Stavební a montážní práce

– sazby daně

Vedle změn, které se týkají pravidel pro osvobození od daně při dodání a nájmu nemovitých věcí, byly provedeny také změny, které se týkají pravidel pro stanovení sazeb daně u stavebních a montážních prací v oblasti bytové výstavby a také při dodání staveb v této oblasti. Touto novelou byly také upřesněny pojmy používané v zákoně o DPH pro účely vymezení sazeb daně.

V novém znění § 48 zákona o DPH jsou od 1. 7. 2025 vymezeny stavby pro bydlení a další související pojmy. V novém § 48a zákona o DPH jsou vymezeny stavby pro sociální bydlení a v novém znění § 49 zákona o DPH jsou ve vazbě na předchozí dva paragrafy vymezeny sazby daně pro stavební a montážní práce u staveb pro bydlení.

Základní vymezení sazeb daně u zdanitelných plnění vyplývá dlouhodobě z § 47 zákona o DPH. Základní sazba daně je nadále i od 1. 1. 2025 stanovena ve výši 21 %. Vedle této základní sazby daně se uplatňuje od 1. 1. 2024 snížená sazba daně ve výši 12 % namísto dřívějších dvou snížených sazeb ve výši 10 % a 15 %.

Stavební a montážní práce jsou pro účely DPH chápána jako služby

a u většiny z nich se uplatní podle § 47 odst. 4 zákona o DPH základní sazba daně ve výši 21 %. Základní sazba 21 % se uplatní také při dodání většiny staveb, s výjimkou případů, kdy se na jejich dodání vztahuje osvobození od daně podle § 56 zákona o DPH.

U stavebních a montážních prací uvedených od 1. 7. 2025 v § 49 zákona o DPH se uplatní snížená sazba daně 12 %. Jedná se o vymezené stavební a montážní práce v oblasti bytové výstavby. Snížená sazba daně 12 % se uplatní také u dodání vymezených staveb pro sociální bydlení, pokud se na jejich dodání nevztahuje osvobození od daně podle § 56 zákona o DPH.

Vymezení staveb pro bydlení
a navazujících pojmů

Od 1. 7. 2025 jsou stavby pro bydlení pro účely DPH vymezeny v novelizovaném znění § 48 zákona o DPH. Podle § 48 odst. 1 zákona o DPH jsou pro účely stavbami pro bydlení:

•    stavba bytového domu,

•    stavba rodinného domu,

•    stavba, která slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a je zřízena na pozemku, který se stavbou bytového domu nebo rodinného domu tvoří funkční celek,

•    obytný prostor,

•    místnost užívaná spolu s obytným prostorem podle písmene d), která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí.

Podrobnější definice uvedených pojmů pro účely DPH jsou uvedeny v dalších odstavcích § 48 zákona o DPH. Dříve používané pojmy „stavba bytového domu podle stavebního zákona“ a „stavba rodinného domu podle stavebního zákona“ se novelou zákona nahrazují pojmy „stavba rodinného domu„ a „stavba bytového domu“, které jsou samostatně definovány v § 48 odst. 2 a 3. tj. již není při jejich vymezení odkazováno na zákon č. 283/2021 Sb. stavební zákon, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „stavební zákon“) a související právní předpisy.

Stavbou bytového domu

se podle § 48 odst. 2 písm. a) zákona o DPH rozumí obecně stavba, která je zapsána v základním registru územní identifikace, adres a nemovitostí (dále jen „registr územní identifikace“) se způsobem využití bytový dům. Registr územní identifikace je přitom upraven zákonem č. 111/2009 Sb., o základních registrech, ve znění pozdějších předpisů a obsahuje informace o územních prvcích, např. stavebních objektech, účelových územních prvcích, územně evidenčních jednotkách, adresách na území České republiky a jejich vzájemných vazbách. Skutečnosti uvedené v tomto registru mají přednost před skutečnostmi, které v něm uvedeny nejsou. Z hlediska návaznosti na zákon o DPH to znamená, že zápis v registru územní identifikace je rozhodný pro určení toho, zda je konkrétní stavba bytovým domem pro účely DPH. O stavbu bytového domu se podle § 48 odst. 2 písm. b) zákona o DPH také jedná, není-li v registru územní identifikace stavba dosud zapsána, ale lze důvodně předpokládat, že do registru územní identifikace bude se způsobem využití bytový dům zapsána. Toto pravidla se uplatní prakticky v případě nové výstavby, kdy je nutné vyjít zejména z projektové dokumentace, stavebního povolení a podobných dokument by mělo být zřejmé splnění podmínek bytového domu pro účely DPH.

Stavbou rodinného domu

se podle § 48 odst. 3 písm. a) zákona o DPH rozumí obecně stavba, která je zapsána v registru územní identifikace, adres a nemovitostí se způsobem využití rodinný dům. Jedná se tedy o obdobnou právní úpravu jako v případě vymezení stavby bytového domu. Také v tomto případě to z hlediska návaznosti na zákon o DPH znamená, že zápis v registru územní identifikace je rozhodný pro určení toho, zda je konkrétní stavba rodinným domem pro účely DPH. O stavbu rodinného domu se podle § 48 odst. 3 písm. b) zákona o DPH také jedná, není-li v registru územní identifikace stavba dosud zapsána, ale lze důvodně předpokládat, že do registru územní identifikace bude se způsobem využití rodinný dům zapsána. Toto pravidla se uplatní prakticky také v případě nové výstavby.

Podle stavebního zákona jsou „bytový dům“ a „rodinný dům“ definovány jako stavby pro bydlení, v nichž více než polovina podlahové plochy musí sloužit k bydlení. Od účinnosti nového stavebního zákona se vymezení bytového domu nezměnilo, došlo však k úpravě ve vymezení rodinného dům. Rodinný dům může mít podle stavebního zákona nadále nejvýše tři samostatné byty, nejvýše dvě nadzemní a jedno podzemní podlaží a podkroví. Nově bylo doplněno, že rodinný dům může mít místo podkroví další, maximálně třetí nadzemní podlaží, které musí být ustoupené od vnějšího líce obvodové stěny budovy orientované k uliční čáře alespoň o 2 metry. V tomto smyslu je třeba od 1. 1. 2024 chápat i stavbu rodinného domu pro účely zákona o DPH. Podle důvodové zprávy tyto stavby, které podle stavebního zákona splňují definici rodinného domů a které podle dřívějšího stavebního zákona nebyly za rodinné domy považovány, jsou jedinou výjimkou z pravidla o rozhodnosti zápisu v registru územní identifikace. Podle bodu 11 přechodných ustanovení k zákonu č. 461/2024 Sb.

Jsou totiž tyto stavby považovány za rodinné domy, přestože nejsou v registru územní identifikace zapsány se způsobem využití rodinný dům, protože k jejich zápisu do katastru nemovitostí došlo v době před účinností nového stavebního zákona. V tomto případě daňový subjekt nese důkazní břemeno prokázat správci daně, že se jedná skutečně o rodinný dům splňující definici rodinného domu podle nového stavebního zákona.

Pozemkem, který tvoří
funkční celek se stavbou pevně
spojenou se zemí,

se podle § 48 odst. 4 zákona o DPH rozumí pozemek, který slouží k provozu stavby pevně spojené se zemí nebo slouží k plnění její funkce, anebo který je využíván spolu s takovou stavbou. Pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí plní zároveň roli tzv. přiléhajícího pozemku, tj. jedná se o zastavěný pozemek, přiléhající ke stavbě, u něhož se uplatní stejná sazba daně či stejný daňový režim jako u stavby, se kterou tento pozemek tvoří funkční celek. Touto stavbou však není síť technické infrastruktury ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku. Prakticky to tedy znamená, že jako stavba pro bydlení nemůže být chápána např. inženýrská síť, která je ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku, protože netvoří funkční celek se stavbou.

Obytným prostorem, který je pro účely DPH také stavbou pro bydlení,

se rozumí podle § 48 odst. 5 zákona o DPH soubor místností, popř. jedna obytná místnost, které svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením splňují požadavky na trvalé bydlení a jsou k tomuto účelu užívání určeny. Obytným prostorem je tedy stejně jako dříve byt určený stavebně technickým uspořádáním, nikoliv účelem užití. Musí přitom splňovat požadavky na trvalé bydlení. Kritériím obytného prostoru vedle bytu fakticky určeného pro bydlení kolaudačním rozhodnutím vyhoví i obytné prostory v jiných stavbách, pokud odpovídají požadavkům na trvalé bydlení.

Kdy se pro účely DPH považuje stavba za dokončenou, vyplývá z § 48 odst. 6 zákona o DPH. Stanovení tohoto okamžiku je důležité pro účely určení sazby daně při poskytnutí stavebních a montážních prací u stavby pro bydlení a staveb pro sociální bydlení a při dodání stavby pro sociální bydlení podle § 49 zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu. Obecně se podle písmene a) považuje stavba za dokončenou nabytím právní moci prvního kolaudačního rozhodnutí. Kolaudační rozhodnutí přitom zahrnuje jak kolaudační rozhodnutí podle § 235 stavebního zákona, tak kolaudační souhlas podle zrušeného zákona č. 183/2006 Sb., ve znění pozdějších předpisů (starého stavebního zákona). Podle písmene b) se považuje stavba za dokončenou splněním podmínek k trvalému užívání stavby, pokud se pro stavbu kolaudační rozhodnutí nevydává.

Stavby pro sociální bydlení

Od 1. 7. 2025 jsou stavby pro sociální bydlení pro účely DPH vymezeny v § 48a zákona o DPH. Podle § 48a odst. 1 zákona o DPH jsou stavbami pro sociální bydlení za splnění stanovených podmínek:

•    stavba bytového domu,

•    stavba rodinného domu,

•    obytný prostor.

Stavba bytového domu podle písmene a) je stavbou pro sociální bydlení, je-li v ní více než polovina podlahové plochy tvořena obytným prostorem pro sociální bydlení. Podle právní úpravy účinné do 1. 7. 2025 byla stavbou pro sociální bydlení stavba bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, v němž nebyl obytný prostor s podlahovou plochou přesahující 120 m². Prakticky to znamenalo, že všechny obytné prostory v bytovém domě musely být do výměry 120 m² podlahové plochy, aby byl bytový dům stavbou pro sociální bydlení. Od 1. 7. 2025 pro vymezení stavby bytového domu pro sociální bydlení stačí, aby více než polovina podlahové plochy bytového domu byla tvořena obytnými prostory pro sociální bydlení. Skutečnost, že se v bytovém domě nachází i jiné např. nebytové prostory, nemá na posouzení skutečnosti, že se jedná o bytový dům pro sociální bydlení vliv.

Stavba rodinného domu je podle písmene b) stavbou pro sociální bydlení za stejných podmínek jako do 1. 7. 2025. Stavbou pro sociální bydlení je pro účely DPH nadále rodinný dům, jehož podlahová plocha nepřesahuje 350 m². Celkovou podlahovou plochou rodinného domu pro sociální bydlení se přitom rozumí součet podlahových ploch všech místností rodinného domu. Do celkové podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení se zahrnují i případné nebytové prostory, které jsou součástí rodinného domu. Do celkové podlahové plochy rodinného domu se však nezahrnují podlahové plochy drobných samostatných staveb, které jsou tzv. příslušenstvím rodinného domu, např. garáže, kůlny, altány apod.

Obytný prostor je podle písmene c) stavbou pro sociální bydlení také za stejných podmínek, které byly v dřívějším znění zákona o DPH. Obytným prostorem pro sociální bydlení je pro účely DPH obytný prostor, jehož podlahová plocha nepřesahuje 120 m^{2 a} dále také místnost užívaná spolu s obytným prostorem, která se nachází ve stejné stavbě pevně spojené se zemí. Jedná se o místnosti, které byly dříve označovány jako příslušenství bytu, jako jsou sklep, komora, sušárna apod. za podmínky, že nejsou mimo objekt, v němž se nachází obytný prostor.

Další stavby, které jsou v závislosti na účelu užívání, pro účely DPH považovány za stavby pro sociální bydlení jsou vymezeny v § 48a odst. 2 zákona o DPH. Tyto stavby jsou obdobně jako v dřívějším znění zákona o DPH vymezeny v návaznosti na související právní předpisy, jako je např. zákon č. 108/2006 Sb., o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o sociálních službách“).

Stavbou pro sociální bydlení jsou podle písmene a) ubytovací zařízení pro ubytování příslušníků bezpečnostních sborů podle § 77 zákona č. 361/2003 Sb., o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů, ve znění pozdějších předpisů, nebo pro ubytování státních zaměstnanců. Bezpečnostním sborem se přitom podle tohoto zákona rozumí Policie České republiky, Hasičský záchranný sbor České republiky, Celní správa České republiky, Vězeňská služba České republiky, Bezpečnostní informační služba a Úřad pro zahraniční styky a informace.

Stavbou pro sociální bydlení jsou podle písmene b) zařízení sociálních služeb poskytující pobytové služby podle zákona o sociálních službách. Zařízeními sociálních služeb, která poskytují pobytové služby, jsou např. týdenní stacionáře, domovy pro osoby se zdravotním postižením, domovy pro seniory, domovy se zvláštním režimem, zařízení poskytující chráněné bydlení či zdravotnická zařízení ústavní péče.

Stavbou pro sociální bydlení jsou podle písmene c) školská zařízení pro výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy a pro preventivně výchovnou péči, jakož i střediska výchovné péče podle § 2 zákona upravujícího výkon této výchovy. Podle § 2 zákona č. 109/2002 Sb. jsou těmito zařízeními diagnostické ústavy, dětské domovy, dětské domovy se školou a výchovné ústavy.

Stavbou pro sociální bydlení jsou podle písmene d) internáty škol samostatně zřízených pro žáky se zdravotním postižením ve smyslu školského zákona. Podle vyhlášky č. 108/2005 Sb., o školských výchovných a ubytovacích zařízeních a školských účelových zařízeních, ve znění pozdějších předpisů, poskytuje internát dětem a žákům škol samostatně zřízených pro děti a žáky se zdravotním postižením a dětem přípravného stupně základní školy speciální ubytování a výchovně-vzdělávací činnost navazující na výchovně-vzdělávací činnost těchto škol a školských zařízení a zajišťuje těmto dětem a žákům školní stravování.

Stavbou pro sociální bydlení jsou podle písmene e) také zařízení pro děti vyžadující okamžitou pomoc a zařízení pro výkon pěstounské péče poskytující péči podle zákona č. 359/199 Sb. o sociálně-právní ochraně dětí, ve znění pozdějších předpisů. Podle písmene f) jsou stavbou pro sociální bydlení speciální lůžková zařízení hospicového typu podle zákona č. 48/1997, o veřejném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů a podle písmene g) také domovy péče o válečné veterány podle § 4 zákona č. 170/2002 Sb., o válečných veteránech, ve znění pozdějších předpisů.

Od 1. 7. 2025 se nově podle § 48a odst. 3 zákona o DPH za stavbu pro sociální bydlení pro účely DPH považuje také stavba, u níž součet podlahové plochy prostorů využívaných pro účely uvedené v předchozím § 48 odst. 2 zákona o DPH a podlahové plochy obytných prostorů pro sociální bydlení činí více než polovinu celkové podlahové plochy. Do tohoto součtu se započítá i podíl podlahové plochy společných částí domu s těmito prostory spojený. Jedná se prakticky o stavby se smíšeným účelem užívání, u kterých však převládá využití pro sociální bydlení.

Za stavbu pro sociální bydlení se podle § 48a odst. 4 zákona o DPH obdobně jako dříve považuje také stavba, která slouží k využití stavby bytového domu pro sociální bydlení nebo stavby rodinného domu pro sociální bydlení, či staveb pro sociální bydlení vymezených v § 48a odst. a 4 zákona o DPH, a která je v případě stavby bytové domu pro sociální bydlení zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu.

Takovou stavbou mohou být např. garáže, zahradní altány, kůlny, skladové prostory pro dům; podzemní stavby – jímky, jámy pro měřící zařízení, čističky odpadních vod sloužící domu, vinné sklepy, stavby pro tepelná čerpadla; přípojky na veřejné rozvodné sítě a kanalizace, které jsou ve vlastnictví majitele rodinného domu nebo bytového domu; připojení drobných staveb na rozvodné sítě a kanalizaci stavby hlavní (liniové stavby sloužící domu); studny; bazény; přístupové chodníky; zpevněná plocha k parkování.

Podle § 48a odst. 6 zákona o DPH způsob výpočtu podlahové plochy pro účely DPH stanoví Ministerstvo financí vyhláškou. Tato skutečnost nebyla dříve v zákoně o DPH výslovně zakotvena a byla dovozována výkladově.

Sazby daně u stavby pro bydlení

V § 49 zákona o DPH jsou od 1. 7. 2025 stanoveny podmínky, za nichž se u staveb pro bydlení v návaznosti na předchozí § 48 a § 48a zákona o DPH uplatní snížená sazba daně 12 %. Podle § 49 odst. 1 zákona o DPH se stejně jako dříve uplatní snížená sazba daně ve výši 12 % při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby, která je stavbou pro sociální bydlení, tak jak ji vymezuje předchozí § 48a zákona o DPH.

Příklad 1

Snížená sazba daně u výstavby bytového domu

Stavební firma, která je plátcem se sídlem v tuzemsku, provádí od srpna 2025 výstavbu bytového domu. Podle projektové dokumentace budou v tomto bytovém domě jak byty do 120 m2 podlahového plochy, tak i byty větší a také nebytové prostory.

Podíl podlahové plochy obytných prostor do 120 m² činit 57 % celkové podlahové plochy tohoto bytové domu, a proto se bude podle právní úpravy účinné od 1. 7. 2025 jednat o stavbu pro sociální bydlení. U stavebních a montážních prací při výstavbě tohoto bytového domu tedy stavební firma uplatní sníženou sazbu daně 12 %.

Snížená sazba 12 % se podle § 49 odst. 2 zákona o DPH obdobně jako dříve uplatní při poskytnutí stavebních nebo montážních prací, kterými se stavba nebo prostor, které nejsou dokončenou stavbou pro bydlení nebo dokončenou stavbou pro sociální bydlení mění na stavbu pro sociální bydlení.

Příklad 2

Snížená sazba daně u přestavby rekreační chaty

Stavební firma se sídlem v tuzemsku, která je plátcem daně, provede v roce 2025 rekonstrukci a přestavbu rekreační chaty, kterou se tato chata změní na rodinný dům, jehož podlahová plocha bude 250 m². Bude se tedy jednat o stavbu pro sociální bydlení.

U stavebních a montážních prací spojených s touto rekonstrukcí a přestavbou uplatní stavební firma podle § 49 odst. 2 zákona o DPH sníženou sazbu 12 %.

Snížená sazba daně ve výši 12 % se uplatní podle § 49 odst. 3 písm. a) zákona o DPH také u dodání stavby pro sociální bydlení. Pro jednoznačnost bylo novelou zákona s účinností od 1. 7. 2025 doplněno, že snížená sazba se uplatní i v případě, že tato stavba není dokončená. Tato skutečnost byla dříve dovozována pouze výkladově.

Příklad 3

Snížená sazba při dodání stavby pro bydlení

Obchodní společnost, která je plátcem daně, prodá v září 2025 nový byt, který je obytným prostorem pro sociální bydlení.

Jedná se o první dodání po jeho dokončení ve lhůtě pro zdanění, která je v § 56 odst. 1 zákona o DPH stanovena do konce dvacátého třetího kalendářního měsíce bezprostředně následujícího po kalendářním měsíci, v němž se považuje za dokončenou, a proto se při jeho dodání neuplatní osvobození od daně. Při tomto prodeji tedy developerská společnost uplatní sníženou sazbu 12 %.

Snížená sazba 12 % se podle § 49 odst. 3 písm. b) zákona o DPH uplatní u dodání pozemku, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení. Pokud např. developerská společnost prodá pozemek, jehož součástí je bytový dům jako stavba pro sociální bydlení, na nějž se nevztahuje osvobození od daně podle § 56 odst. 3 zákona o DPH, uplatní při tomto prodeji sníženou sazbu.

Snížená sazba 12 % se podle § 49 odst. 3 písm. c) a d) zákona o DPH uplatní také u dodání práva stavby, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení, nebo jednotky, která nezahrnuje jiný prostor než obytný prostor pro sociální bydlení.

Snížená sazba 12 % se podle § 49 odst. 4 zákona o DPH při poskytnutí stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě, pokud se jedná o stavbu pro bydlení nebo stavbu pro sociální bydlení. Jedná se tedy prakticky zejména o stavební a montážní práce prováděné při stavebních opravách, údržbě, modernizacích a rekonstrukcích staveb pro bydlení nebo staveb pro sociální bydlení, které jsou pro účely DPH vymezeny v předchozích § 48 a § 48a zákona o DPH.

Snížená sazba daně 12 % se podle § 49 odst. 5 zákona o DPH uplatní také při poskytnutí stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě, která není stavbou pro bydlení ani pro sociální bydlení, pokud jsou tyto práce provedeny na částech těchto staveb, které jsou určeny nebo slouží výhradně k bydlení nebo sociálnímu bydlení podle § 48a odst. 1 písm. c) nebo § 48a odst. 2 nebo 4. Snížená sazba daně 12 % se tedy uplatní např. při stavební opravě bytu školníka, který se nachází ve školní budově, která není stavbou pro bydlení.

Základ daně u poskytnutí prací na částech stavby, které jsou určeny nebo slouží výhradně k bydlení nebo sociálnímu bydlení, a částech stavby určených nebo sloužících k jinému účelu, se přitom podle § 49 odst. 5 zákona o DPH stanoví podle poměru podlahových ploch prostorů určených nebo sloužících výhradně k bydlení nebo sociálnímu bydlení a prostorů určených nebo sloužících k jinému účelu k celkovému součtu těchto podlahových ploch.

Ing. Václav Benda