Software v účetnictví
vybraných účetních jednotek

Aby software představoval dlouhodobý nehmotný majetek, musí být tento software vytvářen vlastní činností k obchodování s ním, nebo nabyt od jiných osob. Další podmínkou je potom hodnota ocenění a doba použitelnosti, jak je uvedeno výše. Jak mají vybrané účetní jednotky postupovat v praxi při posuzování software?

Na úvod je vhodné vymezit, že v souladu s § 11 odst. 1 vyhlášky č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „prováděcí vyhláška“), dlouhodobý nehmotný majetek obsahuje zejména nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, databáze a ocenitelná práva s dobou použitelnosti delší než jeden rok, u kterých ocenění převyšuje částku 60 000 Kč. Dále tato položka obsahuje povolenky na emise a preferenční limity, a to bez ohledu na další podmínky.

Znamená to tedy, že pro zařazení do dlouhodobého nehmotného majetku musí software splňovat podmínku ocenění, které musí překročit částku 60 000 Kč, a podmínku doby použitelnosti, která musí být delší než jeden roku.

POJEM SOFTWARE - V praxi bývá problém s výkladem pojmu, co je vlastně software. Pokud pro vysvětlení nahlédneme do Wikipedie (https://cs.wikipedia.org/wiki/Software), potom software (též programové vybavení) je v informatice sada všech počítačových programů používaných v počítači, které provádějí nějakou činnost. Software lze rozdělit na systémový software, který zajišťuje chod samotného počítače a jeho styk s okolím a na aplikační software, se kterým buď pracuje uživatel počítače, nebo zajišťuje řízení nějakého stroje (viz embedded systém). Software je protiklad k hardwaru, který zahrnuje všechny fyzické součásti počítače (elektronické obvody, skříň…).

Jelikož software je zpravidla považován za autorské dílo, koncoví uživatelé ho využívají na základě licencí od jejich autorů. Pokud je tedy pořizován software od jiné osoby, ve většině případů se jedná o pořízení licence, která opravňuje účetní jednotku tento software užívat. Nicméně v tomto případě nemá účetní jednotka právo nakládat s ním jako jeho vlastník, nemůže tak např. software dále prodávat či poskytovat dalším subjektům. Podmínky licence jasně stanoví, jaká jsou s pořízením této licence spojena práva ohledně konkrétního software.

Aby software představoval dlouhodobý nehmotný majetek, musí být tento software vytvářen vlastní činností k obchodování s ním, nebo nabyt od jiných osob. Další podmínkou je potom hodnota ocenění a doba použitelnosti, jak je uvedeno výše.

Příklad 1

Účetní jednotka pořídí software na zpracování docházky zaměstnanců s propojením do mzdového software. Licence k tomuto software byla pořízena za 70 000 Kč.

V tomto případě se jedná o DNM, software byl nabyt od jiné osoby, ocenění převyšuje částku 60 000 Kč a doba použitelnosti je delší než jeden rok. Licence není časově omezena, předpoklad tedy je, že je poskytována na dobu neurčitou.

Příklad 2

Účetní jednotka vyvíjí software k evidování vlastních zakázek, vzhledem k specifické činnosti účetní jednotky a speciálním požadavkům na výstupy z tohoto software se nepodařilo na trhu žádný odpovídající software pořídit. Vynaložené náklady na vývoj tohoto software činí 70 000 Kč.

Pokud bude účetní jednotka tento software využívat pouze pro vlastní potřeby, potom se nejedná o software ve smyslu dlouhodobého nehmotného majetku, ale vynaložené náklady budou proúčtovány do nákladů běžného účetního období. Aby se v případě software vytvářeného vlastní činností jednalo o dlouhodobý nehmotný majetek, musí být tento software vytvářen za účelem obchodování s ním, což v tomto případě není splněno.

Upozornění!

Častým problémem je situace, kdy je společně nakupován hardware, typicky počítač, a současně nějaký software, opět typicky operační systém. Pak je otázkou, zda tento operační systém považovat za součást ocenění počítače, či zda tento software považovat za samostatnou nehmotnou věc a podle dalších podmínek případně zařadit jako součást dlouhodobého nehmotného majetku. Domnívám se, že správný postup je takový, že pokud je licence k tomuto software vázána přímo ke konkrétnímu hardware, což dříve byly typické tzv. OEM licence, potom musí být cena za tuto licenci součástí ocenění počítače či jiného hardware. Pokud ale tato podmínka součástí licence není, potom se jedná o samostatný majetek, který bude zařazen podle dalších podmínek do příslušné kategorie majetku. V tomto případě se bude vždy jednat o nabytí od jiných osob, bude tedy nutné se se správným zařazením tohoto software vypořádat. Ovšem s výhradou tzv. technologického software, jak je uvedeno dále v textu.

Příklad 3

Účetní jednotka pořizuje PC sestavu v kompaktním provedení ALL-In-One, a to za pořizovací cenu 29 990 Kč. Součástí této sestavy je také operační systém Windows 10 Pro, jehož běžná prodejní cena se pohybuje kolem 5 000 Kč. Operační systém je dodáván jako součást sestavy, jeho cena není samostatně vyčíslena, licence je vázána přímo k této PC sestavě.

V tomto případě tak bude operační systém součástí ocenění PC sestavy a nebude nijak samostatně vykazován v rámci dlouhodobého nehmotného majetku (samozřejmě bez ohledu na výši pořizovací ceny, která by v tomto případě vedla k zařazení do drobného dlouhodobého hmotného majetku nebo jiného drobného dlouhodobého nehmotného majetku).

Příklad 4

Účetní jednotka pořizuje PC sestavu, ovšem tím způsobem, že nakupuje jednotlivé komponenty a ty potom poskládá do celkové sestavy. K tomu pořídí operační systém Windows, jehož licence není nijak vázána na pořizovaný hardware, čemuž odpovídá vyšší cena této licence.

V tomto případě by se tak nabízelo řešení, že operační systém bude evidován samostatně a zaúčtován podle výše pořizovací ceny. Ovšem vzhledem k dále uvedené úpravě je otázkou, zda by toto řešení bylo správné.

Technologický software

Z § 11 odst. 8 prováděcí vyhlášky totiž vyplývá, že za dlouhodobý nehmotný majetek se nepovažuje software pro řízení technologií nebo zařízení, která bez tohoto software nemohou fungovat, tento software bývá označován jako technologický software. Je otázkou, zda by potom i výše uvedený software Windows 10 Pro v předchozím příkladu neměl být posouzen jako technologický software, bez kterého by počítat nefungoval. V řadě případů bude software sloužit více účelům, potom by mělo být rozhodující, jaký účel lze považovat za převažující a podle toho posoudit, zda se jedná o software, bez kterého nemůže příslušné zařízení fungovat, nebo zda se jedná o samostatný majetek. Vzhledem k rychlému vývoji IT oblasti se bude jednat o čím dál komplikovanější problém, který bude nutné řešit často individuálně, ale domnívám se, že spíše bude přibývat případů, kdy se bude jednat o samostatný software.

Příklad 5

Účetní jednotka, která provozuje vlastní stravování zařízení pro zajištění stravování žáků a zaměstnanců, pořídila stravovací systém včetně terminálů, které jsou zapojeny do sítě a řízeny pomocí speciálního software. Ten umožňuje, kromě jiného, také objednávání stravy přes internet, zahrnuje skladovou evidenci potravin, umožňuje stanovení kalkulací jednotlivých druhů stravy atd.

V tomto případě je nepochybné, že terminály by bez tohoto software byly k ničemu, protože právě ten zajišťuje jejich funkčnost. Ovšem další funkce budou v tomto případě převažující, a proto podle mého názoru není správné posoudit tento software jako technologický software, který bude součástí ocenění celého stravovacího systému jako celku. Bude se jednat o samostatný majetek, který bude zařazen do dlouhodobého nehmotného majetku, pokud budou splněny i další podmínky, tj. zejména překročení stanovené hranice ocenění majetku.

Licence

V oblasti software se často objevují případy, kdy je licence poskytována na dobu určitou. V takovém případě je nutné dobře posoudit, zda jsou vůbec splněny podmínky na zařazení tohoto majetku do kategorie DNM.

Příklad 6

Účetní jednotka pořídí antivirový program, jedná se o licenci na dobu 12 měsíců, licence je pořízena za částku 75 000 Kč.

V tomto případě není sporu, že se nejedná o technologický software, jedná se o software pořízený od jiné osoby, a z hlediska ocenění by spadal do kategorie dlouhodobého nehmotného majetku. Ovšem v tomto případě by muselo být splněno také to, že doba použitelnosti je delší než jeden rok. Pokud je licence pořízena na dobu 12 měsíců, tato poslední podmínka není splněna a částka 75 000 Kč bude zaúčtována do nákladů, případně časově rozlišena, pokud by se doba trvání licence nekryla s účetním obdobím.

V případě software je častý nákup multilicence pro určitý počet počítačů

V tomto případě je, podle mého názoru, nutné postupovat obdobným způsobem, tedy že bude posuzována hodnota ocenění za celou multilicenci bez rozdělování této hodnoty na jednotlivé počítače či obdobná zařízení. To znamená, že kategorie dlouhodobého nehmotného majetku bude stanovena za celkovou multilicenci jako celek.

Příklad 7

Účetní jednotka pořídí multilicenci antivirového programu pro 250 počítačů na dobu tří let za celkovou částku 85 000 Kč.

V tomto případě to tedy znamená, že multilicence představuje dlouhodobý nehmotný majetek, který bude zaúčtován na účet 013 a bude účetně odpisován po dobu trvání licence. Nebude tedy zjišťována cena licence za jednotlivou PC sestavu a podle toho zařazována, ale rozhodující bude celková pořizovací cena licence jako celku.

Upozornění

Doplňme, že v souladu s § 11 odst. 8 prováděcí vyhlášky dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména znalecké posudky, průzkumy trhu, plány rozvoje, návrhy propagačních a reklamních akcí, certifikace systému jakosti a software pro řízení technologií nebo zařízení, která bez tohoto software nemohou fungovat. Dále může účetní jednotka rozhodnout, že o technických auditech a energetických auditech, lesních hospodářských plánech, plánech povodí a povodňových plánech neúčtuje jako o dlouhodobém nehmotném majetku. Z toho vyplývá, že tyto audity a plány by za dlouhodobý nehmotný majetek byly považovány, ale účetní jednotka má možnost rozhodnout, že je takto účtovat a vykazovat nebude a budou považovány za nákladové položky.

Příklad 8

Účetní jednotka zavedla certifikaci systému jakosti dle ČSN EN ISO 13485 Zdravotnické prostředky, vynaložené náklady na získání této certifikace činily 115 000 Kč.

I za situace, že by byly splněny všechny podmínky pro zařazení tohoto systému do dlouhodobého nehmotného majetku, tomu tak nebude, protože prováděcí vyhláška výslovně v § 11 odst. 8 stanoví, že certifikace systému jakosti do dlouhodobého nehmotného majetku nepatří. Bude se tedy jednat o součást běžných nákladů účetní jednotky, v případě, že by certifikace byla vydána na dobu určitou, bylo by na místě časové rozlišení těchto nákladů po dobu její platnosti.

Ing. Zdeněk Morávek

§ 11 vyhlášky č. 410/2009 Sb.

Dlouhodobý nehmotný majetek

(6) Položka

a) "A.I.5. Drobný dlouhodobý nehmotný majetek" obsahuje majetek stanovený v odstavci 1, jehož doba použitelnosti je delší než jeden rok a ocenění je v částce 7 000 Kč a vyšší a nepřevyšuje částku 60 000 Kč. Účetní jednotka může rozhodnout vnitřním předpisem o snížení dolní hranice,

b) "A.I.6. Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek" obsahuje majetek, který neobsahují položky dlouhodobého nehmotného majetku A.I.1. až A.I.5. bez ohledu na výši ocenění, a technické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku nevykazovaného v položkách "A.I.1. Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje" až "A.I.3. Ocenitelná práva",

c) "A.I.7. Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek" obsahuje zejména pořizovaný dlouhodobý nehmotný majetek po dobu jeho pořizování do uvedení do stavu způsobilého k užívání,

d) "A.I.9. Dlouhodobý nehmotný majetek určený k prodeji" obsahuje dlouhodobý nehmotný majetek oceněný reálnou hodnotou podle § 27 odst. 1 písm. h) zákona.

(7) Pokud jsou splněny podmínky podle odstavců 2 a 5, uvede účetní jednotka technické zhodnocení v příslušné položce majetku. Nejsou-li splněny podmínky podle odstavců 2 a 5, uvede účetní jednotka výši tohoto plnění v příslušné položce nákladů. V případě, že je zde předpoklad splnění podmínek podle odstavců 2 a 5 v následujících účetních obdobích, uvede účetní jednotka technické zhodnocení v položce "A.I.7. Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek".

(8) Dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou zejména znalecké posudky, průzkumy trhu, plány rozvoje, návrhy propagačních a reklamních akcí, certifikace systému jakosti14) a software pro řízení technologií nebo zařízení, která bez tohoto software nemohou fungovat. Dále může účetní jednotka rozhodnout, že o technických auditech a energetických auditech, lesních hospodářských plánech, plánech povodí a povodňových plánech neúčtuje jako o dlouhodobém nehmotném majetku.