Spolupracující osoby

Podnikající FO alias OSVČ v praxi často využívají nejrůznějších forem výpomoci rodinných příslušníků. Zpravidla se neřeší papíry a neuzavírají pracovní ani jiné smlouvy, vše stojí na důvěře, ochotě a loajalitě. Společný cíl je totiž nasnadě – podpořit rodinnou firmu, neboť její zisk se přímo či nepřímo promítne do osobní sféry každého člena rodiny.

Této obvyklé praxi byl uzpůsoben právní institut – spolupracující osoba/osoby – umožňující rozdělení společně vydělaných peněz mezi podnikatele a jeho rodinné pomocníky. Podstatné je, že ruku v ruce s dělením příjmů jdou i výdaje…

Řada podnikatelů z řad OSVČ zřejmě potvrdí, že „nejméně vysilující je spolehnout se na vlastní síly“, ovšem na straně druhé je mrháním jejich odbornými schopnostmi, kdyby ztráceli drahocenný čas papírováním a administrativou. Navíc nejen příslovečného „osla“ umoří „stokrát nic“, proto je dobré v rozumné míře využít pomoci jiných osob. Nemusí jít přitom nutně jen o zaměstnance, kteří jsou díky vysokému pojistnému poměrně drahým řešením, a drobné živnostníky od nich odrazuje hlavně přehnaně silná ochrana zákoníkem práce – která jde na úkor jejich chlebodárce, zaměstnavatele. Je proto přirozené, že zejména zpočátku hledá OSVČ pomocnou ruku u svých rodinných příslušníků. Pro tyto účely je předurčen daňově pojistný institut spolupracující osoby, která má statut jakéhosi kvazi-podnikatele. Spolupracující osoba nepotřebuje vlastní podnikatelské oprávnění a samostatně zdaňuje i zpojistňuje poměrnou část příjmů a výdajů převedených od podnikatele. Při uplatnění režimu spolupracujících osob nevzniká nový právní subjekt, neuzavírají se ani žádné smlouvy. Členové domácnosti se zkrátka dohromady přičiňují o dosažení společného cíle – podnikatelského úspěchu. I nadále vystupuje v právních vztazích jen samotný podnikatel, jeho spolupracující osoby nejsou třetím osobám obvykle ani známy, protože to není nutné ani důležité a nemusejí mít živnostenská nebo jiná oprávnění.

Pro účely zdravotního a sociálního pojištění se spolupracující osoby považují za OSVČ,

tak jako samotný podnikatel, kterému takto vypomáhají. Spolupracující osoba proto má oznamovací povinnost o zahájení činnosti vůči své okresní správě sociálního pojištění (do 8. dne následujícího měsíce) a také zdravotní pojišťovně (již do 8 dnů). Dále pak musí spolupracující osoba coby OSVČ podávat přehledy o příjmech a výdajích za uplynulý kalendářní rok a – až na výjimky – platit poměrně značné zálohy na toto veřejnoprávní pojistné.

Proto je výhodné, když spolupracující osoba podléhá oněm výjimkám a nemusí platit obvyklé pojistné OSVČ, ani zálohy na něj. Zdravotnímu pojistnému prakticky neuteče, ovšem může na něm významně ušetřit, pokud bude spadat do kategorie zvýhodněných osob, na které se nevztahuje minimální vyměřovací základ OSVČ a z něj vyplývající minimální pojistné (minimální měsíční záloha v roce 2022 činí 2 627 Kč). Což se týká zejména studentů, důchodců, žen na mateřské dovolené a zaměstnanců. Pak bude spolupracující osoba platit zdravotní pojistné pouze ze svého skutečně dosaženého dílčího základu daně z příjmů ze samostatné činnosti.

Ještě výrazněji může spolupracující osoba ušetřit na pojistném na důchodové (sociální) pojištění OSVČ. A to když toto její „podnikání“ bude považováno za vedlejší samostatnou výdělečnou činnost. Což se týká hlavně studujících dětí, důchodců, příjemců rodičovského příspěvku a osob vykonávajících i zaměstnání. Pokud totiž příjem spolupracující osoby z jejího „vedlejšího podnikání“ po odpočtu výdajů – tj. na ní převedený základ daně – nedosáhne rozhodné částky, tak není povinně důchodově pojištěna a nemusí platit pojistné na sociální pojištění OSVČ; a kdyby se musela či chtěla účastnit, platí pro ni nižší povinné minimální pojistné. Aktuální rozhodná částka pro účast „vedlejší“ OSVČ se odvíjí od průměrné mzdy, pro rok 2022 jde o 93 387 Kč.

Daňové možnosti rozdělování příjmů a výdajů OSVČ na její spolupracující osobu

nebo osoby ovšem mají stanoveny určitá omezení co do možných subjektů, tak u absolutní a relativní, a to v ustanovení § 13 ZDP.

Z daňového hlediska před rokem 2005 sloužil režim spolupracujících osob k omezení nepříznivého progresivního zdanění příjmů fyzických osob. Podnikatel zkrátka rozdělil, respektive přenesl část svého základu daně z podnikání na spolupracující osoby. V letech 2005 až 2007 režim spolupráce poněkud zastínilo obvykle výhodnější společné zdanění manželů. Dalším pomyslným hřebíčkem do rakve spolupracujících osob bylo zavedení rovné, resp. jednotné sazby daně od roku 2008. Přenesením části základu daně z podnikatele na jeho spolupracující osobu/osoby se tak již nebylo možno dostat do nižší daňové sazby. Částečnou renesanci využívání spolupráce přineslo od roku 2013 solidárního zvýšení daně, které od roku 2021 nahradily dvě sazby daně.

S ohledem na proslulou českou vynalézavost v obcházení drahého a pracného zaměstnaneckého poměru levným a prostým, leč zastírajícím obchodním vztahem („Švarc-systém“) mohou být spolupracující osobou jen:

a)  spolupracující manžel:

•    podle § 21e odst. 3 ZDP se pro účely daní z příjmů rozumí manželem (manželkou) také partner podle zákona č. 115/2006 Sb., o registrovaném partnerství, ve znění p.p.

•    v kategorii „spolupracující manžel“ ovšem nemůže být druh (družka),

b)  spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti:

•    společně hospodařící domácností se podle § 21e odst. 4 ZDP rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby,

•    každý člověk přitom může být členem vždy pouze (nejvýše) jedné takové domácnosti,

•    u této kategorie není podmínkou příbuzenství, může do ní spadat také druh (družka),

c)  člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu:

•    dle § 700 OZ se za rodinný považuje závod, ve kterém společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní až do třetího stupně, či osoby s manžely sešvagřené (§ 774 OZ) až do druhého stupně, a který vlastní některé z těchto osob.

•    Rodinný závod nepředstavuje nový samostatný právní subjekt, ale de facto pouze zvýšenou právní ochranu majetku dotyčné rodiny, na jehož rozšíření a udržení se bez nutnosti zvláštních formalit a administrativy spolupodílejí (někteří) členové rodiny.

Jelikož zákon důsledně hovoří o – spolupracující – osobě, je obecnou podmínkou, že skutečně (reálně) určitým způsobem spolupracovala na samostatné (podnikatelské) činnosti poplatníka, který na ni posléze za to převádí odpovídající část společně dosažených příjmů. Jako všechna svá tvrzení by i tuto okolnost měl být poplatník schopen případně hodnověrně prokázat správci daně. Na druhé straně ovšem není podstatný rozsah a význam jeho spolupráce, musela však nějakým způsobem souviset s předmětnou podnikatelskou činností. Hlavní praktický přínos spočívá v možnosti takto oficiálně „zaměstnat“ manželku/manžela, mezi nimiž totiž nemůže vzniknout pracovněprávní vztah, a manželé tedy nemohou vypomáhat s podnikáním jako řadoví zaměstnanci.

Příklad 1

Podmínka „spolupráce“ spolupracující manželky

Pan Jan Novák podniká jako tesař, přičemž svou manželku uplatňuje jako spolupracující osobu. Načež se správce daně dotázal, v čem konkrétně její činnost spočívala, když je v domácnosti a má plné ruce práce s péčí o dvě malé děti. Živnostník odpověděl, že mu manželka chystá snídaně a obědy, a masíruje záda po práci.

To od něj ale nebylo příliš prozíravé a lze předpokládat, že správce daně zpochybní možnost uplatnění manželky jako spolupracující osoby. Strava a masáže podnikatele totiž představují a priori jeho osobní záležitost a nesouvisí s jeho činností. Přitom stačilo dodat – jak tomu v praxi obvykle bývá – že se podílí na administrativě spojené s podnikáním, pere pracovní oblečení, vyřizuje firemní telefony, když je manžel na stavbě a nestíhá atd.

Současně § 13 odst. 4 ZDP stanoví, kdo z výše uvedených osob nemůže být spolupracující osobou, resp. na koho nelze rozdělovat příjmy a výdaje z „podnikání“, i když na jejich dosažení aktivně spolupracoval:

1)  dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku:

•    Podle § 36 odst. 1 školského zákona č. 561/2004 Sb. je školní docházka povinná po dobu devíti školních roků, nejvýše však do konce školního roku, v němž žák dosáhne sedmnáctého roku věku.

2)  dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění:

•    Nejvýznamnější omezení, jelikož daňové zvýhodnění podle § 35c ZDP může znamenat úsporu na dani z příjmů poplatníka (zpravidla jeho rodiče) až 27 840 Kč za rok/dítě. Naproti tomu takovéto spolupracující dítě pak díky na něj převedeným příjmům ze spolupráce může využít svou základní slevu na dani na poplatníka 30 840 Kč, pokud nemá jiné zdanitelné příjmy, na které jí vyčerpalo.

3)  manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela:

•    Obdobná nevýhoda jako ad 2), podnikající manžel tak přichází o slevu na dani na spolupracujícího manžela ve výši 24 840 Kč za rok, která je ovšem podmíněna jeho vlastními příjmy do 68 000 Kč.

4)  poplatník, který zemřel:

•    Vypadá to jako nesmysl, vždyť mrtvý člověk již není členem rodiny, resp. společné domácnosti. Chyba lávky, dnešní daňové právo de facto uznává posmrtný život, když § 239a odst. 1 DŘ uvádí, že pro účely daní se hledí na zůstavitele, jako by žil, a to až do skončení řízení o pozůstalosti.

5)  poplatník, jehož daň je rovna paušální dani:

•    poplatník s paušální daní nesmí být spolupracující osoba, ani mít coby OSVČ spolupracující osoby;

•    paušální daň upravuje § 2a, § 7a, § 38la až § 38lq ZDP, jde o administrativně nejsnazší způsob, kdy netřeba řešit výdaje, ani podávat daňová přiznání a pojistné přehledy, OSVČ jen hradí paušální daň (včetně pojistného) – pro rok 2022 činí 5 994 Kč měsíčně, musí ale splnit řadu podmínek, zejména: příjem z podnikání do 1 milionu za rok, zaměstnání pouze na dohody do 10 000 Kč, neplátce DPH.

Významem a daňovým přínosem institutu „spolupracující osoby (osob)“ je možnost poplatníka rozdělit na tuto osobu (mezi tyto osoby) část příjmů a výdajů z jeho samostatné alias podnikatelské činnosti ve smyslu § 7 ZDP. O takto na spolupracující osobu (osoby) převedenou část příjmů a výdajů bude pak samozřejmě nižší základ daně podnikatele, resp. by naopak mohla být nižší jeho daňová ztráta, pokud výdaje převyšují příjmy.

Spolupracující osoby podnikateli nepomohou se „stropy“ paušálních výdajů

ve smyslu § 7 odst. 7 ZDP. Tyto maximální paušální (neprokazované) výdaje – viz heslo výše – se totiž počítají z příjmů OSVČ před snížením o část převedenou na spolupracující osoby. Spolupracující osoba pouze „přebírá“ část příjmů a výdajů od podnikatele, proto definičně jde i v jejím případě stále o příjmy ze samostatné (podnikatelské) činnosti dle § 7 ZDP. Jelikož spolupracující osoba výdaje „neuplatňuje“, ale jen „přebírá“ od podnikatele – ať už jde o výdaje prokázané daňovou evidencí (účetnictvím) nebo paušální. Spolupracující osoba u svých případných příjmů z vlastní samostatné (podnikatelské) činnosti může dle libosti „uplatňovat“ výdaje prokázané nebo paušální, a nepůjde u ní o zakázaný souběh dvou metod „uplatněných“ výdajů, neb ty druhé jen „převzala“.

Převést na spolupracující osoby lze příjmy z činnosti zemědělského podnikatele, ze živnostenského nebo z jiného podnikání podle zvláštních zákonů, anebo z užití a poskytnutí práv průmyslových, autorských či jiných, dále také z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku a z výkonu nezávislého povolání. Naproti tomu podělit se se spolupracujícími osobami nelze o podíly na zisku společníka v.o.s., komplementáře k.s., ani o příjmy z nájmu dle § 9 ZDP, ze závislé činnosti, z kapitálového majetku nebo ostatní příjmy dle § 10 ZDP.

Daňový zákon omezuje rozsah příjmů a výdajů,

resp. základu daně převáděných na spolupracující osoby. Přičemž pro tyto účely jsou všechny spolupracující osoby rozděleny do dvou skupin:

•    Jedinou spolupracující osobou je manžel (manželka),

•    Jiné kombinace spolupracujících osob (např. spolupráce se synem, nebo pouze s dětmi, s dědečkem a patří zde i spolupráce nejen s manželkou, ale i s další spolupracující osobou).

ZDP omezuje relativně i absolutně část příjmů a výdajů převáděnou na spolupracující osobu (osoby), přičemž je zvýhodněna první skupina – spolupráce jen s manželkou (manželem). Příjmy a výdaje pak lze rozdělit na spolupracující osobu – manžela (manželku) – v maximální míře „fifty fifty“ čili 50 % každému.

Zákon stanoví i absolutní limit ve výši 540 000 Kč, o které nesmějí příjmy spolupracující osoby převýšit její výdaje. Netrvala-li spolupráce po celé zdaňovací období, činí tato limitní částka 45 000 Kč za každý i započatý měsíc spolupráce. Naproti tomu absolutní limit nebrání převést na spolupracující osobu jakkoli velký podíl na dílčí daňové ztrátě ze samostatné činnosti podnikatele, kdy výdaje přesahují příjmy, což využijí manželé zejména, když podnikají oba dva, anebo když ten spolupracující zdaňuje rovněž příjmy z nájmu.

Příklad 2

Spolupracující manželka sníží solidární zvýšení daně

Pan Petr podniká jako živnostník, a jeho dílčí základ daně ze samostatné činnosti za rok 2021 byl 2 200 000 Kč. Jiné příjmy nemá a neuvažujeme nezdanitelné částky ani odčitatelné položky.

Při výpočtu daně z příjmů proto musí uplatnit obě sazby daně v souladu s § 16 ZDP. Což znamená, že z části základu daně 1 701 168 Kč vypočte daň nižší sazbou daně 15 % a ze zbývající nadlimitní části základu daně 498 832 Kč vyšší sazbou daně 23 %. Nemilé vyšší sazby daně se může pan Petr zbavit zapojením manželky jako spolupracující osoby. Načež na ni může převést nadlimitní část svého základu daně, resp. rozdílu příjmů a výdajů, 498 832 Kč, případně více až do absolutního maxima „zisku“ převedeného na spolupracující manželku 540 000 Kč při celoroční spolupráci.

Méně daňové radosti skýtají podnikateli spolupracující osoby náležející do druhé skupiny. Což jsou všechny varianty, kdy nespolupracuje pouze samotná manželka (manžel). Pak totiž lze na všechny spolupracující osoby převést v úhrnu nejvýše 30 % podílu na společných příjmech a výdajích – přičemž jejich individuální podíly musí být stejné. Současně je možno takto na všechny spolupracující osoby převést „zisk“ maximálně 180 000 Kč za celoroční spolupráci, resp. 15 000 Kč za každý měsíc. Což je u spolupracujících vyživovaných dětí velmi malá satisfakce za ztrátu nároku na daňové zvýhodnění ad výše, které si neuplatní ani druhý rodič.

Ing. Martin Děrgel