Účetní závěrka

Povinnost sestavit harmonogram účetní závěrky není závazně stanovena žádným právním předpisem, ale kvalitně zpracovaný vnitřní předpis harmonogramu účetní závěrky je předpokladem včasného a úplného sestavení účetní závěrky.

Účetní závěrka

je v souladu se zákonem o účetnictví (č. 563/1991 Sb., v platném znění) nedílný celek a tvoří ji:

Účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu. Před sestavením účetní závěrky je třeba účtovat o případech, které se zpravidla běžně neúčtují a které jsou specifické právě pro tuto etapu. Vzhledem k tomu, že etapy účetní uzávěrky a na ni navazující účetní závěrky zahrnují značný objem prací, je vždy vhodné zpracovat harmonogram účetní závěrky.

Plnění tohoto harmonogramu umožňuje úplné a včasné zpracování účetní uzávěrky a závěrky.

Příklad

Inventarizace

je základem přípravných prací na účetní uzávěrku a následně na účetní závěrku. Cílem inventarizace je ověřit, zda stav a ocenění majetku a závazků v účetnictví odpovídá skutečnosti. Inventarizaci podléhají veškerá aktiva a pasiva (tedy i účty vlastního kapitálu), včetně skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů (tj. například drobného hmotného a nehmotného majetku, závazků z titulu leasingu atd.).

Postup při inventarizaci můžeme shrnout do následujících bodů:

Cílem účetní analýzy

je zjištění výsledku hospodaření před zdaněním, které, na základě výsledků inventarizace, zahrnuje zejména:

Po provedené inventarizaci včetně účetní analýzy můžeme přikročit k sestavení hlavní knihy před zdaněním (obratové předvahy) k poslednímu dni účetního období, kde jsou uvedeny počáteční zůstatky aktivních a pasivních účtů, obraty stran MD a Dal jednotlivých syntetických účtů za celé účetní období, dále konečné zůstatky aktivních a pasivních účtů a konečné stavy účtů nákladů a výnosů (popřípadě při vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu zůstatky a obraty účtových skupin) k poslednímu dni účetního období. Rozdíl mezi výnosy a náklady představuje výsledek hospodaření před zdaněním. Dalším krokem je daňová analýza.

Cílem daňové analýzy

je výpočet daně z příjmů právnických, resp. fyzických osob. Tato etapa zahrnuje úpravu účetního výsledku hospodaření (po provedení inventarizace majetku a závazků a účetní analýze) na daňový základ podle struktury daňového přiznání a v souladu se zákonem o daních z příjmů. V této souvislosti je třeba upozornit, že je třeba mít k dispozici zákon o daních z příjmů, který platí k rozvahovému dni, resp. k poslednímu dni zdaňovacího období, a dále „Přiznání k dani z příjmů právnických osob“ na příslušný kalendářní rok včetně pokynů k vyplnění tohoto přiznání; aktuální verzi daňového přiznání i pokynů k němu lze získat na www.mfcr.cz . Po zjištění daňové povinnosti na daňovém přiznání následuje etapa zúčtování splatné a odložené daně.
Daň splatná se zjistí na základě základu daně a sazby stanovené zákonem o daních z příjmů. Zjištěná daňová povinnost za dané účetní období se účtuje na vrub nákladů a ve prospěch závazku vůči státu. V termínech stanovených zákonem je třeba splatnou daň zaplatit. Na rozdíl od splatné daně se odložená daň za běžné období neplatí, její platba se odkládá do příštích období. Daň odložená vyplývá z rozdílů, které nastávají v momentě odlišného pohledu účetního a daňového na určité položky v účetnictví. Zásadou je, že se musí jednat o přechodné rozdíly.

Základ pro výpočet odložené daně se zjišťuje ze všech přechodných rozdílů, které vznikají z rozdílného účetního a daňového pohledu na položky zachycené v účetnictví, tj. zejména

Odložená daňová pohledávka nebo odložený daňový závazek se zjistí jako součin výsledného rozdílu a sazby daně z příjmů, která je stanovena zákonem o daních z příjmů. Za porušení vzájemného zúčtování v účetnictví a v účetní závěrce účetní jednotky se nepovažuje účtování odložené daně. Změní-li se sazba daně z příjmů, je nutno přepočítat zůstatek účtu odložené daně a rozdíl zaúčtovat.

Příklad

Základní souvztažnosti splatné a odložené daňové povinnosti

Účetní případ	MD	D
Daň z příjmů z běžné činnosti – splatná (závazek)	59(1)	34(1)
Daň z příjmů z mimořádné činnosti – splatná (závazek)	59(3)	34(1)
Daň z příjmů z běžné činnosti – odložená (závazek)	59(2)	48(1)
Daň z příjmů z mimořádné činnosti – odložená (závazek)	59(4)	48(1)
Následující účetní období – úhrada daňové povinnosti splatné	34(1)	22(1)

V daňovém přiznání se upravuje výsledek hospodaření před zdaněním (i před odloženou daní). Výpočet a zaúčtování odložené daně proto nemění obsah daňového přiznání. Mění se tím však hodnota výsledku hospodaření po zdanění (tj. po zdanění splatnou i odloženou daní) ve výkazu zisku a ztráty a v rozvaze.

Hlavní knihy po zdanění k poslednímu dni účetního období sestavíme po zjištění a zaúčtování splatné, případně i odložené daňové povinnosti. Dále pokračujeme uzavíráním účetních knih, tj. zjištění účetního výsledku hospodaření převodem všech zůstatků účtů třídy 5 a 6 na Účet zisků a ztrát – účet 71(0), uzavření účetnictví převodem všech zůstatků aktivních a pasivních účtů a zůstatku na Účtu zisků a ztrát na vrub a ve prospěch Konečného účtu rozvažného – účet 70(2).

Příklad

Účetní případ	MD	DAL
Uzavření výsledkových účtů – náklady	71(0)	5xx
Uzavření výsledkových účtů – výnosy	6xx	71(0)
Uzavření rozvahových účtů – aktiva a případná ztráta	70(2)	účty aktiv, 71(0)
Uzavření rozvahových účtů – pasiva a zisk	účty pasiv, 71(0)	70(2)

Sestavení účetní závěrky

Vyhláška (č. 500/2002 Sb., v platném znění) vymezuje platné vzory účetních výkazů, kterými jsou:

Výkazy ve zjednodušeném rozsahu mohou sestavit firmy, které nemají povinnost auditu; výjimku tvoří akciové společnosti, které sestavují vždy účetní závěrku v plném rozsahu.

Řádky účetních výkazů jsou značeny kombinací velkých písmen latinské abecedy, římských číslic a arabských číslic a názvem položky, toto značení je nutno dodržet, je však možné:

Položky v nulové výši za minulé i běžné období se neuvádějí. Rozvaha a výkaz zisku a ztráty ve zjednodušeném rozsahu nezahrnují položky označené arabskými číslicemi.

	Běžné období
	Brutto	Korekce	Netto
Aktiva celkem
A. Pohledávky za upsaný základní kapitál
B. Dlouhodobý majetek
B. I. Dlouhodobý nehmotný majetek
B. II. Dlouhodobý hmotný majetek
B. III. Dlouhodobý finanční majetek
C. Oběžná aktiva
C. I. Zásoby
C. II. Dlouhodobé pohledávky
C. III. Krátkodobé pohledávky
C. IV. Krátkodobý finanční majetek
D. Časové rozlišení

V rozvaze za běžné účetní období se uvádí výše aktiv podle jednotlivých položek neupravená o opravné položky a oprávky (brutto), výše opravných položek a oprávek k nim se vážícím (korekce) a výše aktiv snížená o opravné položky a oprávky (netto). Každá z položek rozvahy (i z položek výkazu zisku a ztráty) obsahuje též informaci o výši této položky uvedené za minulé účetní období. Aktiva za minulé účetní období se uvádí snížená o opravné položky a oprávky (netto).

	Běžné období
Pasiva celkem
A. Vlastní kapitál
A.I. Základní kapitál
A.II. Kapitálové fondy
A.III. Fondy ze zisku
A.IV. Výsledek hospodaření minulých let
A.V. Výsledek hospodaření běžného období
B. Cizí zdroje
B.I. Rezervy
B.II. Dlouhodobé závazky
B.III. Krátkodobé závazky
B.IV. Bankovní úvěry a výpomoci
C. Časové rozlišení

V rozvaze musí vždy platit základní (bilanční) rovnice: aktiva celkem netto = pasiva celkem.

Rozvahové položky představují stavy majetku a zdrojů financování tohoto majetku (resp. aktiva a pasiva) k poslednímu dni vykazovaného účetního období, zatímco v případě výkazů zisku a ztráty částky nákladů a výnosů narůstají způsobem od začátku účetního období do jeho konce (popř. do dne sestavení výkazu). Výkaz zisku a ztráty je možné sestavovat v členění druhovém nebo účelovém. Tyto dva výkazy se liší pouze v provozní oblasti (oblast finanční a mimořádná zůstává v podstatě shodná). Při druhovém členění provozních nákladů se veškeré nákladové druhy (spotřeba materiálu, osobní náklady, náklady na energii, odpisy atd.) účtují na vrub konkrétních nákladových účtů; ty náklady, které souvisí s výrobou (s výkony), se v nákladech ponechají, ale současně se zaznamená výnos (61x–Změna stavu zásob vlastní činnosti) . Při účelovém členění nákladů se náklady, které souvisí s výrobou, neúčtují na vrub konkrétních nákladových účtů, ale účtují se přímo na rozvahový účet (12x–Zásoby vlastní výroby) ; dokončené výkony se rozvahově převedou na sklad. Teprve prodané výkony se účtují na vrub nákladů, které se poměřují s výnosy. Výnosy a náklady se vztahují k prodaným výkonům, tj. výrobkům či službám. Další náklady – odbytové náklady, správní režie – se účtují vždy na vrub nákladů.

Pokud firma zvolí pro sestavení účetní závěrky výkaz zisku a ztráty podle účelu, potom je povinna uvést v rámci přílohy náklady a výnosy provozního výsledku hospodaření v členění podle druhů v rozsahu výkazu zisku a ztrát ve zjednodušeném rozsahu. Výsledek hospodaření běžného účetního období (po zdanění) musí navazovat na rozvahu.

Příloha obsahuje údaje týkající se způsobů oceňování, postupů odpisování, postupů účtování použitých v účetním období, za něž se účetní závěrka sestavuje, a informace, které jsou důležité pro posouzení stavu majetku a závazků, finanční situace a hospodářského výsledku účetní jednotky. Příloha se sestavuje ve formě tabulek nebo popisným způsobem zajišťujícím přehlednost a srozumitelnost předkládaných informací. Účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu.
Přehled o peněžních tocích informuje o pohybu peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů za účetní období. Počáteční a konečný stav peněžních prostředků musí navazovat na rozvahu.
Přehled o změnách vlastního kapitálu podává informace o zvýšení či snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu za účetní období. Počáteční a konečné stavy vlastního kapitálu i jednotlivých složek vlastního kapitálu musí navazovat na rozvahu.
§ 19 odst. 6 zákona o účetnictví:
(6) Informace v účetní závěrce musí být spolehlivé, srovnatelné, srozumitelné a posuzují se z hlediska významnosti.

Posláním a smyslem auditu účetní závěrky

je vyjádřit názor nezávislé, kvalifikované osoby na věrohodnost účetní závěrky zveřejněné vedením účetní jednotky. Povinnost auditu je vymezena zákonem o účetnictví.

Povinnost mít ověřenu účetní závěrku auditorem mají:

Akciové společnosti – pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího (tj. testují se dvě účetní období) překročily nebo již dosáhly alespoň jedno ze tří uvedených kritérií:

Ostatní výše uvedené – pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího (tj. testují se opět dvě účetní období) překročily nebo již dosáhly alespoň dvou ze tří uvedených kritérií. Zákon o účetnictví řeší i ověřování účetní závěrky auditorem ve specifických případech, zejména v průběhu konkursu.

V souladu se zákonem o auditorech (č. 93/2009 Sb., v platném znění) auditora určuje nejvyšší orgán účetní jednotky (valná hromada); nemá-li účetní jednotka nejvyšší orgán nebo auditora tento orgán neurčí, pak ho určí dozorčí orgán této účetní jednotky; statutární orgán je oprávněn uzavřít smlouvu o povinném auditu pouze s takto určeným auditorem. Auditor je oprávněn požadovat, aby mu účetní jednotka poskytla veškeré jím požadované doklady a jiné písemnosti, informace a vysvětlení, která jsou nezbytná pro řádné provedení auditorské činnosti; dále je oprávněn být přítomen při inventarizaci majetku a závazků a vyžádat si písemné pověření k přístupu k informacím vedeným o účetní jednotce u bank, dlužníků a věřitelů. Účetní jednotka je povinna požadavkům auditora vyhovět.

Účetní závěrka je součástí přiznání k dani z příjmů

právnických osob, popřípadě přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Při odevzdání je třeba respektovat pravidla stanovená daňovými předpisy; základní termíny jsou – nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období, případně nejpozději do 6 měsíců po uplynutí zdaňovacího období v případě povinného auditu, nebo pokud daňové přiznání zpracovává daňový poradce.

Účelem výroční zprávy

je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji firmy, výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení a dále informace o:

Povinnost vyhotovit výroční zprávu mají firmy, které mají povinnost ověřování účetní závěrky auditorem. Auditor je povinen ověřit, zda výroční zpráva je v souladu s účetní závěrkou. Minimální obsah výroční zprávy ukládá zákon o účetnictví.

Povinnost zveřejnit údaje z účetní závěrky

mají firmy, které se zapisují do obchodního rejstříku. Jsou povinny zveřejnit účetní závěrku jejím uložením do sbírky listin obchodního rejstříku. V případě, že firma má povinnost auditu, zveřejňuje nejen účetní závěrku, ale i výroční zprávu, účetní závěrka může být uložena jako součást výroční zprávy. Firmy, které předávají výroční zprávu ČNB, předávají účetní závěrku a výroční zprávu do sbírky listin obchodního rejstříku prostřednictvím ČNB. Firmy s povinností auditu zveřejňují účetní závěrku i výroční zprávu po jejich ověření auditorem a po schválení k tomu příslušným orgánem podle zvláštních právních předpisů (valnou hromadou), a to ve lhůtě do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek, pokud zvláštní právní předpisy nestanoví lhůtu jinou, nejpozději však do konce bezprostředně následujícího účetního období bez ohledu na to, zda byly tyto účetní záznamy uvedeným způsobem schváleny. Firmy jsou povinny zveřejnit i informaci o tom, že zveřejňované účetní záznamy nebyly případně schváleny. Způsoby zveřejňování účetní závěrky i výroční zprávy jsou stanoveny zákonem o účetnictví.

Účetní závěrka a výroční zpráva se uschovává pod dobu 10 let.

Ing. Zdenka Cardová

§ 19 zákona č. 563/1991 Sb.

Rozvahový den

(1) Účetní jednotky sestavují účetní závěrku k rozvahovému dni, kterým je den, kdy uzavírají účetní knihy. Řádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k poslednímu dni účetního období a v ostatních případech sestavují mimořádnou účetní závěrku. Rozvahu jako zahajovací sestavují účetní jednotky v případech uvedených
v § 17 odst. 1 s výjimkou k prvnímu dni účetního období.
(2) Účetní jednotky jsou povinny uvádět v účetní závěrce informace podle stavu ke konci rozvahového dne; to platí obdobně i pro všechny účetní záznamy, které se sestavují k rozvahovému dni nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka.
(3) V případech, kdy to vyžadují zvláštní právní předpisy, účetní jednotky sestavují účetní závěrku v průběhu účetního období i k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne (dále jen „mezitímní účetní závěrka“). V případech sestavování mezitímní účetní závěrky účetní jednotky neuzavírají účetní knihy a provádějí inventarizaci jen pro účely vyjádření ocenění podle
§ 25 odst. 3; ostatní ustanovení tohoto zákona týkající se účetní závěrky platí obdobně. Povinnost použít ustanovení § 25 odst. 3 a ostatní ustanovení týkající se použití účetních metod k rozvahovému dni při sestavování mezitímní účetní závěrky se na vybrané účetní jednotky nevztahuje. Účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. a), b) a d) až h), které jsou příjemci prostředků ze státního rozpočtu nebo rozpočtů územních samosprávných celků a jsou povinny tyto prostředky vypořádat podle zvláštního právního předpisu, a uplatňují hospodářský rok podle § 3 odst. 2 a 3, sestavují k 31. prosinci kalendářního roku mezitímní účetní závěrku, při které nepoužijí ustanovení § 24 odst. 2 písm. b) a § 24 odst. 6 písm. b).

(4) Účetní jednotky sestavují rozvahu tak, aby počáteční zůstatky účtů, které obsahuje rozvaha, (dále jen „rozvahové účty“), jimiž se otevírá účetní období, navazovaly na konečné zůstatky rozvahových účtů, jimiž se bezprostředně předcházející období uzavřelo; toto ustanovení platí i pro podrozvahové účty.
(5) Za období počínající koncem rozvahového dne a končící okamžikem sestavení účetní závěrky jsou účetní jednotky povinny uvést v příloze v účetní závěrce rovněž informace o

a) skutečnostech, které poskytují další informace o podmínkách či situacích, které existovaly ke konci rozvahového dne,
b) skutečnostech, které jako nejisté podmínky či situace existovaly ke konci rozvahového dne, a jejichž důsledky mění významným způsobem pohled na finanční situaci účetní jednotky.

(6) Informace v účetní závěrce musí být spolehlivé, srovnatelné, srozumitelné a posuzují se z hlediska významnosti. Informace se považuje za spolehlivou, jestliže splňuje požadavek § 7 odst. 1 a je-li úplná a včasná. Informace je včasná, je-li získána ve správném čase z hlediska její významnosti a nákladů na její získání, pokud tyto náklady nepřevýší přínosy plynoucí z této informace. Informace je srovnatelná, jestliže splňuje požadavky stanovené v § 7 odst. 3 až 5. Informace se považuje za významnou (závažnou), jestliže by její neuvedení nebo chybné uvedení mohlo ovlivnit úsudek nebo rozhodování osoby, která tuto informaci využívá (dále jen „uživatel“); u účetních jednotek podle § 1 odst. 2 písm. c) a u územních samosprávných celků, které jsou příjemci prostředků ze státního rozpočtu nebo s nimi hospodaří a jsou povinny tyto prostředky vypořádat podle zvláštního právního předpisu, se považuje za významnou též informace o ocenění nehmotného majetku ve výši nad 60 000 Kč a u samostatných movitých věcí nebo souboru movitých věcí ve výši nad 40 000 Kč. Informace je srozumitelná, jestliže splňuje požadavky stanovené v § 8 odst. 5.