Slevy na dani z příjmů FO

Slevy na dani z příjmu FO upravuje zejména § 35ba ZDP. S účinností od 1. 1. 2024 došlo v zákoně o daních z příjmů k několika změnám ohledně slev na dani. Stalo se tak novelou ZDP zákonem č. 349/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s konsolidací veřejných rozpočtů. Jak vysoké jsou slevy na dani podle § 35ba ZDP pro rok 2024 a k jakým změnám došlo novelou ZDP?

Slevy na dani

Díky základní slevě na poplatníka dle § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP není odváděna z nízkých příjmů až do určité výše příjmů žádná daň. S nárůstem příjmu se postupně plynule zvyšuje skutečné průměrné zdanění příjmu. Dále institut slevy na dani představuje výjimečný prostředek k řešení mimořádných situací za účelem kompenzace neočekávaných událostí nebo skutečností, které poplatníka oproti ostatním nějakým způsobem znevýhodňují. Účelem zavedení slev na dani z příjmů fyzických osob je tak daňové zvýhodnění vybraných skupin poplatníků daně jako jsou např. invalidé, rodiče vyživující děti ad., které při dosažení určité výše základu daně mohou díky slevám ušetřit na dani peníze.

Slevy na dani podle § 35ba odst. 1 ZDP se uplatní na daň vypočtenou podle § 16 ZDP, případně sníženou podle § 35 ZDP (sleva z titulu zaměstnávání zdravotně postižených osob) a § 35a nebo § 35b ZDP (slevy z titulu investičních pobídek za zdaňovací období). V případě, že by tímto způsobem snížená daň již byla rovna nule, tak už nelze využít slevy v plné či částečné výši dle § 35ba odst. 1 ZDP. Lze ale samozřejmě využít dále daňového zvýhodnění dle § 35c ZDP (daňové zvýhodnění na vyživované dítě). „Nevyužité“ slevy nelze přenést k využití do dalších období (na rozdíl od výhody v podobě položek odčitatelných od základu daně dle § 34 ZDP jako je např. daňová ztráta, odpočet na podporu výzkumu a vývoje ad.).

Změny v roce 2024

V roce 2024 došlo ke zrušení slevy na studenta ve výši 4 020 Kč ročně (335 Kč měsíčně) dle § 35ba odst. 1 písm. f) ZDP, ve znění účinném do 31. 12. 2023 a slevy za umístění dítěte v předškolním zařízení maximálně do výše platné minimální mzdy (pro rok 2023 do výše 17 300 Kč ročně) dle § 35ba odst. 1 písm. g) ZDP, ve znění účinném do 31. 12. 2023. Důvodem pro zrušení obou uvedených slev na dani byla skutečnost, že tyto slevy neuplatňovaly nízkopříjmové skupiny obyvatel, a proto tato daňová úleva postrádala účinnosti.

Došlo také k omezení slevy na manžela/manželku, resp. partnera podle zákona upravujícího registrované partnerství ve výši 24 840 Kč ročně dle § 35ba odst. 1 písm. b) zákona o dani z příjmů, ve znění účinném do 31. 12. 2023. Nově lze tuto slevu uplatnit, jen pokud manžel, resp. manželka pečuje o dítě do věku 3 let. Celková roční sleva se nezměnila. V roce 2024 je pořád ve výši 24 840 Kč. Slevu bez omezení péče o dítě do 3 let si tak mohou poplatníci uplatnit naposledy za rok 2023 v daňovém přiznání či v ročním zúčtování daně zaměstnanců.

Úprava podmínek pro uplatnění slevy na manžela má podpořit plnohodnotný nástup druhého člena rodiny (manželky nebo manžela) na trh práce. Zavedením podmínky uplatnění této slevy za předpokladu, že ve společně hospodařící domácnosti žije poplatník a manželka (manžel) s vyživovaným dítětem do věku 3 let, se má omezit často účelové využívání předmětné slevy, kdy manželka (manžel) nemá potřebu si hledat dlouhodobé zaměstnání, neboť by poplatník, který je obvykle finančně dobře zajištěn, ztratil nárok na předmětnou daňovou úlevu.

Slevy na dani podle § 35ba ZDP

•    Základní sleva na poplatníka ve výši 30 840 Kč ročně – § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP

Daň u všech poplatníků daně z příjmů fyzických osob se snižuje o částku 30 840 Kč, a to i u daňových nerezidentů. Sleva se nekrátí, za zdaňovací období se uplatní v plné výši i v případě, kdy poplatník např. dosáhl zdanitelných příjmů pouze po dobu jednoho kalendářního měsíce nebo žil pouze po část roku. Uvedená sleva odpovídá základu daně ve výši 205 600 Kč. To znamená, že pokud má poplatník základ daně snížený o nezdanitelné částky a odčitatelné částky po zaokrouhlení na celé stokoruny dolů do 205 600 Kč včetně, tak bude daň z příjmů nulová. To představuje „nezdanitelný“ příjem ve výši cca 17 100 Kč měsíčně.

Příklad 1

Poplatník s trvalým bydlištěm v ČR, občan ČR, plánuje do konce srpna 2024 být zaměstnán v Německu a příjem danit dle německých daňových zákonů. Od září 2024 se vrátí do tuzemska a začne podnikat a bude registrován k daním v ČR. Bude možné odečíst odčitatelnou položku na poplatníka za celý rok anebo jen za část roku?

Pravděpodobně se jedná o daňového rezidenta České republiky, poplatníka daně z příjmů po celý kalendářní rok 2024. Poplatník má v souladu s § 2 odst. 2 ZDP v tuzemsku plnou (neomezenou) daňovou povinnost k české dani z příjmů. V daňovém přiznání podávaném v ČR uplatní za rok 2024 základní slevu ve výši 30 840 Kč na poplatníka, tj. slevu v plné výši (nebude ji dělit).

     Sleva na manžela/manželku, resp. partnera podle zákona upravujícího registrované
partnerství ve výši 24 840 Kč ročně – § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP + § 35bb

Z důvodu přehlednosti legislativního textu bylo přistoupeno novelou ZDP k vymezení podmínek pro uplatnění slevy na manžela a k úpravě jejích dalších podobností v samostatném § 35bb ZDP (ustanovení § 35bb ZDP účinné do 31. 12. 2023 upravovalo původně slevu za umístění dítěte–její maximální výši, podmínky uplatnění a definici předškolního zařízení).

Ustanovení § 35bb nyní nově upravuje slevu na manžela a podmínky pro její uplatnění. ZDP umožňuje poplatníkům, kteří jsou fyzickými osobami, uplatnit slevu na dani na manžela, nemá-li manžel vlastní nebo dostatečné příjmy. Nově je možné uplatnit slevu za podmínky, že poplatník žije ve společně hospodařící domácnosti nejen s manželem, na kterého je sleva na dani uplatňována, ale zároveň i s vyživovaným dítětem poplatníka do 3 let věku (tj. do okamžiku dovršení věku 3 let). Jakmile dítě dosáhne 3 let věku, nelze slevu dále uplatňovat. Půjde o splnění podmínek v daném měsíci. Pro posouzení vyživovaného dítěte poplatníka se vychází z ustanovení § 35c odst. 6 ZDP. Vyživovaným dítětem pro možnost uplatnění daňové slevy tak bude dítě vlastní, osvojenec, dítě v péči, která nahrazuje péči rodičů, dítě druhého z manželů. Podmínka soužití ve společně hospodařící domácnosti s vyživovaným dítětem do 3 let věku ale bude u vlastního vnuka nebo vnuka druhého z manželů splněna pouze tehdy, pokud jsou takové děti v péči, která nahrazuje péči rodičů. Stále se jedná se o slevu na druhého z manželů, žijícího s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, pokud nemá vlastní příjem přesahující za zdaňovací období 68 000 Kč (hrubý příjem). Je-li manželovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P, zvyšuje se částka slevy 24 840 Kč na dvojnásobek (49 680 Kč).

Společná domácnost je definovaná v § 21e odst. 4 ZDP.

Manželem (manželkou) se pro účely daní z příjmů rozumí také partner podle zákona č. 115/2006 Sb., o registrovaném partnerství a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů – viz § 21e odst. 3 ZDP.

Podmínkami pro možnost uplatnění slevy na manžela jsou:

•    trvání manželství (registrovaného partnerství),

•    vedení společné domácnosti poplatníka a druhé osoby a vyživovaného dítěte poplatníka, které nedovršilo věku 3 let

•    omezení příjmů druhé osoby.

Výše slevy je 24 840 Kč a při nesplnění prvních dvou podmínek po celý rok se krátí dle § 35ba odst. 3 ZDP na 1/12 částky za každý měsíc, na jehož počátku jsou obě dvě podmínky splněny.

I při uplatnění slevy za část zdaňovacího období se výše příjmů druhé osoby posuzuje za celé zdaňovací období.

Příklad 2

Jak je to s uplatněním slevy § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP u druha a družky, kteří mají společnou domácnost a vychovávají společné dítě?

Slevu na manžela/manželku nelze uplatňovat u přítelkyně nebo přítele, i když s poplatníkem žijí ve stejné domácnosti a starají se o společné děti.

Do vlastního příjmu druhého z manželů se nezahrnují:

•    dávky státní sociální podpory,

•    dávky pěstounské péče s výjimkou odměny pěstouna,

•    dávky osobám se zdravotním postižením,

•    dávky pomoci v hmotné nouzi,

•    příspěvek na péči, sociální služby,

•    státní příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem,

•    státní příspěvky na doplňkové penzijní spoření,

•    státní příspěvky podle zákona o stavebním spoření a o státní podpoře stavebního spoření,

•    stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání

•    a příjem plynoucí z důvodu péče o blízkou nebo jinou osobu, která má nárok na příspěvek na péči podle zákona o sociálních službách, který je od daně osvobozen podle § 4 ZDP,

•    příjmy, které vznikly jako důsledek porušení podmínek osvobození příjmu nebo uplatnění nezdanitelné části základu daně. Jedná se o příjmy, jejichž osvobození je vázáno na splnění určitých podmínek, které následně nebyly splněny, nebo příjmy, které by nepodléhaly dani z příjmů (resp. podléhaly by dani z příjmů v nižší výši), kdyby podmínky pro uplatnění nezdanitelné části základu daně byly splněny.

U manželů, kteří mají majetek ve společném jmění manželů, se do vlastního příjmu manžela nezahrnuje příjem, který plyne druhému z manželů nebo se pro účely daně z příjmů považuje za příjem druhého z manželů. Může se např. jednat o příjem z nájmu nemovité věci, kdy tento příjem zahrne do svého daňového přiznání manžel, který uplatňuje slevu.

Podle zákona č. 128/2022 Sb., o opatřeních v oblasti daní v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny, vyvolaným invazí vojsk Ruské federace, ve znění pozdějších předpisů, se do vlastního příjmu druhého z manželů nezahrnuje příspěvek pro solidární domácnost podle zákona č. 66/2022 Sb., o opatřeních v oblasti zaměstnanosti a oblasti sociálního zabezpečení v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny, vyvolaným invazí vojsk Ruské federace, ve znění pozdějších předpisů.

Náhradní výživné není příjmem druhého z manželů, ale je určeno nezaopatřenému dítěti, tudíž se ani nezahrnuje do příjmů druhého z manželů. Jedná se o sociální dávku, určenou k podpoře nezaopatřených dětí v případech, kdy rodič neplatí výživné, které mu bylo stanoveno rozhodnutím soudu (zákon č. 588/2020 Sb., o náhradním výživném pro nezaopatřené dítě a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů). Dle pokynu GFŘ D-59 k § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP se však částky přijaté od předchozího partnera nad rámec takto stanoveného výživného nepovažují za příjem dítěte a do vlastního příjmu manžela nebo manželky se započítávají.

Příklad 3

Manželka žije ve společné domácnosti s manželem a očekávají narození dítěte. Manželka pracovala pouze v lednu 2024. V dalších měsících r. 2024bude na neschopence a potom dále na mateřské dovolené. Počítá se nemocenská a mateřská dovolená do příjmu podle § 35ba do částky 68 000 Kč?

Explicitní seznam příjmů, které se nezahrnují do vlastního příjmu z manželů, uvedený v § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP je taxativní, tozn. pokud druhý z manželů pobírá příjem, který není uveden mezi vyjmenovanými druhy příjmů (v našem případě je to v dotazu uvedená nemocenská a peněžitá pomoc v mateřství), pak se takový příjem do vlastního příjmu pro účely uplatnění slevy na dani na druhého z manželů započítává. Ano, nemocenská a peněžitá pomoc v mateřství se do limitu započítává.

Příklad 4

Je možné, aby si manžel uplatnil slevu na manželku v daňovém přiznání? Všechny podmínky jsou splněny, a co se týče příjmu manželky, tak pobírala jen rodičovský příspěvek, žádné jiné příjmy neměla. Prodali ale rodinný dům, který byl ve společném vlastnictví obou manželů.

Do limitu 68 000 Kč se rodičovský příspěvek nezapočítává. Co se týká příjmu z prodeje rodinného domu, tak platí, že příjmy plynoucí manželům ze společného jmění manželů, se zdaňují u jednoho z nich. V případě, že bude prodej domu zdaňovat manžel, tak si slevu může uplatnit v souladu s § 35 ba odst. 1 písm. b) ZDP a § 35bb ZDP.

     Základní sleva na invaliditu ve výši 2 520 Kč ročně (210 Kč měsíčně) – § 35ba odst. 1 písm. c) ZDP

Sleva náleží poplatníkovi, je-li mu přiznán invalidní důchod pro invaliditu prvního nebo druhého stupně z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění nebo zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu prvního nebo druhého stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu tohoto invalidního důchodu a starobního důchodu (souběh invalidního a starobního důchodu se prokazuje potvrzením správce daně).

     Rozšířená sleva na invaliditu ve výši 5 040 Kč ročně (420 Kč měsíčně) – § 35ba odst. 1 písm. d) ZDP

Sleva náleží poplatníkovi je-li mu přiznán invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je invalidní ve třetím stupni, zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně a starobního důchodu nebo je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní ve třetím stupni, avšak jeho žádost o invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní ve třetím stupni (souběh invalidního a starobního důchodu se prokazuje potvrzením správce daně).

     Sleva na držitele průkazu ZTP/P ve výši 16 140 Kč ročně (1 345 Kč měsíčně) – § 35ba odst. 1 písm. e) ZDP

Sleva náleží poplatníkovi, je-li mu přiznán nárok na průkaz ZTP/P (podle zákona č. 329/2011 Sb., o poskytování dávek osobám se zdravotním postižením).

Slevu na manžela popř. na manželku lze uplatnit pouze jednorázově, a to po uplynutí zdaňovacího období. Ostatní slevy mohou zaměstnanci s příjmy ze závislé činnosti čerpat měsíčně v průběhu zdaňovacího období ve výši jedné dvanáctiny za každý kalendářní měsíc, kdy jsou podmínky pro jejich uplatnění splněny.

U poplatníka – daňového nerezidenta, uvedeného v § 2 odst. 3 ZDP, se daň sníží za zdaňovací období o:

•    slevu na manžela / manželku,

•    základní slevu na invaliditu,

•    rozšířenou slevu na invaliditu,

•    slevu na držitele průkazu ZTP/P, pouze pokud:

•    se jedná o poplatníka, který je daňovým rezidentem členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor,

•    a zároveň úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území České republiky podle § 22 ZDP činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně podle § 3 nebo 6, nebo jsou od daně osvobozeny podle § 4, 6 nebo 10, nebo příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně,

•    invalidní důchod nebo průkaz ZTP/P byl přiznán na základě českých právních předpisů.

Daňový nerezident může u zaměstnavatele měsíčně uplatňovat pouze základní slevu na poplatníka. Ostatní slevy může uplatňovat až po skončení zdaňovacího období pouze v rámci daňového přiznání, za splnění ostatních zákonných podmínek.

Sleva na dani za zastavenou
exekuci (§ 35 odst. 4 ZDP)

Slevu lze uplatnit až po uplynutí zdaňovacího období v rámci daňového přiznání, resp. v rámci žádosti o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnavatele.

Daň poplatníka (oprávněného) se snižuje o slevu za zastavenou exekuci ve výši náhrady přiznané exekutorem při zastavení exekuce. Sleva se týká pohledávek do maximální výše 1 500 Kč. Výše náhrady činí 30 % z vymáhané částky. Výše slevy na dani za jednu exekuci činí maximálně 450 Kč.

Uvedenou slevu na dani si mohou, v souladu s § 35 odst. 4 ZDP, uplatnit jak fyzické, tak právnické osoby (oprávnění). Zaměstnanci do žádosti o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění uvedou výši přiznané náhrady za zastavenou exekuci a doloží usnesení (příp. více usnesení) o zastavení exekuce.

Příklad 5

Je možné uplatnit slevu na dani za zastavenou exekuci i u postupníka, který nabyl toto pohledávku postoupením od původního věřitele?

V souladu se zněním § 1880 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, nabývá postupník spolu s pohledávkou také její příslušenství a práva s pohledávkou spojená, včetně jejího zajištění. Při splnění podmínek dle § 35 odst. 4 ZDP může uplatnit slevu i postupník pohledávky.

Ing. Pavel Novák

§ 35ba – Slevy na dani pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob – znění účinné od 1. 1. 2024

(1) Poplatníkům uvedeným v § 2 se daň vypočtená podle § 16, případně snížená podle § 35, 35a nebo § 35b za zdaňovací období snižuje o

a)  základní slevu ve výši 30 840 Kč na poplatníka,

b)  slevu na manžela,

c)  základní slevu na invaliditu ve výši 2 520 Kč, je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu prvního nebo druhého stupně z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění nebo zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu prvního nebo druhého stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu tohoto invalidního důchodu a starobního důchodu,

d)  rozšířenou slevu na invaliditu ve výši 5 040 Kč, je-li poplatníkovi přiznán invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění, u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je invalidní ve třetím stupni, zanikl-li nárok na invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně z důvodu souběhu nároku na výplatu invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně a starobního důchodu nebo je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní ve třetím stupni, avšak jeho žádost o invalidní důchod pro invaliditu třetího stupně byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní ve třetím stupni,

e)  slevu na držitele průkazu ZTP/P ve výši 16 140 Kč, je-li poplatníkovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P.

(2) U poplatníka uvedeného v § 2 odst. 3 se daň sníží za zdaňovací období o výši slev uvedených v odstavci 1 písm. b) až e), pouze pokud se jedná o poplatníka, který je daňovým rezidentem členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor a pokud úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území České republiky podle § 22 činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně podle § 3 nebo 6, nebo jsou od daně osvobozeny podle § 4, 6 nebo 10, nebo příjmů, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Výši příjmů ze zdrojů v zahraničí prokazuje poplatník potvrzením zahraničního správce daně.

(3) Poplatník může uplatnit slevu na dani podle odstavce 1 písm. b) až e) o částku ve výši jedné dvanáctiny za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly podmínky pro uplatnění nároku na snížení daně splněny ...