zda jde o daňového rezidenta v ČR anebo o daňového nerezidenta v ČR (ať už je daňovým rezidentem v jakékoliv jiné zemi – například na Ukrajině, v Jižní Koreji, USA, Vietnamu, Filipínách atd.).

- Výše této slevy není závislá na splnění podmínek, tudíž se tato sleva na dani nekrátí v závislosti na počtu měsíců, na jejichž počátku byla splněna určitá podmínka. Výše slevy na dani je však závislá na výši daně před slevou. Výše daně snížená o tuto slevu na dani totiž nemůže vyjít záporná. To je podstatné pro fyzické osoby, které mají nízké příjmy, a tudíž v důsledku dosahují i příliš nízký základ daně.

- Na rozdíl od daňového zvýhodnění na vyživované dítě nárok na základní slevu na dani lze uplatnit i v případě, pokud má poplatník příjmy nižší než 6násobek minimální mzdy.

- Pozor! Není vůbec důležité, zda se jedná o zletilého občana (dosáhl 18 let věku), anebo o osobu nezletilou. Nárok na základní slevu na dani má i osoba nezletilá (například student pobírající příjem v rámci letní brigády, který není zletilý, popřípadě mladiství zaměstnanci, což jsou zaměstnanci mladší než 18 let, jak vyplývá z § 350 zákoníku práce). Věk poplatníka pro uplatnění základní slevy na dani tedy není důležitý.

- Nárok na základní slevu na poplatníka v roční výši 30 840 Kč mají i poplatníci (občané), kteří pobírali zdanitelný příjem pouze po část roku.

    Způsob uplatnění

- Nárok na základní slevu na poplatníka v roční výši 30 840 Kč lze uplatnit v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok nebo v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění v návaznosti na učiněné Prohlášení k dani a za podmínky, že zaměstnanec nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

- Nárok na slevu v roce 2025 v měsíční výši 2 570 Kč lze uplatnit pouze u zaměstnavatele. Podmínkou je učinění (tj. podepsání ať už v písemné nebo elektronické formě) tzv. „Prohlášení k dani“ do 30 dnů od vstupu do zaměstnání a každoročně nejpozději do 15. února na příslušný kalendářní rok (§ 38k odst. 4 ZDP). V případě, pokud zaměstnanec neučiní toto Prohlášení ve stanovené lhůtě, ale později, zaměstnavatel přihlédne ke slevě na dani až ve lhůtě stanovené v § 38k odst. 7 ZDP (tj. měsícem následujícím po měsíci, v němž poplatník Prohlášení učinil nebo až při ročním zúčtování, pokud poplatník učinil Prohlášení do 15. února následujícího roku).

- Základní slevu na dani na poplatníka uplatní zaměstnanec v Prohlášení k dani (vzor č. 27) tak, že tuto slevu označí v příslušném políčku písmenem „X“, anebo v případě, pokud tak činí dodatečně, tj. v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, písmeny „XD“.

3.3 Sleva na dani na manžela žijícího ve společně hospodařící domácnosti

    Výše roční slevy

- 24 840 Kč ročně při splnění příslušných podmínek po celý kalendářní rok.

- 49 680 Kč ročně, tj. dvojnásobek částky 24 840 Kč, na manžela (manželku), kterému je přiznán nárok na průkaz ZTP/P při splnění příslušných podmínek po celý kalendářní rok.

    Krácení slevy

Uvedenou slevu na dani lze uplatnit ve výši 2 070 Kč za každý měsíc, na jehož počátku byly splněny příslušné podmínky. V případě manžela (manželky), kterému je přiznán nárok na průkaz ZTP/P lze snížení daně (slevu) uplatnit ve výši 4 140 Kč za každý měsíc, na jehož počátku byly splněny příslušné podmínky.

    Nové podmínky

Od roku 2024 je možnost uplatnit slevu na dani na manžela (manželku) stanovena pouze v případě, pokud poplatník žije ve společně hospodařící domácnosti s manželem a vyživovaným dítětem poplatníka, které nedovršilo věku 3 let. Pojem „vyživované dítě“ je pak pro účely daně z příjmů definován v § 35c odst. 6. Nemusí se jednat jen o biologický vztah. Může se jednat například též o dítě z druhého manželů (tj. nevlastní syn, nevlastní dcera). Výjimku tvoří vlastní vnuk a vnuk druhého z manželů (§ 35bb odst. 3).

    Co nemá vliv

Pozor! Podmínkou není, aby manželka (manžel), na kterou je uplatňována tato sleva na dani, byla daňovým rezidentem v ČR anebo daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Slevu na dani na manžela (manželku) tedy lze uplatnit i v případě, pokud je manžel (manželka) cizinec (cizinka) i z jiných zemí (například pokud je z Ukrajiny). Důležitou podmínkou je však nepřekročení hranice ročních příjmů ve výši 68 000 Kč. Do tohoto limitu se však počítají i příjmy ze zahraničí! Samozřejmě nelze tuto slevu na dani uplatnit v případě, pokud manželé nežijí ve společně hospodařící domácnosti (příslušná definice je uvedena v § 21e odst. 4 ZDP). Jako manžel (manželka) se posuzuje rovněž partner podle zákona upravujícího registrované partnerství (§ 21e odst. 3 ZDP). Slevu na dani na manžela (manželku) může uplatnit i starobní důchodce, pokud jsou splněny všechny podmínky.

    Způsob uplatnění nároku

Daňový rezident ČR:

- Po skončení kalendářního roku u zaměstnavatele v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění podané nejpozději ve lhůtě do 15. února v návaznosti na učiněné Prohlášení k dani a za podmínky, že zaměstnanec nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP).

- Slevu na dani na manžela (manželku) uplatní zaměstnanec v Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění tak, že uvede jméno a příjmení manžela (manželky), rodné číslo, za které kalendářní měsíce byl nárok splněn, písmenem „X“ označí, zda byl manželovi (manželce) přiznán nárok na průkaz ZTP/P a v návaznosti na tuto skutečnost uvede, za které kalendářní měsíce uplatňuje nárok na dvojnásobnou výši této slevy na dani. V případě, pokud manželovi (manželce) nebylo přiděleno rodné číslo, uvede se jeho (její) datum narození ve tvaru den, měsíc, rok (DD.MM.RRRR).

- Nebo po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok.

Daňový nerezident ČR:

- Po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok (§ 38g odst. 2 a § 38h odst. 13 ZDP).

- Úhrn příjmů ze zdrojů v ČR musí činit nejméně 90 % všech příjmů s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají (§ 35ba odst. 2 ZDP).

   Upozornění

Slevu na dani v tomto případě může uplatnit jen poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Tato podmínka se však nevztahuje na manželku (manžela), na kterou poplatník uplatňuje slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b), neboť podmínky pro slevu na manžela se posuzují podle § 35bb. Průkaz ZTP/P však musí splňovat podmínku, že byl přiznán podle českých právních předpisů.

    Prokázání nároku na slevu na dani na manželku (manžela) v domácnosti

- Nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP se prokazuje dokladem prokazujícím totožnost manželky (manžela) a průkazem ZTP/P, pokud je manželka (manžel) jeho držitelem nebo rozhodnutím o přiznání tohoto průkazu (§ 38l odst. 2 písm. a) ZDP). Není tedy například důležité, jakou státní příslušnost manželka (manžel) má. V případě žádosti o roční zúčtování je na toto pamatováno i v případě, že jde o cizího státního příslušníka, postačuje, pokud se uvede datum jeho/jejího narození. Pokud jde o pravidla pro získání státního občanství ČR, platí pro tuto oblast zákon č. 186/­2013 Sb., o státním občanství České republiky. Bližší informace jsou uvedeny na webových stránkách Ministerstva vnitra ČR www.mvcr.cz.

- Dále poplatník pro nárok na slevu na dani na manžela (manželku) musí od roku 2024 prokázat příslušným dokladem totožnost a věk vyživovaného dítěte poplatníka.

- Skutečnost, že manželka (manžel) nepřesáhla limit vlastních příjmů ve výši 68 000 Kč, lze prokázat pro účely daňového přiznání nebo ročního zúčtování na základě jejího (jeho) písemného prohlášení o této skutečnosti.

- Společně hospodařící domácnost se posuzuje podle § 21e odst. 4 ZDP. Společně hospodařící domácností se pro účely daně z příjmů rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby. Pro prokázání společně hospodařící domácnosti tedy postačuje prohlášení těchto osob, že tvoří společně hospodařící domácnost.

   Upozornění

Požadavek shodného trvalého bydliště těchto osob ze zákona o daních z příjmů však nevyplývá. Jak partneři, tak manželé tedy mohou mít i rozdílná trvalá bydliště (dokonce mohou být i v rozdílných státech).

    Další podmínky

V případě, pokud manžel (manželka) rozděluje příjmy dosažené při podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, provozované za spolupráce manželky (manžela), v souladu s § 13 ZDP, nelze na spolupracující manželku (manžela) uplatnit slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP (toto omezení vyplývá přímo z § 13 odst. 4 ZDP).

    Limit vlastních příjmů manželky (manžela) v domácnosti ve výši 68 000 Kč

V případě uplatňování slevy na dani na manželku (manžela) žijící s poplatníkem v domácnosti je klíčovým problémem ověření splnění podmínky, zda „vlastní příjmy manželky (manžela)“ nepřekročily v příslušném kalendářním roce limitní částku ve výši 68 000 Kč. Pokud by tato hranice příjmů byla překročena, nebylo by možné tuto slevu na dani uplatnit.

Je možné si povšimnout, že po mnoho let tento limit příjmů nebyl navýšen, v porovnání například s jinými limity pro uplatnění nezdanitelných částí základu daně podle § 15 nebo výší slev na dani podle § 35ba. Pokud tento limit přepočteme na měsíční výši příjmů, vychází částka pouze ve výši 5 667 Kč = 68 000 Kč / 12.

Pojem „vlastní příjmy manželky (manžela)“ je nutné chápat v tom smyslu, jaký tomuto pojmu přikládá ZDP. Nově je vymezen okruh příjmů, které se do limitu 68 000 Kč nezahrnují, uveden v § 35bb odst. 4 ZDP.

Pozor! Při uplatňování slevy na dani manžela je nutné rovněž sledovat také to, zda jsou splněny příslušné podmínky v jednotlivých měsících roku 2025 (to neplatí pro limit příjmu 68 000 Kč, při jehož překročení slevu na dani na manžela nelze vůbec uplatnit). Jedná se o slevu na dani na manžela, ale samozřejmě se tím myslí i sleva na dani na manželku.

? Příklad 11

Poplatník žije ve společné domácnosti s manželkou a vyživovaným dítětem, které dovrší věk 3 let dne 16. 9. 2025. Od 1. 10. 2025 tedy již nejsou splněny podmínky pro uplatnění slevy na dani na manželku.

Poplatník tedy může uplatnit tuto slevu jen v poměrné výši vypočtené takto: 24 840 Kč / 12 × 9 = 18 630 Kč. Platí to za předpokladu, že manželka má v roce 2025 vlastní příjmy do limitu 68 000 Kč. Splnění podmínky, zda se jedná o vyživované dítě, které nedovršilo věk 3 let, se posuzuje k 1. dni měsíce, takže podmínka byla splněna v daném případě i ke dni 1. 9. 2025.

3.4 Základní sleva na dani na invaliditu

    Výše roční slevy

2 520 Kč ročně při splnění příslušných podmínek po celý kalendářní rok.

    Krácení slevy

Snížení daně (slevu) lze uplatnit ve výši 210 Kč za každý měsíc, na jehož počátku byly splněny příslušné podmínky.

    Způsob uplatnění nároku

Daňový rezident ČR:

- V průběhu kalendářního roku u zaměstnavatele na základě učinění (podpisu) Prohlášení k dani do 30 dnů od vstupu do zaměstnání anebo do 15. února na příslušný kalendářní rok (§ 38k odst. 4 ZDP).

- Nebo po skončení kalendářního roku:

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění v návaznosti na učiněné Prohlášení k dani a za podmínky, že zaměstnanec nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP) nebo

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok.

- Základní slevu na invaliditu uplatní zaměstnanec v Prohlášení k dani tak, že tuto slevu označí v příslušném políčku písmenem „X“, anebo v případě, pokud tak činí dodatečně, tj. v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, písmeny „XD“ a do stejného políčka uvede i kalendářní měsíce, za které příslušnou slevu na dani dodatečně uplatňuje.

Daňový nerezident ČR:

- Po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok (§ 38g odst. 2 a § 38h odst. 13 ZDP).

- Úhrn příjmů ze zdrojů v ČR musí činit nejméně 90 % všech příjmů s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají (§ 35ba odst. 2 ZDP).

   Upozornění

Slevu na dani může uplatnit v daném případě jen poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Invalidní důchod přitom musí být poskytnut podle českých právních předpisů.

    Prokázání nároku na slevu na dani

Nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) ZDP se prokazuje [§ 38l odst. 2 písm. b) a c) ZDP]:

a) V případě, že poplatníkovi byl přiznán invalidní důchod pro invaliditu 1. nebo 2. stupně:

- rozhodnutím o přiznání invalidního důchodu,

- každoročně dokladem o výplatě dů­chodu.

b) V případě, že poplatníkovi zanikl nárok na invalidní důchod pro invaliditu 1. nebo 2. stupně z důvodu souběhu s nárokem na starobní důchod:

- potvrzením správce daně příslušného podle místa bydliště o tom, že poplatníkovi zanikl nárok na invalidní důchod z důvodu souběhu nároku na výplatu starobního důchodu.

Při uplatňování slevy na dani z důvodu invalidity si lze rovněž povšimnout, že přiznání slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) a d) není závislé na tom, zda v příslušném měsíci občan pobíral zdanitelné příjmy. Kupříkladu, pokud občan v průběhu roku zahájil nebo ukončil podnikání, anebo vstoupil do zaměstnání, popřípadě skončil zaměstnání, anebo byl dlouhodobě nemocný, byl evidován na úřadu práce, neznamená to, že by nemohl za měsíce, ve kterých nedosahoval zdanitelné příjmy, uplatnit uvedené slevy na dani ve výši odpovídající počtu kalendářních měsíců, ve kterých k 1. dni splňoval požadované podmínky, uvedené v § 35ba odst. 1 písm. c) a písm. d) ZDP.

3.5 Rozšířená sleva na dani na invaliditu

    Výše roční slevy

5 040 Kč ročně při splnění příslušných podmínek po celý kalendářní rok.

    Krácení slevy

Snížení daně (slevu) lze uplatnit ve výši 420 Kč za každý měsíc, na jehož počátku byly splněny příslušné podmínky.

    Způsob uplatnění nároku

Daňový rezident ČR:

- V průběhu kalendářního roku u zaměstnavatele na základě učinění (podpisu) Prohlášení k dani do 30 dnů od vstupu do zaměstnání anebo do 15. února na příslušný kalendářní rok (§ 38k odst. 4 ZDP).

- Nebo po skončení kalendářního roku:

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění v návaznosti na učiněné Prohlášení k dani a za podmínky, že zaměstnanec nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP) nebo

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok.

- Rozšířenou slevu na dani na invaliditu uplatní zaměstnanec v Prohlášení k dani tak, že tuto slevu označí v příslušném políčku písmenem „X“, anebo v případě, pokud tak činí dodatečně, tj. v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, písmeny „XD“ a do stejného políčka uvede i kalendářní měsíce, za které příslušnou slevu na dani dodatečně uplatňuje.

Daňový nerezident ČR:

- Po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok (§ 38g odst. 2 a § 38h odst. 13 ZDP).

- Úhrn příjmů ze zdrojů v ČR musí činit nejméně 90 % všech příjmů s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají (§ 35ba odst. 2 ZDP).

   Upozornění

Slevu na dani může uplatnit poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Invalidní důchod přitom musí být poskytnut podle českých právních předpisů.

    Prokázání nároku na slevu na dani

Nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) ZDP se prokazuje [§ 38l odst. 2 písm. b) a c) ZDP]:

a) V případě, že poplatník pobírá invalidní důchod:

- rozhodnutím o přiznání invalidního důchodu pro invaliditu 3. stupně,

- každoročně dokladem o výplatě dů­chodu.

b) V případě, že poplatník pobírá jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je invalidní ve 3. stupni:

- potvrzením správce daně příslušného podle místa bydliště poplatníka o tom, že pobírá jiný důchod z důchodového pojištění, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je invalidní ve 3. stupni.

c) V případě, že poplatníkovi zanikl nárok na invalidní důchod z důvodu souběhu s nárokem na starobní důchod:

- potvrzením správce daně příslušného podle místa bydliště poplatníka o tom, že mu zanikl nárok na invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu invalidního důchodu a starobního důchodu.

d) V případě, že poplatník je invalidní ve 3. stupni, avšak žádost o invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně byla zamítnuta:

- potvrzením správce daně příslušného podle místa bydliště poplatníka o tom, že žádost o přiznání invalidního důchodu pro invaliditu 3. stupně byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní ve 3. stupni.

    Občan, kterému byla zamítnuta žádost o invalidní důchod

Jak již bylo uvedeno, slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) je možné přiznat občanovi, který je invalidní ve 3. stupni, avšak jeho žádost o invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní ve 3. stupni. Takovým důvodem může například být, že občan nesplnil podmínku potřebné doby pojištění, uvedenou v § 40 zákona č. 155/­1995 Sb., o důchodovém pojištění.

    Občan pobírá jiný důchod

Slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) je možné také přiznat občanovi, který pobírá jiný důchod z důchodového pojištění, u něhož jednou z podmínek je to, že je invalidní ve 3. stupni. Jedná se konkrétně o vdovský důchod, popřípadě vdovecký důchod, na který má nárok vdova (vdovec) po dobu 1 roku od smrti manžela (manželky) a po uplynutí této doby za podmínek uvedených v § 50 odst. 2 písm. d) zákona č. 155/­1995 Sb. (v případě, pokud je to z důvodu, že je invalidní ve 3. stupni, pak se jedná o „jiný důchod“, který umožňuje tomuto poplatníkovi uplatnit slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) ZDP).

    Jaký použít doklad

V případě bezhotovostní výplaty na účet lze použít jako doklad o výplatě důchodu:

- bankovní výpis nebo

- potvrzení OSSZ o výplatě důchodu,

V případě výplaty v hotovosti prostřednictvím pošty lze použít jako doklad o výplatě důchodu příslušný ústřižek složenky.

3.6 Sleva na dani na držitele průkazu ZTP/P

Průkaz ZTP/P je průkaz pro osobu se zdravotním postižením s potřebou průvodce. Bližší podmínky týkající se nároku na tento průkaz jsou uvedeny v § 34 zákona č. 329/­2011 Sb., o poskytování dávek osobám se zdravotním postižením.

    Výše roční slevy

16 140 Kč ročně při splnění příslušných podmínek po celý kalendářní rok.

    Krácení slevy

Snížení daně (slevu) lze uplatnit ve výši 1 345 Kč za každý měsíc, na jehož počátku byly splněny příslušné podmínky.

    Způsob uplatnění nároku

Daňový rezident ČR:

- V průběhu kalendářního roku u zaměstnavatele na základě učinění (podpisu) Prohlášení k dani do 30 dnů od vstupu do zaměstnání anebo do 15. února na příslušný kalendářní rok (§ 38k odst. 4 ZDP).

- Nebo po skončení kalendářního roku:

–  v rámci Žádosti o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění v návaznosti na učiněné Prohlášení k dani a za podmínky, že zaměstnanec nemá za povinnost podat daňové přiznání (§ 38g a 38k odst. 5 a 7 ZDP) nebo

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok.

- Slevu na dani na držitele průkazu ZTP/P uplatní zaměstnanec v Prohlášení k dani tak, že tuto slevu označí v příslušném políčku písmenem „X“, anebo v případě, pokud tak činí dodatečně, tj. v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, písmeny „XD“ a do stejného políčka uvede i kalendářní měsíce, za které příslušnou slevu na dani dodatečně uplatňuje.

Daňový nerezident ČR:

- Po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok (§ 38g odst. 2 a § 38h odst. 13 ZDP).

- Úhrn příjmů ze zdrojů v ČR musí činit nejméně 90 % všech příjmů s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají (§ 35ba odst. 2 ZDP).

   Upozornění

Slevu na dani může uplatnit v daném případě jen poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Průkaz ZTP/P musí být přiznán podle českých právních předpisů.

    Prokázání nároku na slevu na dani v případě držitele průkazu ZTP/P

Nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) ZDP se prokazuje (§ 38l odst. 2 písm. d) ZDP):

- platným průkazem ZTP/P nebo

- rozhodnutím o přiznání tohoto průkazu.

3.7 Měsíční sleva na dani podle § 35ba

    Kdo může uplatnit slevy na dani podle § 35ba v měsíční výši

ZDP umožňuje v měsíční výši uplatnit základní slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) v měsíční výši a slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) až e) v měsíční výši v případě poplatníků, kteří jsou z pohledu ZDP považováni za zaměstnance.

Za zaměstnance je z pohledu ZDP považován poplatník s příjmy ze závislé činnosti, které jsou daňově zařazeny pod § 6 ZDP. Skutečnost, že tato možnost je dána jen pro zaměstnance vyplývá z ustanovení § 35d odst. 1 ZDP: „Poplatník s příjmy podle § 6 může při výpočtu zálohy podle § 38h odst. 4 uplatnit nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až e) a na daňové zvýhodnění“.

Poplatník (zaměstnanec), který neučinil (nepodepsal) u zaměstnavatele prohlášení k dani:

Pokud poplatník Prohlášení k dani neučinil (nepodepsal) u zaměstnavatele v příslušné lhůtě, pak nelze v příslušném měsíci při výpočtu zálohy na daň uplatnit u zaměstnavatele základní slevu na dani v měsíční výši, ani nelze uplatnit ostatní slevy na dani v měsíční výši podle § 35ba odst. 1 písm. c) až e) v příslušné částce. Tato omezení vyplývá z § 38h odst. 5 ZDP: „U poplatníka, který u plátce neučinil prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, se při výpočtu zálohy nepřihlédne k měsíční slevě na dani podle § 35ba a k měsíčnímu daňovému zvýhodnění“.

Poplatník (zaměstnanec), který učinil (podepsal) u zaměstnavatele prohlášení k dani ve stanovené lhůtě:

Nutnou podmínkou pro uplatnění základní slevy na dani podle § 35ba v měsíční výši a ostatních slev na dani v měsíční výši podle § 35ba odst. 1 písm. c) až e) ZDP je, zda se jedná o poplatníka (občana), který učinil (podepsal) u svého zaměstnavatele (plátce daně z příjmů ze závislé činnosti) tzv. „Prohlášení k dani“.

    Lhůty pro podpis Prohlášení

Lhůty, ve kterých musí občan učinit (podepsat) Prohlášení k dani, jsou uvedeny v § 38k odst. 4 ZDP. Poplatník musí učinit Prohlášení k dani do 30 dnů po vstupu do zaměstnání a každoročně nejpozději do 15. února na příslušný kalendářní rok.

    Další podmínky

Jak vyplývá z ustanovení § 38k odst. 6, poplatník (tzn. zaměstnanec) může učinit Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 na stejné období (tzn. měsíc) kalendářního roku pouze u jednoho plátce (tzn. zaměstnavatele).

    Lhůta pro prokázání nároku na slevu na dani podle § 35ba příslušnými doklady

Pouhé učinění (podpis) Prohlášení k dani není postačující podmínkou pro poskytnutí příslušné slevy na dani podle § 35ba písm. c) až e) ZDP. Poplatník musí též prokázat svůj nárok na poskytnutí slevy na dani příslušnými doklady.

Lhůty pro prokázání rozhodných skutečnosti jsou stanoveny následovně:

- Poplatník je povinen prokázat plátci daně skutečnosti rozhodné pro poskytnutí měsíční slevy na dani podle § 35ba při výpočtu záloh nejpozději do konce kalendářního měsíce, v němž tyto okolnosti nastaly (§ 38k odst. 1).

- Při nástupu do zaměstnání je lhůta dodržena, prokáže-li poplatník tyto skutečnosti do 30 dnů ode dne nástupu do zaměstnání (38k odst. 1).

    Postup zaměstnavatele

- K předloženým dokladům přihlédne plátce daně počínaje kalendářním měsícem následujícím po měsíci, v němž budou tyto skutečnosti plátci daně prokázány, nejdříve však počínaje kalendářním měsícem, na jehož počátku (tj. 1. dni) byly skutečnosti rozhodné pro uznání slevy na dani podle § 35ba splněny, učiní-li poplatník současně Prohlášení podle § 38k odst. 4, anebo tyto skutečnosti v již učiněném prohlášení současně uvede.

Výjimka: Pokud však zaměstnanec učiní prokazatelně Prohlášení k dani ve lhůtě 30 dnů po vstupu do zaměstnání, popřípadě každoročně nejpozději do 15. února, přihlédne zaměstnavatel k prokázaným skutečnostem již ode dne nástupu do zaměstnání, popřípadě ve druhém případě již při výpočtu zálohy na daň za měsíc leden běžného kalendářního roku, jak vyplývá z § 38k odst. 4 ZDP.

- V § 38k odst. 1 ZDP byla ponechána věta, že k předloženým dokladům potvrzujícím skutečnost, že poplatník nebo vyživované dítě je studentem nebo žákem soustavně se připravujícím na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, plátce daně přihlédne již počínaje kalendářním měsícem, v němž budou tyto skutečnosti plátce daně prokázány. Toto je však významné už jen pro případy uplatnění daňového zvýhodnění na zletilé dítě dle § 35c ZDP, neboť sleva na dani pro studenty byla v § 35ba ZDP od roku 2024 zrušena.

4. Nová sleva na dani podle § 35 odst. 4

Počínaje rokem 2022 lze využít nový druh slevy na dani uvedený v § 35 odst. 4 ZDP. Jedná se o slevu na dani za zastavenou exekuci v souvislosti s novelou zákona č. 120/­2001 Sb., exekuční řád.

Novela exekučního řádu uložila povinnost exekutorům, aby do tří měsíců od nabytí její účinnosti vyzvali oprávněné ke složení zálohy na náklady exekuce u následujících vymáhaných pohledávek:

- vymáhaných v exekučních řízeních podle exekučního řádu, přičemž tato řízení probíhala po dobu alespoň tří let přede dnem nabytí účinnosti novely,

- v době zahájení řízení se jednalo o pohledávku oprávněného nepřevyšující částku 1 500 Kč bez příslušenství,

- současně v těchto řízeních v posledních třech letech přede dnem účinnosti novely nebylo nic vymoženo.

Oprávněný bude následně vyzván, aby složil ve lhůtě do 30 dnů od doručení výzvy zálohu na náklady exekuce. Nesloží-li oprávněný ve stanovené lhůtě zálohu na náklady exekuce, exekutor exekuci zastaví.

V této souvislosti pak vzniká oprávněnému možnost uplatnit odpovídající částku slevy na dani.

Po praktické stránce je možné tuto slevu uplatnit až po skončení roku, a to buď u zaměstnavatele v rámci žádosti o ročního zúčtování, nebo v rámci daňového přiznání k dani z příjmů. V případě, pokud poplatník chce uplatnit tuto slevu na dani u zaměstnavatele, byl za tímto účelem vydán vzor č. 4 Žádosti o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění (formulář MFin 5457/B), který nahradil předchozí vzor č. 3 uvedené Žádosti.

Daň z příjmů lze tak snížit o slevu za zastavenou exekuci ve výši náhrady přiznané exekutorem při zastavení exekuce. Sleva se týká nízkých pohledávek do maximální výše 1 500 Kč. Výše náhrady činí 30 % z vymáhané maximální hodnoty. To znamená, že maximální výše slevy na dani za jednu exekuci činí maximálně 450 Kč.

Daň poplatníka vypočtená za zdaňovací období nebo období, za které se podává daňové přiznání, lze tedy snížit o slevu za zastavenou exekuci. Zákon o daních z příjmů však stanovuje pro tuto novou slevu za zastavenou exekuci podmínky, které vychází z novely exekučního řádu:

- Výše slevy odpovídá výši náhrady, kterou oprávněnému v daném zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, přizná exekutor při zastavení exekuce, jejímž předmětem byla pohledávka nepřevyšující částku 1 500 Kč bez příslušenství, a která probíhala po dobu alespoň tří let přede dnem nabytí účinnosti zákona č. 286/­2021 Sb. z důvodu, že v těchto třech letech nebyla tato pohledávka vymožena ani z části.

Jak vyplývá například z § 55 odst. 6 zákona č. 120/­2001 Sb., exekuční řád, exekutor exekuci zastaví, nesloží-li oprávněný přiměřenou zálohu na náklady exekuce.

Slevu za zastavenou exekuci však lze uplatnit pouze za zdaňovací období, ve kterém exekutor náhradu oprávněnému přizná. Pokud tedy poplatníkovi nevznikne za příslušné období daňová povinnost v dostatečné výši, slevu na dani za zastavenou exekuci nebude mít vůči jaké dani z příjmů uplatnit a sleva tím pádem takříkajíc „propadne státu“. V takovém případě oprávněný věřitel nezíská za zastavenou exekuci prakticky žádnou kompenzaci na dani z příjmů.

Co je důležité:

Zaměstnanec musí prokázat nárok na tuto slevu usnesením o zastavení exekuce [§ 38l odst. 2 písm. e) ZDP]. Ustanovení § 35 odst. 4 ZDP přitom nerozlišuje, zda se jedná o zaměstnance (poplatníka), který je nebo není daňovým rezidentem ČR.

5. Daňové zvýhodnění na děti (§ 35c)

5.1 Nárok na daňové zvýhodnění

     Kdo může uplatnit nárok na daňové zvýhodnění

- Daňové zvýhodnění na vyživované dítě se poskytuje poplatníkům, kteří vyživují dítě, které s nimi žije ve společně hospodařící domácnosti, a to při splnění podmínek uvedených v § 35c ZDP.

- Nárok na daňové zvýhodnění může uplatnit v tomtéž kalendářním měsíci zdaňovacího období pouze jeden z poplatníků, pokud se jedná o situaci, kdy dítě vyživuje ve společně hospodařící domácnosti více poplatníků (například manželé, kteří jsou rodiči dítěte, k této problematice viz podrobněji dále v textu).

- Nárok na daňové zvýhodnění na děti mohou uplatnit i poplatníci, kteří nemají příjem ze závislé činnosti (pokud mají jiný zdroj příjmů), popřípadě pokud pobírali příjem ze závislé činnosti jen po část roku.

- Nárok na daňové zvýhodnění má i poplatník, který není daňovým rezidentem v ČR, za předpokladu splnění podmínky, že úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území ČR činí nejméně 90 % všech jeho příjmů, s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají (§ 35c odst. 5).

- Podmínkou není, že se jedná o dítě, které má české státní občanství. V případě, kdy dítě nemá přidělené rodné číslo, v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob se uvádí datum narození ve tvaru DD.MM.RRRR.

   Upozornění

Daňové zvýhodnění může uplatnit pouze poplatník (pokud je daňový nerezident), který s vyživovaným dítětem žije ve společně hospodařící domácnosti a je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor.

- Nárok na „měsíční daňové zvýhodnění“ formou měsíční slevy na dani podle § 35c, případně formou měsíčního daňového bonusu, má:

–  pouze poplatník s příjmy zdaňovanými podle § 6 ZDP, tedy poplatník s příjmy ze závislé činnosti (§ 35d odst. 1),

–  který je daňovým rezidentem v ČR (§ 38h odst. 13),

–  při splnění podmínky, že učinil (podepsal) Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 u svého zaměstnavatele, a současně splnil další podmínky, uvedené v zákonu o daních z příjmů.

    Kdo nemůže uplatnit nárok na daňové zvýhodnění

- Daňové zvýhodnění nemůže uplatnit poplatník, který není daňovým rezidentem ČR a není ani daňovým rezidentem jiného členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. To znamená po praktické stránce, že daňové zvýhodnění nemůže uplatnit fyzická osoba, která je například z Ukrajiny, obvykle se zdržuje na území ČR, avšak podle příslušné mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění je posouzena tak, že není daňovým rezidentem v ČR.

- Daňové zvýhodnění nemůže uplatnit poplatník, se kterým vyživované dítě nežije ve společně hospodařící domácnosti (například v případě rozvedených manželů).

- Daňové zvýhodnění nemůže uplatnit poplatník na dítě, které se dle § 35c nepovažuje za vyživované dítě.

    Výše daňového zvýhodnění v roční výši

Výše daňového zvýhodnění je stanovena odstupňovaně v závislosti na počtu vyživovaných dětí.

S účinností od kalendářního roku 2021 platí následující částky:

–  na jedno vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti ve výši 15 204 Kč ročně,

–  na druhé vyživované dítě ve výši 22 320 Kč ročně,

–  na třetí a každé další dítě ve výši 27 840 Kč ročně.

Pro rok 2025 nedošlo ke změně výše daňového zvýhodnění na vyživované dítě.

Vzhledem k uvedené progresi to znamená, že v případě, pokud poplatník vyživuje ve společně hospodařící domácnosti více dětí, částka daňového zvýhodnění na jednotlivé dítě se úměrně zvyšuje. Počínaje třetím dítětem však zůstává jednotlivá částka na další dítě již konstantní ve výši 27 840 Kč.

   Upozornění

– Vyživované děti se v rámci jedné společně hospodařící domácnosti posuzují sice společně, ale u každého poplatníka se tento postup aplikuje odděleně.

– Například u druha se dohromady posuzují jen děti, které má s družkou, a případně jeho vlastní děti, nikoliv však děti, které má družka z dřívějšího ­vztahu.

– Sčítání dětí pro účely daňového zvýhodnění se tak provádí vždy z pohledu poplatníka a do součtu lze zahrnout pouze ty děti, které jsou jeho vyživovanými, tj. splňují podmínky uvedené v ustanovení § 35c odst. 6 ZDP. K uvedenému postupu lze nalézt bližší informace na webové stránce Finanční správy ČR pod odkazem „Daňové zvýhodnění u zaměstnavatele“ ze dne 22. ledna 2015.

    Omezení výše daňového zvýhodnění (horní limit)

Celkový počet dětí, na které lze uplatnit daňové zvýhodnění, není omezen. To znamená, že není omezena výše daňového zvýhodnění, pokud je poskytnuta jako sleva na dani.

    Omezení daňového bonusu (horní a dolní limit)

Daňový bonus si lze pro lepší názornost představit jako pomyslnou „zápornou daň“. Tedy částku, kterou poplatník nikoliv odvádí státu, ale naopak ji obdrží od státu, ovšem za předpokladu splnění příslušných podmínek. Omezení je stanoveno ustanovením § 35c odst. 3 ZDP nepřímo, a to limitní výší daňového bonusu, který bylo možné poskytnout maximálně ve výši 60 300 Kč ročně (horní limit) nebo pokud jeho výše činí alespoň 100 Kč (dolní limit). Od roku 2021 však byl zrušen horní limit 60 300 Kč. Oproti tomu dolní limit ve výši 100 Kč zrušen nebyl (§ 35c odst. 3).

Další omezení daňového bonusu se týká nízko-příjmových poplatníků. Daňový bonus nemůže uplatnit poplatník, jehož příjmy ze závislé činnosti a příjmy ze samostatné činnosti (podnikání) nedosáhly alespoň 6násobku minimální mzdy. Z uvedeného výčtu vyplývá, že se nezapočítávají příjmy z nájmu (§ 9) a ostatní příjmy uvedené v § 10. Do této částky se dále nezapočítávají příjmy uvedené v § 35c odst. 4 ZDP (například příjmy osvobozené od daně uvedené v § 4 nebo zařazené pod § 6 odst. 9).

    Zvýšení daňového zvýhodnění na dvojnásobek

- Jak vyplývá z ustanovení § 35c odst. 7 ZDP, v případě, pokud se jedná o dítě, kterému je přiznán nárok na průkaz ZTP/P, zvyšuje se daňové zvýhodnění na toto dítě na dvojnásobek (například z roční částky 15 204 Kč se zvýší na 30 408 Kč, pokud poplatník vyživuje 1 dítě). V případě, pokud poplatník vyživuje ve společně hospodařící domácnosti více dětí, z nich jedno dítě je držitelem průkazu ZTP/P, pak pořadí dětí si stanovuje poplatník, neboť zákon o daních z příjmů žádné pořadí podle věku dětí (které je první, druhé, třetí apod.) nestanoví. To znamená, že nelze automaticky pro tyto daňové účely považovat nejstarší dítě na „první dítě“. Pokud bude poplatník chtít využít daňové optimalizace, pak dítě, kterému byl přiznán nárok na průkaz ZTP/P, bude uvádět jako poslední v pořadí, čímž získá vyšší nárok na daňové zvýhodnění, než kdyby toto dítě uváděl jako první dítě. Jedná se o legální daňovou optimalizaci.

    Daňové dopady

- Výše daňové úspory při uplatnění daňového zvýhodnění není do určité míry závislá na základu daně, neboť na rozdíl například od částek snižujících základ daně podle § 15 ZDP daňové zvýhodnění ovlivňuje přímo výši daně. Má tedy výhodnou podobu jako v případě slevy na dani.

- Od slev na dani uvedených v § 35ba se liší v tom, že v určitých případech může částka daňového zvýhodnění na vyživované děti přesáhnout částku daně, sníženou o slevy na dani podle § 35ba. V takovém případě dochází ke vzniku pomyslné „záporné daně“. Nebo přesněji řečeno, ke vzniku daňového bonusu ve smyslu § 35c odst. 3 ZDP.

- Výše daňové úspory je závislá na tom, na kolik dětí poplatník může uplatnit daňové zvýhodnění.

    Daňové zvýhodnění v poměrné výši

- Daňové zvýhodnění lze poskytnout poplatníkovi ve výši 1/12 za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly splněny příslušné podmínky (§ 35c odst. 10 ZDP). Rozhodující pro vznik nároku poplatníka na daňové zvýhodnění je tedy splnění požadovaných podmínek k prvnímu dni příslušného kalendářního měsíce.

- Z tohoto základního pravidla, tzn. „splnění požadovaných podmínek k prvnímu dni měsíce“ však existují výjimky. Daňové zvýhodnění lze uplatnit již v kalendářním měsíci:

–  ve kterém se dítě narodilo,

–  nebo ve kterém začíná soustavná příprava dítěte na budoucí povolání, anebo

–  ve kterém bylo dítě osvojeno nebo převzato do péče nahrazující péči rodičů na základě rozhodnutí příslušného orgánu.

    Změna počtu vyživovaných dětí nebo nesplnění podmínek v průběhu roku

Vzhledem k tomu, že výše daňového zvýhodnění se odvíjí od počtu vyživovaných dětí žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, bude docházet k tomu, že výše daňového zvýhodnění se může v průběhu kalendářního roku měnit (zvyšovat či snižovat) v závislosti na tom, zda se počet vyživovaných dětí zvýšil nebo snížil. Obdobně v případě, pokud některé dítě začne/přestane v průběhu roku splňovat podmínky pro uplatnění daňového zvýhodnění.

    Vyživované dítě a rodinné vztahy

Uplatnění daňového zvýhodnění není z pohledu rodinných vztahů omezováno jen na děti z biologického hlediska vlastní (tj. potomky). Možnosti jsou o dost širší a jejich obsáhlý výčet je konkrétně uveden § 35c odst. 6 ZDP. Můžeme si je nyní přiblížit. Z pohledu rodinných vztahů se za vyživované dítě poplatníka pro účely daňového zvýhodnění považuje dítě:

- vlastní,

- osvojenec,

- dítě v péči, která nahrazuje péči rodičů,

- od 1. 1. 2015 též dítě, které přestalo být u tohoto poplatníka z důvodu nabytí plné svéprávnosti nebo zletilosti v pěstounské péči,

- dítě druhého z manželů,

- vlastní vnuk (vnučka) nebo vnuk (vnučka) druhého z manželů, pokud jeho (její) rodiče nemají dostatečné příjmy, z nichž by mohli daňové zvýhodnění uplatnit.

- Výše uvedené pojmy bude vhodné blíže osvětlit.

    Dítě druhého z manželů

Jedná se o situaci, kdy jeden z manželů není biologickým rodičem a nejedná se o dítě osvojené. Poplatník je tedy ve vztahu k tomuto nevlastnímu dítěti jeho „otčímem“ (pokud jde o manžela), anebo jeho „macechou“ (pokud jde o manželku). Kupříkladu muž, který má z předchozího manželství/vztahu nezletilou dceru, se ožení se ženou, která má z předchozího manželství/vztahu zletilého syna. Muž se tedy stává pro nevlastního syna otčímem a žena se stává pro nevlastní dceru macechou. Z jejich pohledu se tak jedná o dítě druhého z manželů. Pokud jde o společnou domácnost nebo státní občanství a rodné číslo dítěte, je této otázce blíže věnovaný text uvedený dále.

    Převzetí dítěte do péče nahrazující péči rodičů

Za dítě převzaté do péče nahrazující péči rodičů se pro účely daňového zvýhodnění považuje (pokyn GFŘ D – 59):

- dítě, jež bylo převzato do této péče na základě rozhodnutí příslušného orgánu,

- dítě, jehož rodič zemřel, a

- dítě manžela, které mu bylo svěřeno do výchovy rozhodnutím soudu.

    Způsob uplatnění nároku

Daňový rezident ČR:

- V průběhu kalendářního roku u zaměstnavatele na základě učinění (podpisu) Prohlášení k dani do 30 dnů od vstupu do zaměstnání anebo do 15. února na příslušný kalendářní rok (§ 38k odst. 4 ZDP).

- Nebo po skončení kalendářního roku:

–  v rámci Žádosti u zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění (§ 38k odst. 5 a odst. 7 ZDP) nebo

–  v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok.

Daňový nerezident ČR:

- Po skončení kalendářního roku v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za příslušný kalendářní rok (§ 38g odst. 2 a § 38h odst. 13 ZDP).

- Úhrn příjmů ze zdrojů v ČR musí činit nejméně 90 % všech příjmů s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají (§ 35c odst. 5 ZDP).

   Upozornění

Daňové zvýhodnění na vyživované dítě může uplatnit pouze poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor.

5.1.1  Vyživované dítě a společně hospodařící domácnost

    Další podmínky

Poplatník, který chce uplatnit daňové zvýhodnění, musí kromě jiného splnit následující podmínky:

1. Společná domácnost a územní podmínka: Dítě s poplatníkem žije ve společně hospodařící domácnosti na území členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Dočasný pobyt dítěte mimo domácnost však nemá vliv na uplatnění daňového zvýhodnění (například pokud dítě studuje vysokou školu v ČR a pobývá na kolejích anebo studuje na škole v zahraničí).

2. Státní občanství manželů: V případě dítěte druhého z manželů samozřejmě může nastat i situace, kdy manželství je uzavřeno s cizím státním příslušníkem. S uzavřením manželství je pak spojena možnost získání českého státního občanství podle zákona č. 186/­2013 Sb., o státním občanství ČR. Z pohledu uplatnění daňového zvýhodnění na vyživované dítě však i nadále nerozhoduje státní občanství manžela (manželky), ale skutečnost, zda jde o daňového rezidenta ČR anebo o daňového nerezidenta. Může nastat i situace, kdy například zaměstnanec uzavře manželství s cizinkou a stane se tak nevlastním otcem dítěte, které doposud nemělo státní občanství ČR. Pro vyživované dítě, které žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, však není stanoveno, že musí mít české státní občanství, ani nemusí mít přidělené rodné číslo. Pro úplnost lze zmínit, že zákon č. 186/­2013 Sb. uvádí v § 18, že manželé mohou podat společnou žádost o udělení státního občanství ČR, do níž mohou zahrnout své děti.

3. Více poplatníků: V případě, pokud vyživuje dítě v jedné společně hospodařící domácnosti více poplatníků, může daňové zvýhodnění uplatnit ve zdaňovacím období nebo v tomtéž kalendářním měsíci zdaňovacího období jen jeden z nich.

4. Musí být splněno, že se jedná o vyživované dítě ve smyslu definice uvedené v § 35c ZDP.

    Společně hospodařící domácnost

Pojem „společně hospodařící domácnost“ je definován v § 21e ZDP takto: „Společně hospodařící domácností se pro účely daně z příjmů rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby.“.

V této souvislosti je možné zdůraznit, že není stanovena podmínka, že se jedná o dítě žijící ve společné domácnosti na území ČR. Ustanovení § 35c odst. 1 v tomto ohledu jednoznačně rozšiřuje tuto územní podmínku na „společně hospodařící domácnost na území členského státu EU nebo státu tvořícího EHP“. Jako příklad lze uvést situaci, kdy manžel dlouhodobě pobývá na území ČR, kde pobírá příjmy ze zaměstnání, a jeho manželka s dětmi pobývá v jiném členském státě EU. Oba manželé jsou přitom daňovými nerezidenty v ČR. I nadále se však jedná o společně hospodařící domácnost.

Co je důležité. V případě společně hospodařící domácnosti rozhoduje faktický stav. Problém při určení, zda dítě žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, nastává v případě manželů, kteří se rozvádějí. V takovém případě přestává být v průběhu rozvodu splněna podmínka společně hospodařící domácnosti. Pokud by však došlo k obnovení společně hospodařící domácnosti, což lze doložit čestným prohlášením obou rodičů, lze daňové zvýhodnění uplatnit, opět za podmínky, že daňové zvýhodnění uplatňuje ve stejném kalendářním měsíci jen jeden z rodičů.

Lze v této souvislosti rovněž konstatovat, že podmínku společně hospodařící domácnosti s dítětem nesplňuje rodič, který na dítě platí výživné a dítě je svěřeno do péče druhého z rodičů.

    Dítě ve střídavé nebo společné péči

Splnění podmínky, že dítě žije „ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem“ je rovněž komplikované v případě, pokud se jedná o rozvedené manžele, kteří mají dítě ve střídavé nebo společné péči. Nejedná se o stav, kdy dítě sdílí současně dvě společně hospodařící domácnosti.

Jestliže se rodiče nedohodnou na způsobu uplatňování daňového zvýhodnění v případě dítěte svěřeného do střídavé nebo společné péče (výchovy), je řešením, aby si tyto daňové záležitosti vypořádali nikoliv pomocí žádosti o provedení ročního zúčtování u svého zaměstnavatele, nýbrž podáním svých daňových přiznání.

Bližší informace k této problematice jsou uvedeny v pokynu GFŘ D-59 v komentáři k § 38l odst. 3.

    Dítě dočasně mimo domov

Porušením podmínky společně hospodařící domácnosti není, pokud se dítě zdržuje dočasně mimo společně hospodařící domácnost, například z důvodu studia. Může se však jednat i o situaci, kdy je dítě dlouhodobě hospitalizováno v nemocnici, popřípadě je v zahraničí, například z důvodu studia na zahraniční škole. Vazba k rodině však trvá a rysy společně hospodařící domácnosti jsou zachovány.

    Dítě nesdílí s poplatníkem společnou domácnost

Daňové zvýhodnění nelze uplatnit, pokud dítě nesdílí s poplatníkem společně hospodařící domácnost z důvodu, že nezletilé dítě:

- bylo odňato z péče rodičů a svěřeno rozhodnutím soudu do náhradní péče třetích osob nebo

- na základě rozhodnutí soudu o nařízení ústavní nebo ochranné výchovy je umístěno v dětském domově nebo v jiném ústavu pro mládež (§ 971 až § 975 nového občanského zákoníku).

5.1.2  Vyživované dítě a věk dítěte

    Vyživované dítě

Za vyživované dítě poplatníka se považuje dítě, které splňuje podmínky uvedené v § 35c ZDP. Kromě již uvedených podmínek, které se týkaly rodinných vztahů, je nutné splnit též další podmínky, uvedené v § 35c ZDP.

Musí se jednat:

a) o dítě, které je nezletilé,

b) o dítě, které je zletilé, až do dovršení věku 26 let, jestliže mu není přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně a

1. soustavně se připravuje na budoucí povolání; příprava na budoucí povolání se posuzuje podle zákona o státní sociální podpoře,

2. nemůže se soustavně připravovat na budoucí povolání nebo vykonávat výdělečnou činnost pro nemoc nebo úraz, nebo

3. z důvodu dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu je neschopno vykonávat soustavnou výdělečnou činnost.

Pokud jde o podmínky uvedené v § 35c odst. 6, týkají se vztahů poplatníka k dítěti a věku dítěte. Není stanoveno, že nezletilé či zletilé dítě musí být občanem ČR a muselo by tudíž mít rodné číslo. V případě, pokud dítě nemá rodné číslo, protože není státním občanem ČR (nebo se narodilo v zahraničí), vyplňuje se v daňovém přiznání jeho datum narození ve tvaru DD.MM.RRRR.

Ve formuláři MFin 5457 Prohlášení k dani (vzor č. 27) však na toto není pamatováno, a je vyžadováno vyplnění rodného čísla dítěte. Uvedené pak koresponduje s povinností plátců daně týkajících se obsahových náležitostí mzdového listu. V ustanovení § 38j odst. 2 ZDP je totiž mimo jiné uvedeno, že mzdový list musí obsahovat jméno a rodné číslo osoby, na kterou poplatník uplatňuje slevu na dani podle § 35ba a daňové zvýhodnění.

    Vyživované nezletilé dítě

- V případě nezletilého dítěte, pokud jsou splněny výše uvedené podmínky, týkající se biologického či jiného vztahu mezi poplatníkem a nezletilým dítětem, již nejsou stanoveny další podmínky, pro prokázání, že se jedná o vyživované dítě poplatníka. Podmínkou je pouze „společně hospodařící domácnost“, a to na území členského státu EU nebo státu tvořícího EHP.

- S tímto pak souvisí skutečnost, že nezletilé dítě je vyživovaným dítětem bez ohledu na výši příjmů, které dosahuje, ať už ze závislé činnosti (například na základě dohody o provedení práce), anebo z jiných zdrojů (například ostatní příjmy dle § 10, případně příjmy ze samostatné výdělečné činnosti podle § 7, pokud jde například o příjmy profesionálních sportovců, příjmy modelek, hereček, influencerek atd.)

- Výjimkou by byla pouze situace, kdy dítě žije ve společně hospodařící domácnosti s prarodiči, kdy v takovém případě další podmínkou pro uplatnění daňového zvýhodnění je, že rodiče dítěte nemají dostatečné příjmy, z nichž by mohli uplatnit daňové zvýhodnění.

    Vyživované zletilé dítě

V případě, pokud jde o zletilé dítě, kterému nebyl přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně, a to až do dovršení věku 26 let, je nutné pro prokázání, že se jedná o vyživované dítě poplatníka, splnit některou z těchto podmínek:

1. jedná se o dítě, které se soustavně připravuje na budoucí povolání, příprava na budoucí povolání se posuzuje podle § 12 až 15 zákona č.117/­1995 Sb., o státní sociální podpoře, ve znění pozdějších předpisů,

2. dítě se nemůže soustavně připravovat na budoucí povolání nebo vykonávat výdělečnou činnost, ovšem pouze z těchto důvodů:

- pro nemoc

- úraz.

3. z důvodu dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu je neschopno vykonávat soustavnou výdělečnou činnost.

Lze v této souvislosti uvést, že za nezaopatřené dítě se nepovažuje dítě, které je poživatelem důchodu pro invaliditu 3. stupně (§ 20 odst. 7 zákona č. 155/­1995 Sb.).

    Daňové zvýhodnění nelze uplatnit také

- Na zletilé dítě, kterému byl přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně (dříve plný invalidní důchod), i když se soustavně připravuje na budoucí povolání. Pro daňové účely je rozhodující, zda dítěti byl přiznán invalidní důchod, avšak nikoliv, zda ho pobírá. Daňové zvýhodnění nenaleží poprvé za kalendářní měsíc, na jehož počátku zletilému dítěti byl přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně.

   Upozornění

Z uvedeného vyplývá, že naopak lze daňové zvýhodnění uplatnit na zletilé dítě, které pobírá invalidní důchod pro invaliditu 1. a 2. stupně (dříve částečný invalidní důchod), pokud se soustavně připravuje na budoucí povolání, nebo splňuje podmínku, že se nemůže soustavně připravovat na budoucí povolání pouze z důvodů nemoci nebo úrazu, popřípadě je neschopno vykonávat soustavnou výdělečnou činnost z důvodu dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu.

- Na dítě, na které jsou rozdělovány příjmy a výdaje z důvodu, že se jedná o spolupracující osobu podle § 13 ZDP (obráceně řečeno, příjmy a výdaje nelze rozdělovat na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je uplatňováno daňové zvýhodnění na toto vyživované dítě).

5.1.3  Vyživované dítě a manželství

Z nového občanského zákoníku vyplývá, že vyživovací povinnost mají nejenom rodiče k dětem, ale i manželé vzájemně k sobě (§ 697, § 760). Pokud tedy dítě uzavře manželství, přestává být z pohledu tohoto zákona vyživovaným dítětem, neboť vyživovací povinnost přechází na manžela (manželku) tohoto dítěte.

Zákon o daních z příjmů obsahuje pro tento případ výjimku, kdy lze uplatnit daňové zvýhodnění i na dítě, které uzavřelo manželství, pokud jsou splněny příslušné další podmínky. Je možné ještě připomenout, že podle § 30 nového občanského zákoníku nezletilé dítě nabývá uzavřením manželství plné svéprávnosti, nikoliv však zletilosti! Jinak řečeno, zletilostí dítě nabývá plné svéprávnosti, avšak nabytí plné svéprávnosti nemusí znamenat, že dítě nabývá zletilosti. Viz například přiznání plné svéprávnosti nezletilému, který dosáhl věku 16 let (§ 37 nového občanského zákoníku).

    Podmínky

Z ustanovení § 35c odst. 8 ZDP vyplývá, že v případě pokud uzavře zletilé dítě, ve věku před dovršením 26 let manželství, a toto dítě nepobírá invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně, v případě, žije-li ve společně hospodařící domácnosti s manželem (manželkou), může uplatnit manžel (manželka) slevu na dani na manželku (manžela) při splnění podmínek uvedených v § 35bb v návaznosti na § 35c odst. 8 ZDP. V případě, pokud nemá manžel (manželka) dostatečné příjmy, z nichž by mohl (mohla) uplatnit slevu na dani na manželku při splnění podmínek uvedených v § 35ba, může daňové zvýhodnění uplatnit:

- rodič (ženatého či vdaného) dítěte nebo

- poplatník, u něhož jde ve vztahu k dítěti o péči nahrazující péči rodičů (například v případě osvojeného dítěte je takovým poplatníkem adoptivní rodič).

V obou případech je nutnou podmínkou, že ženaté či vdané dítě s tímto poplatníkem žije ve společně hospodařící domácnosti. Toto nastoluje pak otázku, zda v případě, kdy oba manželé nemají dostatečné příjmy, mohou být oba dva považováni za vyživované děti. Ovšem to by představovalo řešit komplikovanou situaci, zda tito manželé nemají svoji společně hospodařící domácnost, nýbrž každý z nich patří do jiné společně hospodařící domácnosti (se svými rodiči). Ovšem pak v principu nelze vůbec uplatnit slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP.

Lze si povšimnout, že skutečnost, zda nemá druhý z manželů dostatečné příjmy, z nich lze uplatnit slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b), lze zjistit až po skončení příslušného kalendářního roku. V principu to tedy znemožňuje uplatnit daňové zvýhodnění na ženaté/provdané dítě podle § 35c odst. 8 v průběhu roku formou měsíčního daňového zvýhodnění.

V porovnání s uplatněním daňového zvýhodnění na vnuka/vnučku podle § 35c odst. 6 je v případě uplatnění daňového zvýhodnění na ženaté/vdané dítě podle § 35c odst. 8 podstatný věk (musí se jednat o zletilé dítě).

    Dostatečné příjmy

Pojmu „dostatečné příjmy manžela/manželky“ je nutné rozumět tak, zda druhý z manželů (zjednodušeně řečeno, ten z manželů, který není z pohledu rodičů vyživovaným dítětem), má příjmy, ze kterých vypočtenou daň lze po uplatnění všech slev na dani podle § 35ba rovněž uplatnit slevu na dani na manžela/manželku. Pokud druhý z manželů má takové dostatečné příjmy, pak rodič vyživovaného dítěte daňové zvýhodnění na toto ženaté/vdané dítě uplatnit nemůže. Rodič tohoto vyživovaného dítěte tudíž musí zkoumat, jaké příjmy má jeho zeť (tj. manžel jeho dítěte), popřípadě jeho snacha (tj. manželka jeho dítěte).

Výše uvedené zní jistě velmi složitě. Pro názornost lze tuto situaci popsat následujícím schématem:

Rodič nebo adoptivní rodič ve společně hospodařící domácnosti s ženatým či provdaným dítětem, na které uplatňuje daňové zvýhodnění.

- Dítětem je ženatý zletilý syn:

– Jeho manželka je bez dostatečných příjmů, z nichž lze uplatnit slevu na dani na jejího manžela podle § 35ba.

– Ženatý syn splňuje podmínky uvedené v § 35c odst. 6 písm. b), tzn. věk do 26 let, nemá přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně, soustavně se připravuje na budoucí povolání studiem nebo jsou důvody uvedené v § 35c odst. 6 písm. b) bod 2. a 3.

- Dítětem je vdaná zletilá dcera:

– Její manžel je bez dostatečných příjmů, z nichž lze uplatnit slevu na dani na jeho manželku podle § 35ba.

– Vdaná dcera splňuje podmínky uvedené v § 35c odst. 6 písm. b), tzn. věk do 26 let, nemá přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně, soustavně se připravuje na budoucí povolání studiem nebo jsou důvody uvedené v § 35c odst. 6 písm. b) bod 2. a 3.

5.1.4  Daňové zvýhodnění na vnuka, vnučku

    Podmínky

- Jak vyplývá z ustanovení § 35c odst. 6 ZDP, za vyživované dítě se považuje též vlastní vnuk (vnučka) nebo vnuk (vnučka) druhého z manželů, pokud jeho (její) rodiče nemají dostatečné příjmy, z nichž by mohli daňové zvýhodnění uplatnit. Daňové zvýhodnění tedy mohou za určitých podmínek uplatnit i prarodiče (dědeček, babička). Taková situace nastane například tehdy, pokud rodiče vyživovaného dítěte mají příjmy podle § 6 nebo § 7 nižší než 6násobek minimální mzdy a tudíž nemohou uplatnit daňový bonus dle § 35c odst. 4 ZDP.

- Opět si lze povšimnout, že skutečnost, zda rodiče nemají dostatečné příjmy, z nichž lze uplatnit daňové zvýhodnění na vnuka/vnučku, lze zjistit až po skončení příslušného kalendářního roku. V principu to tedy znemožňuje uplatnit daňové zvýhodnění na vnuka/vnučku podle § 35c odst. 6 v průběhu roku formou měsíčního daňového zvýhodnění.

- Pro prarodiče to znamená zkoumat, zda rodiče dítěte mají či nemají dostatečné příjmy (tj. syn či snacha, popřípadě zeť či snacha mají či nemají dostatečné příjmy, z nichž by mohli uplatnit daňové zvýhodnění).

- Stále platí podmínka, že vyživované dítě žije s poplatníkem (babičkou/dědečkem) ve společně hospodařící domácnosti!

Vybrané skutečnosti, které nemají vliv:

- Pro uplatnění daňového zvýhodnění na vnuka (vnučku) nemá vliv, zda jeho (její) prarodiče pobírají starobní důchod, předdůchod nebo invalidní důchod, případně zda dosahují i příjmy ze zahraničí.

- Možnost uplatnit daňové zvýhodnění mají i prarodiče, pokud nejsou daňovými rezidenty v ČR. Daňový nerezident ale může uplatnit daňové zvýhodnění jen v daňovém přiznání. (V uvedeném případě by však problém mohl spočívat v prokázání podmínky, že dítě žije ve společně hospodařící domácnosti s prarodiči. Další problém by mohl spočívat ve splnění podmínky alespoň 90 % příjmů ze zdrojů na území ČR).

- Není podstatné, zda rodiče dítěte jsou starší 26 let. Vnuk (vnučka) však nesmí být starší 26 let.

- Není podstatné, zda dítě (vnuk, vnučka) má státní občanství ČR a přidělené rodné ­číslo.

5.1.5  Vyživované dítě a soustavná příprava na budoucí povolání

Dobou soustavné přípravy na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem se rozumí doba uvedená v § 12 až 15 zákona č.117/­1995 Sb.

Za soustavnou přípravu dítěte na budoucí povolání se považuje například studium na středních a vysokých školách v České republice, s výjimkou (§ 12):

1. studia za trvání služebního poměru příslušníků bezpečnostních sborů a vojáků z povolání,

2. dálkového, distančního, večerního nebo kombinovaného studia na středních školách, pokud je dítě v době takového studia výdělečně činné podle § 10 zákona nebo pokud má v době takového studia nárok na podporu v nezaměstnanosti nebo podporu při rekvalifikaci.

Výdělečnou činností se na základě § 10 zákona rozumí činnost:

a) v České republice, která zakládá účast na nemocenském pojištění,

b) osoby samostatně výdělečně činné; za osobu samostatně výdělečně činnou se pro účely tohoto zákona považuje osoba, která se za takovou považuje pro účely důchodového pojištění, nebo

c) vykonávaná v zahraničí za účelem dosažení příjmu.

    Pro orientaci lze příslušná hlediska popsat následovně

Soustavná příprava na budoucí povolání:

- studium na střední škole:

- jedná se o dítě, které v příslušném měsíci ještě nedovršilo věk 26 let,

- pouze denní forma studia,

- v případě dálkového, distančního, večerního nebo kombinovaného studia jen za podmínky, že dítě není v době takového studia výdělečně činné v rozsahu dle § 10 zákona a nemá nárok na podporu v nezaměstnanosti nebo podporu při rekvalifikaci. Toto platí pro studium na střední škole v ČR [viz § 12 odst. 1 písm. a) zákona č.117/­1995 Sb.].

- splnění dalších podmínek, vyplývajících z § 12 až 15 zákona č.117/­1995 Sb.

- studium na vysoké škole:

- jedná se o dítě, které v příslušném měsíci ještě nedovršilo věk 26 let,

– pak forma studia není důležitá,

- jedná se o dítě, které v příslušném měsíci již dovršilo věk 26 let,

– pak daňové zvýhodnění lze uplatnit pouze do měsíce, v němž dovršilo věk 26 let.

5.1.6  Formy daňového zvýhodnění

Daňové zvýhodnění lze uplatnit formou (§ 35c odst. 1):

- slevy dani,

- daňového bonusu,

- slevy na dani a daňového bonusu.

Formy daňového zvýhodnění je nutné pečlivě rozlišovat a nelze je zaměňovat, protože mezi nimi existuje určitý a dosti významný rozdíl.

    Daňové zvýhodnění formou slevy na dani

Slevu na dani může poplatník uplatnit až do výše daně vypočtené podle § 16 zákona o daních z příjmů a snížené o slevy na dani podle § 35 a § 35ba za příslušné zdaňovací období (§ 35c odst. 2).

    Daňové zvýhodnění formou slevy na dani a daňového bonusu

Daňový bonus vzniká v případě, pokud je nárok poplatníka na daňové zvýhodnění vyšší než daň vypočtená podle § 16 zákona o daních z příjmů, snížená o slevy na dani podle § 35 a § 35ba.

    Daňové zvýhodnění pouze formou daňového bonusu

? Příklad 12

Daň vypočtená podle § 16 a snížená o slevy podle § 35ba je ve výši 0 Kč. Poplatník vyživuje dvě děti, žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti.

Nárok na daňové zvýhodnění je v částce 15 204 Kč + 22 320 Kč = 37 524 Kč. Daňové zvýhodnění formou slevy na dani může poplatník uplatnit v částce 0 Kč. Vzniklý rozdíl, vyjádřený částkou 37 524 Kč = 37 524 Kč – 0 Kč, je daňovým bonusem.

    Limitní částky daňového bonusu

Při uplatňování DAŇOVÉHO BONUSU je nutné dodržet limitní částky a podmínky uvedené v § 35c ZDP. Pro přehlednost je vhodné uvést, o jaké limitní částky a podmínky se jedná:

- Výše daňového bonusu musí činit nejméně 100 Kč (dolní limit).

- Horní limit není již pro daňový bonus stanoven (dříve částka 60 300 Kč).

    Další podmínky

- Daňový bonus může uplatnit poplatník, který ve zdaňovacím období měl příjem podle § 6 nebo § 7 alespoň ve výši šestinásobku minimální mzdy (v roce 2025 se jedná o částku 124 800 Kč = 6 × 20 800 Kč). Do těchto příjmů se nezahrnují:

–  příjmy od daně osvobozené,

–  příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, s výjimkou příjmů, u nichž se uplatní postup podle § 36 odst. 7 nebo 8, a

–  příjmy, které jsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění.

- Daňový bonus tudíž nemůže například uplatnit poplatník, který má pouze příjmy z pronájmu zdaňované podle § 9 nebo příjmy z kapitálového majetku zdaňované podle § 8. Pokud má poplatník kromě těchto příjmů rovněž příjmy ze závislé činnosti (§ 6) nebo ze samostatné činnosti (§ 7), pak od roku 2018 se příjmy dle § 8 a § 9 nezapočítávají do limitu příjmů, který je nutné splnit pro získání daňového bonusu (6násobek minimální mzdy).

- Další podmínky, uvedené v § 35c odst. 5 ZDP pak musí splnit poplatník, který je daňovým nerezidentem ČR ve smyslu § 2 odst. 3 ZDP. To znamená, že úhrn všech jeho příjmů ze zdrojů na území ČR musí činit nejméně 90 % všech jeho celosvětových příjmů, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně podle § 3 nebo § 6, jsou od daně osvobozeny podle § 4, § 6 nebo § 10, nebo příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně.

- Daňové zvýhodnění může uplatnit jen daňový nerezident ČR za podmínky, že je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Výši příjmů ze zdrojů v zahraničí pak musí ještě poplatník prokázat potvrzením zahraničního správce daně. Toto potvrzení je pak povinnou přílohou daňového přiznání.

    Podmínky při ročním zúčtování (§ 35d odst. 6)

- Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění poskytne plátce daně poplatníkovi slevu na dani podle § 35c maximálně do výše daně snížené o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob (slevy na dani podle § 35ba).

- V případě, pokud je nárok na daňové zvýhodnění vyšší než takto vypočtená daň, má poplatník nárok na vyplacení daňového zvýhodnění formou daňového bonusu za následujících podmínek:

–  úhrn jeho příjmů ze závislé činnosti od všech plátců daně v uplynulém zdaňovacím období, z nichž poplatníkovi (zaměstnanci) plátce daně provádí roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, dosáhl alespoň šestinásobku minimální mzdy,

–  přitom platí, že v případě, pokud úhrn těchto příjmů ze závislé činnosti je nižší než šestinásobek minimální mzdy, poplatník (zaměstnanec) neztrácí při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění nárok na vyplacené měsíční daňové bonusy v kalendářních měsících, v nichž úhrn jeho příjmů dosáhl alespoň výše poloviny minimální mzdy.

5.1.7  Zánik nároku na daňové zvýhodnění

Nárok na daňové zvýhodnění zaniká, jakmile není splněna alespoň jedna z podmínek, které jsou stanoveny pro možnost uplatnění nároku na daňové zvýhodnění. Jedná se například o následující situace:

- Nezletilé nebo zletilé dítě již nežije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.

- Dítě již není v péči, která nahrazuje péči rodičů (například z důvodu, že dítě dosáhlo zletilosti a již nemá poručníka nebo pěstouna). Tento důvod platil do 31. 12. 2013. Od 1. 1. 2014 platí na základě novely zákona o daních z příjmů nové pravidlo, které stanoví, že dítě, které přestalo být u tohoto poplatníka z důvodu nabytí plné svéprávnosti nebo zletilosti v pěstounské péči, je i nadále považováno za vyživované dítě (§ 35c odst. 6). Samozřejmě pro účely uplatnění daňového zvýhodnění musí být splněny i další podmínky, uvedené v § 35c, například podmínka, že vyživované dítě žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.

- Dítě dosáhlo zletilosti a nepřipravuje se soustavně na budoucí povolání ani nesplňuje jiné podmínky, které jsou uvedeny v § 35c odst. 6 ZDP.

- Zletilému dítěti byl přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně.

- Dítě uzavřelo manželství, nabylo plné svéprávnosti a nežije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.

- Dítě dosáhlo věk 26 let.

- Došlo k úmrtí dítěte.

- Rodiče dítěte mají příjmy, z nichž mohou uplatnit daňové zvýhodnění (platí v případě, kdy daňové zvýhodnění na vnuka nebo vnučku uplatňoval jeden z prarodičů).

    Nárok na daňové zvýhodnění lze uplatnit naposledy

- V kalendářním měsíci, který předchází měsíci, na jehož počátku již dítě nesdílí s poplatníkem společně hospodařící domácnost.

? Příklad 13

Dítě přestalo s poplatníkem sdílet společnou domácnost od 2. května.

Nárok na daňové zvýhodnění lze uplatnit naposledy za měsíc květen (ke dni 1. 5. byla podmínka ještě splněna).

- V kalendářním měsíci, ve kterém dítě dosáhne zletilosti (dovrší 18 let) a nepřipravuje se soustavně na budoucí povolání ani nesplňuje jiné podmínky, uvedené v § 35c ZDP. To znamená, že se nepřipravuje soustavně na budoucí povolání z důvodu nemoci nebo úrazu.

- V kalendářním měsíci, který předchází měsíci, na jehož počátku již dítě není v péči nahrazující péči rodičů (to však neplatí v případě, pokud dítě přestalo být u tohoto poplatníka v pěstounské péči z důvodu nabytí plné svéprávnosti nebo zletilosti).

- V kalendářním měsíci, který předchází měsíci, na jehož počátku již zletilé dítě nesplňuje podmínku soustavné přípravy na budoucí povolání podle zákona o státní sociální podpoře a nejedná se o stav způsobený nemocí nebo úrazem. Pozornost je nutné věnovat situaci, kdy:

–  zletilé dítě zanechá studia,

–  zletilé dítě přeruší studium (výjimkou je případ přerušení studia na vysoké škole z důvodu po dobu, po kterou by jinak trvala mateřská nebo rodičovská dovolená, další výjimkou je přerušení studia na střední škole, pokud jde o nezletilé dítě, a to po dobu, než dosáhne zletilosti),

–  zletilé dítě je vyloučeno ze studia,

–  zletilé dítě řádně ukončí středoškolské studium a nepokračuje ve stejném kalendářním roce v dalším studiu,

–  zletilé dítě, které je v posledním ročníku střední školy, nevykoná v určeném termínu maturitní zkoušku, závěrečnou zkoušku nebo absolutorium,

–  zletilé dítě řádně ukončí vysokoškolské studium.

- V kalendářním měsíci, ve kterém dosáhne dítě věku 26 let, a to i v případě, pokud se soustavně připravuje na budoucí povolání.

- V kalendářním měsíci, který předchází měsíci, na jehož počátku zletilé dítě začalo pobírat invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně.

- V kalendářním měsíci, v němž došlo k úmrtí dítěte.

    Dítě narozené 1. den kalendářního měsíce

Problémové v tomto případě tvoří situace, kdy se jedná o dítě, které se narodilo 1. den kalendářního měsíce (například 1. března). Pak je toto dítě zletilé již k 1. dni daného měsíce a podmínky pro poskytnutí daňového zvýhodnění pak je rovněž nutné zkoumat na počátku takového kalendářního měsíce. Obdobně v případě, kdy se jedná o posouzení podmínky „do dovršení věku 26 let“.

Objevuje se názor, že daňové zvýhodnění náleží naposledy za předcházející kalendářní měsíc, pokud zletilé dítě nesplňuje podmínky uvedené v § 35c odst. 6 ZDP (například podmínka studia). Tato skutečnost vyplývá z § 601 odst. 1 občanského zákoníku: „Nabývá-li se právo nebo vzniká-li povinnost v určitý den, nabude se nebo vznikne počátkem toho dne“.

? Příklad 14

Dítě dovršilo věk 18 let: Dítě narozené 1. června 2007 dovrší věk 18 let dnem 1. června 2025, to již v čase 0:00.

Od počátku měsíce červen 2025 se tedy podmínky pro uplatnění daňového zvýhodnění posuzují podle podmínek stanovených pro zletilé dítě.

5.1.8  Měsíční daňové zvýhodnění

    Kdo může uplatnit měsíční daňové zvýhodnění

ZDP umožňuje uplatnit měsíční daňové zvýhodnění pouze v případě poplatníků, kteří jsou z pohledu ZDP považováni za zaměstnance. Za zaměstnance je z pohledu ZDP považován poplatník s příjmy ze závislé činnosti, které jsou zařazeny pod § 6 ZDP. Skutečnost, že tato možnost je určena jen pro zaměstnance vyplývá z ustanovení § 35d odst. 1 ZDP: „Poplatník s příjmy podle § 6 může při výpočtu zálohy podle § 38h odst. 4 uplatnit nárok na slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až e) a na daňové zvýhodnění“.

V zásadě je však nutné rozlišovat mezi zaměstnancem, který učinil (podepsal) Prohlášení k dani a zaměstnancem, který nemá učiněné (podepsané) Prohlášení k dani u svého zaměstnavatele. Zaměstnanec, který neučinil Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, nemůže uplatnit měsíční daňové zvýhodnění.

Měsíční daňové zvýhodnění také nelze přiznat zaměstnanci, který není daňovým rezidentem v ČR, i když by měl učiněné (podepsané) Prohlášení k dani.

Co je důležité: Prohlášení k dani může zaměstnanec učinit jen u osoby, která je z pohledu daně z příjmů považována za plátce daně dle § 38c ZDP.

Co nemá vliv:

Vzhledem k tomu, že každá fyzická osoba, která pobírá příjmy ze závislé činnosti dle § 6 je pro účely daně z příjmů považována za zaměstnance, není důležité, na základě jakého vztahu nebo důvodu pobírá příjem ze závislé činnosti. Horní výše příjmů ze závislé činnosti přitom není limitována. Dolní výše příjmů ze závislé činnosti však limitována je, a to v ustanovení § 35d odst. 4 ZDP.

Co má vliv:

V případě, pokud úhrn příjmů ze závislé činnosti zúčtovaný za příslušný kalendářní měsíc nedosahuje alespoň poloviny minimální mzdy, pak zaměstnanec nemá nárok na daňový bonus. Pokud by tedy zaměstnanec byl dlouhodobě nemocný a jeho příjmy ze závislé činnosti by nepřesáhly uvedený dolní limit, pak při výpočtu by zřejmě vyšel měsíční daňový bonus, který by však nešlo poskytnout.

    Formy měsíčního daňového zvýhodnění

Měsíční daňové zvýhodnění lze poskytnout formou (§ 35d odst. 2):

–  měsíční slevy dani podle § 35c,

–  měsíčního daňového bonusu,

–  kombinací měsíční slevy na dani podle § 35c a měsíčního daňového bonusu.

    Limitní částky měsíčního daňového bonusu a podmínky pro jeho poskytnutí

- Měsíční daňový bonus lze vyplatit, pokud jeho výše činí (§ 35d odst. 4):

–  alespoň 50 Kč (dolní limit), horní limit stanoven není.

- Plátce daně je povinen vyplatit poplatníkovi měsíční daňový bonus ve výši stanovené zákonem o daních z příjmů při výplatě příjmů ze závislé činnosti, jestliže úhrn příjmů vyplacený nebo zúčtovaný tímto plátcem za příslušný kalendářní měsíc dosahuje u poplatníka alespoň výše poloviny minimální mzdy, zaokrouhlené na celé koruny dolů. Do těchto příjmů se nezahrnují příjmy od daně osvobozené a příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně.

? Příklad 15

Měsíční daňový bonus nedosáhl částky 50 Kč

Zaměstnanec má hrubou mzdu ve výši 25 280 Kč. Základ pro výpočet zálohy je po zaokrouhlení dle § 38h ve výši 25 300 Kč. Záloha na daň, snížená o základní měsíční slevu na dani ve výši 2 570 Kč je 1 225 Kč = 3 795 Kč – 30 840 Kč / 12. Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění na 1 dítě v měsíční výši 1 267 Kč.

Měsíční daňové zvýhodnění lze v daném případě poskytnout formou měsíční slevy na dani ve výši 1 225 Kč a měsíčního daňového bonusu ve výši 42 Kč. Měsíční daňový bonus však vyplatit nelze, protože nedosáhl výše 50 Kč.

? Příklad 16

Měsíční daňový bonus přesáhl částku 5 025 Kč

Zaměstnanec pracující na zkrácený úvazek má hrubou mzdu ve výši 17 650 Kč. Základ pro výpočet zálohy je po zaokrouhlení dle § 38h ve výši 17 700 Kč. Záloha na daň, snížená o základní měsíční slevu na dani ve výši 2 570 Kč je 85 Kč = 2 655 Kč – 30 840 Kč / 12. Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění na 3 děti v měsíční výši 5 447 Kč = (15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč) / 12.

Měsíční daňové zvýhodnění lze v daném případě poskytnout formou měsíční slevy na dani ve výši 85 Kč a měsíčního daňového bonusu ve výši 5 362 Kč. V roce 2025 je možné poskytnout tomuto zaměstnanci měsíční daňový bonus i v částce přesahující 5 025 Kč (tj. dříve platný, ale již zrušený horní limit).

? Příklad 17

Měsíční daňový bonus přesáhl částku 50 Kč, avšak zaměstnanec nedosáhl na limit poloviny minimální mzdy (před za okrouhlením na 100 Kč nahoru)

Zaměstnanec má hrubou mzdu ve výši 22 380 Kč. V měsíci říjen však dlouhodobě onemocněl (nebo byl v karanténě) a jeho zdanitelný příjem ze závislé činnosti činil jen 10 370 Kč. Do limitu poloviny minimální mzdy se však nepočítají příjmy od daně osvobozené (například příjmy uvedené v § 6 odst. 9 písm. p) ZDP, tedy i příjmy ve formě náhrady mzdy za dobu dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény). Základ pro výpočet zálohy je po zaokrouhlení dle § 38h ve výši 10 400 Kč. Záloha na daň, snížená o základní měsíční slevu na dani ve výši 2 570 Kč je 0 Kč = 1 560 Kč – 30 840 Kč / 12. Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění na 1 dítě v měsíční výši 1 267 Kč.

Měsíční daňové zvýhodnění vychází v daném případě formou měsíční slevy na dani ve výši 0 Kč a měsíčního daňového bonusu ve výši 1 267 Kč. Měsíční daňový bonus však vyplatit nelze, protože úhrn příjmů ze závislé činnosti nedosáhl poloviny minimální mzdy (20 800 Kč / 2 = 10 400 Kč). Zajímavost: Je možné si povšimnout, že v daném případě základ pro výpočet zálohy na daň po zaokrouhlení dle § 38h na 100 Kč nahoru dosáhl poloviny minimální mzdy, ale tato okolnost podle názoru autora tohoto textu není postačující pro poskytnutí měsíčního daňového bonusu (jedná se o základ pro výpočet zálohy, avšak nikoliv o úhrn příjmů ze závislé činnosti).

    Poplatník (zaměstnanec), který neučinil u zaměstnavatele prohlášení k dani

Pokud poplatník Prohlášení k dani neučinil (nepodepsal) u zaměstnavatele v příslušné lhůtě, pak nelze v příslušném měsíci při výpočtu zálohy na daň uplatnit u zaměstnavatele měsíční daňové zvýhodnění, základní slevu na dani v měsíční výši ani ostatní slevy na dani v měsíční výši podle § 35ba odst. 1 písm. c) až e) v příslušné částce. Tato omezení vyplývá z § 38h odst. 5 ZDP: „U poplatníka, který u plátce neučinil prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, se při výpočtu zálohy nepřihlédne k měsíční slevě na dani podle § 35ba a k měsíčnímu daňovému zvýhodnění“. Obdobně toto omezení vyplývá též z ustanovení § 35d odst. 2 ZDP.

    Poplatník (zaměstnanec), který učinil u zaměstnavatele prohlášení k dani ve stanovené lhůtě

V případě, pokud zaměstnanec učinil (podepsal) u svého zaměstnavatele Prohlášení k dani, přihlédne zaměstnavatel při výpočtu záloh na daň i k měsíčnímu daňovému zvýhodnění, pokud jsou v příslušném kalendářním měsíci splněny všechny potřebné podmínky.

    Lhůty pro učinění Prohlášení k dani

Lhůty, ve kterých musí občan učinit Prohlášení k dani, jsou uvedeny v § 38k odst. 4 ZDP. Poplatník musí učinit (podepsat) Prohlášení k dani do 30 dnů po vstupu do zaměstnání a každoročně nejpozději do 15. února na příslušný kalendářní rok. Poplatník (zaměstnanec) přitom může podepsat Prohlášení k dani na stejné období (měsíc) kalendářního roku jen u jednoho plátce (zaměstnavatele).

? Příklad 18

Zaměstnanec pracuje u stejného zaměstnavatele již od roku 2010. Musí každoročně do 15. února učinit Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4?

Odpověď zní rozhodně „ano“, pokud zaměstnanec chce uplatnit slevy na dani podle § 35ba v měsíční výši a daňové zvýhodnění na děti v měsíční výši při výpočtu zálohy na daň podle § 38h. Musí tak učinit ve stanovené lhůtě do 15. února. Pokud tyto výhody uplatnit zaměstnanec z nějakého důvodu nechce, pak Prohlášení k dani učinit (podepisovat) nemusí. Na druhou stranu musí zaměstnanec zvážit to, že mu vznikne povinnost podat za příslušný rok daňové přiznání, pokud prokazatelně neučiní Prohlášení k dani ani dodatečně do 15. února následujícího roku (§ 38k odst. 7, § 38g odst. 2).

    Lhůta pro prokázání nároku zaměstnance na měsíční daňové zvýhodnění příslušnými doklady

Pouhé učinění Prohlášení k dani není postačující podmínkou pro vznik nároku na měsíční daňové zvýhodnění. Poplatník musí též prokázat svůj nárok na daňové zvýhodnění příslušnými doklady.

Lhůty pro prokázání rozhodných skutečností jsou stanoveny následovně:

- Poplatník je povinen prokázat plátci daně skutečnosti rozhodné pro poskytnutí měsíčního daňového zvýhodnění při výpočtu záloh nejpozději do konce kalendářního měsíce, v němž tyto okolnosti nastaly (§ 38k odst. 1).

- Při nástupu do zaměstnání je lhůta dodržena, prokáže-li poplatník tyto skutečnosti do 30 dnů ode dne nástupu do zaměstnání.

    Prokázání nároku na daňové zvýhodnění

Nárok na daňové zvýhodnění při stanovení záloh nebo daně prokazuje poplatník plátci daně doklady uvedenými v § 38l odst. 3 ZDP. To znamená:

- Úředním dokladem prokazujícím totožnost dítěte (vlastního, osvojence nebo v péči, která nahrazuje péči rodičů, druhého z manželů a vnuků). Jak již bylo zmíněno, není podmínkou, aby dítě mělo české občanství nebo mělo přidělené v ČR rodné číslo. Na druhou stranu povinností zaměstnavatele je ve mzdové evidenci vést rodné číslo dítěte, na které zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění (§ 38j odst. 2 písm. d) ZDP). Způsoby nabývání státního občanství ČR je upraveno zákonem 186/­2013 Sb. Rodná čísla se řídí pravidly uvedenými v § 13 zákona č. 133/­2000 Sb., o evidenci obyvatel a rodných číslech.

- Předložením průkazu ZTP/P, pokud je vyživované dítě jeho držitelem, nebo rozhodnutím o přiznání tohoto průkazu. Nárok na průkaz ZTP/P má osoba se zdravotním postižením splňující podmínky uvedené v § 34 zákona č. 329/­2011 Sb.

- Jsou-li poplatníci vyživující děti v jedné společně hospodařící domácnosti zaměstnaní, potvrzením od zaměstnavatele druhého z poplatníků, ve kterém plátce daně uvede, na které děti druhý z poplatníků uplatňuje daňové zvýhodnění a v jaké výši, případně, že nárok na daňové zvýhodnění neuplatňuje. Lze poznamenat, že není uvedeno, že se musí jednat o potvrzení od zaměstnavatele „druhého z manželů“ a je pouze obecně uvedeno, že se musí jednat o potvrzení od zaměstnavatele „druhého z poplatníků“. Po praktické stránce lze pro tento účel využít tiskopis „MFin 5556 Potvrzení zaměstnavatele druhého z poplatníků pro uplatnění nároku na daňové zvýhodnění“. Není nutné ho předkládat každoročně, neboť uvedené Potvrzení je platné do doby, dokud nedojde ke změně skutečností rozhodných pro poskytnutí daňového zvýhodnění.

- Potvrzením školy, že zletilé dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti se soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem. Pro nezletilé děti je však takové potvrzení bezvýznamné a nepožaduje se. Zletilosti se nabývá dovršením 18 roku věku (§ 30 zákona č. 89/­2012 Sb.). Pozornost je tedy nutné věnovat případům, kdy se nezletilé dítě v daném kalendářním měsíci stane zletilým a není doloženo, že studuje.

- Potvrzením správce daně příslušného podle místa bydliště poplatníka o tom, že poplatník vyživuje ve společně hospodařící domácnosti zletilé dítě až do dovršení 26 let věku, kterému není přiznán invalidní důchod pro invaliditu 3. stupně a které se nemůže soustavně připravovat na budoucí povolání nebo vykonávat výdělečnou činnost pro nemoc nebo úraz, anebo z důvodu dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu je neschopno vykonávat soustavnou výdělečnou činnost. Jak má toto potvrzení vypadat, ZDP nestanoví. Dotyčné potvrzení lze ale nalézt na webových stránkách Ministerstva práce a sociálních věcí, pod odkazem „Formuláře“ nebo na webových stránkách Všeobecné zdravotní pojišťovny ČR.

- Pokud zletilé dítě, na něž poplatník uplatňuje daňové zvýhodnění, studuje na střední nebo vysoké škole v cizině, nárok na daňové zvýhodnění prokáže poplatník při stanovení záloh nebo daně u plátce daně:

–  potvrzením o studiu vydaném zahraniční školou na určité období,

–  a v souladu se zvláštním právním předpisem o státní sociální podpoře rozhodnutím Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy, že takové studium na škole v cizině je postaveno na roveň studia na středních nebo vysokých školách v České republice.

Dále platí, že za soustavnou přípravu na budoucí povolání se považuje i doba školních prázdnin souvisejících se studiem v cizině, i když se jejich doba bude lišit od doby školních prázdnin v ČR [viz pokyn GFŘ D – 59 k § 38l odst. 2 písm. e) a odst. 3 písm. d)].

    Postup zaměstnavatele

- K předloženým dokladům přihlédne plátce daně počínaje kalendářním měsícem následujícím po měsíci, v němž budou tyto skutečnosti plátci daně prokázány, nejdříve však počínaje kalendářním měsícem, na jehož počátku byly skutečnosti rozhodné pro uznání nároku na daňové zvýhodnění splněny, podepíše-li poplatník současně Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, anebo tyto skutečnosti v již podepsaném prohlášení současně uvede.

- Pokud však zaměstnanec učiní Prohlášení k dani ve lhůtě 30 dnů od nástupu do zaměstnání, popřípadě každoročně do 15. února, přihlédne zaměstnavatel k prokázaným skutečnostem již ode dne nástupu do zaměstnání (popřípadě v druhém případě, kdy k podpisu dojde do 15. února, již při výpočtu zálohy na daň za měsíc leden běžného kalendářního roku, jak vyplývá z § 38k odst. 4 ZDP).

    Výjimky:

–  K předloženým dokladům potvrzujícím skutečnost, že vyživované dítě je studentem nebo žákem soustavně se připravujícím na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, plátce daně přihlédne již počínaje kalendářním měsícem, v němž budou tyto skutečnosti plátce daně prokázány.

–  Narodí-li se poplatníkovi dítě, plátce daně k této skutečnosti přihlédne již v kalendářním měsíci, ve kterém se dítě narodilo, prokáže-li poplatník jeho narození plátci daně do 30 dnů po narození dítě.

    Změny rozhodných skutečností

- Jestliže se změnily skutečnosti rozhodné pro přiznání nároku na daňové zvýhodnění, předloží poplatník nové doklady prokazující platnost nároku na odpočet (§ 38l odst. 5 ZDP). Důležité je to zejména v případech, kdy dítě se stane zletilým a je nutné prokázat splnění podmínek pro daňové zvýhodnění.

- Dovršení věku 26 let dítěte není nutné prokazovat, neboť se odvíjí od data narození dítěte.

- Lhůta: Pokud během roku ke změně skutečností rozhodných pro výpočet zálohy na daň a daně nebo ke změně podmínek pro poskytnutí slevy na dani podle § 35ba a daňového zvýhodnění, je poplatník povinen oznámit je prokazatelně (například změnou v Prohlášení k dani) plátci daně nejpozději poslední den kalendářního měsíce, v němž změna nastala nebo v němž bylo o změně rozhodnuto (§ 38k odst. 8 ZDP).

- Plátce daně zaeviduje změnu ve mzdovém listě. Lze opět připomenout, že plátce daně je povinen na mzdovém listu evidovat mimo jiné jméno a rodné číslo osoby, na kterou zaměstnanec uplatňuje slevu na dani podle § 35ba a daňové zvýhodnění [§ 38j odst. 2 písm. d) ZDP]. Zajímavostí je, že zaměstnavatel nemá povinnost evidovat na mzdovém listu též datum narození dotyčného dítěte, na které zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění, ani se datum narození dítěte neuvádí na formuláři Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti.

    Postup při nedodržení lhůt pro prokázání nároku na daňové zvýhodnění

- V případě, pokud poplatník neprokáže skutečnosti rozhodné pro poskytnutí měsíčního daňového zvýhodnění podle § 35d anebo neučiní Prohlášení k dani podle § 38k odstavce 4 ve stanovené lhůtě, přihlédne k nim plátce počínaje měsícem následujícím po měsíci, v němž tyto rozhodné skutečnosti poplatník prokáže a současně učiní Prohlášení k dani podle § 38k odstavce 4.

- Dodatečně přihlédne plátce k uvedeným skutečnostem při ročním zúčtování záloh, a to i v případě, pokud byla daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti vybrána srážkou podle zvláštní sazby daně, prokáže-li poplatník rozhodné skutečnosti pro poskytnutí daňového zvýhodnění nejpozději do 15. února roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období a učiní-li prokazatelně v této lhůtě Prohlášení k dani podle § 38k odstavců 4 a 5.

    Příklady

   Upozornění

V následujících příkladech je vždy předpokládáno, že zaměstnanec je daňovým rezidentem v ČR).

? Příklad 19

Narození dítěte, dodržení předepsané lhůty pro prokázání nároku na měsíční daňové zvýhodnění

Zaměstnanec podepsal Prohlášení u svého zaměstnavatele pro rok 2025 dne 14. února 2025. Dne 31. března 2025 se mu narodilo dítě. Tuto skutečnost prokázal zaměstnavateli 28. dubna 2025.

Nárok na daňové zvýhodnění na dítě vzniká zaměstnanci již za měsíc březen, ve kterém se dítě narodilo. Nárok zaměstnance na měsíční daňové zvýhodnění zaměstnavatel má zohlednit při výpočtu zálohy na daň již za měsíc březen, a to z důvodu, že tuto skutečnost zaměstnanec prokázal zaměstnavateli do 30 dnů od narození dítěte. Je to však problematická situace, neboť po praktické stránce bude mít mzdová účetní již hotový výpočet mezd za měsíc březen dříve, než 28. dubna. Příklad tak ukazuje, že tyto situace přináší praktické problémy, pokud jde o dodržení zákona o daních z příjmů.

? Příklad 20

Změna zaměstnání v průběhu měsíce, dodržení předepsaných lhůt

Zaměstnanec nastoupil do zaměstnání dne 5. října 2025. Prohlášení učinil ve lhůtě 30 dnů ode dne vstupu do zaměstnání. V této lhůtě předložil i doklady, kterými prokázal, že jeho zletilý syn studuje na střední škole, kterou by měl ukončit závěrečnou zkouškou ve školním roce 2025/­2026. U předchozího zaměstnavatele uplatňoval zaměstnanec rovněž nárok na měsíční daňové zvýhodnění.

Nárok na daňové zvýhodnění na syna má zaměstnanec za měsíce leden až prosinec 2025. Vzhledem k tomu, že při nástupu do zaměstnání je dodržena lhůta 30 dnů, lze měsíční daňové zvýhodnění u nového zaměstnavatele přiznat počínaje měsícem říjen 2025. V uvedeném případě však situaci komplikuje skutečnost, že zaměstnanec změnil v průběhu měsíce říjen svého zaměstnavatele. Nárok na měsíční daňové zvýhodnění tedy za měsíc říjen přizná předchozí zaměstnavatel. Současný zaměstnavatel nárok na měsíční daňové zvýhodnění poskytne až počínaje měsícem listopad. Lze připustit i variantu, kdy současný zaměstnavatel nárok na měsíční daňové zvýhodnění poskytne již počínaje měsícem říjen, pak musí zaměstnanec doložit, že předchozí zaměstnavatel měsíční daňové zvýhodnění za měsíc říjen (tj. měsíc nástupu do nového zaměstnání) již neposkytl.

6. Roční základ daně

Zaměstnavatel v průběhu roku sráží zaměstnanci zálohy na daň podle pravidel uvedených v ustanovení § 38h, případně sráží srážkovou daň podle ustanovení § 6 odst. 4, a ustanovení § 38d ZDP. Předpokladem pro provedení ročního zúčtování za příslušný kalendářní rok je správné stanovení základu daně podle pravidel uvedených v § 6 ZDP. Zákon o daních z příjmů rozlišuje pro účely stanovení ročního základu daně podle § 6 tyto situace:

a) Příjmy plynou zaměstnanci ze zdrojů na území ČR, a jedná se o zaměstnance:

– který je daňovým rezidentem v ČR,

– který není daňovým rezidentem v ČR.

b) Příjmy plynou zaměstnanci, který je daňovým rezidentem v ČR, ze zdrojů v zahraničí.

   Upozornění

V případě, pokud se jedná o zaměstnance, který není daňovým rezidentem v ČR, nemá smysl stanovovat pravidla pro jeho příjmy ze zdrojů v zahraničí, protože tento zaměstnanec zdaňuje v ČR pouze příjmy ze zdrojů v ČR.

    Základní pravidla

Definice ročního základu daně z příjmů ze závislé činnosti v případě příjmů, které plynou poplatníkům ze zdrojů na území ČR, jsou uvedeny v § 6 odst. 12 ZDP. Ročním základem daně jsou příjmy ze závislé činnosti (tyto příjmy pak zákon o daních z příjmů obecně označuje jako „mzdu“, jak vyplývá z § 38h odst. 7 ZDP, i když se nemusí vždy jednat o mzdu ve smyslu zákoníku práce).

V případě, pokud se jedná o příjmy ze závislé činnosti, které plynou ze zdrojů v zahraničí zaměstnanci, který je daňovým rezidentem v ČR, stanoví se roční základ daně podle pravidel uvedených v § 6 odst. 13 ZDP. Postup je v takovém případě poněkud složitější.

6.1 Roční základ daně podle § 6 odst. 12 ZDP

     Příjmy, které vstupují do ročního zúčtování

- Do ročního zúčtování vstupuje, až na některé výjimky, úhrn všech příjmů ze závislé činnosti plynoucích ze zdrojů na území ČR. Jak již bylo zmíněno, pro veškeré příjmy ze závislé činnosti používá zákon o daních z příjmů legislativní zkratku „mzda“. Jinak řečeno, mzdou se pro účely ZDP například rozumí rovněž odměny z dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, odměny členů orgánů právnických osob, funkční požitky, náhrady mezd například za dovolenou atd.

    Příjmy, které nevstupují do ročního zúčtování

Do ročního zúčtování se nezahrnují (§ 5 odst. 4 a 5):

–  příjmy, které byly zdaněné srážkovou daní, ledaže se jedná o poplatníka, který podepsal dodatečně Prohlášení k dani dle § 38k odst. 7 [pozor na některé výjimky, uvedené v § 6 odst. 4, v návaznosti na § 38d odst. 4 písm. a) ZDP, viz dále],

–  příjmy od daně osvobozené,

–  příjmy, které nejsou předmětem daně,

–  příjmy uvedené v § 5 odst. 4.

Výjimky:

–  Příjmy dle § 6 vzniklé v důsledku porušení podmínek pro daňovou podporu produktů spoření na stáří. Jak vyplývá z § 15b odst. 5 ZDP, vzniklý příjem dle § 6 z důvodu navrácení daňové podpory produktu spoření na stáří se nepovažuje za příjem vyplácený plátcem daně z příjmů ze závislé činnosti. (Uvedení těchto příjmů zaměstnavatelem je řešeno v pokynech k Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň z těchto příjmů a daňovém zvýhodnění, vzor č. 33).

–  Příjmy zdaněné srážkovou daní podle § 6 odst. 4 představují určitou výjimku.

–  Jedná se o příjmy uvedené v § 6 odst. 1 plynoucí na základě dohody o provedení práce, jejichž úhrnná výše v kalendářním měsíci u téhož plátce nepřesáhla částku rozhodnou pro účast zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce na nemocenském pojištění, která je stanovena pro zaměstnání vykonávaná na základě těchto dohod u téhož zaměstnavatele, a současně se jedná o zaměstnance, který nepodepsal u zaměstnavatele Prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, 5 nebo 7, ani nevyužil postup podle § 36 odst. 6 nebo 7. Jako příklad lze uvést studenty, kteří si během letních prázdnin přivydělávají na základě dohody o provedení práce nebo na dohodu o pracovní činnosti nebo ženy, které mají formu přivýdělku při mateřské dovolené nebo v době pobírání rodičovského příspěvku.

–  Dále se od 1. 5. 2019 jedná o příjmy ze závislé činnosti v úhrnné výši nepřesahující u téhož zaměstnavatele za kalendářní měsíc částku rozhodnou pro účast na nemocenském pojištění (od roku 2023 jde o částku 4 000 Kč, která pro rok 2025 byla zvýšena na 4 500 Kč) a nejedná se o příjem z dohody o provedení práce. Od roku 2025 bylo příslušné ustanovení § 6 odst. 4 novelizováno tak, že se jedná o příjmy v úhrnné výši nedosahující za kalendářní měsíc rozhodné částky pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění (tedy nižší než 4 500 Kč).

–  Za předpokladu, že zaměstnanec učiní u svého zaměstnavatele, kterého žádá o provedení ročního zúčtování, nejpozději do 15. února dodatečně Prohlášení k dani podle § 38k odst. 7, zahrnou si i tyto příjmy, zdaněné podle § 6 odst. 4, do ročního zúčtování. Zdanění srážkovou daní pak není konečné, jak vyplývá z § 38d odst. 4 písm. a) ZDP.

   POZOR

Pokud tak zaměstnanec neučiní, tj. nepodepíše u svého zaměstnavatele nejpozději do 15. února dodatečně Prohlášení k dani podle § 38k odst. 7, může tyto příjmy zahrnout do daňového přiznání (§ 36 odst. 6 a 7). U zaměstnavatele zaměstnanec požádá o příslušné potvrzení. Pro toto potvrzení se použije v roce 2025 formulář MFin 5460/A vzor č. 11 „Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti plynoucích na základě zákona č. 586/­1992 Sb., o daních z příjmů a o sražené dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně z těchto příjmů“. Postup v daňovém přiznání se však liší v závislosti na tom, zda jde/nejde o daňového rezidenta ČR.

–  Poplatník, který je daňovým rezidentem ČR, musí do daňového přiznání zahrnout veškeré příjmy uvedené v § 36 odst. 6. To znamená veškeré příjmy uvedené v § 6 odst. 4. Nenápadnou další podmínkou je, že tyto příjmy byly též v daném kalendářním roce i vyplaceny. V takovém případě se započte daň sražená z těchto příjmů na jeho daň z příjmů.

–  Poplatník, který není daňovým rezidentem ČR, musí zahrnout do daňového přiznání všechny příjmy uvedené v § 36 odst. 7 (což je ovšem velmi široká škála příjmů). V tomto případě není stanovena podmínka, že dotyčné příjmy byly v daném kalendářním roce i vyplaceny. Výhodou může být, že lze takto dosáhnout i na vrácení přeplatku na dani, v případě pokud u uvedeného daňového nerezidenta jeho daňová povinnost je nižší než sražená daň.

   Upozornění

Pozor v případě, pokud jde o daňového nerezidenta ČR (například občan Ukrajiny). Postup podle § 36 odst. 7 může využít pouze poplatník, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího EHP.

- Příjmy uvedené v § 5 odst. 4 ZDP: Jedná se o příjmy, které byly zaměstnanci zúčtovány v uplynulém kalendářním roce nebo v minulých letech, avšak nebyly zaměstnanci vyplaceny do 31. ledna následujícího kalendářního roku. Jsou pak považovány za příjem ze závislé činnosti až v tom kalendářním roce, kdy byly zaměstnanci vyplaceny nebo je obdržel. Například mzda za prosinec 2025, která nebyla vyplacena zaměstnanci nejpozději do 31. ledna 2026, nebo mzda za některý jiný měsíc roku 2025, která nebyla zaměstnanci vyplacena nejpozději do 31. ledna 2026 a byla zaplacena až v průběhu roku 2026. Pak se jedná o příjem ze závislé činnosti za rok 2026. Uvedené rozlišení se týká zejména zaměstnavatelů, kteří se dostanou do finančních potíží a zaměstnanci sice jeho mzdu vyúčtují, ale neproběhne příslušný finanční pohyb ve prospěch zaměstnance, ať už v hotovosti nebo bezhotovostně na bankovní účet. Po praktické stránce se tato skutečnost projeví na příslušném potvrzení o příjmech, které zaměstnavatel vydá zaměstnanci.

6.2 Roční základ daně podle § 6 odst. 13 ZDP

Jak vyplývá z ustanovení § 2 odst. 2, daňová povinnost se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR, tak na příjmy plynoucí ze zahraničí, pokud se jedná o poplatníka, který je daňovým rezidentem v ČR.

V případě příjmů ze závislé činnosti plynoucích ze zdrojů v zahraničí zaměstnanci, který je daňovým rezidentem v ČR, se postupuje podle ustanovení § 6 odst. 13 ZDP v platném znění pro příslušný kalendářní rok. Výjimku tvoří příjmy uvedené v § 6 odst. 4, u kterých v případě, pokud plynou ze zdrojů v zahraničí, se postupuje podle § 6 odst. 5 ZDP, což znamená, že se zahrnou do základu daně (dílčího základu daně podle § 6).

    Postup stanovení ročního základu daně

- Stát, se kterým ČR neuzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění:

–  Jedná-li se o příjem plynoucí ze zdrojů v zahraničí, je u poplatníka uvedeného v § 2 odst. 2 (to znamená daňového rezidenta v ČR) základem daně:

– jeho příjem ze závislé činnosti vykonávané ve státě, s nímž Česká republika neuzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění,

– snížený o daň zaplacenou z tohoto příjmu v zahraničí.

- Stát, se kterým ČR uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění:

–  V případě, pokud je závislá činnost vykonávaná ve státě, s nímž Česká republika uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění, je u poplatníka uvedeného v § 2 odst. 2 základem daně:

– jeho příjem ze závislé činnosti vykonávané v tomto státě, se kterým ČR uzavřela smlouvu o zamezení dvojího zdanění;

– tento příjem lze snížit o daň zaplacenou z tohoto příjmu ve státě, s nímž má Česká republika uzavřenu mezinárodní smlouvu o zamezení dvojího zdanění, a to pouze v rozsahu, ve kterém ji nebylo možno započíst na daňovou povinnost v tuzemsku podle § 38f v bezprostředně předchozím zdaňovacím období. Přitom se musí jednat o nezapočtenou daň z příjmů, které se zahrnují do základu daně. Příjem ze závislé činnosti plynoucí ze zdrojů v zahraničí nelze snížit o daň zaplacenou v zahraničí v rozsahu, ve kterém přesahuje výši uvedenou v mezinárodní smlouvě nebo v právním předpisu jiného státu.

6.3 Roční základ daně a sazba daně

Daň z příjmů ze závislé činnosti se vypočte z ročního základu daně sníženého o nezdanitelné části základu daně podle § 15, a zaokrouhleného na 100 Kč dolů. Sazba daně vyplývá z § 16 ZDP, pro rok 2025 je stanovena ve výši:

–  15 % pro část základu daně do 36násobku průměrné mzdy (částka 1 676 052 Kč = 36 × 46 557 Kč)

–  23 % pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy (částka nad 1 676 052 Kč).

   Upozornění

Oproti roku 2023 došlo již v roce 2024 k důležité změně spočívající ve snížení hranice z 48násobku průměrné mzdy na 36násobek průměrné mzdy. Sazba daně 23 % se tedy použije již pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy. To platí i pro rok 2025.

Daň se zaokrouhluje na celé Kč nahoru (§ 146 zákona č. 280/­2009 Sb., daňový řád).

Průměrná mzda pro rok 2025 ve výši 46 557 Kč vyplývá z nařízení vlády č. 280/­2024 Sb., popřípadě z informací zveřejněných k příjmům ze závislé činnosti pro rok 2025 na webové stránce Finanční správy ČR.

? Příklad 21

Příklad výpočtu

Zaměstnanec dosáhl v roce 2025 příjmy ze závislé činnosti ve výši 2 154 112 Kč. Uplatnil nezdanitelné části základu daně ve výši 128 138 Kč. Roční základ daně po zaokrouhlení na 100 Kč dolů vychází v částce 2 025 900 Kč = 2 154 112 Kč – 128 138 Kč.

Pro část základu daně do výše 36násobku průměrné mzdy se použije sazba 15 %. Výpočet: 1 676 052 Kč × 0,15 = 251 407,80 Kč.

Pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy se použije sazba 23 %. Výpočet: (2 025 900 Kč – 1 676 052 Kč) × 0,23 = 80 465,04 Kč.

Celkem vypočtená daň je ve výši: 331 872,84 Kč = 251 407,80 Kč + 80 465,04 Kč. Částka daně se zaokrouhlí na Kč nahoru, vychází tedy výsledná daň ve výši 331 873 Kč. Výslednou sazbu daně v daném případě lze zjistit výpočtem: 331 873 Kč / 2 154 112 Kč × 100 = 15,41 %.

6.4 Výpočet daně a roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění

Postup při výpočtu daně a ročního zúčtování daňových záloh a daňového zvýhodnění je závislý na tom, zda se jedná o:

- poplatníka (zaměstnance), který uplatňuje daňové zvýhodnění,

- poplatníka (zaměstnance), který neuplatňuje daňové zvýhodnění,

- poplatníka (zaměstnance), který je daňovým rezidentem v ČR,

- poplatníka (zaměstnance), který není daňovým rezidentem v ČR.

Popis výpočtu není nijak jednoduchý. Jako názornou pomůcku však lze použít formulář MFin 5460/1 „Výpočet daně a daňového zvýhodnění u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti“.

6.4.1  Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění na dítě

    Kdo může uplatnit daňové zvýhodnění

Uplatnit daňové zvýhodnění v rámci ročního zúčtování může jen zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR. Děti, na které uplatňuje daňové zvýhodnění, uvede ve formuláři Prohlášení poplatníka daně z příjmů ze závislé činnosti. Zajímavostí je, že do příslušné tabulky musí zaměstnanec vyplnit všechny jím vyživované děti žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti, a to bez ohledu na jejich další uplatnění. Děti, na které daňové zvýhodnění neuplatňuje, se označí kódem „N“.

Samozřejmě může též uplatnit daňové zvýhodnění tak, že podá daňové přiznání. V daňovém přiznání vyplní tabulku označenou nadpisem „Tab. č. 2 Údaje o dětech žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti“.

Obdobně zajímavé upozornění poplatník nalezne v Pokynech pro vyplnění daňového přiznání, kde je uvedeno, že do tabulky č. 2 se uvádí rovněž vyživované děti, na které poplatníka neuplatňuje daňové zvýhodnění a do příslušného sloupce uvede 0.

Zaměstnanec, který není daňovým rezidentem v ČR, v případě, pokud chce uplatnit daňové zvýhodnění, musí podat daňové přiznání. Musí se však v tomto případě jednat o daňového rezidenta členského státu EU nebo státu tvořícího EHP. Poplatník navíc musí prokázat potvrzením zahraničního správce daně výši příjmů ze zdrojů ze zahraničí a splnění podmínky 90 % příjmů ze zdrojů v ČR. V případě, pokud vyživované dítě nemá v ČR přidělené rodné číslo, uvede se datum narození ve tvaru DD.MM.RRRR.

    Výše daňového zvýhodnění

Nárok na daňové zvýhodnění činí za rok 2025 (oproti roku 2024 nedošlo ke zvýšení):

- 15 204 Kč ročně na první dítě (15 204 Kč × 2 pro dítě, kterému byl přiznán nárok na průkaz ZTP/P),

- 22 320 Kč ročně na druhé dítě (22 320 Kč × 2 pro dítě, kterému byl přiznán nárok průkaz ZTP/P),

- 27 840 Kč ročně na třetí dítě (27 840 Kč × 2 pro dítě, kterému byl přiznán nárok na průkaz ZTP/P)

- 27 840 Kč ročně na čtvrté a další dítě (27 840 Kč × 2 pro dítě, kterému byl přiznán nárok na průkaz ZTP/P)

Nárok na daňové zvýhodnění se poměrně snižuje v závislosti na počtu měsíců, ve kterých jsou splněny podmínky pro nárok na daňové zvýhodnění.

V případě, že se jedná o poplatníka, který uplatňuje daňové zvýhodnění na dítě v rámci žádosti o roční zúčtování, provede plátce daně (zaměstnavatel) výpočet daně a roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za podmínek stanovených v § 35d odst. 6 až 9 ZDP.

    Postup je následující

- Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění (§ 38ch) poskytne plátce daně poplatníkovi slevu na dani podle § 35c maximálně do výše daně vypočtené podle § 16 a snížené o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob podle § 35ba.

- Je-li nárok na daňové zvýhodnění vyšší než vypočtená daň snížená o slevu na dani podle § 35ba, má poplatník nárok na vyplacení daňového zvýhodnění formou daňového bonusu (daňový bonus si lze představit jako „zápornou daň“, neboť tuto částku neplatí poplatník státu, ale stát poplatníkovi).

- Podmínky pro vyplacení daňového bonusu: Poplatník má nárok na vyplacení daňového bonusu za předpokladu, že jsou splněny následující podmínky:

–  Úhrn jeho příjmů ze závislé činnosti od všech plátců daně v uplynulém zdaňovacím období, z nichž mu plátce daně provádí roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění dosáhl alespoň šestinásobku minimální mzdy. Pro rok 2025 se jedná o částku 6 × 20 800 Kč = 124 800 Kč.

–  Jestliže u poplatníka úhrn příjmů ze závislé činnosti ve zdaňovacím období nedosáhl alespoň šestinásobku minimální mzdy, poplatník při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na vyplacené měsíční daňové bonusy v kalendářních měsících, v nichž úhrn jeho příjmů dosáhl alespoň výše poloviny minimální mzdy, již nárok neztrácí.

- Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění podle § 38ch plátce daně u poplatníka nejdříve sníží o slevy na dani podle § 35ba, a pak vypočte částku daňového zvýhodnění náležející poplatníkovi formou slevy na dani podle § 35c a daňového bonusu.

- Daň sníženou o slevu na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob podle § 35ba poté sníží ještě o slevu na dani podle § 35c, a až takto vyčíslenou daň porovná s úhrnem zálohově sražené daně a vypočte rozdíl na dani.

- Dále porovná daňový bonus s úhrnem již vyplacených měsíčních daňových bonusů a vypočte rozdíl na daňovém bonusu.

–  Jestliže je úhrn částek vyplacených na měsíčních daňových bonusech nižší, než daňový bonus (zaměstnanci se má doplatit příslušný rozdíl), zvýší plátce daně o nevyplacenou částku na daňovém bonusu vypočtený kladný rozdíl na dani nebo nevyplacenou částku na daňovém bonusu sníží o vypočtený záporný rozdíl na dani.

–  Jestliže je úhrn částek vyplacených na měsíčních daňových bonusech vyšší, než daňový bonus (zaměstnanec má vrátit příslušný rozdíl), sníží plátce daně o přeplacenou částku na daňovém bonusu vypočtený kladný rozdíl na dani, nebo o ni zvýší vypočtený záporný rozdíl na dani.

- Doplatek ze zúčtování: Přeplatek na dani z ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a doplatek na daňovém bonusu („doplatek ze zúčtování“), které vzniknou provedením ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění vyplatí plátce daně poplatníkovi nejpozději při zúčtování mzdy za březen po uplynutí zdaňovacího období, pokud je úhrnná částka doplatku ze zúčtování vyšší než 50 Kč.

- Pozor! Případný nedoplatek z ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění plátce daně poplatníkovi nesráží.

- O doplatek ze zúčtování vyplacený formou doplatku na daňovém bonusu sníží plátce daně nejbližší odvod záloh na daň správci daně.

    Výjimky:

–  V případě, že nelze nárok poplatníka uspokojit z celkového objemu záloh na daň, vyplatí plátce daně poplatníkovi doplatek na daňovém bonusu nebo jeho část ze svých finančních prostředků a o tyto částky sníží odvody záloh na daň správci daně v následujících měsících, nejdéle do konce zdaňovacího období, pokud nepožádá místně příslušného správce daně o poukázání chybějící částky na tiskopise vydaném Ministerstvem financí. Konkrétně viz tiskopis MFin 5246 „Žádost podle § 35d odst. 9 o poukázání chybějící částky vyplacené plátcem daně poplatníkovi na daňovém bonusu z ročního zúčtování“. Vznikne-li na základě tohoto požadavku vratitelný přeplatek, vrátí jej správce daně plátci daně nejpozději do 20 dnů od doručení této žádosti.

–  Při vyplacení doplatku ze zúčtování vráceného formou vzniklého přeplatku na dani po slevě postupuje plátce daně podle § 38ch odst. 5. To znamená, že o vrácený přeplatek sníží plátce daně nejbližší odvody záloh správci daně, nejdéle do konce zdaňovacího období, pokud nepožádá o vrácení přeplatku místně příslušného správce daně.

- Příklady ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění

    Příklad A

Předpokládejme následující situaci. Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění, měsíční daňové zvýhodnění je poskytováno pouze formou měsíční slevy na dani podle § 35c a § 35d odst. 2, nikoliv formou měsíčního daňového bonusu. Doplatek z ročního zúčtování je poskytnut formou přeplatku na dani po slevě.

Zaměstnanec má v zákonné lhůtě podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4. Požádal o roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění. Nejedná se o daňového cizozemce. Zaměstnanec pracoval po celý rok 2025 u jednoho zaměstnavatele. Od ledna do srpna měl mzdu 31 000 Kč, od září pobíral mzdu ve výši 48 040 Kč.

Od ledna uplatňoval měsíční daňové zvýhodnění na 2 děti (tj. 2 884 Kč = 1 × 1 267 Kč + 1 × 1 860 Kč), v listopadu se mu narodilo třetí dítě, tuto informaci však zaměstnavateli nahlásil opožděně, až v rámci žádosti o roční zúčtování podané v roce 2026, z tohoto důvodu nebylo daňové zvýhodnění na třetí dítě poskytnuto již v měsících listopad a prosinec 2025. K dispozici měl uvedený zaměstnanec po celý rok bezplatně osobní automobil pro účely pracovních i soukromých cest. Vstupní cena vozidla je 860 000 Kč, ke mzdě byla připočítávána částka dle § 6 odst. 6 ZDP.

Na žádost poplatníka bylo provedeno roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění. Poplatník uplatnil jako nezdanitelnou částku ze základu daně dárcovství krve (2 odběry, celkem dar ve výši 6 000 Kč = 2 × 3 000 Kč), při splnění podmínek uvedených v § 15 odst. 1 ZDP. Dále uplatnil úroky z úvěru na bytové potřeby ve výši 40 000 Kč, při splnění podmínek dle § 15 odst. 3 a 4.

Celkový hrubý zdanitelný příjem za rok 2025 byl ve výši 543 360 Kč (výpočet: 8 × 31 000 Kč + 4 × 48 040 Kč + 0,01 × 860 000 Kč × 12). Zaměstnanci byly sraženy zálohy na daň podle § 38h (snížené o měsíční slevu na dani podle § 35ba a měsíční slevu na dani podle § 35c) celkem ve výši 13 092 Kč. Zaměstnanec má nárok na daňové zvýhodnění na 3 děti ve výši 15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč / 12 × 2 = 42 164 Kč. Na žádost poplatníka bylo provedeno roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění.

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		543 360
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1), maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		6 000
3.	Úroky z úvěrů na financování byt. potřeb (§ 15 odst. 3 a 4), max. 150 000 Kč / 300 000 Kč		40 000
4.	Příspěvky na penzijní připojištění [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		0
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		0
6.	Členské příspěvky člena odborové organizace od roku 2024 zrušeno		0
7.	Úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání od roku 2024 zrušeno		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		46 000
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		497 300
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		74 595
11	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		0
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta – od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte – od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		30 840
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		43 755
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		13 092
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c odst. 1 zákona	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	42 164
24.		z toho sleva na dani podle § 35c	42 164
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	0
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	1 591
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)	11 501
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	0
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	0
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	11 501
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě	11 501
		b) – doplatek na daňovém bonusu	0

 

Vysvětlivky:

ř. 22 – V případě, pokud poplatník uplatňuje daňové zvýhodnění podle § 35c a § 35d ZDP, řádek 22 se nevyplňuje a pokračuje se ve výpočtu řádkem 23 až 31.

ř. 24 – Maximálně do výše částky uvedené na řádku 20.

ř. 25 – Výše daňového bonusu za zdaňovací období musí činit alespoň 100 Kč.

ř. 29 – Jestliže u poplatníka úhrn příjmů ve zdaňovacím období nedosáhl alespoň 124 800 Kč, tj. šestinásobku minimální mzdy podle § 35c odst. 4 zákona, platné v daném roce, na řádek se uvede “0”. Na vyplacený měsíční daňový bonus v kalendářních měsících, v nichž úhrn příjmů dosáhl alespoň výše 10 400 Kč, tj. poloviny minimální mzdy podle § 35d odst. 6 zákona, platné v daném roce, poplatník již nárok neztrácí. Minimální mzda viz jednak § 21g zákona, jednak sdělení MPSV 286/­2024 Sb., o vyhlášení minimální mzdy pro rok 2025.

ř. 30 – Doplatek ze zúčtování (tj. přeplatek na dani po slevě, doplatek na daňovém bonusu nebo přeplatek na dani po slevě a doplatek na daňovém bonusu) se označí znaménkem (+), nedoplatek ze zúčtování se označí znaménkem (–). Doplatek nižší než 51 Kč se nevrací. Nedoplatek ze zúčtování se nesráží.

ř. 31 – Je určen pro klíčování doplatku ze zúčtování a slouží pro správné vyplnění tiskopisu Vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti.

Údaj o vratitelném přeplatku z řádku 31 uvedený pod písmenem a) plátce daně uvede do Vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti za zdaňovací období 2026 na stranu 1 na řádek označený „06“.

Údaj o vratitelném doplatku z řádku 31 uvedený pod písmenem b) plátce daně uvede do Vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti za zdaňovací období 2026 na stranu 1 na řádek označený „06a“.

Pro účely příkladu se jeví jako vhodné připomenout pravidla pro roční zúčtování daně a daňového zvýhodnění, uvedená v § 35d odst. 6 až 9 ZDP. V ustanovení § 35d odst. 7 ZDP je uvedeno toto:

„Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění plátce daně u poplatníka nejdříve daň sníží o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob a pak vypočte částku daňového zvýhodnění náležející poplatníkovi formou slevy na dani podle § 35c a daňového bonusu.“

Postup:

V tomto případě byla vypočtena podle § 16 ZDP daň ve výši 74 595 Kč. Tato částka daně byla snížena o slevu na dani podle § 35ba, a to konkrétně o částku 30 840 Kč (částka základní slevy na dani zjištěná podle § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP). Daň snížená o slevy na dani podle § 35ba je uvedena na řádku 20, ve výši 43 755 Kč.

Dále byla podle § 35c ZDP vypočtena částka nároku na daňové zvýhodnění na děti (řádek 23). Výpočet byl proveden takto: 15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč / 12 měsíců × 2 měsíce = 42 164 Kč. Při výpočtu bylo zohledněno, že daňové zvýhodnění na narozené dítě lze uplatnit již od měsíce, ve kterém došlo k narození dítěte (tj. od měsíce listopad). Vzhledem k částce daně, snížené o slevu na dani, tj. 43 755 Kč (viz řádek 20) je možné daňové zvýhodnění v plné výši (42 164 Kč) poskytnout formou slevy na dani podle § 35c ZDP (na řádku 24 tedy z tohoto důvodu vychází částka slevy na dani ve výši 42 164 Kč, na řádku 25 pak vychází částka 0 Kč (daňový bonus).

Další postup:

„Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění podle § 38ch plátce daně u poplatníka daň sníženou o slevu na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob (údaj na řádku 20) poté sníží ještě o slevu na dani podle § 35c (údaj na řádku 26, částka ve výši 1 591 Kč, která vznikla rozdílem částek 43 755 Kč – 42 164 Kč), a až takto sníženou daň porovná s úhrnem zálohově sražené daně“ (údaj na řádku 21, částka ve výši 13 092 Kč). Výsledkem tohoto porovnání je přeplatek na dani po slevě ve výši 11 501 Kč (řádek 27), který vznikl jako rozdíl částek 13 092 Kč – 1 591 Kč.

    Výsledek výpočtu ročního zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) jako doplatek z ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění částku ve výši 11 501 Kč, a to vypočtenou jako přeplatek na dani po slevě, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 ZDP, sníženou o slevy na dani podle § 35ba, a o daňové zvýhodnění na děti podle § 35c ZDP. Doplatek na daňovém bonusu je v tomto případě 0 Kč.

    Příklad B

Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění, daňové zvýhodnění je poskytováno formou měsíční slevy na dani a měsíčního daňového bonusu podle § 35c a § 35d odst. 2. Doplatek z ročního zúčtování je poskytnut formou přeplatku na dani po slevě a doplatku na daňovém bonusu.

Zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR a má podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, požádal o roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění. Zaměstnanec pracoval po celý rok 2025 u jednoho zaměstnavatele. Od ledna uplatňoval daňové zvýhodnění na 3 děti (celkem ve výši 15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč = 65 364 Kč).

Celkový hrubý zdanitelný příjem za rok 2025 dosáhl výše 456 720 Kč. Zaměstnanci byly sraženy zálohy na daň podle § 38h (snížené o měsíční slevu na dani podle § 35ba a měsíční slevu na dani podle § 35c) celkem ve výši 182 Kč. Dále byly vyplaceny měsíční daňové bonusy celkem ve výši 18 702 Kč.

Dále uplatňuje tyto nezdanitelné částky ze základu daně podle § 15:

Nezdanitelné částky ze základu daně (§ 15)	Uplatněno	Poznámka:
(a) Zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění ve výši 12 000 Kč	12 000 Kč	Maximální limit (a) + (b) je ve výši 48 000 Kč.
(b) Zaplacený příspěvek na penzijní připojištění nebo doplňkové penzijní spoření ve výši 50 400 Kč (uplatnit lze 50 400 Kč – 12 × 1 700 Kč = 30 000 Kč)	30 000 Kč	Maximální limit (a) + (b) je ve výši 48 000 Kč (tj. zde v součtu s pojistným na soukromé životní pojištění).
Dar 6 000 Kč škole	6 000 Kč	Dary musí přesáhnout 2 % ze základu daně, anebo činí alespoň 1 000 Kč. V úhrnu lze odečíst v roce 2025 max. 30 % ze základu daně
Členské příspěvky odborové organizaci ve výši 3 500 Kč	0 Kč	Od roku 2024 nelze uplatnit
Úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání ve výši 12 000 Kč	0 Kč	Od roku 2024 nelze uplatnit
CELKEM (§ 15)	48 000 Kč

 

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		456 720
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1), maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		6 000
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		0
4.	Příspěvky na penz. připojištění nebo doplňkové penz. spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		30 000
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		12 000
6.	Členské příspěvky člena odborové organizace od roku 2024 zrušeno		0
7.	Úhrady za zkoušky ověř. výsledky dalšího vzdělávání od roku 2024 zrušeno		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		48 000
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		408 700
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		61 305
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		0
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		30 840
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		30 465
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		182
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		---
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	65 364
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	30 465
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	34 899
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	0
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)	182
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	18 702
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	16 197
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	16 379
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě	182
		b) – doplatek na daňovém bonusu	16 197

 

Komentář:

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) částku ve výši 16 379 Kč, a to jednak jako přeplatek na dani po slevě ve výši 182 Kč, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň po slevě podle § 35ba (částka 182 Kč) a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 ZDP (částka 0 Kč na řádku 26), jednak jako rozdíl mezi vyplacenou částkou měsíčních daňových bonusů (částka 18 702 Kč na řádku 28) a daňovým bonusem (částka 34 899 Kč na řádku 25), výsledný rozdíl je 16 197 Kč.

Doplatek ze zúčtování je poskytnut formou přeplatku na dani po slevě a doplatku na daňovém bonusu.

Postup:

Výpočet výše daňového bonusu vychází z § 35c odst. 3 ZDP: „Je-li nárok poplatníka na daňové zvýhodnění podle § 35c odst. 1 vyšší než daň vypočtená podle § 16 snížená o slevy na dani podle § 35 a 35ba, je vzniklý rozdíl daňovým bonusem. Poplatník může daňový bonus uplatnit, pokud jeho výše činí alespoň 100 Kč“

Ustanovení § 35d odst. 7 ZDP: „Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění plátce daně u poplatníka nejdříve daň sníží o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob a pak vypočte částku daňového zvýhodnění náležející poplatníkovi formou slevy na dani podle § 35c a daňového bonusu. Daň sníženou o slevu na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob poté sníží ještě o slevu na dani podle § 35c a až takto sníženou daň (údaj na řádku 26, ve výši 0 Kč) porovná s úhrnem zálohově sražené daně (údaj na řádku 21 ve výši 182 Kč) a vypočte rozdíl na dani“ (údaj na řádku 27, ve výši 182 Kč).

Postup při porovnání daňového bonusu s úhrnem již vyplacených měsíčních daňových bonusů je rovněž uveden v § 35d odst. 7 ZDP:

„Při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění plátce daně u poplatníka porovná daňový bonus (zde údaj na řádku 25 ve výši 34 899 Kč) s úhrnem již vyplacených měsíčních daňových bonusů (zde údaj na řádku 28 ve výši 18 702 Kč) a vypočte rozdíl na daňovém bonusu.“. V příkladu jde o údaj na řádku 29 ve výši 16 197 Kč.

Dále platí tyto pravidla:

–  „Jestliže je úhrn částek vyplacených na měsíčních daňových bonusech vyšší, než daňový bonus, sníží plátce daně o přeplacenou částku na daňovém bonusu vypočtený kladný rozdíl na dani, nebo o ni zvýší vypočtený záporný rozdíl na dani “.

–  „Jestliže je úhrn částek vyplacených na měsíčních daňových bonusech (viz řádek 28, kde uvedena částka ve výši 18 702 Kč) nižší než daňový bonus (viz údaj na řádku 25, částka ve výši 34 899 Kč), zvýší plátce daně o nevyplacenou částku na daňovém bonusu vypočtený kladný rozdíl na dani (viz údaj na řádku 27 ve výši 182 Kč, o který je zvýšena částka na řádku 30 na celkovou částku 16 379 Kč) nebo nevyplacenou částku na daňovém bonusu sníží o vypočtený záporný rozdíl na dani“.

    Výsledek výpočtu ročního zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění

Výsledkem tohoto porovnání je kladný rozdíl na dani po slevě ve výši 182 Kč (ř. 27) a kladný rozdíl na daňovém bonusu (ř. 29) ve výši 16 197 Kč. Plátce daně vrátí poplatníkovi jako doplatek ze zúčtování celkem částku ve výši 16 379 Kč = 182 Kč + 16 197 Kč. Postup je uveden v § 35d odst. 8 ZDP: „Přeplatek na dani z ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a doplatek na daňovém bonusu (doplatek ze zúčtování), které vzniknou provedením ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, vyplatí plátce daně poplatníkovi nejpozději při zúčtování mzdy za březen po uplynutí zdaňovacího období, činí-li úhrnná výše doplatku ze zúčtování více než 50 Kč“.

    PŘÍKLAD C

Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění, daňové zvýhodnění je poskytováno formou měsíční slevy na dani a měsíčního daňového bonusu podle § 35c a § 35d odst. 2. Zaměstnanec má roční příjem nižší než 6násobek minimální mzdy.

Zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR a má podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, požádal o roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění. Zaměstnanec pracoval jen po část roku 2025 (dobu 7 měsíců) u jednoho zaměstnavatele. Uplatňoval daňové zvýhodnění na 3 děti ve výši 65 364 Kč = 15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč. Dále chce v rámci ročního zúčtování uplatnit slevu na dani za zastavenou exekuci (výše náhrady byla 150 Kč).

Celkový hrubý zdanitelný příjem za rok 2025 byl ve výši 103 825 Kč (to znamená nižší než 6násobek minimální mzdy = 124 800 Kč). Zaměstnanci byly sraženy zálohy na daň podle § 38h (snížené o měsíční slevu na dani podle § 35ba a měsíční slevu na dani podle § 35c) celkem ve výši 100 Kč. Dále byly vyplaceny měsíční daňové bonusy celkem ve výši 27 405 Kč (příjmy zaměstnance v jednotlivých měsících přesáhly polovinu minimální měsíční mzdy). Neuplatňuje nezdanitelné částky ze základu daně podle § 15.

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		103 825
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1) maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		0
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		0
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		0
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		0
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné částky (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		0
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		103 800
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		15 570
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		150
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		30 990
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		0
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		100
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		---
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	65 364
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	0
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	Není nárok
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	0
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)	100
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	27 405
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	0
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	100
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě	100
		b) – doplatek na daňovém bonusu	0

 

    Výsledek výpočtu ročního zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) jako doplatek z ročního zúčtování částku ve výši 100 Kč, a to jako přeplatek na dani po slevě, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň po slevě podle § 35ba a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 ZDP. Doplatek z ročního zúčtování je poskytnut formou přeplatku na dani po slevě a není nižší než 51 Kč.

Matematickým výpočtem by vznikl přeplatek na daňovém bonusu, neboť zaměstnanec měl roční příjem nižší než 6násobek minimální mzdy (na řádku 25 vychází 0 Kč, na řádku 29 by tak měla vyjít částka -27 405 Kč). Uplatní se ale výjimka uvedená v § 35d odst. 6, na základě které poplatník neztrácí při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění nárok na již vyplacené měsíční daňové bonusy v kalendářních měsících, v nichž úhrn jeho příjmů dosáhl alespoň výše poloviny minimální mzdy.

Pokud se ale nad tímto příkladem zamyslíme, zjistíme, že zaměstnanec by mohl získat přeplatek na daňovém bonusu ve výši 65 364 Kč – 27 405 Kč = 37 959 Kč, pokud by úhrn jeho celoročních příjmů ze závislé činnosti přesáhl 6násobek minimální mzdy (6 × 20 800 Kč = 124 800 Kč). Tato možnost není zcela vyloučena. Lze si představit situaci, kdy poplatník pracoval po určitou část roku ještě u jiného zaměstnavatele, kde nepodepsal Prohlášení k dani a pobíral odměnu z dohody o provedení práce například ve výši 10 499 Kč měsíčně, ze které byla sražena srážková daň ve výši 1 575 Kč. Postačí tedy, aby takový příjem dle § 6 odst. 4 pobíral po dobu 2 měsíců a jeho celoroční příjem již tak bude vyšší než 6násobek minimální mzdy (103 825 Kč + 2 × 10 499 Kč = 124 823 Kč, 6násobek minimální mzdy je 6 × 20 800 Kč = 124 800 Kč).

Co však musí učinit. Nemůže požádat zaměstnavatele o roční zúčtování, nýbrž dobrovolně podá daňové přiznání, do kterého zahrne i všechny příjmy zdaněné srážkovou daní podle § 6 odst. 4. Tato možnost vyplývá z § 36 odst. 6 v návaznosti na § 35c odst. 4 ZDP. Navíc může získat nazpět i srážkovou daň, sraženou z těchto příjmů, s ohledem na celkovou výši základní slevy na dani dle § 35ba odst. 1 písm. a), kterou v daném případě uplatňoval jen po část roku formou měsíční slevy na dani podle § 35ba.

    PŘÍKLAD D

Zaměstnanec uplatňuje daňové zvýhodnění, daňové zvýhodnění je poskytováno formou měsíční slevy na dani. Zaměstnanec má roční příjem vyšší než 36násobek průměrné mzdy.

Zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR a má podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, požádal o roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění. Zaměstnanec pracoval po celý rok u jednoho zaměstnavatele. Uplatňoval daňové zvýhodnění na 3 děti ve výši 65 364 Kč = 15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč.

Celkový hrubý zdanitelný příjem za rok 2025 byl ve výši 2 375 168 Kč (vyšší než 36násobek průměrné mzdy, v roce 2025 je to částka 36 × 46 557 Kč = 1 676 052 Kč). Zaměstnanci byly sraženy zálohy na daň podle § 38h (snížené o měsíční slevu na dani podle § 35ba a měsíční slevu na dani podle § 35c) celkem ve výši 291 311 Kč. Vzhledem k výši mzdy byly vyplacené měsíční daňové bonusy rovny 0 Kč. Uplatňuje nezdanitelné částky ze základu daně podle § 15, a to úroky z úvěru na bytové potřeby, které byly zaplaceny v celkové výši 201 854 Kč (lze však uplatnit jen do limitu 150 000 Kč). Dále uplatňuje slevu na dani na manželku, dar ve výši 20 000 Kč a pojistné na soukromé životní pojištění ve výši 24 000 Kč.

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		2 375 168
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1) maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		20 000
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		150 000
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		0
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		24 000
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		194 000
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		2 181 100
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		367 569
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		24 840
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 13 až ř. 19)		55 680
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		311 889
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		291 311
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		---
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	65 364
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	65 364
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	0
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	246 525
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)	44 786
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	0
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	0
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	44 786
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě	44 786
		b) – doplatek na daňovém bonusu	0

 

    Výsledek výpočtu ročního zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) jako doplatek ze zúčtování částku ve výši 44 786 Kč, a to jako přeplatek na dani po slevě, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň po slevě podle § 35ba (částka 291 311 Kč) a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 a § 16ab ZDP (částka 246 525 Kč). Doplatek ze zúčtování je poskytnut formou přeplatku na dani po slevě a není nižší než 51 Kč.

    PŘÍKLAD E

Zaměstnanec podepsal Prohlášení k dani až dodatečně u svého posledního zaměstnavatele, při podání žádosti o roční zúčtování. Příjmy jsou vyšší než 6násobek minimální mzdy.

Dodatečně uplatňuje daňové zvýhodnění na narozené dítě v prosinci 2025, a na první dítě narozené v roce 2019. Daňové zvýhodnění uplatňuje ve výši 15 204 Kč + 22 320 Kč / 12 × 1 = 17 064 Kč. Pracoval jen po část roku (v období od února do srpna), 7 měsíců pobíral mzdu ve výši 22 125 Kč, roční příjmy (7 × 22 125 Kč = 154 875 Kč) jsou vyšší než 6násobek minimální mzdy (6 × 20 800 Kč = 124 800 Kč). Po zbývající část roku byl v evidenci uchazečů o zaměstnání na Úřadu práce a pobíral podporu v nezaměstnanosti.

Na zálohách na daň mu bylo sraženo celkem 23 310 Kč. Uplatňuje slevu na manželku, jejíž příjmy dle § 35ba odst. 1 písm. b) nepřesáhly limit 68 000 Kč. Podmínka, že žije ve společné domácnosti s vyživovaným dítětem, které nedovršilo věk 3 let, však není splněna v prosinci 2025 (tj. k 1. 12. 2025, neboť dítě se narodilo 3. 12. 2025). Podmínka musí být splněna k 1. dni měsíce (§ 35ba odst. 3). Dále uplatňuje jako nezdanitelnou část základu daně příspěvky na doplňkové penzijní spoření ve výši 10 200 Kč (po snížení o částku 12 × 1 700 Kč), celkem byly zaplaceny příspěvky na doplňkové penzijní spoření ve výši 30 600 Kč. Za 1 odběr krvetvorných buněk uplatňuje na odpočet částku 20 000 Kč dle § 15 odst. 1 ZDP. Poskytl dar na charitu ve výši 30 000 Kč.

Dále uplatňuje slevu na dani za dvě zastavené exekuce ve výši celkem 2 × 400 Kč = 800 Kč. Dále má potvrzení od předškolního zařízení, že zaplatil za umístění dítěte částku celkem 8 000 Kč (to však pro rok 2025 již jako slevu na dani uplatnit nemůže, i když je splněno, že tato částka nepřesahuje minimální mzdu, neboť tato sleva na dani byla od roku 2024 zrušena bez náhrady).

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		154 875
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1) maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně) = 46 462 Kč		46 462
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		0
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		10 200
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		0
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		33 431
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 3 – ř. 10)		98 200
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		14 730
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		800
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku (není splněna podmínka dle § 35bb)		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		31 640
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		0
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		23 310
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		---
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	17 064
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	0
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	17 064
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	0
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)	23 310
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	0
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	17 064
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	40 374
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě	23 310
		b) – doplatek na daňovém bonusu	17 064

 

    Výsledek výpočtu ročního zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) jako doplatek ze zúčtování částku ve výši 40 374 Kč, a to jako přeplatek na dani po slevě, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň po slevě podle § 35ba a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 a § 16ab ZDP, a dále formou doplatku na daňovém bonusu. Doplatek ze zúčtování je tedy poskytnut formou přeplatku na dani po slevě a doplatku na daňovém bonusu a není nižší než 51 Kč.

V příkladu si lze povšimnout, že vzhledem k tomu, že zaměstnanec dosahoval nízký základ daně, sleva na dani na manželku (24 840 Kč) a sleva za zastavenou exekuci (800 Kč) by nebyly vůbec využity, neboť vypočtenou daň na řádku 10 (18 210 Kč) nebylo možné snížit o všechny slevy na dani v celkové výši 31 640 Kč (řádek 19). Daň po slevách na dani nemůže vyjít záporná (řádek 20, kde je uvedeno 0 Kč). K tomu, aby tento poplatník využil všechny slevy na dani, které mohl uplatnit, tj. včetně slevy na dani na manželku 24 840 Kč (za předpokladu, pokud by se dítě narodilo již 1. 12. 2024, aby podmínka, že žije s dítětem ve společně hospodařící domácnosti, byla splněna po celý rok 2025) by musel dosáhnout daň ve výši 56 480 Kč, což odpovídá základu daně po snížení o nezdanitelné části základu daně ve výši 376 600 Kč.

Daňový bonus však v uvedeném případě představuje „zápornou daň“, o kterou se ve výsledku zvýší celkový doplatek ze zúčtování (řádek 30 a 31).

Pokud jde o odečet bezúplatných plnění (dar 30 000 Kč a odběr krvetvorných buněk v hodnotě 20 000 Kč), i v tomto případě bylo nutné pamatovat na omezení spočívající v tom, že tyto položky lze uplatnit maximálně do výše 30 % ze základu daně (§ 15 odst. 1). Tedy pouze částku 0,30 × 154 875 Kč = 46 462 Kč.

    PŘÍKLAD F

Zaměstnanec má podepsané Prohlášení k dani. Uplatňoval daňové zvýhodnění, byl mu přiznáván měsíční daňový bonus ve výši přesahující 5 025 Kč.

Uplatňuje daňové zvýhodnění na 3 dě­ti, avšak jedno z dětí je držitelem průkazu ZTP/P. Daňové zvýhodnění uplatňuje ve výši 15 204 Kč + 22 320 Kč + 2 × 27 840 Kč = 93 204 Kč (měsíčně ve výši 93 204 Kč / 12 = 7 767 Kč). Pracoval po celý rok, pobíral měsíční mzdu ve výši 25 620 Kč, jeho roční zdanitelný příjem tak činí 12 × 25 620 Kč = 307 440 Kč.

Uplatňuje jako nezdanitelné části základu daně zaplacené úroky z hypotéčního úvěru ve výši 81 410 Kč, zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění ve výši 8 670 Kč a příspěvky na doplňkové penzijní spoření v roční výši 60 000 Kč (12 × 5 000 Kč). Uplatnit lze ale jen 12 × (5 000 Kč – 1 700 Kč) = 39 600 Kč.

Odborové organizaci zaplatil členské příspěvky ve výši 1 200 Kč (od roku 2024 však nelze uplatnit).

Dvě děti má v předškolním zařízení, slevu na dani za umístění dítěte již v roce 2025 uplatnit nemůže, neboť byla od roku 2024 zrušena.

Měsíční daňový bonus převyšoval částku 5 025 Kč, byl mu přiznáván v průběhu roku v měsíční výši 6 482 Kč (celkem za rok ve výši 12 × 6 482 Kč = 77 784 Kč). Na zálohách na daň bylo zaplaceno 0 Kč. Dále uplatňuje slevu na dani na manželku ve výši 24 840 Kč.

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		307 440
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1) maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		0
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		81 410
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		39 600
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		8 400
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné částky (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		129 410
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		178 000
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		26 700
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		24 840
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		55 680
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		0
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		0
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		---
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	93 204
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	0
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	93 204
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	0
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)	0
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	77 784
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	15 420
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	15 420
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě	0
		b) – doplatek na daňovém bonusu	15 420

 

    Výsledek výpočtu ročního zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) jako doplatek ze zúčtování částku ve výši 15 420 Kč. Doplatek ze zúčtování je poskytnut formou doplatku na daňovém bonusu a není nižší než 51 Kč.

Uvedený příklad opět ukazuje určitou nedokonalost zákona o daních z příjmů v uplatňování slev na dani. Poplatník chtěl uplatnit kromě základní slevy na dani rovněž slevu na manželku, avšak z celkové výše slev na dani bylo možné tyto využít jen do výše vypočtené daně (řádek 10, částka 26 700 Kč). Zbývající část slev na dani, tj. částka 28 980 Kč = 55 680 Kč – 26 700 Kč zůstala nevyužita, a nelze ji ani převést do dalšího roku.

Podařilo se mu ale alespoň využít daňový bonus v plné výši 93 204 Kč, i když v průběhu roku mu byl přiznán jen ve výši 77 784 Kč = 12 měsíců × 6 482 Kč.

Pokud jde o nezdanitelné části základu daně, ani v tomto případě nebyly využity v plné výši, neboť v případě příspěvků na doplňkové penzijní spoření se tyto sčítají mimo jiné s pojistným na soukromé životní pojištění a vcelku mohou činit maximálně 48 000 Kč. Po zohlednění, že příspěvky na doplňkové penzijní spoření lze uplatnit jen v té výši, která přesahuje částku, od které náleží nejvyšší státní příspěvek (60 000 Kč – 12 × 1 700 Kč = 39 600 Kč), zbývá do limitu 48 000 Kč jen částka 8 400 Kč, takže pojistné na soukromé životní pojištění bylo možné uplatnit jen v částce 8 400 Kč, a nikoliv v částce 8 670 Kč.

Doplnění: V případě tohoto poplatníka vyšla daň ve výši 0 Kč (řádek 20). Vzhledem k výši slev na dani by daň 0 Kč vyšla i v případě, pokud by měl roční příjmy 500 340 Kč. Výpočet (500 340 Kč – 129 140 Kč) × 15 % = 55 680 Kč. Po odečtení slev na dani 55 680 Kč vychází daň 0 Kč.

Za povšimnutí stojí možnost určité daňové optimalizace v případě, pokud tento poplatník měl například též příjmy z dohody o provedení práce, které byly zdaněny srážkovou dani dle § 6 odst. 4 ZDP. Pokud měl například příjem z dohody o provedení práce ve výši 10 000 Kč a byla sražena daň ve výši 15 %, tj. 1 500 Kč, poplatník měl možnost tyto příjmy zahrnout do daňového přiznání dle § 36 odst. 6 ZDP, v návaznosti na § 38d odst. 4 písm. a) bod 2 ZDP. Tuto možnost podat daňové přiznání mohl využít i v případě, pokud zaměstnavatel již provedl roční zúčtování. Částku sražené daně z dohody o provedení práce by pak uvedl na řádek 87 daňového přiznání.

6.4.2  Zaměstnanec neuplatňuje daňové zvýhodnění na dítě

    Poplatník (zaměstnanec) je rezidentem v ČR

V případě, že se jedná o zaměstnance, který neuplatňuje daňové zvýhodnění na dítě, provede plátce daně (zaměstnavatel) výpočet daně a roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za podmínek stanovených v § 38ch odst. 5 ZDP. Postup je následující:

- Zaměstnanci, který neuplatňuje daňové zvýhodnění, vrátí plátce daně jako přeplatek z ročního zúčtování záloh kladný rozdíl mezi zálohově sraženou daní a daní sníženou o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob, a to nejpozději při zúčtování mzdy za březen po uplynutí zdaňovacího období, činí-li úhrnná výše tohoto přeplatku více než 50 Kč.

- O vrácený přeplatek z ročního zúčtování záloh sníží plátce daně nejbližší odvody záloh správci daně, nejdéle do konce zdaňovacího období, nebo požádá o jejich vrácení správce daně.

- Případný nedoplatek z ročního zúčtování záloh se zaměstnanci nesráží.

    Postup při výpočtu daně a ročního zúčtování záloh

- Zjistí se roční základ daně podle § 6 odst. 12. Základem daně jsou příjmy ze závislé činnosti.

- Daň se vypočte z ročního základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně podle § 15, zaokrouhleného na 100 Kč dolů. Sazba daně vyplývá z § 16 ZDP, a je pro rok 2025 stanovena ve výši 15 % pro část základu daně do 36násobku průměrné mzdy a ve výši 23 % pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy.

- Vypočtená daň se sníží o prokázané částky slevy na dani podle § 35ba a § 35 odst. 4 ZDP.

- Vypočtená daň po slevě podle § 35ba a podle § 35 odst. 4 se porovná s úhrnem skutečně sražených záloh na daň (po měsíční slevě na dani podle § 35ba).

- Výsledek se uvede na řádek 22 formuláře MFin 5460/1 „Výpočet daně a daňového zvýhodnění u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti “. Tím výpočet končí.

    Poplatník (zaměstnanec) není rezidentem v ČR

Postup v rámci ročního zúčtování je obdobně jako v případě poplatníka, který je daňovým rezidentem v ČR, uveden v § 38ch odst. 5 ZDP, jak je uvedeno výše. Odlišnost spočívá v tom, že zaměstnanec, který není daňovým rezidentem v ČR, nemůže v rámci ročního zúčtování uplatnit nezdanitelné části základu daně podle § 15. V případě, pokud je chce uplatnit, musí podat daňové přiznání.

    Postup při výpočtu daně a ročního zúčtování záloh

- Zjistí se roční základ daně podle § 6 odst. 12. Základem daně jsou příjmy ze závislé činnosti.

- Daň se vypočte z ročního základu daně, zaokrouhleného na 100 Kč dolů. Sazba daně vyplývá z § 16 ZDP, a je pro rok 2025 stanovena ve výši 15 % pro část základu daně do 36násobku průměrné mzdy a ve výši 23 % pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy.

- Vypočtená daň se sníží o slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a).

- Vypočtená daň po slevě podle § 35ba se porovná s úhrnem skutečně sražených záloh na daň (po měsíční slevě na dani podle § 35ba).

- Výsledek se uvede na řádek 22 formuláře MFin 5460/1 „Výpočet daně a daňového zvýhodnění u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti“. Tím výpočet končí.

- Příklady ročního zúčtování záloh a daň

    Příklad A: Zaměstnanec, daňový rezident v ČR

Zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR, má podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, požádal o roční zúčtování záloh na daň. Zaměstnanec pracoval od dubna 2025 pouze u jednoho zaměstnavatele, v období leden až březen nikde nepracoval a nepobíral zdanitelné příjmy. Pobíral příjmy ze závislé činnosti, které podléhají sociálnímu pojištění (SP) a zdravotnímu pojištění (ZP). Neuplatňuje daňové zvýhodnění na děti.

Měsíčně uplatňuje pouze základní slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP v měsíční výši 2 570 Kč. V měsíci duben až červen pobíral hrubou mzdu ve výši 21 000 Kč. Od července do prosince pobíral hrubou mzdu ve výši 24 310 Kč. Celkový hrubý příjem za rok 2025 byl ve výši 208 860 Kč. Zaměstnanci byly sraženy zálohy na daň podle § 38h (snížené o měsíční slevu na dani podle § 35ba) celkem ve výši 8 190 Kč. V ročním zúčtování chce uplatnit slevu na dani na manželku, jejíž roční příjmy nepřesáhly částku 68 000 Kč a je držitelkou průkazu ZTP/P (sleva na dani v dvojnásobné výši, tj. 2 × 24 840 Kč = 49 680 Kč). Tuto slevu na manželku ale nemůže uplatnit, protože není splněna podmínka, že žije ve společně hospodařící domácnosti s vyživovaným dítětem, které nedovršilo 3 roky věku.

Dále zaměstnanec uplatňuje tyto nezdanitelné částky ze základu daně podle § 15:

Nezdanitelné částky ze základu daně (§ 15)	Uplatněno	Poznámka:
(a) Zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění (§ 15 odst. 5 a 6) ve výši 12 000 Kč	12 000 Kč	Maximální limit (a) + (b) + (c) je ve výši 48 000 Kč.
(b) Zaplacený příspěvek na penzijní připojištění (§ 15 odst. 5 a 6) ve výši 32 400 Kč	12 000 Kč	Maximální limit (a) + (b) + (c) je ve výši 48 000 Kč.
(c) Dlouhodobý investiční produkt (§ 15 odst. 5)	24 000 Kč	Maximální limit (a) + (b) + (c) je ve výši 48 000 Kč.
Dar 2 500 Kč sportovní organizaci (§ 15 odst. 1)	2 500 Kč	Dary musí přesáhnout 2 % ze základu daně, anebo činí alespoň 1 000 Kč, v úhrnu lze odečíst max. 30 % ze základu daně
Zaplacené úroky z hypotéčního úvěru (§ 15 odst. 3 a odst. 4)	48 500 Kč	Lze max. 150 000 Kč, popř. 300 000 Kč
Zaplacené příspěvky odborové organizaci (§ 15 odst. 7)	520 Kč	Od roku 2024 nelze uplatnit
CELKEM (§ 15)	99 520 Kč

 

Roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění ukazuje níže uvedený přehled. Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		208 860
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1), maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		2 500
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		48 500
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		12 000
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		12 000
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		24 000
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné částky (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		99 000
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		109 800
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		16 470
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		0
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		30 840
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		0
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		8 190
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		+8 190
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř. 26)
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě
		b) – doplatek na daňovém bonusu

 

V případě, pokud poplatník neuplatňuje daňové zvýhodnění na děti v domácnosti podle § 35c a 35d ZDP, výpočet daně končí řádkem 22. Pokud poplatník uplatňuje daňové zvýhodnění, řádek 22 se nevyplňuje a pokračuje se ve výpočtu řádkem 23 až 31.

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) částku ve výši 8 190 Kč, a to jako přeplatek na dani, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň po slevě podle § 35ba a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 ZDP.

Vzhledem k tomu, že poplatník neuplatňoval daňové zvýhodnění na vyživované děti (§ 35c a 35d ZDP), postupuje plátce daně (zaměstnavatel) podle § 38ch odst. 5 ZDP: „Poplatníkovi, který neuplatňuje daňové zvýhodnění, plátce daně vrátí jako přeplatek z ročního zúčtování záloh kladný rozdíl mezi zálohově sraženou daní a daní sníženou o slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob, nejpozději při zúčtování mzdy za březen po uplynutí zdaňovacího období, činí-li úhrnná výše tohoto přeplatku více než 50 Kč. O vrácený přeplatek z ročního zúčtování záloh sníží plátce daně nejbližší odvody záloh správci daně, nejdéle do konce zdaňovacího období, nebo požádá o jejich vrácení správce daně. Případný nedoplatek z ročního zúčtování se poplatníkovi nesráží.“

Uvedený příklad ukazuje, že pro poplatníky s nízkými ročními příjmy je dosti limitována možnost uplatnit slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob v plné výši. Poplatník měl dle § 35ba nárok na slevy celkem ve výši 30 840 Kč, avšak uplatnit mohl tyto slevy jen do výše vypočtené daně, to znamená jen do výše 16 470 Kč.

    PŘÍKLAD B: Zaměstnanec, daňový rezident v ČR, dva zaměstnavatelé

Zaměstnanec, který je daňovým rezidentem v ČR, má podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, požádal o roční zúčtování záloh na daň. Zaměstnanec pracoval od dubna pouze u jednoho zaměstnavatele, v období leden až březen pracoval u jiného zaměstnavatele. Neuplatňuje daňové zvýhodnění na děti, avšak uplatňuje slevu na dani na invaliditu 1. a 2. stupně ve výši 2 520 Kč. Měsíčně uplatňoval pouze základní slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP v měsíční výši 2 570 Kč. Daňové zvýhodnění na dítě uplatňuje manželka. Celkový hrubý příjem za rok 2025 byl ve výši 267 440 Kč. Zaměstnanci byly sraženy zálohy na daň podle § 38h (snížené o měsíční slevu na dani podle § 35ba) celkem ve výši 9 290 Kč. Zaměstnanec uplatňuje slevu na dani na držitele průkazu ZTP/P a dar ve výši 700 Kč (dar nelze uplatnit, protože není alespoň ve výši 1 000 Kč).

Roční zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění ukazuje níže uvedený přehled. Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

 

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		267 440
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1), maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		0
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		0
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		0
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		0
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		0
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů) (ř. 1 – ř. 8)		267 400
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		40 110
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		0
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		2 520
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		16 140
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		49 500
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0) (ř. 10 – ř. 19)		0
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		9 290
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		+9 290
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)
27.		Rozdíl na dani po slevě (ř. 21 – ř.26)
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech platců
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani po slevě
		b) – doplatek na daňovém bonusu

 

V případě, pokud poplatník neuplatňuje daňové zvýhodnění na děti v domácnosti podle § 35c a 35d ZDP, výpočet daně končí řádkem 22. Pokud poplatník uplatňuje daňové zvýhodnění, řádek 22 se nevyplňuje a pokračuje se ve výpočtu řádkem 23 až 31.

V uvedeném případě obdrží poplatník (zaměstnanec) částku ve výši 9 290 Kč, a to jako přeplatek na dani, vzniklý jako rozdíl mezi výší již sražených záloh na daň po slevě podle § 35ba a částkou daně z příjmů, vypočtenou podle § 16 ZDP a sníženou o slevy na dani podle § 35ba v celkové výši 49 500 Kč. Příklad opět ukazuje, že zaměstnanec, který má poměrně nízké příjmy, neuplatní v plné výši příslušné slevy na dani. Z částky slev v celkové výši 49 500 Kč (řádek 19) reálně uplatnil jen 40 110 Kč (řádek 10), neboť pak vychází daň po slevách na dani uvedená na řádku 20 ve výši 0 Kč. Aby tento zaměstnanec uplatnil slevy na dani v plné výši 49 500 Kč, musel by dosáhnout roční základ daně alespoň ve výši 330 000 Kč, což odpovídá průměrné měsíční mzdě ve výši 27 500 Kč.

    Příklad C

Zaměstnanec, který je daňovým rezidentem ve Slovenské republice, pracoval u českého zaměstnavatele a u tohoto zaměstnavatele podepsal řádně Prohlášení k dani na rok 2025. Při výpočtu zálohy na daň mu byla srážena záloha na daň vypočtená podle § 38h odst. 4 a odst. 13 ZDP. To znamená, že nebylo poskytováno měsíční daňové zvýhodnění, ani sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e) v měsíční výši. Zaměstnanec pracoval u tohoto českého zaměstnavatele do měsíce listopad, v prosinci nikde v ČR nepracoval. Český zaměstnavatel byl jeho posledním zaměstnavatelem v roce 2025. Pokud by tento zaměstnanec pracoval v prosinci u slovenského zaměstnavatele, nejednalo by se ve smyslu § 38c ZDP o plátce daně. Slovenský zaměstnanec tedy může požádat svého českého zaměstnavatele o roční zúčtování daně, protože je posledním plátcem daně, u kterého pobíral příjmy ze závislé činnosti dle § 6 dle § 38ch odst. 1 ZDP.

I když se po celý rok 2025 tento zaměstnanec převážně zdržoval na území ČR, nestal se daňovým rezidentem ČR, neboť jeho rodina (tj. středisko životních zájmů) zůstala na Slovensku.

Při ročním zúčtování záloh může tento slovenský zaměstnanec u českého zaměstnavatele mimo jiné uplatnit:

- Základní slevu na dani ve výši 30 840 Kč dle § 35ba odst. 1 písm. a). Tato výše základní slevy není závislá na tom, zda pobíral příjmy jen po část roku, ani není stanovena podmínka, pokud jde o podíl příjmů ze zdrojů na území ČR k jeho celkovým příjmům.

- Pokud ale tento zaměstnanec podá v ČR daňové přiznání, může si uplatnit, pokud úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území ČR činí nejméně 90 %, též následující položky:

–  Daňové zvýhodnění na děti vyživované v domácnosti za podmínek uvedených v § 35c ZDP. Lze si povšimnout, že děti žijí na Slovensku. Podle § 35c je jednou z podmínek pro uplatnění daňového zvýhodnění, že vyživované děti žijí s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti na území členského státu EU nebo státu tvořícího EHP. Podmínkou pro uplatnění daňového zvýhodnění na dítě není ani jejich česká státní příslušnost, ani zda mají přidělené rodné číslo. V daňovém přiznání postačí místo rodného čísla uvést datum narození ve tvaru DD.MM.RRRR.V případě, že se jedná o děti zletilé, musí být splněno, že se soustavně připravují na budoucí povolání.

–  Slevu na dani na manželku žijící s ním ve společné domácnosti za podmínek uvedených v § 35bb. Podmínkou není, aby manželka měla českou státní příslušnost, ani to, zda žije v ČR. Musí však být splněno, že její vlastní příjmy nepřesahují roční limit 68 000 Kč a žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, a to včetně vyživovaného dítěte, které nedovršilo věk 3 let. Zde ZDP poněkud opomíjí, zda se má jednat jen o příjmy ze zdrojů na území ČR, anebo o veškeré příjmy (s výjimkou příjmů, které z vlastních příjmů přímo vylučuje). Lze si povšimnout, že podmínka, týkající se státu, kde je umístěna společně hospodařící domácnost, pokud jde o manželku, není v tomto případě v § 35bb uvedena (na rozdíl od § 35c odst. 1 ZDP).

–  Slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) až e).

–  Nezdanitelné části základu daně podle § 15, za podmínek uvedených v § 15 odst. 7, přitom zaplacené úroky z úvěru na financování bytové potřeby za podmínek uvedených v § 15 odst. 3 a 4 a při splnění podmínky uvedené v § 15 odst. 9 ZDP, která se však uplatní na úvěrové smlouvy uzavřené po 1. lednu 2008 (čl. II bod 5 přechodných ustanovení zákona č. 261/­2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů).

Zaměstnanec v případě, pokud bude podávat daňové přiznání v ČR, musí též doložit potvrzení od slovenského správce daně, jaké měl příjmy na Slovensku. Musí tímto potvrzením prokázat splnění podmínky, že úhrn jeho příjmů ze zdrojů v ČR činí alespoň 90 % všech jeho příjmů, s výjimkou příjmů, které se nezapočítávají.

Dále uvedený postup výpočtu ročního zúčtování je tedy proveden za předpokladu, že zaměstnanec požádá českého zaměstnavatele o roční zúčtování daně a současně nemá povinnost podat daňové přiznání za rok 2025. Při ročním zúčtování v případě, kdy jde o zaměstnance, který není daňovým rezidentem ČR, však nelze uplatnit nezdanitelné části základu daně dle § 15, slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e) a daňové zvýhodnění, protože takový zaměstnanec má povinnost podat daňové přiznání (§ 38g odst. 2 ZDP).

Pro názornost je uveden ve zkratce rovněž výpočet v případě, pokud by jako daňový nerezident podal daňové přiznání v ČR a uplatnil daňové zvýhodnění na 3 děti a manželku bez vlastních příjmů.

Uvedený zaměstnanec měl příjem ze závislé činnosti v ČR v celkové výši 911 520 Kč. Vzhledem k tomu, že obdržel ve dvou měsících pololetní prémie, byl v těchto měsících překročen limit 3násobku průměrné mzdy (tj. částka 3 × 46 557 Kč = 139 671 Kč) a byla sražena záloha na daň ve výši 23 % z částky přesahující 3násobek průměrné mzdy (§ 38h odst. 2). Celkem byly sraženy zálohy ve výši 114 278 Kč. Dále chce uplatnit v případě, pokud by podával daňové přiznání v ČR, následující položky:

–  Dar ve výši 10 910 Kč, českému sportovnímu klubu.

–  Dar ve výši 15 880 Kč poskytnutý charitativní organizaci.

–  Úroky z hypotéčního úvěru na rodinný dům, ve kterém bydlí s manželkou a dětmi na Slovensku, ve výši 98 231 Kč.

–  Daňové zvýhodnění na 2 nezletilé děti a na 1 zletilé dítě, tj. celkem ve výši 15 204 Kč + 22 320 Kč + 27 840 Kč = 65 364 Kč. Jedno dítě splňuje podmínku, že nedovršilo věk 3 let.

–  Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při ročním zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025 v případě, pokud zaměstnanec požádal o roční zúčtování (případné rozhodnutí o podání daňového přiznání bylo dobrovolné a mohla nastat i situace, že se rozhodl podat daňové přiznání až po provedení ročního zúčtování):

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		911 520
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1), maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		0
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		0
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		0
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		0
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		0
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů), (ř. 1 – ř. 8)		911 500
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		136 725
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		30 840
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0), (ř. 10 – ř. 19)		105 885
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		114 278
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		8 393
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	0
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	0
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	0
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	0
27.		Rozdíl na dani (ř. 21 – ř. 26)	0
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	0
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	0
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	0
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani	0
		b) – doplatek na daňovém bonusu	0

 

Komentář:

V uvedeném případě je výsledkem ročního zúčtování částka přeplatku na dani ve výši 8 393 Kč (řádek 22).

Postup v případě daňového přiznání:

Níže uvedená tabulka zobrazuje ve zkratce postup v případě, pokud poplatník podá daňové přiznání za zdaňovací období roku 2025, splní podmínku, týkající se výše příjmů ze zdrojů v ČR alespoň ve výši 90 %, vlastní příjmy manželky splní limit 68 000 Kč, poplatník žije ve společně hospodařící domácnosti s dětmi, z nichž alespoň jedno nedovršilo věk 3 let, a jsou splněny podmínky na uplatnění daňového zvýhodnění na děti. Poplatník rovněž předloží k daňovému přiznání Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň z těchto příjmů a daňovém zvýhodnění. V případě, pokud se jednalo o situaci, kdy zaměstnanci již bylo provedeno roční zúčtování, v daňovém přiznání na řádku 84 uvede částku sražených záloh sníženou o vrácený přeplatek z ročního zúčtování.

Ř.	FORMULÁŘ DAŇOVÉHO PŘIZNÁNÍ	Kč
31	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6)	911 520
34	Dílčí základ daně podle § 6 zákona	911 520
45	Základ daně	911 520
46	Hodnota darů	26 790
47	Odečet úroků	98 231
54	Úhrn nezdanitelných částí základu daně a odčitatelných položek	125 021
55	Základ daně snížený o nezdanitelné části základu daně a odčitatelné položky	786 499
56	Základ daně zaokrouhlený na 100 Kč dolů	786 400
57	Daň podle § 16 zákona (15 % pro část základu daně do 36násobku průměrné mzdy, 23 % pro část základu daně přesahující 36násobek	117 960
64	Základní sleva na poplatníka	30 840
65a	Sleva na manželku/manžela	24 840
70	Úhrn slev na dani	55 680
71	Daň po uplatnění slev	62 280
72	Daňové zvýhodnění na vyživované dítě	65 364
73	Sleva na dani (maximálně do výše daně)	62 280
74	Daň po uplatnění slevy podle § 35c zákona	0
75	Daň celkem	0
76	Daňový bonus	3 084
77a	Daňový bonus po odpočtu daně	3 084
84	Úhrn sražených záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti (*)	105 885
91	Zbývá doplatit (+) zbývá doplatit (-) zaplaceno více	-108 969

 

(*) 105 885 Kč = 114 278 Kč – 8 393 Kč. Úhrn sražených záloh 114 278 Kč je v tomto případě snížen o přeplatek na dani z ročního zúčtování ve výši 8 393 Kč (viz předchozí tabulku k postupu v případě ročního zúčtování provedeného zaměstnavatelem).

V uvedeném případě je výsledkem podání daňového přiznání tohoto daňového nerezidenta částka přeplatku na dani ve výši 108 969 Kč = 3 084 Kč + 105 885 Kč. Poplatník tedy vyplní příslušné údaje v tabulce Žádost o vrácení přeplatku na dani z příjmů FO.

    Příklad D

Zaměstnanec je daňový cizozemec, který neuplatňuje daňové zvýhodnění ani slevu na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) až e), ani nezdanitelné části základu daně podle § 15.

Zaměstnanec má podepsané prohlášení k dani podle § 38k odst. 4. Požádal o roční zúčtování záloh na daň. Jedná se o daňového cizozemce (daňového nerezidenta ČR), který má trvalé bydliště na území jiného členského státu EU. Nejedná se však o zaměstnance, který má za povinnost podat přiznání k dani z příjmů v ČR podle § 38g ZDP. Zaměstnanec pracoval po část roku (po dobu 5 měsíců) u jednoho zaměstnavatele, zaměstnavatel je právnická osoba, která má sídlo na území ČR. Zaměstnanec neuplatňuje u zaměstnavatele daňové zvýhodnění na děti. Za rok 2025 dosáhl v úhrnu příjmy ze závislé činnosti ve výši 511 030 Kč, ze kterých byla sražena záloha podle § 38h odst. 4 a odst. 13 ZDP ve výši 64 010 Kč.

Níže uvedená tabulka zobrazuje postup při zúčtování záloh na daň a daňového zvýhodnění za zdaňovací období roku 2025:

			Kč
1.	Úhrn příjmů od všech plátců (zdaňovaných podle § 6) – dílčí základ daně		511 030
2.	Hodnota darů (§ 15 odst. 1), maximálně 30 % z řádku 1 (základu daně)		0
3.	Úroky z úvěrů na financování bytových potřeb (§ 15 odst. 3 a 4)		0
4.	Příspěvky na penzijní připojištění, doplň. penzijní spoření [§ 15a odst. 1 písm. a), b) a c)]		0
5.	Pojistné na soukromé životní pojištění [§ 15a odst. 1 písm. d)]		0
6.	Dlouhodobý investiční produkt [§ 15a odst. 1 písm. e)]		0
7.	Pojištění dlouhodobé péče [§ 15c]		0
8.	Nezdanitelné části (§ 15) celkem (ř. 2 až ř. 7)		0
9.	Základ daně snížený o nezdanitelné části (§ 15) (zaokrouhlený na celé stovky Kč dolů), (ř. 1 – ř. 8)		511 000
10.	Vypočtená daň (15 % do 36 násobku průměrné mzdy, 23 % nad 36 násobek)		76 650
11.	Sleva na dani podle § 35 odst. 4 zákona za zastavenou exekuci		0
12.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a) na poplatníka		30 840
13.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) na manželku		0
14	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. c) na invaliditu 1. a 2. stupně		0
15	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. d) na invaliditu 3. stupně		0
16	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. e) na držitele průkazu ZTP/P		0
17	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. f) na studenta od roku 2024 zrušeno		0
18.	Sleva na dani podle § 35ba odst. 1 písm. g) za umístění dítěte od roku 2024 zrušeno		0
19.	Slevy na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba odst. 1 zákona celkem (ř. 11 až ř. 18)		30 840
20.	Daň po slevách na dani podle § 35 odst. 4 a § 35ba (částka musí být >= 0), (ř. 10 – ř. 19)		45 810
21.	Úhrn skutečně sražených záloh na daň (po slevách na dani)		64 010
22.	Přeplatek (označ +) je-li ř. 21 > 20 Nedoplatek (označ –) je-li ř. 21 < 20		18 200
23.	Daňové zvýhodnění podle § 35c	Nárok na daňové zvýhodnění celkem	0
24.		Z toho sleva na dani podle § 35c	0
25.		daňový bonus (ř. 23 – ř. 24)	0
26.	Zúčtování záloh na daň po slevě podle § 35c	Daň po slevě (ř. 20 – ř. 24)	0
27.		Rozdíl na dani (ř. 21 – ř. 26)	0
28.	Zúčtování měsíčních daňových bonusů	Vyplacené měsíční daňové bonusy od všech plátců	0
29.		Rozdíl na daňovém bonusu (ř. 25 – ř. 28)	0
30.	Kompenzace vzniklých rozdílů na dani a na bonusu	Doplatek ze zúčtování (kladná částka) Nedoplatek ze zúčtování (záporná částka) (ř. 27 + ř. 29)	0
31.	Doplatek ze zúčtování (z ř. 30) činí	a) – přeplatek na dani	0
		b) – doplatek na daňovém bonusu	0

 

Komentář:

V uvedeném případě je výsledkem ročního zúčtování částka přeplatku na dani ve výši 18 200 Kč (řádek 22). Přeplatek vznikl tak, že poplatník uplatnil základní slevu na dani v roční výši, zatímco v průběhu roku uplatňoval základní slevu na dani jen v měsíční výši po dobu 5 měsíců (5 × 2 570 Kč). Uplatnil tedy i zbývající část základní slevy na dani za zbývajících 7 měsíců (7 × 2 570 Kč = 17 990 Kč). Výše měsíční základní slevy na dani = 30 840 Kč / 12 = 2 570 Kč. Další vliv pak mělo zaokrouhlování, neboť při výpočtu zálohy na daň dle § 38h se základ pro výpočet zálohy zaokrouhluje na 100 Kč nahoru.