Rodinný podnik

K nejčastěji využívaným rodinným obchodním korporacím patří společnost s ručením omezeným, komanditní společnost, resp. veřejná obchodní společnost. Nejčastěji jde o společnost s ručením omezeným, uzavřenou mezi manželi, nebo mezi rodinnými příbuznými. Jaké je zdanění tohoto způsobu rodinného podnikání?

Pokud manžel založí společnost s r.o. a je jejím jediným společníkem a současně je statutárním orgánem společnosti jako její jediný jednatel, pak tato společnost jakožto právnická osoba může uzavřít prostřednictvím svého statutárního orgánu pracovněprávní vztah s manželkou jako zaměstnancem společnosti. Obdobně může každý z manželů založit samostatnou obchodní společnost a tyto právnické osoby pak mohou uzavírat mezi sebou různé druhy smluv v souladu s občanským zákoníkem. Rovněž tak může dojít k uzavírání smluv mezi společností s r.o. zastoupenou statutárním orgánem – jednatelem (manžel) a manželkou – samostatně podnikající fyzickou osobou. Nutno zde mít na zřeteli dodržení postupu dle § 23 odst. 7 ZDP, týkající se sjednaných cen mezi kapitálově a jinak spojenými osobami.

Právní úprava veřejné obchodní společnosti

je obsažena v § 95 až § 117 zákona č. 90/2012 Sb. o obchodních korporacích. Veřejnou obchodní společností je společnost alespoň dvou osob, které se zúčastní na jejím podnikání nebo správě jejího majetku a ručí za její dluhy společně a nerozdílně. Jde tedy o osobní obchodní společnost. Společníkem může být jak fyzická tak právnická osoba.

Vzájemné právní poměry společníků se řídí společenskou smlouvou. Není-li ve společenské smlouvě dohodnuto jinak, jsou podíly společníků stejné. Má-li podle společenské smlouvy společník vkladovou povinnost, splní ji ve lhůtě, způsobem a v rozsahu určených společenskou smlouvou, jinak v penězích bez zbytečného odkladu po vzniku své účasti ve společnosti. Připouští-li to společenská smlouva, může společník za podmínek ve společenské smlouvě určených a se souhlasem všech společníků splnit svou vkladovou povinnost také provedením nebo prováděním práce nebo poskytnutím nebo poskytováním služby. V takovém případě obsahuje společenská smlouva i ocenění prováděné práce nebo poskytované služby nebo způsob ocenění.

K rozhodování ve všech věcech společnosti je zapotřebí souhlasu všech společníků, ledaže společenská smlouva určí jinak. Statutárním orgánem společnosti jsou všichni společníci, přičemž společenská smlouva může určit, že statutárním orgánem společnosti jsou pouze někteří společníci, nebo jeden z nich.

Zisk a ztráta se dělí mezi společníky veřejné obchodní společnosti (v.o.s.) rovným dílem, neurčí-li společenská smlouva jiný poměr. Společník má právo na podíl na zisku ve výši 25 % z částky, v níž splnil svou vkladovou povinnost. Pokud zisk společnosti k vyplacení této částky nepostačuje, rozdělí se mezi společníky v poměru částek, v nichž splnili svou vkladovou povinnost. Zbylý zisk se dělí mezi společníky rovným dílem.

Právní úprava komanditní společnosti

je obsažena v § 118 až § 131 ZOK. Komanditní společnost je společnost, v níž alespoň jeden společník ručí za její dluhy omezeně (komanditista) a alespoň jeden společník ručí neomezeně (komplementář). Pokud je jméno komanditisty uvedeno ve firmě, pak však ručí za dluhy společnosti jako komplementář.

Za dluhy společnosti ručí komanditista s ostatními společníky společně a nerozdílně do výše svého nesplaceného vkladu podle stavu zápisu v obchodním rejstříku. Společenská smlouva obsahuje také určení, který ze společníků je komplementář a který komanditista, a výši vkladu každého komanditisty.

Statutárním orgánem společnosti jsou všichni komplementáři, přičemž společenská smlouva může určit, že statutárním orgánem společnosti jsou pouze někteří z komplementářů, nebo jeden z nich.

Zisk a ztráta se dělí mezi společnost a komplementáře. Neurčí-li společenská smlouva jiné dělení, dělí se zisk a ztráta mezi společnost a komplementáře na polovinu. Komplementáři si část zisku a ztráty rozdělí rovným dílem. Část zisku, která připadla společnosti, se po zdanění rozdělí mezi komanditisty v poměru jejich podílů. Ztrátu komanditisté nenesou.

Pokud společenská smlouva určí, že komanditisté ručí za dluhy společnosti do výše určené částky (tzv. komanditní suma), uvede se tato částka ve společenské smlouvě. Nelze sjednat nižší komanditní sumu, než kolik činí vklad komanditisty. Postupuje-li společnost jak výše uvedeno, pak část zisku, která připadla společnosti, se po zdanění rozdělí mezi komanditisty v poměru jejich podílů a komanditních sum. Ztrátu v tomto případě uhradí komanditista s ostatními společníky podle svého podílu, avšak jen do výše své komanditní sumy. Za dluhy společnosti pak ručí komanditista s ostatními společníky společně a nerozdílně do výše jeho komanditní sumy zapsané v obchodním rejstříku v době, kdy je věřitel vyzval k plnění.

Právní úprava společnosti s ručením omezeným

je obsažena v § 132 až § 242 ZOK. Společností s ručením omezeným je společnost, za jejíž dluhy ručí společníci společně a nerozdílně do výše, v jaké nesplnili vkladové povinnosti podle stavu zapsaného v obchodním rejstříku v době, kdy byli věřitelem vyzváni k plnění. Jde o kapitálovou obchodní společnost. Minimální výše vkladu je 1 Kč, ledaže společenská smlouva určí, že výše vkladu je vyšší.

Statutárním orgánem společnosti je jeden nebo více jednatelů. Jednateli přísluší obchodní vedení společnosti. Určí-li tak společenská smlouva, tvoří více jednatelů kolektivní orgán. Stanoví-li to společenská smlouva, zřizuje se dozorčí rada.

Společenská smlouva může připustit vznik různých druhů podílů. Podíly, se kterými jsou spojena stejná práva a povinnosti, tvoří jeden druh. Podíl, se kterým nejsou spojena žádná zvláštní práva a povinnosti, je podíl základní. Určí-li tak společenská smlouva, může společník vlastnit více podílů, a to i různého druhu. Určí-li tak společenská smlouva, může být podíl společníka představován kmenovým listem. Kmenový list je cenný papír na řad. Kmenový list nelze vydat jako zaknihovaný cenný papír.

Společníci se podílejí na zisku určeném valnou hromadou k rozdělení mezi společníky v poměru svých podílů, pokud společenská smlouva neurčí jinak. Neurčí-li společenská smlouva nebo valná hromada jinak, vyplácí se podíl na zisku v penězích. U podílů, se kterými je spojen pevný podíl na zisku, se usnesení valné hromady o rozdělení podílu na zisku nevyžaduje. Pevný podíl na zisku je splatný do 3 měsíců od schválení účetní závěrky, z níž právo na podíl na zisku vyplývá.

Společníci vykonávají své právo podílet se na řízení společnosti na valné hromadě nebo mimo ni. Valnou hromadu společníků svolává jednatel alespoň jednou za účetní období, ledaže tento zákon nebo společenská smlouva určí, že valná hromada má být svolána častěji. Řádnou účetní závěrku projedná valná hromada nejpozději do 6 měsíců od posledního dne předcházejícího účetního období.

Zdanění veřejné obchodní společnosti

U veřejné obchodní společnosti jsou podle znění § 18b odst. 1 ZDP předmětem daně z příjmů pouze příjmy, z nichž je daň vybírána zvláštní sazbou podle § 36 ZDP (srážková daň); to neplatí pro účely stanovení základu daně z příjmů fyzických nebo právnických osob společníka veřejné obchodní společnosti. Dle § 18b odst. 2 ZDP jsou u společníka veřejné obchodní společnosti předmětem daně také příjmy veřejné obchodní společnosti.

Veřejná obchodní společnost neúčtuje o dani z příjmů, ani nepodává daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob. Vlastní zdanění u společníka závisí na tom, zda společník je fyzickou nebo právnickou osobou.

a)  společníkem je fyzická osoba

U společníka, který je fyzickou osobou, je podíl na zisku (ztrátě) veřejné obchodní společnosti součástí dílčího základu daně z podnikání [dle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP]. Podle znění § 7 odst. 4 ZDP je součástí základu daně (dílčího základu daně) společníka veřejné obchodní společnosti poměrná část základu daně nebo daňové ztráty veřejné obchodní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku veřejné obchodní společnosti.

Na společníky veřejné obchodní společnosti – fyzické osoby je z hlediska předpisů o sociálním zabezpečení a všeobecném zdravotním pojištění pohlíženo jako na osoby samostatně výdělečně činné, jejichž podíly na zisku podléhají sociálnímu a zdravotnímu pojištění.

Pojistné na sociální zabezpečení a na všeobecné zdravotní pojištění může za společníka odvádět buď veřejná obchodní společnost, anebo si ho platí každý společník sám – v obou případech se podle znění § 25 odst. 1 písm. g) ZDP jedná o daňově neuznatelný náklad.

1. Podíl společníka veřejné obchodní společnosti na zisku [§ 7 odst. 1 písm. d) ZDP] nelze dle § 13 odst. 1 ZDP rozdělit na spolupracující osobu;

2. K podílu společníka veřejné obchodní společnosti nelze uplatnit paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP;

3. Společník veřejné obchodní společnosti nemůže být poplatníkem v paušálním režimu ve smyslu znění § 2a odst. 1 písm. a) bod 4 ZDP (nemůže uplatnit paušální daň).

b)  společníkem je právnická osoba

V ustanovení § 20 odst. 5 ZDP se uvádí, že u poplatníka, který je společníkem veřejné obchodní společnosti, je součástí základu daně poměrná část základu daně nebo daňové ztráty veřejné obchodní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku veřejné obchodní společnosti.

Příklad 1

Veřejná obchodní společnost má dva společníky (fyzické osoby), přičemž dle společenské smlouvy se společník A podílí na zisku (ztrátě) 40 % a společník B 60 %. Za rok 2023 dosáhne veřejná obchodní společnost základu daně z příjmů (rozdíl mezi příjmy a výdaji s úpravou podle § 23 až § 33 ZDP) ve výši 900 000 Kč.

Součástí dílčího základu daně podle § 7 ZDP bude u společníka A poměrná část daňového základu veřejné obchodní společnosti ve výši 900 000 Kč x 0,40 = 360 000 Kč a u společníka B poměrná část daňového základu veřejné obchodní společnosti ve výši 900 000 Kč x 0,60 = 540 000 Kč.

Příklad 2

Veřejná obchodní společnost má dva společníky (fyzické osoby), přičemž dle společenské smlouvy se společník A podílí na zisku (ztrátě) 30 % a společník B 70 %. Za rok 2023 dosáhne veřejná obchodní společnost daňové ztráty ve výši 180 000 Kč.

Součástí dílčího základu daně podle § 7 ZDP bude u společníka A poměrná část daňové ztráty veřejné obchodní společnosti ve výši 180 000 Kč x 0,30 = 54 000 Kč a u společníka B poměrná část daňového ztráty veřejné obchodní společnosti ve výši 180 000 Kč x 0,70 = 126 000 Kč.

Komanditní společnost je poplatníkem daně z příjmů PO

V ustanovení § 20 odst. 4 ZDP se uvádí, že u komanditní společnosti se základ daně stanovený dle § 23 až § 33 ZDP snižuje o částku připadající na komplementáře. Zbylý základ daně je základem daně společnosti, podléhající zdanění sazbou daně z příjmů právnických osob ve výši 19 %.

Zdanění komplementářů komanditní společnosti je obdobné jako u společníka veřejné obchodní společnosti. Vlastní zdanění u komplementáře závisí na tom, zda společník – komplementář je fyzickou nebo právnickou osobou.

a)  komplementářem je fyzická osoba

U komplementáře, který je fyzickou osobou, je podíl na zisku (ztrátě) komanditní společnosti součástí dílčího základu daně z podnikání podle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP. V § 7 odst. 5 ZDP se uvádí, že u poplatníka daně z příjmů fyzických osob, který je komplementářem komanditní společnosti, je součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se komplementář podílí na zisku komanditní společnosti.

1. Podíl komplementáře komanditní společnosti na zisku [§ 7 odst. 1 písm. d) ZDP] nelze dle § 13 odst. 1 ZDP rozdělit na spolupracující osobu;

2. K podílu komplementáře komanditní společnosti nelze uplatnit paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP;

3. Komplementář komanditní společnosti nemůže být poplatníkem v paušálním režimu ve smyslu znění § 2a odst. 1 písm. a) bod 4 ZDP (nemůže uplatnit paušální daň).

b)  komplementářem je právnická osoba

Pokud jde o komplementáře – právnickou osobu, postupuje se podle § 18b odst, 2 ZDP, kde se uvádí, že u poplatníka, který je komplementářem komanditní společnosti, jsou předmětem daně také příjmy komanditní společnosti. V § 20 odst. 6 ZDP se pak uvádí, že u poplatníka, který je komplementářem komanditní společnosti, je součástí základu daně poměrná část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se komplementář podílí na zisku komanditní společnosti.

Podíl na zisku (ztrátě) komanditní společnosti zdaňují přímo komplementáři v rámci daňového přiznání k dani z příjmů fyzických nebo právnických osob.

Na komplementáře komanditní společnosti – fyzické osoby je z hlediska předpisů o sociálním zabezpečení a všeobecném zdravotním pojištění pohlíženo jako na osoby samostatně výdělečně činné, jejichž podíly na zisku podléhají sociálnímu a zdravotnímu pojištění.

Pojistné na sociální zabezpečení a na všeobecné zdravotní pojištění může za komplementáře odvádět buď komanditní společnost, anebo si ho platí komplementář sám – v obou případech se podle znění § 25 odst. 1 písm. g) ZDP jedná o daňově neuznatelný náklad.

Vyplácené podíly na zisku komanditistům podléhají zdanění zvláštní sazbou daně ve výši 15 %, kterou odvádí společnost jako plátce této daně. Příjmy za práci komanditisty komanditní společnosti jsou dle § 6 odst. 1 písm. b) bod 3 ZDP příjmy ze závislé činnosti. Vlastní zdanění bude záviset na tom, zda komanditista učiní nebo neučiní prohlášení k dani.

Zjištěný výsledek hospodaření společnosti představuje hrubý účetní zisk

(tj. zisk před zdaněním), ze kterého se po jeho neúčetní úpravě dle podmínek stanovených v ZDP určí základ daně z příjmů právnických osob a daň z příjmů. Společnost podává daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob. Sazba daně z příjmů právnických osob činí 19 %.

Vyplácené podíly na zisku společníkům podléhají zdanění zvláštní sazbou daně ve výši 15 %, kterou odvádí společnost jako plátce této daně. Tyto podíly na zisku nepodléhají odvodům ani sociálního ani zdravotního pojištění.

Odměna za výkon funkce jednatele spol. s r.o. je podle § 6 odst. 1 písm. c) bod 1 ZDP zdaňována jako příjem ze závislé činnosti. Příjem za práci společníka společnosti s ručením omezeným je dle § 6 odst. 1 písm. b) bod 2 ZDP příjmem ze závislé činnosti. Vlastní zdanění bude záviset na tom, zda jednatel (společník) učiní nebo neučiní prohlášení k dani.

Nedaňovým nákladem je pojistné hrazené za jednatele s.r.o.

z titulu odpovědnosti za škodu způsobenou společnosti při výkonu funkce. K výše uvedenému se v pokynu GFŘ D-59 (bod 1 k § 25) uvádí, že pro účely aplikace ustanovení § 25 odst. 1 písm. d) zákona platí, že pokud obchodní korporace hradí za člena svého statutárního orgánu pojištění pro případ škody prokazatelně způsobené obchodní korporaci jednáním této osoby, jsou tyto náklady daňově neuznatelné. V případě pojistného plnění přijatého obchodní korporací od pojistitele nebo v případě náhrady škody přijaté obchodní korporací od člena statutárního orgánu se tyto příjmy nezahrnují do základu daně v souladu s § 23 odst. 4 písm. e) ZDP.

ZÁKON č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů

§ 7

Příjmy ze samostatné činnosti

(1) Příjmem ze samostatné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, je

a)  příjem ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,

b)  příjem ze živnostenského podnikání,

c)  příjem z jiného podnikání neuvedeného v písmenech a) a b), ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění,

d)  podíl společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku.

(2) Příjmem ze samostatné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, je dále

a)  příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem,

b)  příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku,

c)  příjem z výkonu nezávislého povolání.

(3) Základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy uvedené v odstavcích 1 a 2 s výjimkou uvedenou v odstavci 6. Tyto příjmy se snižují o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení s výjimkou příjmů uvedených v odstavci 1 písm. d). Pro zjištění základu daně (dílčího základu daně) se použijí ustanovení § 23 až 33.

(4) U poplatníka, který je společníkem veřejné obchodní společnosti, je součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty veřejné obchodní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku veřejné obchodní společnosti.

(5) U poplatníka, který je komplementářem komanditní společnosti, je součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se komplementář podílí na zisku komanditní společnosti.

(6) Příjem autora za příspěvek do novin, časopisu, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území České republiky je samostatným základem daně pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně za předpokladu, že úhrn těchto příjmů od téhož plátce daně nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 Kč a jde o příjem uvedený v odstavci 2 písm. a).

(7) Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění ...